Simona Å travs - Planet GV

DEPS Consulting d.o.o. JeseniceUreditev plačevanje prispevkov in obdavčitevposlovodnih oseb,ki so hkrati tudi lastniki(smiselnost predlagane ureditve)¸Simona Štravs, univ.dipl.prav.davčna svetovalka, predsednica ZDSSoktober 2011stravs.simona@siol.net¸¸1Vsebinapravne podlagePrijava v zavarovanjeplačevanje prispevkovobdavčitev poslovodne osebedavčno priznani odhodkiprehodno obdobje21

Pravne podlageOZ – Obligacijski zakonikZDR – Zakon o delovnih razmerjihZGD-1 - Zakon o gospodarskih družbahZSDP - Zakona o starševskem varstvu in družinskih prejemkihZZVZZ-UPB1 - Zakona o zdravstvenem varstvu in zdravstvenemzavarovanjuZZZPB-UPB1 - Zakona o zaposlovanju in zavarovanju za primerbrezposelnostiZPIZ-1-UPB4 - Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanjuZPSV - Zakona o prispevkih za socialno varnostZDoh-2 - Zakon o dohodniniZUTD - Zakon o urejanju trga delaZMEPIZ – B - Zakona o matični evidenci zavarovancev in uživalcevpravic iz pokojninskega in invalidskega zavarovanjaZDDPO-2 – Zakon o davku od dohodkov pravnih osebZDavP-2 - Zakon o davčnem postopku-23PRAVNI VIDIK - določilaZGD-1, OZ, ZDRDefinicija:Vodenje gospodarske družbe (poslovodenje) je posebna oblikamandata, ki nastane s sprejetjem v skladu s statusno pravnimipredpisi (z imenovanja v funkcijo poslovodje).ZGD-1 – temeljni zakon => ne ureja višine plačila zaposlovodenjePlačilo, razmerja, obveznosti urejena ločeno s pogodbocivilnega prava in sicer s pogodbo o zaposlitvi po ZDR ali spogodbo o poslovodenju po OZ.Statut in umestitev sklenjenega pravnega razmerja oz. vsebinepogodbe v kontekst veljavnih predpisov (pravilo: vsebina predobliko) je odvisen tudi vstop fizične osebe v obvezno socialnozavarovanje in način obdavčitve z dohodnino.42

PRAVNI VIDIK - določila ZGD-1, OZ, ZDRFizične osebe opravljajo (prodajajo) delo proti plačilu narazličnih pravnih podlagah.Če se delo opravlja na podlagi pogodbe, so te lahko sklenjenepo:splošnih predpisih civilnega prava, e temeljni Obligacijskizakonik (OZ), (npr. podjemna pogodba - pogodba o delu,pogodba o naročilu - mandat),posebnih pravilih civilnega prava ob podrejeni uporabi splošnihpravil civilnega prava (tipičen primer je pogodba o zaposlitvi poZakonu o delovnih razmerjih - ZDR.5OBVEZNO SOCIALNO ZAVAROVANJESistem obveznega socialnega zavarovanja urejajo različni predpisi.Temeljni: Zakon o prispevkih za socialno zavarovanje (v nadaljevanjuZPSV, Uradni list RS, št. 5/1996)ZPSV ureja obračunavanje, plačevanje ter stopnje obveznihprispevkov za socialno varnost (v nadaljevanju: PSV),z ZPIZ-1-UPB4, ZZVZZ, ZSDP, ZUTD so urejene podlage zavključitev fizične osebe v zavarovanje, osnove za obračun PSV inobseg pravic iz zavarovanja ( višina in vrste PSV) )ZMEPIZ – B - Zakona o matični evidenci zavarovancev in uživalcevpravic iz pokojninskega in invalidskega zavarovanja – vpeljuje novešifre zavarovanja, -63

Nove šifra zavarovanja Uradni list 37/20117ZPIZ-1 ( 15.člen – drugi odstavek)Pokojninsko in invalidsko zavarovanjeobvezno se zavarujejo družbeniki zasebnih družb inzavodov v RS, ki so poslovodne osebe in nisozavarovane na drugi podlagiZavarovanec: družbenik, ki je hkrati tudi poslovodnaoseba oz. direktor zavodaNajnižja osnova je: najnižja pokojninska osnova Stopnja po ZPSV – stopnja 15,5 %+ 8,85%Zavezanec za plačilo prispevkov zavarovanca indelodajalca je zavarovanec sam (222. in 223.člen)84

Obdavčitev-osnova Najnižja osnova je: najnižja pokojninska osnova trenutni : 852,40EUR:Razvrščanje v zavarovalno osnovo (Pravilnik) na podlagi zadnje odmere dohodnine -Doseženi dobiček izodločbe o odmeri dohodnine je ugotovljen dohodek, ki ga jezavarovanec – družbenik dosegel kot poslovodni delavec.(6.člen pravilnika!) Uvrstitev v zavarovalno osnovo se na podlagi zadnje prejeteodločbe o odmeri dohodnine določi za mesec, v katerem je bilaodločba o odmeri dohodnine, vročeno. (9.člen pravilnika)9ZZVZZ15.člen ,6.točka zavarovanci so osebe, ki so lastniki zasebnih podjetij vRS, če niso zavarovani iz drugega naslova Lahko so tudi zavarovani kot poslovodje s šifrazavarovanja 40 Stopnja po ZPSV (6,36 % + 6,56 % +0,53% ) Osnova za zavarovanje je enaka PIZ osnovi Plačnik prispevkov je zavarovanec sam105

Starševsko varstvo –ZSVDP (6.ČLEN)zavarovanci so poslovodne osebe gospodarskihdružb in direktorji zasebnih zavodov v RS, kiniso zavarovani na drugi podlagi, Osnova za prispevke je enaka osnovi za PIZ prispevke Zavezanec za plačilo prispevkov pa je zavarovanec Stopnja : 0,1 %in 0,1 %11Zakon o urejanju trga dela ZUTD( prispevek za zaposlovanje - 0,14% +0,06%)6.alineja 54.člena –obvezno se zavarujejo poslovodne osebe v osebni družbi ineno osebni družbi z omejeno odgovornostjo ter zavoduposlovodje – družbeniki več osebnih družb:- se od leta 2011 se ne zavarujejo za brezposelnost,- se ne morejo vključiti v prostovoljno zavarovanje zabrezposelnost- nimajo šifre 112- določila ne veljajo za nazaj ,- vse poslovodje do 31.12.2011 so še naprejzavarovane za premer brezposelnosti- pravice in obveznosti iz tega statusa se uresničujejopo določbah ZUTD – 3.odst. 180.členaZa vse poslovodje več osebnih družb, ki niso zavarovani126

Mnenje ZPIZ – št. 415-02150/2011 z dne 10.10.2011),Za vse poslovodje več osebnih družb, ki niso zavarovanina drugi podlagi – se MORAJO vključiti v zavarovanje ,podlag šifra 040Dileme:opredeljuje status poslovodje in družbenika – poslovodje kot primarnistatus za opredelitev socialnega zavarovanja, če v času vpisaposlovodje v SRG, ta nima urejenega zavarovanja na drugi podlagi.Pojasnilo določa, da mora poslovodja, ki je sočasno tudi družbenik, inob vpisu v SRG ni zavarovan na drugi podlagi (trije kumulativnoizpolnjeni pogoji) obvezno vstopiti v zavarovanje kot poslovodna oseba– podlaga zavarovanja 040.Družbenik – poslovodja v tem primeru ne more skleniti delovnegarazmerja in vstopiti v zavarovanje s podlago 001, kot je obstajalamožnost in je veljalo za običajno prakso doslej.Zakon o urejanju trga dela ZUTD( prispevek za zaposlovanje 0,14% +0,06%)Osnova za plačilo prispevkov je enaka PIZ osnoviPlačnik prispevkov je sam zavarovanec za oba prispevkaŠifra zavarovanja je 112, šifra 40 od 01.01.2011 ne pokrivaveč tega prispevka.147

Prijava v zavarovanje – M obrazcizavezanec je zavarovanec sam za prijavov pokojninsko in invalidsko zavarovanje,zdravstveno zavarovanje,zavarovanje za starševsko varstvo in/ali zavarovanje zaprimer brezposlenosti. obrazcem M-115Prehodno obdobje do 31.12.2011 Že prijavljeni s šifro 040 pred 01.01.2011:Ostane veljavna s podlago 040 za PIZ,Zdravstveno varstvo, Starševsko varstvoZZZS dodatno formira M1 od 01.01.2011 inpodlago 112Obrazec REK 1 in OPSVL za vse 4 prispevkeLeto 2011 je prehodno lahko se še obračunajoplače s REK 1 obrazcem in plačajo prispevkiS 1.1.2012 pa za vse samo še OPSVL za prispevkein REK 1 za dohodek iz poslovodenja168

Ugotovitve za družbenika – poslovodjo eno osebne družbe velja,osebne družbe in zavoda – obvezno od 1.1.2012 sam je zavezanec za vsa obvezna socialna zavarovanja (prijava,obračun in plačilo), ne more skleniti delovnega razmerja, lahko pa sklene pogodbo oposlovodenju (ni pa nujno), podlaga zavarovanja za vse socialne prispevke je 040, razen zazavarovanje za primer brezposelnosti, podlaga za zavarovanje za primer brezposelnosti je 112, osnova za obračun prispevkov je zavarovalna osnova po lestvici napodlagi dohodka za poslovodenje iz zadnje odmerne (dohodninske )odločbe, najmanj pa v višini najnižje pokojninske osnove, obračun socialnih prispevkov predlaga na obrazcu OPSVL najkasnejedo 15. v mesecu za pretekli mesec,Sodba Vrhovnega sodiščaVIII Ips 158/2009 z dne 21.2.2011)je razsodba Vrhovnega sodišča RS glede statusa družbenika –poslovodne osebe – v postopku revizije . Revizijsko sodišče je odločilo, da družbenik v enoosebni družbi nemore imeti sklenjenega delovnega razmerja z družbo, katere edinidružbenik je. Razsodba temelji:na določbah o definiciji in bistvenih elementih delovnega razmerja, kiso določeni v 4. členu Zakona o delovnih razmerjih (ZDR). »Delovno razmerje je razmerje med delavcem in delodajalcem, vkaterem se delavec prostovoljno vključi v organiziran delovni procesdelodajalca in v njem za plačilo, osebno in nepretrgano opravlja delopo navodilih in nadzorom delodajalca.«9

ZDoh-2- obdavčitevDelo poslovodij je dohodek iz delovnega razmerja v skladus 2.odst. 37.čl. ZDoh-1 Obračun: REK 1 za prejemek iz poslovodenja Šifra dohodka je 1108 Irek je šifra 1109Prehodno obdobje –dovoljuje plačo do 31.12.2011 zaposlovodno osebo eno osebnih družbOddaja se REK 1 obrazec- plačaOd 1.1.2012 pogodba o poslovodenju, ki ni plača. OPSVLza prispevke, REK 1 za dohodke iz poslovodenjaPriznavanje plačila prispevkov kod davčno priznani odhodkiStroški prispevkov za poslovodno osebo osebne družbe,- so bili davčno priznani stroški po ZDDPO-2 ne glede naobliko obračuna in plačila (35.člen ZDDPO-2).- prispevki so bili obračunani ( na REK-1 obrazcu) skupaj splačo zavarovanca,- v IPI stroški za poslovodenje prikazani kot stroški plače- poslovodja- direktor se je štel med zaposlenceobračunani tudi prispevki delojemalca in so bili v celoti davčnopriznani i kot skupni strošek plače.V primeru, da zavarovanec ni imel plače in je družba zanjobračunavala le prispevke od zavarovalne osnove po OPSVL obrazcu,so bili »prispevki zavarovanca« davčno priznani po izrecnemtolmačenju davčnega organa (pojasnilo DURS št. 4200-160/2006 zdne 7.9.2006).10

Vidik ZDoh-2 -Obračun davčnega odtegljaja – AK dohodninaOsnova za dohodnino bruto prejemek zmanjšan zaprispevke za socialno varnost delojemalca( 41.člen ZDoh-2)-Osnova za dohodnino (v nadaljnjem besedilu: davčna osnova) od dohodkaiz delovnega razmerja je dohodek iz 37. člena tega zakona, zmanjšan zaobvezne prispevke za socialno varnost, ki jih je na podlagi posebnihpredpisov dolžan plačevati delojemalec.DAVČNA ZAGATA – MNENJE DURS => možnostuveljavljanja prispevkov, kot zniževanje davčne osnove vinformativnem izračunu dohodnine ( trenutno ne vidim pravepodlage, uveljavljanje samo na letni ravni)Dohodki po ZDoh - 2DOHODKIPo ZDoh-2Sintetična obdavčitevSintetična obdavčitevAKTIVNI Drugi dohodki PASIVNI105.čl.Zdoh-2ODVISNI NEODVISNI Sintetična obd. Cedularna obd.Doh. iz zaposl.Dohodki iz oddajanja Dohodki izpremoženja v najem kapitalaDohodek iz del. Dohodki iz Dohodki iz Dohodki iz osn. 75.čl.ZDoh-2razmerja drugega razmerja dejavnosti gozdarske in -obresti 81.čl.ZDoh-235.čl.ZDoh-2 38. čl.ZDoh-2 kmetijske dejav. Dohodki iz prenosa -dividende 90.čl.ZDoh-269.čl.Zdoh-2 premoženjske pravice -dobiček iz kapitala78. čl. ZDoh-2 92.čl.ZDoh-2DejavnostDejavnost46.čl.ZDoh-2Dejanski prihodkiNormiranciin odhodki -zahtevek47. čl. ZDoh-2 48.čl ZDoh-22211

Davčno priznavanje odhodkov – ZDDPO-2 Iz pojasnila Generalnega davčnega urada štev. 4250-220/2011-01034-04 z dne 18.7.2011 izhaja, da sozavezanci za plačilo prispevka družbeniki - poslovodje vosebni družbi ali zavodu sami, zato prispevki iz teganaslova za družbo niso davčno priznani strošek poZDDPO-2. Pojasnilo se sklicuje na spremenjen status lastnika zasebnedružbe ali zavoda, ki je poslovodna oseba po ZUTD.Davčno priznavanje odhodkov – ZDDPO-2Pojasnilo DURS št.4251-2597/2011-3 z dne23.9.2011 ( drugo pojasnilo)Stroški prispevkov zavarovancev- poslovodnih osebdavčno priznani ????, pravilna obravnava, sklenitevpogodbe o poslovodenju…..2412

Davčno priznavanje odhodkov – ZDDPO-2Pojasnilo DURS št.4251-2597/2011-3 z dne23.9.2011 ( drugo pojasnilo)Stroški prispevkov zavarovancev- poslovodnih osebdavčno priznani ????, pravilna obravnava, sklenitevpogodbe o poslovodenju…..25Davčno priznavanje odhodkov – ZDDPO-2V pojasnilu se davčni organ sklicuje na spremenjen status družbenikazasebne družbe ali zavoda, ki je poslovodna oseba po ZUTD.Od 1. januarja 2011 je zavezanec za prijavo v zavarovanje družbenik- poslovodna oseba sam in ne več družba.je zadostna pravna osnova, po kateri se spreminja mnenje davčnegaorgana o davčnem priznavanju stroškov obveznih prispevkov zadružbenike - poslovodne osebe osebnih družb in zavodov.Dejstvo: prispevki, ki bi jih moral plačati družbenik – poslovodjasam, pa jih namesto njega plača družba, ne morejo biti davčnopriznani odhodki za družbo, katere družbenik je. => ZDSS nimadileme.2613

Davčno priznavanje odhodkov – ZDDPO-2Dilema pa obstoji v trditvi, da če družbenik – poslovodjakot fizična oseba, socialne prispevke plačuje sam, jihlahko uveljavlja kot znižanje osnove za letni izračundohodnine šele v informativnem ugovoru dohodnine.Pravilna se nam zdi ugotovitev:prispevki so davčno priznani, samo postopek davčnegapriznavanja je spremenjen in nekako izenačen, ali šele celov slabšem položaju s statusom zavarovancev v samostojnidejavnosti.Davčno priznavanje odhodkov – ZDDPO-2izbira med tremi osnovnimi možnostmi za plačilo prispevkov1. Družbenik – poslovodja pooblasti družbo, da obračunavaprispevke, pripravlja obrazce in ureja vsoadministrativno podporo, prispevke pa plačuje vnjegovem imenu za njegov račun.2. Družba obračunava in plačuje socialne prispevke zadružbenika – poslovodjo v breme stroškov družbe.Plačilo prispevkov, ki ni povezano s kakršnokolidejavnostjo družbenika – poslovodje, po določilu 29.člena ZDDPO-2 pomeni davčno nepriznane odhodke.14

nadaljevanje3. Družbenik – poslovodja sklene z družbo dogovor, vkaterem je dogovorjena zaveza, da družba obračunava inplačuje socialne prispevke družbenika. Pri tem pa jeobveznost za plačilo prispevkov del plačila (družbeniku)poslovodji za opravljanje storitev poslovodenja, ki jihdružbenik – poslovodja tudi dejansko opravlja.Torej so prispevki vključeni v pogodbo o poslovodenju,kar je potrebno v pogodbi posebej opredeliti.Pojasnilo DURS št.4251-2597/2011-3 z dne 23.9.2011(drugo pojasnilo)Dileme - izračuna akontacije dohodninedavčni organ se postavi na stališče, pri obračunu davčnega odtegljaja - torej obračunakontacije dohodnine od dohodkov iz delovnega razmerjamed letom ni dovoljeno sprotno zmanjšanje osnove zaplačane socialne prispevke zavezanca. Zmanjšanje davčne osnove se zavezancu prizna v letnemobračunu dohodnine, in sicer v višini za koledarsko letoobračunanih prispevkov za socialno varnost.15

NADALJEVANJEDavčni organ se sklicuje na 7. člen Zakona o prispevkih.Pojasnilo pravi: . »Zmanjšanje v znesku za koledarsko leto obračunanih prispevkov zasocialno varnost se zaenkrat prizna le na letni ravni, pri letni odmeridohodnine. Zmanjšanja davčne osnove pri izračunu akontacije dohodnine dodoločitve ustrezne pravne podlage v ZDoh-2 ni mogoče upoštevati« 7. člen ( Ur.list 5/96, 81/2000) Prispevki za socialno varnost delodajalcev in zavezancev iz 4. členatega zakona in prispevki delodajalcev za dodatno pokojninskozavarovanje se vštevajo med odhodke pred ugotovitvijo dobička.ZaključekPlačani prispevki družbenika in družbenika – poslovodje : nisodavčno priznani odhodek, če so plačani v breme stroškov družbe.Plačani socialni prispevki družbenika – poslovodje, so lahko davčnopriznani le, če bodo vključeni v plačilo po pogodbi o poslovodenju, kibo sočasno skladna s splošnimi pravili 29. člena ZDDPO-2.Plačilo socialnih prispevkov družbe za družbenika bo torej posrednodavčno priznani odhodek za družbo po ZDDPO-2 in obenemobdavčljiv dohodek za družbenika po ZDoh-2.Po mnenju davčnega organa, plačani socialni prispevki v medletnihobračun akontacije dohodnine od dohodkov iz poslvodenja nezmanjšujejo davčne osnove.Družbenik– poslovodja ima možnost uveljavljanja plačanihprispevkov pri letni odmeri dohodnine. Slednje stališče davčnegaorgana pa je za o davčno strokovno javnost sporno.Davčni zavezanci SMO priča dodatnemu administriranju, ki ni vskladu z izhodišči vladnega programa odprave adminstrativnih ovir.16

HVALA ZA POZORNOST3317