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Tributação Empresarial
para dois sujeitos passivos no
host country: o intermediário (o
qual pode ser residente nessa
jurisdição) e o EE (dessa entidade
não residente). A remuneração
de plena concorrência
do intermediário pelos serviços
que este presta à entidade não
residente é um dos elementos
que precisa ser determinado e
deduzido do cálculo dos lucros
atribuíveis ao EE, de acordo com
o Artigo 7.o da CMOCDE.
Em certos casos, o intermediário
e a entidade não residente são
entidades relacionadas. Nestes
cenários, tanto o Artigo 9.o como
o Artigo 7.o entram em cena, por
forma a determinar o montante
de lucros total que deve ser
tributado no host country. Enquanto
o Artigo 9.o permite a
realização de ajustamentos ao
lucro tributável de entidades
relacionadas, se os termos e
condições das transações entre
estas (i.e., entre a entidade não
residente e o intermediário) não
forem consistentes com o princípio
de plena concorrência, o Artigo
7.o determina a base na qual
os lucros são atribuíveis ao EE da
entidade não residente.
Neste sentido, quando, em julho
de 2016 e em junho de 2017,
o Comité de Assuntos Fiscais da
OCDE emitiu dois drafts para discussão
pública acerca da atribuição
de lucros aos EEs e convidou
todas as partes interessadas a
comentar a proposta de orientações
adicionais relativamente
à aplicação das regras do Artigo
7.o da CMOCDE para EEs, resultantes
de alteração ao Artigo 5.o
da mesma Convenção-Modelo,
uma das principais preocupações
levantadas relacionava-se
com a ordem pela qual os referidos
Artigos 7.o e 9.o deveriam
ser aplicados.
Neste sentido, no recente relatório
final da Additional Guidance
on the Attribution of Profits to
Permanent Establishments (“Additional
Guidance”) publicado
a 22 de março de 2018, a OCDE
volta a insistir que a ordem de
aplicação dos Artigos 7.o e 9.o da
CMOCDE não deve ser relevante
na determinação dos lucros
atribuíveis ao envolvimento do
intermediário, desde que seja
aplicada uma abordagem consistente.
Neste âmbito, a OCDE esclarece
que “A CMOCDE e os seus comentários
não referem, explicitamente,
se um ajustamento ao
lucro tributável à luz do Artigo
9.o deva preceder a atribuição
de lucros conforme o Artigo 7.o.
Contudo, várias jurisdições consideram
lógico e eficiente determinar
primeiramente o lucro de
plena concorrência resultante,
enquanto outras podem decidir
desenvolver uma análise primeiro
à luz do Artigo 7.o e só depois
aplicar o Artigo 9.o”. Neste sentido,
a OCDE volta a repetir que a
ordem de aplicação dos artigos
“não deve
influenciar o montante de lucros
sobre o qual o “host country”
tem direitos à tributação, como
resultado das atividades do intermediário”.
Adicionalmente, a OCDE enfatiza,
uma vez mais, que “a abordagem
adotada por uma jurisdição deve
ser aplicada de forma consistente
e deve ser tornada pública
para garantir a transparência
e aumentar a segurança para
os sujeitos passivos. Ademais,
qualquer abordagem adotada
na aplicação dos Artigos 7.o e
9.o da CMOCDE para os casos de
EEs à luz do Artigo 5, n.o 5, deve
garantir que não existe dupla tributação
no host country, i.e., tributação
dos mesmos lucros auferidos
pelo EE (de acordo com
as regras de atribuição de lucro)
e auferidos pelo intermediário
(de acordo com as regras de preços
de transferência)”.
O relatório final Additional Guidance
também ressalva a situação
de não alinhamento entre
as significant people functions
para os efeitos da Authorized
OECD Approach e as funções de
controlo de risco para efeitos
de aplicação do Artigo 9.o da
CMOCDE, a qual tem sido identificada
como uma preocupação
adicional dos stakeholders.
Neste âmbito, a OCDE especifica
que, “apesar de poderem existir
funções que podem ser consideradas
como “significant people
functions” para efeitos do Artigo
7.o e funções de controlo de risco
para propósitos do Artigo 9.o,
não se pode concluir que estes
dois conceitos estão alinhados
ou que podem ser considerados
permutáveis”.
Quando ambos os Artigos da
CMOCDE são aplicáveis e as funções
do intermediário podem
ser classificadas como significant
people functions e como
funções de controlo de risco, a
OCDE refere que é importante
assegurar que o risco associado
a essas funções não é “simultaneamente
alocado ao intermediário
e ao EE”, uma vez que tal
pode levar a uma situação de
dupla tributação. Adicionalmente,
é referido que “é importante
notar que os direitos à tributação
do “host country” não são
necessariamente esgotados por
ser garantida uma compensação
de plena concorrência para o intermediário”.
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