Logistikkregnskap i verdikjeder - P2005 - NTNU

Logistikkregnskap i verdikjederPROSJEKTOPPGAVEHøst 2002Skrevet avStud.techn.Freddy Johnsen

FORORDSom et ledd i sivilingeniørutdannelsen ved NTNU, Institutt for produksjons- ogkvalitetsteknikk, skal det i første semester i 5. årskurs skrives en prosjektoppgave. Denneprosjektoppgaven har en belastning på 5 vekttall og er tenkt å være en fordypning fremmot et hovedprosjekt.Denne oppgaven skrives av stud.techn. Freddy Johnsen med Professor II Jan OlaStrandhagen som veileder. Prosjektoppgavens tittel er Logistikkregnskap i verdikjeder.Dette har vært en vanskelig, men interessant og lærerik oppgave.Jeg vil takke veileder Jan Ola Strandhagen for gode råd og tips i løpet avprosjektperioden. Marco Semini fra Sintef Teknologiledelse fortjener en ekstra stor takkfor god oppfølging og genuin interesse for prosjektet.Trondheim 22. november 2002Freddy JohnsenII

SAMMENDRAGLogistikkostnader utgjør en stor del av de totale kostnadene for en helhetlig verdikjede.For å forstå den helhetlige verdikjedens totale kostnader er det viktig å analysere deaktivitetene som utføres i den enkelte bedrift og verdikjeden som helhet. I litteraturenhevdes det at mange bedrifter finner liten støtte i sitt tradisjonelle regnskap for åanalysere kostnadene for de aktivitetene de utfører. Dette resulterer i problemer med ågjøre logistikkmessige avveininger basert på nøyaktige kostnadsdata.Kritikken av internregnskapet går ut på at dette har vært mer opptatt av å allokerekostnader til årsregnskapet enn å støtte ledelsen med relevante kostnadsdata for dendaglige drift. Teknologiske nyvinninger har i mange tilfeller erstattet menneskeligarbeidskraft, og de indirekte kostnadene for bedrifter har økt betraktelig. Likevel fordelessom oftest indirekte kostnader på produkter basert på direkte materialforbruk eller direktearbeidstimer.Med et logistikkregnskap ønsker man å synliggjøre logistiske kostnader innen en bedriftog langs den helhetlige verdikjeden. I oppgaven blir det kort beskrevet konsepter somDirect Product Profitability, Total Cost of Ownership, Efficient Customer Response,Activity-Based Costing (ABC) og Supply Chain Costing. På grunnlag av ABCmetodikkenblir det i oppgaven bygd opp et rammeverk for en kostnadsmodell. Måletmed kostnadsmodellen er at den både skal kunne brukes innenfor en enkelt bedrift menogså kunne utvides i en større verdikjedesammenheng. Stegene for oppbygging avkostnadsmodellen er; kartlegging av verdikjedens prosesser, kartlegging av aktiviteter ogaktivitetskatalog, kartlegging av ressurser og ressurskostnader, bestemme aktiviteteneskostnader, kartlegging av bedriftens leverandører, produkter og kunder, og fordeling avkostnader fra aktiviteter til kostnadsobjekter.Basert på en case-bedrift blir det satt inn kostnadsdata i modellen for å demonstrereanvendelsen av kostnadsmodellen for en bedrift. Ved hjelp av de generelle prosessene ogaktivitetene beskrevet i rammeverket blir case-bedriftens aktiviteter kartlagt og tegnet inni et flytskjema. Leverandørkostnader og logistikkens andel av produktkostnadene blir såkartlagt.Strukturelle endringer i verdikjeden kan være for eksempel outsourcing av produkter ogkomponenter eller utskifting av leverandører. Dette er eksempler på handlinger somforandrer strukturen og materialflyten for hele verdikjeden. I oppgaven viser jeg hvordankostnadsmodellen kan bidra til kostnadsinformasjon ved evaluering av leverandører ellerved kjøpe-lage beslutninger.III

INNHOLDSFORTEGNELSE1 INNLEDNING................................................................................................................. 12 LOGISTIKKREGNSKAP I VERDIKJEDER................................................................. 22.1 Begreper og definisjoner....................................................................................... 22.2 Bedriftsregnskap ................................................................................................... 32.3 Kostnadstyper ....................................................................................................... 42.4 Tradisjonelle produktkalkyler............................................................................... 62.5 Kritikk av tradisjonelle produktkalkyler............................................................... 82.6 Logistikkregnskap i bedriftsperspektiv................................................................. 92.7 Logistikkregnskap i et helhetlig verdikjedeperspektiv ....................................... 102.8 Direct Product Profitability................................................................................. 112.9 Total Cost of Ownership..................................................................................... 112.10 Efficient Consumer Response........................................................................... 122.11 Activity-Based Costing..................................................................................... 122.12 Supply Chain Costing ....................................................................................... 153 RAMMEVERK FOR KOSTNADSMODELL.............................................................. 163.1 Stegene mot en kostnadsmodell.......................................................................... 18Steg 1 – Kartlegging av verdikjedens logistikkprosesser ......................................... 18Steg 3 - Kartlegging av ressurser og ressurskostnader ............................................. 26Steg 4 - Bestemme aktivitetenes kostnader .............................................................. 27Steg 5- Kartlegging av bedriftens leverandører, produkter, tjenester og kunder...... 29Steg 6 - Fordele kostnader fra aktiviteter til kostnadsobjekter ................................. 303.2 Endelig kostnadsmodell...................................................................................... 314 KOSTNADSMODELL BRUKT I CASE ..................................................................... 334.1 Oppbygging av kostnadsmodell for case-bedriften. ........................................... 334.2 Fordeling av kostnader på leverandører.............................................................. 404.3 Fordeling av kostnader på produkter .................................................................. 414.4 Hvordan aktiviteter og kostnadselementer er koblet i verdikjeden .................... 435 STRUKTURELLE ENDRINGER................................................................................. 455.1 Støtte til leverandørevaluering............................................................................ 455.2 Lage eller kjøpe?................................................................................................. 466 KONKLUSJON ............................................................................................................. 507 REFERANSELISTE...................................................................................................... 51VEDLEGG:Vedlegg 1: ForstudierapportVedlegg 2: StatusrapportIV

1 INNLEDNINGBakgrunn for oppgavenLogistikkostnader utgjør en stor del av en de totale kostnadene for en bedrift. Dette erimidlertid en kostnadskomponent som de fleste bedrifter ikke har fullstendig oversiktover. Dette gjør det vanskelig for partnere å bli enige om hva som er riktig fordeling avoppgaver og kostnader i verdikjeden. Effektivt samarbeid i verdikjeder er avhengig av atbeslutninger tas på grunnlag av reelle kostnadsdata. Bedrifter finner liten støtte itradisjonelle regnskapssystemer for å kartlegge slike kostnadsdata og trenger derfor etlogistikkregnskap som kan bidra til å synliggjøre kostnadene langs verdikjeden.MålsetningDenne oppgaven skal studere hvilke metoder som kan benyttes for å utviklelogistikkregnskap i verdikjeder, med særlig fokus på Activity-Based Costing. Dette skalresultere i et konkret eksempel på hvordan logistikkregnskap kan utvikles.RapportstrukturRapporten er delt opp i fem hoveddeler. Første del beskriver kostnadsteorier og byggeropp om behovet for logistikkregnskap i verdikjeder. I andre del av oppgaven presentererjeg en rammemodell for utvikling av en kostnadsmodell bygd på ABC-metodikken.Deretter prøver jeg å anvende kostnadsmodellen basert på en case-bedrift i tredjehoveddel. I fjerde og siste del av oppgaven forsøker jeg å viser hvordankostnadsmodellen kan fungere som beslutningsstøtte ved spørsmål om strukturelleendringer i verdikjeden. Avslutningsvis kommer en konklusjon hvor jeg summerer opparbeidet og konkludere om resultatet.1

2 LOGISTIKKREGNSKAP I VERDIKJEDER2.1 Begreper og definisjonerI følge Lambert, Stock & Ellram (1998) defineres logistikk av Council of LogisticsManagement(CLM) som:”…the process of planning, implementing, and controlling the efficient, effective flow andstorage of raw materials, in-process inventory, finished goods, services, and relatedinformation from point of origin to point of consumption (including inbound, outbound,internal, and external movements) for the purpose of conforming to customerrequirements.”Av denne definisjonen kan man trekke at logistikk er et middel for å imøtekommekundenes forventninger. Kundeservice innebærer å levere det riktige produktet, til denriktige kunden, på rett plass, i riktig tilstand, til rett tid og til lavest mulig totalekostnader(Lambert et al.,1998). For å forstå de totale kostnadene av kundeservice er detavgjørende å ha inngående forståelse av logistikkaktivitetene og kostnadene forbundetmed disse aktivitetene(Lin, Collins & Su, 2001). I den senere tid har stadig flere bedrifterinnsett at de er en del av en større helhet som sammen tilbyr produkter og tjenester til deendelige sluttkunder. Kravet om en optimal styring av denne helheten har ført tilfremveksten av ”supply chain management”. Christopher (1998) definerer ”supply chainmanagement” som:”The management of upstream and downstream relationships with suppliers andcustomers to deliver superior customer value at less cost to the supply chain as a whole”Michael E. Porter innførte i 1985 verdikjedebegrepet i sin mye omtalte bok ”Competitiveadvantage” der han sier at ethvert foretak er en samling av gjøremål som foretas for åutvikle, produsere, markedsføre, levere og støtte foretakets produkt. Alle dissegjøremålene kan i følge Porter representeres ved hjelp av en verdikjede. Enhververdikjede kan deles opp i primære aktiviteter og støtteaktiviteter. De primæreaktivitetene er aktiviteter som inngår i den fysiske fremstillingen av produktet, salg ogoverføring av produktet til kunden, og endelig bistand etter salget. Støtteaktivitetenestøtter primæraktivitetene og hverandre gjennom å skaffe kjøpte innsatsfaktorer,teknologi, menneskelige ressurser og forskjellige funksjoner over hele foretaket. Porterbeskrev verdikjeden som et konsept for å beskrive verdiøkende aktiviteter forproduktflyten innen en bedrifts fire vegger, men forestilte seg også et verdisystem derindividuelle bedrifter og deres aktiviteter ble linket sammen for å utgjøre en størrehelhetlig kjede. Dette gir muligheter for og rekonfigurere verdikjeden for bedre ytelseved å eliminere redundante aktiviteter eller flytte aktiviteter mellom leddene(Schary &Skjøtt-Larsen).2

Figur 2.1 Aktiviteter og organisasjoner langs verdikjeden(Schary & Skjøtt-Larsen, 2001)Porters verdisystem utgjør altså en større helhetlig verdikjede som består av flerebedrifter. I denne oppgaven bruker jeg begrepet helhetlig verdikjede om ”supply chain”og helhetlig verdikjedestyring om ”supply chain management”. Figuren over illustrererhvordan en helhetlig verdikjede er satt sammen av flere, i utgangspunktet, separatebedrifter. Grensesnittet mellom de ulike organisasjonene utgjør en barriere forkoordinasjon og materialflyt. Disse barrierene fører ofte til at det utføres redundanteaktiviteter i hver bedrift langs den helhetlige verdikjeden. Ved helhetlig styring avverdikjeden ønsker man å eliminere de redundante aktivitetene ved å samordne driften,gjøre kjeden som helhet mer kunderettet og redusere de totale kostnadene formaterialflyten(Schary & Skjøtt-Larsen).For å forstå den helhetlige verdikjedens totale kostnader er det viktig å analysere deaktivitetene som utføres i den enkelte bedrift og verdikjeden som helhet. I litteraturenhevdes det at mange bedrifter finner liten støtte i sitt tradisjonelle regnskap for åanalysere kostnadene for de aktivitetene de utfører. Dette resulterer i problemer med ågjøre logistikkmessige avveininger basert på nøyaktige kostnadsdata.2.2 BedriftsregnskapI boka ”Relevance Lost – The Rise and Fall of Management Accounting” av Johnson ogKaplan(1987), gir forfatterne oss en innføring i bedriftsregnskapets historie og utviklingfra den spede begynnelse av den industrielle revolusjon og frem til i dag. Fra tidsrommet3

1825 til 1925 førte den teknologiske og organisatoriske utviklingen i bedrifter til atledelsen måtte følge opp og utvikle nye regnskapsteknikker. I boken peker forfatterne påat det siden 1925 og fram til i dag har vært liten forandring innen utvikling avdriftsregnskapet. Til tross for mer avanserte produksjonssystemer og billigere og mertilgjengelig informasjonsteknologi har regnskapsforskningen ikke greid å følge opputviklingen innen sitt felt. Prosessene langs en verdikjede består av koblete aktivitetersom har som mål å sørge for kundetilfredsstillelse. Kostnadene for disse prosessene ogaktivitetene er ofte gjemt i funksjonelle avdelinger, støttet av kostnadssystemer som ikkeviser kostnadene for individuelle aktiviteter og for ikke å snakke om hva som fører tildisse kostnadene(Schary & Skjøtt-Larsen, 2001). I følge Johnson og Kaplan (1987) erdet fire primære funksjoner et bedrifts interne regnskap burde bidra til:(1) Bestemme prosesser og produkters kostnader(2) Forenkle prosesskontroll (spore forandring i kostnader over tid)(3) Allokere kostnader til årsregnskapet(4) Støtte til beslutningerPunkt nummer tre er det punktet som driftsregnskapet i størst grad har vært egnet til ogJohnson & Kaplan mener at det store fokuset på dette punktet, har gått på bekostning avde andre punktetene. Årsregnskapet må følge regnskapslovens bestemmelser og erdesignet for å gi informasjon til eksterne interessenter som investorer, kreditorer ogmyndighetene. Bedriftenes interne regnskap(driftsregnskap) står imidlertid bedriftene frittog utforme. Driftsregnskapet skal gi bedriften informasjon om selve driften.Det er spesielt beregningen av hva det koster bedrifter å produsere produkter og tjenestersom er blitt kritisert. Bedrifter møter stadig hardere press for å redusere prisene på deresprodukter og tjenester og samtidig øke kundeservicen. Det er forskjellen mellomproduktenes pris og produktenes kostnad som er avgjørende for hvor mye bedriften, ogverdikjeden som helhet tjener på å fremstille og selge produktet. Det er derfor viktig atbedrifter har oversikt over de virkelige kostnadene forbundet med dette. Jeg skal senere ioppgaven beskrive hvordan man tradisjonelt fordeler kostnader på produkter, men førstkan det være nyttig å kartlegge hvilke kostnadstyper man finner i en bedrift.2.3 KostnadstyperEn kostnad kan defineres som en ressurs som er ofret for å oppnå et spesieltmål(Horngren, Datar & Foster, 2003). En kostnad er vanligvis målt i antall kroner manmå betale for å anskaffe seg et produkt eller en tjeneste. Et kostnadsobjekt er en ”ting”som forbruker kostnader. Eksempel er maskiner, produkter, tjenester og prosesser.Kostnader deles vanligvis inn i to hovedgrupper; Direkte og indirekte kostnader. Når detgjelder produksjonskostnader er det vanlig å dele disse inn i tre kategorier; direktematerialkostnader, direkte produksjonskostnader og indirekte produksjonskostnader.Disse beskrives nærmere nedenfor.4

o Direkte materialkostnaderInnkjøpskostnadene for råvarene/komponentene som etter hvert skal inngå i detferdige produkt(kostnadsobjekt). Innkjøpskostnader består gjerne avfraktkostnader, leverandørens salgspris, tollavgifter og lignende.o Direkte personellkostnaderHer inngår de produksjonskostnadene som kan spores til kostnadsobjektet.Eksempel er lønn og sosiale goder til maskinoperatører og linjearbeidere somkonverterer råvarene til ferdigvarer.o Indirekte produksjonskostnaderKostnader som på en eller annen måte har en sammenheng med kostnadsobjektetmen som er vanskelig å spore på en økonomisk gjennomførbar måte. Eksempel erstrømforbruk, indirekte materialer(f.eks. smøreolje), vedlikeholdskostnader,rengjøring, husleie, forsikringer, eiendomsskatt, verdiforringelse og lønn tilledelsen.I tillegg til direkte og indirekte kostnader, skiller man mellom faste og variable kostnader.Kostnader kan være både faste indirekte, variable indirekte, faste direkte og variabledirekte. Dette er illustrert i figuren under. Vi kan tenke oss en kontorstol somkostnadsobjektet i dette eksempelet.Fordeling av kostnader til kostnadobjekterDirekte kostnaderIndirekte kostnaderKostnadenesatferdsmønsterVariablekostnaderEksempel:Trinsene påkontorstolenEksempel:Strømforbruk forfabrikken. Er måltfor hele fabrikkensom produsererflere modeller.Eksempel:Eksempel:FastekostnaderFormannslønn formontasjelinje(så fremst det er ettspesielt produkt)Leie avproduksjonslokalerover enkontraktfestet tidFigur 2.2 – Eksempel på forhold mellom kostnadskategorier. Fra Horngren et al. 2003.Eksempel på variable kostnader er innkjøp av komponenter til produksjon. Hvor mangekomponenter som må kjøpes inn avhenger av hvor mye man skal produsere, ogkostnadene vil avspeile antallet innkjøpte komponenter. De faste kostnadene er kostnadersom ikke varierer med antall produserte enheter. Husleie er en slik kostnad. Uansett om5

en bedrift produserer 1000 eller 2000 komponenter er kostnaden for å leie lokalet densamme. Tidsperspektivet er med å avgjøre om man klassifiserer kostnadene som fasteeller variable. En produksjonsbedrift som har 20 heltidsansatte i produksjonen, menopplever sviktende etterspørsel etter produktene som produseres, kan derfor ønske å siopp noen av de ansatte. Disse har imidlertid en kontrakt med 6 måneders oppsigelsesvernog bedriften må lønne dem i ytterlige 6 måneder før lønnskostnadene kan kuttes. I etlangt nok tidsperspektiv vil alle kostnadene være variable.2.4 Tradisjonelle produktkalkylerNår bedrifter skal prissette sine produkter og tjenester, gjør de dette ved å beregne hva detkoster bedriften og tilby produktene eller tjenestene. Kostnader tildeles kostnadsobjekterpå to måter: Sporing av direkte kostnader og fordeling av indirekte kostnader. Tildelingenav direkte og indirekte kostnader er illustrert i figuren under.KOSTNADSTYPEDirekte kostnaderEksempel:Glassflaskene somdet tappes øl på vedRingnes BryggeriIndirekte kostnaderEksempel:Lønn til ledelsen vedRingnes BryggerierTILDELING AVKOSTNADERSporing av kostnaderKOSTNADSOBJEKTEksempel:NordlandspilsFordeling avkostnaderFigur 2.3 - Tildeling av kostnader på kostnadsobjekt. Fritt etter Horngren et al., 2003.I et bryggeri som tapper øl vil kostnadene for ølflaskene være direkte kostnader forkostnadsobjektet, i dette eksempelet Nordlandspils. Disse kostnadene ermaterialkostnader som varierer med produksjonsvolum og kan enkelt spores tilbake tildet bestemte ølmerket. Ledernes lønn vil være indirekte kostnader. Dette er fordibryggeriet produserer flere forskjellige øltyper og det er vanskelig å fordele ledernes lønntil det enkelte ølmerket.Når bedrifter skal fordele kostnader på produkter bruker de tradisjonelt enten enminimumskalkyle med utgangspunkt i direkte materialer, direkte lønn og indirektevariable kostnader, eller selvkostkalkyle med fordeling av samtlige kostnader.Bedrifter som produserer uensartede produkter, vil i sine kalkyler så langt det er muligbygge på kostnadene som har direkte sammenheng med de enkelte vareslagene. Restenav kostnadene, de indirekte kostnadene, fordeler de på de forskjellige vareslagene ved etteller flere tillegg. Dette kalles i Norge for tilleggskalkyle(Banken & Nyhus, 1999). I6

Norsk standard for regnskapsterminologi defineres en tilleggskalkyle som ”en kalkylehvor produktkost beregnes ved hjelp av direkte henførbare kostnader pluss ett eller fleretillegg for indirekte kostnader”. En enkel tilleggskalkyle vil se ut slik som i figuren under.Direkte materialer+ Direkte lønnDirekte kostnader+ Tillegg for indirekte kostnader= SelvkostFigur 2.4 Tilleggskalkyle inkluderer direkte og indirekte kostnader og bestemmer selvkost.De indirekte kostnadene kan også fordeles på produktene gjennom flere tillegg. Dette forå oppnå en mer rettferdig påplussing av de indirekte kostnadene. Dette gjøres ved åopprette flere indirekte kostnadssteder som fordeler de indirekte kostnadene på de direktekostnadsstedene(avdelingene) i produksjonen. Deretter fordeles kostnadene på deforskjellige produktene etter for eksempel maskintimer eller direkte arbeidstimer iproduksjonen. Denne metoden er illustrert i figur 2.5 under.$Indirektekostnadssted1$Indirektekostnadssted2$IndirektekostnadsstedKAllokeringerKostnadssted iproduksjon1Kostnadssted iproduksjon2Kostnadssted iproduksjonNMaskintimerDirektearbeidstimerDirektematerialProdukterDirektearbeidFigur 2.5 Tradisjonelle regnskapssystem allokerer indirekte kostnader til kostnadssted iproduksjonen og videre til produkter basert på for eksempel direkte arbeidstimer ellermaskintimer(Kaplan & Cooper, 1998).7

2.5 Kritikk av tradisjonelle produktkalkylerDet er nettopp fordelingen av kostnader fra kostnadssentrene på produktene som gjør atkostnadskalkylene blir beskyldt for å være feilaktige, eller i verste fall uriktig. Dennefordelingen antar en korrelasjon mellom indirekte kostnader og produksjonsvolum. Forindirekte kostnader som er knyttet til selve produksjonsprosessen kan dette i noen tilfellervære en riktig betraktning. For eksempel kan man si at jo mer produksjonsutstyretbenyttes jo mer slitasje oppstår og derfor kreves mer vedlikehold, olje og reservedeler.Det vil likevel ikke være riktig å si at alle de indirekte kostnadene er homogene ogpåvirkes direkte av produksjonsvolum. Innes & Mitchell(1998) viser til en inndeling avtransaksjoner som påvirker de indirekte kostnader uavhengig av produksjonsvolum:o Logistiske transaksjoner: beordre, utføre og konfirmere flytting av materialer.Mottak, ekspedisjon, avsendelser, dataregistrering og oppfølging er eksempel påslike transaksjoner.o Balanserende transaksjoner: Å sørge for at forsyningen av material, personell ogmaskiner tilsvarer behovet. Eksemplifisert med innkjøp, material ogproduksjonsstyring, prognostisering og planlegging.o Kvalitetstransaksjoner: Kontrollere at produksjonen er i samsvar medspesifikasjonene.o Forandringstransaksjoner: Oppdatere produksjonsdata. Slike transaksjoner foretasav personell involvert i planlegging, ruting, standardisering og oppdatering avproduktstruktur ved forandringer i produksjonen.Poenget er at dette er aktiviteter som avhenger vel så mye av produktmiks, diversitet ogkompleksitet i produksjonen, som produksjonsvolum. Johnson & Kaplan(1987) påpekerat mengden av indirekte ressurser som kreves, varierer sterkt om man produserer ettprodukt i 100.000 enheter i forhold til å produsere 10 enheter av 10.000 forskjelligeprodukter. Produksjonsvolumet er det samme, men det vil ikke de indirekte kostnadenevære.Driftsregnskapet fordeler kostnader på kostnadssteder eller avdelinger. Disse aggregertekostnadene gjør det vanskelig å få fram hvordan ulike aktiviteter og avgjørelser påvirkerbedriftens totale kostnader. For partnere i en verdikjede er det ønskelig å kunne taavgjørelser og avveininger basert på detaljerte kostnadsdata. Det er viktig å ha enhelhetlig styring av verdikjeden, der man har oversikt over hvordan effekt ulikeavgjørelser et sted i verdikjeden påvirker resten av verdikjeden. Et ekstra lagerpunkt iverdikjeden vil føre til forandringer for blant annet transportkostnader,utstyrsinvesteringer og kommunikasjonskostnader. Kunnskap om hvordan de totalekostnader forandrer seg på grunn av slike avgjørelser må være tilstede for at de riktigebeslutninger skal fattes. Logistikkostnader utgjør store deler av verdikjedens totalekostnader. Det er derfor viktig å kartlegge og styre disse kostnadene. Siden tradisjoneltregnskap ikke bidrar til dette er det ønskelig med et logistikkregnskap som har disseegenskapene.8

2.6 Logistikkregnskap i bedriftsperspektivBanken og Aarland(1997) presenterer i sin bok ”Logistikk, ledelse og marked” en modellfor et logistikkregnskap. De sier her at logistikkregnskapet skal brukes for å få fram ogforstå bedriftens logistikkostnader, og hvordan disse utvikler seg over tid. Samtidig skalregnskapet gi informasjon som gjør det mulig å gå inn og jobbe med prioriterte deler avlogistikkostnadene. Forfatterne definerer logistikkostnader som:”… alle kostnader som oppstår ved fysisk og administrativ håndtering i vareflyten, samtkostnader med planlegging og styring av den samme flyten. Infrastrukturkostnader iforbindelse med bygg og anlegg som bedriften har som en konsekvens av vareflyt, børogså tas med.”Videre grupperer de logistikkostnadene i fire hovedgrupper: Transportkostnader,lagerkostnader, ordrekostnader, innkjøpskostnader og produksjonskostnader. For åforklare hvordan Banken og Aarland(1997) har tenkt at logistikkregnskapet skal se ut, erdet greit å illustrere dette med et konkret eksempel fra deres modell. Tabellen under viseret regnskapsskjema som kan brukes i kartleggingen av innkjøpskostnadene.5.0 INNKJØPSKOSTNADER Konto Beløp5.1 Personalkostnader innkjøp5.11 - lønn inkl. sos.- og arb.avg.5.12 - overtid inkl.sos.5.13 - andel gruppeliv/kollektivSum personalkostnad5.2 Utstyr, inventar/EDB5.21 - faks/telefon5.22 - andel EDB-driftskostnader5.23 - andel EDB-konsulenttjenester5.24 - inventar5.25 - rekvisita/formularerSum utsyr/EDB-kostnader5.3 Reise/opplæringskostnader5.31 - reiseutgifter5.32 - opplæringSUM INNKJØPSKOSTNADInnkjøp i % av omsetningen %Innkjøp i % av totalkostnad %Tabell 1 – Regnskapsskjema for kartlegging av innkjøpskostnader. Banken og Aarland(1997)På liknende måte har forfatterne satt opp regnskapsskjema for å kartleggetransportkostnader, lagerkostnader, produksjonskostnader og ordrekostnader.9

Modellen som Banken og Aarland presenterer en grei oversikt over hvordan man kanberegne ressurskostnader for logistikkavdelinger innenfor bedriftens fire vegger. Menenda er kostnadene aggregert på et relativt høyt nivå. Spørsmålet er hvilken hjelp dennemodellen kan gi til beslutningsstøtte. Vi kan få oversikt over de totaleinnkjøpskostnadene, men modellen forteller oss lite om hvordan og hvorfor dissekostnadene har oppstått. La oss si at reisekostnadene utgjør en stor andel av de totaleinnkjøpskostnadene. Så kan man spørre hvorfor disse kostnadene er så høye. Jo, fordi deter flere leverandører som krever hyppig oppfølging. Ja vel, men hvilke leverandører?Poenget er at logistikkregnskapet slik det er presentert fra Banken og Aarland(1997) giross innsikt i hva kostnadenes størrelse, men forteller ikke detaljert nok hvordan de haroppstått. Er det for eksempel noen leverandører som koster bedriften uforholdsmessigmye? Kan det derfor lønne seg å skifte leverandør, og hvordan vil i så fall dette påvirkeresten av verdikjeden? Dette er eksempel på spørsmål som bedrifter kan ha nytte av å fåsvar på.2.7 Logistikkregnskap i et helhetlig verdikjedeperspektivSom nevnt tidligere er det ønske om en større synlighet av hvordan kostnadene er fordeltlangs en verdikjede. Dette vil være et viktig utgangspunkt for at partnere langsverdikjeden skal kunne fatte de beslutningene som gjør at de kan tilby sluttkundeneprodukter med overlegen kundeverdi og samtidig minske de totale kostnadene for denhelhetlige verdikjeden. LaLonde & Pohlen(1996) introduserer i artikkelen ”Issues InSupply Chain Costing” et konsept for å kunne kartlegge kostnader langs heleverdikjeden. Dette konseptet kaller de ”supply chain costing”. De mener at partnere iverdikjeden vil kunne oppnå store fordeler med å analysere kostnadene langs heleverdikjeden og at en slik analyse kan avdekke i hvilken grad overflødige aktiviteterutføres, hvordan partnere i verdikjeden forbruker ressurser, og være til støtte vedbeslutninger vedrørende omstrukturering av verdikjeden.Forfatterne nevner fire metoder som har blitt utviklet for å bedre synligheter avlogistikkostnadene langs verdikjeden. Disse metodene er:o DPP(Direct Product Profitability)o TOC(Total Cost of Ownership)o ECR(Efficient Customer Response)o ABC(Activity Based Costing)Forfatterne hevder at metodikken ”supply chain costing” bruker deler fra disse metodene,men skiller seg ut fra de overnevnte ved at den kartlegger kostnader for aktiviteter langsden helhetlige verdikjeden. Dette illustrerer de som vist på figur 2.6 på neste side. De firemetodene nevnt ovenfor og konseptet ”supply chain costing” vil bli nærmere beskrevet.Spesielt vektlegges ABC-metodikken siden dette er den metoden som regnes som mestaktuell for utvikling av logistikkregnskap i verdikjeder.10

inspeksjoner og fakturabehandling. Det er viktig at disse kostnadene synliggjøres og ikkebare blir gjemt som indirekte kostnader. TCO prøver å identifisere hvordan dissekostnadene påvirker de totale innkjøpskostnadene, og kan derfor brukes som en metodefor leverandørevaluering. Sett i et helhetlig verdikjedeperspektiv måler TCO kostnaderbare for ett medlem i verdikjeden og ikke kostnadene til oppstrøms partnere. Detteresulterer i manglende informasjon for å gjøre effektive avveininger langs verdikjeden.Eksempel på en slik avveining er hvis kunden kan legge om noen av sine rutiner for ådramatisk senke leverandørens kostnader, og på denne måten gjøre verdikjeden somhelhet mer konkurransedyktig.Salgsinntekt- Innkjøpskostnad= Dekningsbidrag+ Rabatter og godtgjørelser= Justert dekningsbidrag- Lagerkostnader(Arbeidskraft, plassbesittelse, lagerbeholdning)- Transportkostnader- Detaljistkostnader(Arbeidskraft, plassbesittelse, lagerbeholdning)= DPPFigur 2.7 – Oppsett for å beregne DPP (Christopher, 1998).2.10 Efficient Consumer ResponseI følge Christopher(1998) er ECR en paraplybetegnelse for teorier og teknikker som gårut på å levere overlegen kundeservice på kortere tid og til lavere kostnader. ECR erspesielt benyttet i dagligvarebransjen og bidrar til bedre samarbeid mellom partnere iverdikjeden. Tanken er at transaksjoner mellom partnerne skal automatiseres i størstmulig grad slik at man unngår blant annet manuell ordrebehandling, unødvendigpapirflytting og store varelager. Et praktisk eksempel på ECR finner man i de flestedagligvarebutikker i dag når strekkoden avleses i kassen. Denne dataen blir delt i sanntidmed leverandører og distributører som får indikasjon på når de må fylle opp hyllene ibutikken igjen.2.11 Activity-Based CostingGrunnlaget for Activity-based costing(ABC) ble lagt i forbindelse med den såkalte”Relevance Lost” debatten på midten av 80-tallet. Det ble her argumentert for atinternregnskapet hadde tapt sin relevans som følge av endringer i bedriftene(for eksempelnye teknologiske løsninger), i bedriftenes omgivelser(for eksempel økt konkurranse) og i12

kravene som blir stilt til bedriftene(for eksempel høyere kvalitet) (Bjørnenak, 1994).Tradisjonelle kostnadsregnskap ble utviklet i en tid hvor direkte material og direkte lønnvar de sentrale kostnadene for bedrifter. Dette har nå forandret seg og indirekte kostnaderutgjør stadig større andel av de totale kostnadene. Sent på åttitallet vokste ABC påbakgrunn av dette frem som det ledende kalkulasjonssystemet, i hvert fall i denakademiske verden(Andersson, 1999).Activity-based costing defineres av Consortium for Advanced Manufacturing-International(CAM-I) som:“...a methodology that measures the cost and performance of activities, resources, andcost objects. Specifically, resources are assigned to activities based upon consumptionrates and activities are assigned to cost objects, again based on consumption. ABCrecognizes the causal relationships of cost drivers to activities.”Et ABC system er altså basert på forutsetningen om at kostnadsobjekter har et forbruk avaktiviteter, aktiviteter har et forbruk av ressurser og ressurser har et forbruk av kostnader.I grove trekk går metodikken på å kartlegge bedriftens aktiviteter, kalkulere kostnadenetil aktivitetene og tillegge produktene kostnader på basis av deres forbruk av aktiviteter.En aktivitet kan defineres som en hendelse eller transaksjon som påfører kostnader.Eksempel på aktiviteter er: Bestille råvarer, transportere varer, ekstrudere pellets, lakkerestøtfanger, palletere esker, laste båt, motta ordre og lignende. Det som kjennetegner enaktivitet er at den gjerne beskrives med et verb pluss et substantiv og at den sier noe omhva som virkelig foregår. En prosess består av to eller flere sammenhengende aktivitetersom utføres for å oppnå samme mål.Tradisjonelle kostnadssystemer slik de fungerer i dag er best egnet til å svare på hvordanbedriften kan allokere kostnader for finansiell rapportering og kontrollereavdelingskostnader. Et ABC-system stiller helt andre spørsmål(Kaplan og Cooper, 1998).Disse er:(1) Hvilke aktiviteter utføres av bedriftens ressurser?(2) Hva koster det å utføre bedriftens aktiviteter og forretningsprosesser?(3) Hvorfor utfører bedriften disse aktivitetene og forretningsprosessene?(4) Hvor stor del av aktivitetene forbruker bedriftens produkter, tjenester og kunder?I følge Gunasekaran(1999) fokuserer ABC på å gi nøyaktig informasjon om de sannekostnader til produkter, tjenester, prosesser, aktiviteter, distribusjonskanaler,kundegrupper, kontrakter og prosjekter.Figur 2.8 illustrerer hvordan ABC metodikken fungerer. ABC bruker en tostegs metodefor å fordele kostnadene. I det første steget blir ressurskostnadene fordelt på aktiviteterbasert på hvor stor del av ressursene som er brukt i utførelsen av aktiviteten. En aktivitetskostnad vil være lik summen av alle ressursene som er brukt i utførelsen av aktiviteten. I13

det andre steget blir aktivitetskostnadene sporet til produktene, tjenestene eller kundenealt etter hvor mye aktiviteten blir brukt av disse kostnadsobjektene.$Ressurskostnader1$Ressurskostnader2$RessurskostnaderXKostnadsdrivereforressurserAktivitet1Aktivitet2AktivitetMKostnadsdriverefor aktiviteterDirektematerialDirektearbeidKostnadsobjekt:Produkter, tjenester, og kunderFigur 2.8 – Et ABC-system sporer ressurskostnader til aktiviteter og bruker kostnadsdrivere foraktivitetene for å spore aktivitetskostnadene til kostnadsobjektene(Kaplan & Cooper, 1998).Den største forskjellen på ABC og tradisjonelle kostnadskalkyler er måten de indirektekostnadene fordeles på. Tradisjonelle systemer fordeler de indirekte kostnadene medvolumdrivere som maskintimer eller arbeidstimer og tar ikke hensyn til at ulikekostnadsobjekt ofte forbruker ulik del av ressursene. I kalkylesammenheng kan det derforoppstå over- og underkosting av kostnadsobjektene.Fremveksten av ABC ga fødselen til enda et nytt akronym; ABM. Activity-basedmanagement defineres av CAM-I som:”…a discipline that focuses on the management of activities as the route to improving thevalue received by the customer and the profit achieved by providing this value. ABMincludes cost driver analysis, activity analysis, and performance measurement, drawingon ABC as its major source of data.”Kort sagt dreier ABM seg om å bruke informasjonen fra ABC som beslutningsunderlagfor strategiske og operative avgjørelser.Beskrivelsen av stegene for implementering av ABC-metodikken varierer mellom ulikeforfattere. Lin et al.(2001) beskriver følgende steg ved implementering av ABC forhelhetlig verdikjedestyring:14

(1) Sette ned en arbeidsgruppe;(2) Analysere verdikjedens funksjoner og prosesser;(3) Bryte prosessene ned i aktiviteter;(4) Identifisere ressursene som konsumeres av aktivitetene;(5) Bestemme aktivitetenes kostnader;(6) Spore aktivitetskostnadene til kostnadsobjekter; og(7) Analysere kostnadsdataene i et totalkostnadsperspektivNoen av disse stegene vil bli nærmere presentert i kapittel 3, rammeverk forkostnadsmodell.2.12 Supply Chain CostingLaLonde og Pholen(1996) påpeker at ABC-metodikken slik den tidligere er presentertikke representerer en god nok løsning for logistikkregnskap i verdikjeder(supply chaincosting). Dette fordi ABC har konsentrert seg om å avgjøre hvordan partnere har påvirketen bedrifts kostnader men ikke hvordan de ulike partnerne inkludert bedriften, harpåvirket de totale kostnadene som sluttkunde opplever. De mener et logistikkregnskapfor en helhetlig verdikjede bør gi støtte til:o Bestemme verdikjedens samlede ytelse.o Identifisere muligheter for videre forbedringer og prosessombygginger.o Måle ytelsen for individuelle prosesser og aktiviteter.o Evaluere alternativer for strukturendring av verdikjeden.o Evaluere alternative partnere i verdikjeden.o Evaluere effekten ved bruk av ny teknologi.Forfatternes svar på dette har vært supply chain costing. Dette konseptet baserer seg somtidligere nevnt på metoder som DPP, ABC, TCO og ERC, men med et videre perspektivsom omfatter den helhetlige verdikjeden. Stegene for implementering av Supply ChainCosting er stort sett sammenfallende med stegene nevnt for implementering av ABCnevnt ovenfor. Hovedforskjellen er at Supply Chain Costing fokuserer på heleverdikjeden i motsetning til kun ett ledd i verdikjeden.I neste kapittel vil jeg prøve å foreslå et rammeverk for en kostnadsmodell for å beregnelogistikkostnader i verdikjeder. Denne modellen vil bygge på ABC-metodikken og derforvil stegene i denne metodikken bli beskrevet nærmere.15

objects, and that of hybrid networks. While the world of hybrid networks is the realworld of connections, once it is translated into scientific and natural ‘facts’ we findthat such hybridity is lost, and we find only the objects populating scientific literature,not the process of their being and processes of renewal and change. On the side ofculture, we could include anything from politics, civil society organisations, activistgroups, identity-based activities, language, art and most social sciences – with theexception of economists, who use the language of the natural sciences of biology andphysics and present their micro-economic models in much the same way as the lawsof Newtonian physics. In so doing they believe that they have moved from studyinghuman culture to studying ‘nature’ (in this case, human nature).The ‘purification’ of economies and societies has meant that to an ever increasingextent social and economic life is considered to be a sphere of purified economicrationality – based on individual calculations and utilitarian thinking. This ignores thecomplexity of actors, and their own ways of constituting agency and value. Unlikethe modern economists consider, economic agency is far from being individualist anddetached from non-economic beliefs or wider actor-networks that cannot be explainedby individual preferences alone. This ‘purification’ has led to economic agency beingconsidered in far too narrow terms, and as separate from wider society. Byintroducing terms such as social enterprise and social value, a process of reentanglementand re-assemblage is undertaken, where the linkages between ‘fact’ and‘value’ as well as economic and social values are considered anew.Social values, however, did not disappear. They were reconstituted as ‘culture’,which gained an ever greater independent sphere with regard to economy. Culture isnot something ‘irrational’ belonging to non-calculative practices of social life aseconomists would think, but follows calculative practices as in the case ofconsumption (Slater 1997). Nor was culture simply a ‘superstructure’ of capitalistrelationships of productions as assumed by Marxists; rather, it constituted a spherethrough which order and hierarchy are mediated in society.In brief, the idea of ‘culture’ arose largely to deal with the fear that thedevelopment of market society would debase or erode ‘true’ or ‘authentic’values, ‘traditional’ or ‘organic’ forms of expression, ‘high’ or ‘universal’and ‘autonomous’ forms of art and thought. At the same time, ‘culture’ isnot only a response to market relations; or rather, commercialization is20

De fire forretningsprosessene er produktutvikling, oppnåelse av kundeforpliktelse,ordrelevering og kundeservice. De to sekundærprosessene defineres som støtte ogutvikling. Det er særlig ordreleveringsprosessen og kundeserviceprosessen som erinteressant ut fra et logistikksynspunkt.GENERELT PROSESSRAMMEVERKFORRETNINGSPROSESSERSEKUNDÆRPROSESSERPRODUKTUTVIKLING• Produktforskning• Produktutvikling og -design• Prosessutvikling og -design• Ko-prosjekteringOPPNÅELSE AV KUNDE-FORPLIKTELSE• Markedsutvikling• Markedsføring og salg• AnbudsgenereringORDRELEVERING• Innkjøp og inngående logistikk• Produksjonsplanlegging og -styring• Produksjon og montasje• Distribusjon og utgående logistikk• OrdrebehandlingSTØTTE• Økonomistyring• Personalledelse• Informasjonsstyring• Vedlikehold• Kontroll over helse, miljø ogsikkerhetUTVIKLING• Kontinuerlig prosessforbedring• Produktrelatert forskning og utvikling• Utvikling av produksjonsteknologi• Personalutvikling• Utvikling av leverandørmassen• Utvikling av eksterne relasjoner• Strategisk planleggingKUNDESERVICE• Etter-salg service• ProduktreturFigur 3.2 – Prosessrammeverket slik det er presentert i ENAPS.SCOR-modellenI arbeidet med å bryte ned prosesser i aktiviteter har SCOR-modellen vært konsultert.Dette er en modell som er utarbeidet av ”Supply Chain Council (SCC)”, som i følge segselv er:”..an independent, not-for-profit, global corporation with membership open to allcompanies and organizations interested in applying and advancing the state-of-the-art insupply-chain management systems and practices.”17

Forretningsprosesser iENAPSProduktutviklingOppnåelse avkundeforpliktelseOrdreleveringKundeserviceInnkjøp oginngåendelogistikkProduksjonsplanleggingog- styringProduksjon ogmontasjeDistribusjon ogutgåendelogistikkOrdrebehandlingFigur 3.3 - Forretningsprosesser i ENAPS. Ordreleveringsprosessen er brutt ned iunderprosesser.For en eventuell implementering av en kostnadsmodell for hele verdikjeden, tror jeg detsom utgangspunkt vil være nyttig å ha et felles begrepsapparat for prosesser ogaktiviteter. På denne måten kan partnere enes om aktivitetenes innhold og avgrensninger.Ordreleveringsprosessen vil være fokus i denne kostnadsmodellen. Figur 3.4 nedenforviser hvordan prosessene inngår for en vilkårlig bedrift. Disse prosessene vil senere blibrutt ned i aktiviteter.Bedrift1.0Innkjøp oginngåendelogistikk2.0Produksjonsplanleggingog styring3.0Produksjonog montasje4.0Distribusjonog utgåendelogistikk5.0OrdrebehandlingFigur 3.4 - Viktige logistikkprosesser i en produksjonsbedrift.Hvis man ser bedriften ovenfor i verdikjedesammenheng kan man vise dette som i figur3.5 nedenfor. Her inngår bedriften i et større perspektiv med leverandører og kunder.Leverandør1 2 3 4 5Bedrift1 2 3 4 5Kunde1 2 3 4 5Figur 3.5 – Bedriften i et større verdikjedeperspektiv.Steg 2 - Kartlegging av aktiviteter19

Nedbryting av prosesser i aktiviteter er et sentralt og viktig steg i ABC-litteraturen. Enprosess består av to eller flere sammenhengende aktiviteter med et felles overordnet mål.ABC-systemenes foregangsmenn, Kaplan & Cooper, rangerer oppbygging av enaktivitetskatalog som første steg ved en ABC-implementering. En aktivitetskatalog er enoversikt over alle betydelige aktiviteter som utføres av bedriften sammen med enbeskrivelse av disse. Aktiviteter kan kartlegges ved å studere en bedrifts arbeidsprosesserog ved intervju med ansatte. Flere konsulentselskap har også utviklet detaljerteaktivitetskataloger som kan fungere som mal ved denne kartleggingsprosessen (Kaplan &Cooper 1998).Det er to typiske kartleggingsmetoder som beskrives i litteraturen. Dette er ”top-down”og ”bottom-up”. ”Top down” vil si at man starter med noen få aktiviteter og bryter dissevidere ned til man har kartlagt de viktigste aktivitetene. Motsetningen til ”top-down” er”bottom-up” hvor man starter å kartlegge aktiviteter på laveste nivå i bedriften. Dette eren mye mer grundig tilnærmelse som også gjør det lettere å identifisere aktiviteter somkan gi verdifull informasjon til en eventuell prosessombygging. Den store fordelen med”top-down” nedbrytningen er imidlertid at denne krever betydelig mindre ressurser ogproduserer resultater på kortere tid (LaLonde & Ginter, 1999).Det er sprikende meninger om hvor detaljert prosessnedbrytningen burde være. Gooley(1995) hevder at prosessene i de fleste tilfeller burde brytes ned i aktiviteter helt tilkostnadene for aktivitetene blir irrelevant for analysen. Bedrifter som har implementertABC med suksess avgrenser vanligvis antallet aktiviteter til 5-10 pr. avdeling, i hvert falli den første implementeringsfasen. Flere aktiviteter kan så legges til senere hvis det erønskelig. Å identifisere for mange aktiviteter i startfasen kan føre til for mange detaljerog være en årsak til at implementeringen mislykkes (Horngren et alt., 2003). Entommelfingerregel som kan brukes for ikke å gjøre nedbrytningen for detaljert er åignorere de aktivitetene som ikke forbruker mer en 5% av en persons tid eller et utstyrskapasitet(Kaplan & Cooper, 1998).I ENAPS-modellen er prosessen ordrelevering brutt ned i underprosesser. Disse må såbrytes videre ned i aktiviteter. Aktivitetene skal være detaljert i den grad at de viser devanligste aktiviteter som inngår i en produksjonsbedrift. Samtidig skal de ikke være fordetaljerte siden målet er at de skal kunne tilpasses forskjellige typer vareproduserendeindustri. Det er aktivitetene som skal gi grunnlaget for en analyse av verdikjedenskostnader, derfor vil det også være en fordel at aktivitetene defineres likt gjennomverdikjeden slik at de ulike parter har felles forståelse av hva som forårsaker kostnader.Tanken bak aktivitetskatalogen som er bygd opp i denne oppgaven, er at den skal væregrunnlaget for en kostnadsmodell. Det er ingen spesiell bedrift som er studert ioppbyggingen av aktivitetskatalogen, men målet er at den enkelt skal kunne tilpassesreelle bedrifter med å legge til, bryte videre ned, eller fjerne noen aktiviteter.På de følgende sider kommer en oversikt over prosesser og aktiviteter med beskrivelse.Prosessene og aktivitetene er nummerert slik at det ved en kostnadsanalyse er mulig åaggregere kostnadsdataene til ønsket nivå.20

INNKJØP OG INNGÅENDE LOGISTIKKInnkjøp og inngåendelogistikkProsess 1PlanleggeinnkjøpstrategiskAkt 1.1Sende ogfølge oppordreAkt 1.2Mottakav varerAkt 1.3Identifisere ogverifisere varerAkt 1.4Flytte oghåndterevarerAkt 1.5AktiviserebetalingAkt 1.6LagrevarerAkt 1.7HåndtereukuransAkt 1.8Akt.nr. AktivitetBeskrivelse1.1 Planlegge innkjøp, strategisk Innhenting av tilbud/anbud, evalueringer, leverandørutvelgelse, leverandørsamarbeid, kontraktsforhandlinger1.2 Sende og følge opp ordre Fysisk prosess med å fylle ut ordre, sende ordren og evt. kontakte leverandør for oppfølging1.3 Mottak av varer Ta i mot transportenhet, laste ut varer, registrere mottak1.4 Identifisere og verifisere varer Inspeksjon av varer. Riktig mengde og kvalitet?1.5 Flytte og håndtere varer Fysisk flytting av varer fra mottak til lagerplass/produksjon, ompakking1.6 Aktivisere betaling Godkjenne fraktbrev, registrere varer i datasystem. Betaling. Administrativ oppfølging i etterkant av leveranse.1.7 Lagre varer Lagring. Varen venter på å bli brukt. Flytting. Telling av beholdning.1.8 Håndtere ukurans Returnere ukurante varer, håndtering av vrak, søppel og emballasje21

PRODUKSJONSPLANLEGGING OG –STYRINGProduksjonsplanleggingog – styringProsess 2PrognostiseringAkt 2.1Vedlikeholde ogoppdatereproduktdataAkt 2.2Kommunisere medordrebehandling oginnkjøpAkt 2.3GenerereproduksjonsplanAkt 2.4JustereproduksjonsplanAkt 2.5Akt.nr. Aktivitet Beskrivelse2.1 Prognostisere fremtidig behov Aktivitet forbundet med å utarbeide fremtidig plan for kapasitet og ressursbruk2.2 Vedlikeholde og oppdatere produktdata Prosessplan, produktstruktur og delenummersystem2.3 Kommunisere med ordrebehandling og innkjøpMotta bestilling fra kunder via ordrebehandling og sende bestilling av råvarer og komponenter tilinnkjøp. Kommunisere ved problemer2.4 Generere produksjonsplan Produsere produksjonsplan og formidle denne videre til produksjonsavdeling2.5 Justere produksjonsplanGjøre endringer i produksjonsplan grunnet uforutsette hendelser. Feil leveranser, uplanlagtnedetid i produksjon og lignende22

DISTRIBUSJON OG UTGÅENDE LOGISTIKKDistribusjon ogutgående logistikkProsess 4PlanleggedistribusjonAkt 4.1PlukkeordreAkt 4.2Laste produktpåtransportenhetAkt 4.3UtarbeidetransportdokumentAkt 4.4TransportereproduktAkt 4.5Kontrollereankomst hoskundeAkt 4.6InstallereproduktAkt 4.7Akt.nr. Aktivitet4.1 Planlegge distribusjonBeskrivelseAktiviteten forbundet med å velge ut transportenhet, forhandle med tranportører, bestemmetransportstørrelser og avganger4.2 Plukke ordre Aktiviteten med å fysisk plukke varer fra lager/produksjon, pakke disse i ønsket miks og emballasje4.3 Laste produkt Laste produkter på transportenhet4.4 Utarbeide transportdokumenter Utarbeide transportdokumenter4.5 Transportere produkt Fysisk forflytning av produkter fra leverandør til kunde eller mellomlager.4.6 Kontrollere ankomst hos kunde Sjekke at alle varer er levert i henhold til avtale4.7 Installere produkt hos kunde Installere produkt hos sluttbruker24

ORDREBEHANDLINGOrdrebehandlingProsess 5Svare påkundehenvendelserMotta ordreAngi tidspunkt forleveringBehandling avrestordreAkt 5.1Akt 5.2Akt 5.3Akt 5.4Akt.nr. AktivitetBeskrivelse5.1 Svare på kundehenvendelser Svare på generelle spørsmål fra kunder angående pris, tilgjengelighet, leveringstider og lignende5.2 Motta ordreKunder ringer eller fakser inn ordrer som må skrives inn i ordresystem. Sjekke kundekreditt ogvalidere ordre5.3 Angi tidspunkt for levering Sjekke beholdning, kapasitet og angi tidspunkt for levering5.4 Behandling av restordre25

Steg 3 - Kartlegging av ressurser og ressurskostnaderPå de forrige sidene ble prosessene fra steg 1 brutt ned i typiske aktiviteter. Alle disseaktivitetene medfører at ressurser i verdikjeden blir konsumert. Dette er fordi aktiviteteneer avhengige av ressurser for å kunne utføres. For å avdekke aktivitetenes sannekostnader er det nødvendig å finne ut hvilke ressurser aktivitetene forbruker ogkostnadene ved disse. Hvilke ressurser som blir brukt vil avhenge av aktivitetene oghvordan disse utføres i de ulike leddene i verdikjeden.De fleste ressurser kan deles inn i følgende hovedkategorier (Kaplan & Cooper, 1998):o Arbeidskrafto Materialo Utstyro Innretninger/anleggo Eiendomo KapitalFor å kartlegge kostnadene for ressursene foreslår Banken og Aarland (1997) atkostnadsdata kan hentes fra følgende kilder:o Driftsregnskapeto Resultatregnskapeto Balanseno Transportavtalero Personaloversikter, lønnsrapporter/statistikkero Leverandøravtaler og inngående fakturaero Stipuleringer av fordeling innen enkelte kostnadspostero Intervjuer for å beregne en del kostnadsposterDisse kildene inneholder informasjon om ugiftsposter som lønn, frynsegoder, overtid,hjelpesystemer, indirekte materialer, reiser, underholdning, telekommunikasjon,vedlikehold, avskrivninger, husleie, forsikring og eiendomsskatt. Utgiftspostene vil væregrunnlaget for å beregne de ressursene som aktivitetene konsumerer. Alle kostnadene vilfinnes i kildene nevnt ovenfor og vil være historiske kostnader for en viss periode. For åkunne brukes til dette formålet må kostnadsdataene omgrupperes og brytes ned. Modellenfor logistikkregnskap slik den er presentert av Banken og Aarland (1997), kan med bidratil å kartlegge ressurskostnader.Etter dette steget skal man sitte igjen med en oversikt over hvilke ressurser som krevesfor å utføre de kartlagte aktivitetene fra steg 2, og de totale kostnadene for disseressursene. Det er verdt å legge merke til at dette er historiske kostnader fra den periodensom er gransket.26

term ‘translation’ means literally to translate the complex social world (before the firstdichotomy of purification) gradually into a more ‘objective’ reality may it be natureor culture – or indeed a reality that does not rest on either one. In the case describedbelow, an actor gains the position to speak on behalf of others, just as scientists takethe role of ‘spokespersons’ (Callon 1986; Latour 1999a). These symmetries weresubsequently discussed in more detail by Callon (1986: 196–233) based on the workof scientists who found a solution to the depleting population of scallops in St. BrieucBay:1) ‘problematisation’, where researchers join forces with scallops and fishermenand make allies to reach the goal of halting the decline of the scalloppopulation;2) ‘interessement’, where the actors – including the scallops, but also thefishermen and the public – are locked into an explanation of the decline in thepopulation with an alternative solution in mind;3) ‘enrolment’, where scallops, fishermen, and the public are brought together asa new actor by using devices to lock the actors into ways of measuring andunderstanding their role as a collective;4) ‘mobilisation’, whereby researchers represent this collective as spokespersons,and the scallop-fishermen-researcher actor-network is mobilised into researchpapers, conference presentations, and new forums where their new identitiesare stabilised.This translation thus involved the issue of declining sea life stocks in a French seasidetown and it was gradually solved first through the scientific discovery of analternative way for the scallops to live in an artificial environment. It was a processwhere experts have a much greater say over the steps that lead to the eventual endresult of the scientists becoming the spokespersons of the entire actor-network. Themodel only fits the types of translations where experts actually have the power both todefine the problem, and to solve and finally even represent the collective in publicforums. Latour (1999a: 80-112) adds a fifth step, namely that of ‘links and knots’,where all of the four previous processes (using slightly different names for each stage)need to be brought together by a scientist to master the entire process. Latour (1993b)proposes a ‘parliament of things’ as an alternative to this process of creating scientificfacts, whereby the process includes not only the scientists but also the laypersons whohave a stake in the outcomes of any process of creating new knowledge and facts.31

aktivitetene. På lageret er det tre ansatte; Gunnar, Mohammed og Petter. De anslår at debruker henholdsvis 20%, 5% og 40% av arbeidstiden sin til aktiviteten ”mottak av varer”.Aktivitetskatalog1.0 Innkjøp og inngående logistikk1.1 Planlegge innkjøp, strategisk1.2 Sende og følge opp bestillingGunnar Mohammed Stig1.3 Mottak av varer 20 % 5% 40%1.4 Verifisering av varer 50 % 95 %1.5 Flytting av varer1.6 Aktivisering av betaling 40 %1.7 Lagre varer 20 %1.8 Håndtere ukurans 10 %2.0 Produksjonsplanlegging og -styring2.1 PrognostiseringVedlikeholde og oppdatere2.2 produktdataLønnsoversikt:PersonellLønn + sos.goderog arb.avg.Gunnar 300.000Mohammed 320.000Stig 250.000Figur 3.6 – Ansatte intervjues ved hjelp av aktivitetskatalogen og aktivitetens personellkostnaderbestemmes på grunnlag av personalets aktivitetsinnsats.Fra bedriftsregnskapet kan man finne lønnskostnadene til disse 3 ansatte og dermedrelativt enkelt regne ut personellkostnadene ved aktiviteten. For å transportere varene erdet nødvendig å bruke truck. Lageravdelingen har 3 trucker, en til hver ansatt. Bedriftenleaser disse truckene og har god oversikt over hva dette koster dem, men det måestimeres eller måles hvor stor del av trucktiden som brukes til denne aktivitet. Forressursen ”eiendom” beregnes det hvor stort areal kjørefeltet på lageret er og hvor storandel av tiden dette arealet brukes til denne aktiviteten. Forenklet kan dette vises som påfiguren under.RessursPersonell176.000RessursTruck45.500RessursEiendom24.000AktivitetFlytte varer245.000Figur 3.7 – Ressurskostnader overføres på aktiviteten på grunnlag av intervju og estimering avtidsforbruk.28

Når ressurskostnadene er fordelt på aktivitetene basert på forbruk, er det mulig å fåoversikt over hva de ulike logistikkaktivitetene faktisk koster å utføre. Dette vil være enstor oppdagelse for mange bedrifter(Kaplan & Cooper, 1998).Aktivitetenes kostnadshierarkiI ABC-analyser er det vanlig å klassifisere aktivitetene i fire kostnadsnivåer alt etterhvordan kostnadene varierer med de forskjellige aktivitetene. Disse nivåene er:o Enhetsnivåo Partinivåo Produktnivåo AnleggsnivåAktiviteter på enhetsnivå omfatter de aktiviteter som må utføres på hvert enkelt produkt.Produksjonsaktiviteter er typiske aktiviteter på enhetsnivå. Eksempel er 100% inspeksjon,drilling av hull, lakkering av støtfanger. En maskins kostnader til vedlikehold,verdiforringelse og energiforbruk kan avhenge av antallet produkter som blir produsert avdenne maskinen.Partikostnader for aktiviteter som er relatert til en gruppe av produktenheter og ikke tilhver enkelt enhet. Setup-kostnader er eksempel på dette, og setup-tid er kostnadsdriveren.Ressursene som forbrukes av partinivåaktivitetene er uavhengige av antallet enheter ipartiet.Aktiviteter på produktnivå er aktiviteter som må utføres for at produksjon eller salg av etprodukt kan forekomme. Markedsføring, spesialtesting, teknisk støtte er eksempler påaktiviteter på produktnivå. Disse aktivitetene kan enkelt spores til individuelle produkterog kunder som aktivitetene utføres for. Ressursene som forbrukes ved disse aktiviteteneer stort sett uavhengige av produksjonsvolum, salgsvolum, seriestørrelser og antallkundeordrer.Aktiviteter på anleggsnivå er aktiviteter som ikke er så enkel å spore til produkter ellerkunder, men er støtteaktiviteter som må ligge til grunn for organisasjonen eller bedriftensdrift. Eksempel er vakthold og administrasjon.Steg 5- Kartlegging av bedriftens leverandører, produkter, tjenesterog kunderDet er produktene, tjenestene og kundene som er årsaken til at bedriften utføreraktivitetene. For å kunne utvikle et logistikkregnskap må man ha oversikt over kunde ogleverandørbase, samt produktenes struktur og hvilke aktiviteter som produktenekonsumerer. For å forstå hvordan kostnader oppstår langs hele verdikjeden kan det værenyttig å ha kjennskap til prosessene og aktivitetene som leverandørene og kundeneutøver. Spørsmålet blir hvordan leverandørene og kundene påvirker produktenes29

kostnader og hvordan man i felleskap kan prøve å senke de totale kostnadene uten at dettesenker verdioppfatningen til sluttkunden.Et produkt kan være oppbygd av mange ulike komponenter og råvarer. Hvis en bedriftproduserer flere typer produkter kan leverandørstrukturen bli komplisert. En leverandørkan levere komponenter til ett eller flere av de ulike produktene som produseres og påsamme måte kan kundene kjøpe et eller flere av de ulike produktene. Dette er data som defleste bedrifter har full kontroll over og som ikke innebærer store ressurser og fremskaffe.LeverandørbaseL1 L2 L3 L4 L5 L6 L7 L8 L34 L80Produkt 1 Produkt 2 ProduktnBedriftKunde Kunde Kunde Kunde Kunde Kunde KundeFigur 2.6 – Illustrasjon over hvordan leverandører, bedriften og kunder er koblet sammengjennom de ulike produktene eller produktmodellene.Steg 6 - Fordele kostnader fra aktiviteter til kostnadsobjekterNår man har oversikt over aktivitetenes kostnader er det mulig å fordeleaktivitetskostnadene på kostnadsobjektene. Et kostnadsobjekt er et produkt, en kundeeller en tjeneste. For å koble aktivitetskostnadene til kostnadsobjektene brukes det enaktivitetskostdriver eller sekundær kostnadsdriver. Man kan som oftest velge mellom treulike typer kostnadsdrivere (Kaplan & Cooper,1998). Disse er:30

1. Transaksjonsdriver2. Varighetsdriver3. IntensitetsdriverTransaksjonsdrivere teller hvor ofte en aktivitet utføres. Denne driveren er den enkleste,men kan også være den mest unøyaktige. For aktiviteten ”omstilling av maskin” kan vivelge kostnadsdriveren ”antall omstillinger”. Men dette forutsetter at hver omstillingforbruker omtrent lik tid hver gang aktiviteten utføres. Derfor kan denne driveren brukeshvis variasjonen av forbruk er ganske liten for de forskjellige kostnadsobjektene.Varighetsdriver representerer andel tid som trengs for å utføre en aktivitet. Dennedriveren burde brukes når det er stor variasjon mellom kostnadsobjekt i andelen tid deforbruker aktiviteten. For en standard produktmodell kan omstillingstiden i en maskinvære 10-15 minutter, mens en mer kompleks modell krever lengre omstillingstid.Intensitetsdrivere registrerer ressurser direkte hver gang de brukes av en aktivitet. Vedbruk av varighetsdrivere antar man at kostnaden per tidsenhet er lik. Men dette trenger joikke alltid å være riktig. Et produkt som krever veldig komplisert omstilling og dermedinnleid personell og utstyr, vil med denne omstillingen forbruke mer ressurser enn envanlig omstilling selv om tidsforbruket er det samme.Det å velge kostnadsdriver er ingen enkel sak. Av de tre typene kostnadsdrivere nevntovenfor er transaksjonsdriverne de enkleste og ofte de billigste å kartlegge, siden demåler et tellbart antall. Varighetsdriverne er mer nøyaktig siden de skiller mellomkostnadsobjektenes tidsforbruk av aktiviteten, men disse kan også være vanskeligere ogmer kostbare å måle. Intensitetsdriveren vil være den mest nøyaktige driveren, menkrever også en mer omfattende registrering.Ved valg av kostnadsdriver må det tas hensyn til kostnadene ved å måle data tilkostnadsdriveren. Ny teknologi åpner muligheter for å kunne gjøre dette på en merkostnadseffektiv måte enn tidligere.3.2 Endelig kostnadsmodellNå skal det være mulig å benytte kostnadsmodellen. I prinsippet vil modellen fungeresom illustrert i figuren på neste side. Her er kostnadene for en aktivitet kartlagt påbakgrunn av aktivitetens forbruk av ressurser. Videre er aktivitetskostnadene sporet tilulike kostnadsobjekter på bakgrunn av volumet de bruker av kostnadsdriveren. I dettetilfellet er det 1750 paller basert på totalt antall mottatte paller for den perioden somgranskes. I figuren er det eksempel fra en spesiell aktivitet. For en helhetligkostnadsmodell må samtlige aktiviteter kalkuleres på lignende måte. I neste kapittel viljeg prøve å anvende kostnadsmodellen i en case.31

LønnSosiale goderKursVH-kostnaderLeasingDrivstoffOppvarmingArealkostnadSnømåkingFraregnskapetRessursRessursRessursPersonell176.000Truck45.500Eiendom24.000Fordelinggjennomintervju,estimeringellertidsstudierPartidriverAktivitet: Motta varer245.000Ta i mot transportenhet(bil)Laste ut varerRegistrere varerTransaksjonsdriverAnt. Paller (1750)VarighetsdriverTid pr. mottakIntensitetsdriverMåle ressurser pr. mottakSjekk: Omtrent lik tid åbehandle de ulikemottakene(JA)Sjekk: Omtrent likkostnad pr.tidsenhet/SammeressursforbrukAktivitetskostnadKostnadsdriver245.000kr= = 140kr / pall1750pallerProdA1000 pall1000 pall * 140kr/pall = 140.000krProdB300 pall300 pall * 140kr/pall =42.000krProdC450 pall450 pall * 140kr/pall = 63.000krFigur 3.8 – Illustrasjon av kostnadsmodellens anvendelse for aktiviteten ”mottak av varer”32

4 KOSTNADSMODELL BRUKT I CASEMålet med dette kapittelet er å bruke kostnadsmodellen slik den ble utviklet i forrigekapittel på en casebedrift. Dette skal vise om kostnadsmodellen slik den er foreslått, ermulig å anvende. I dette caset har jeg tatt utgangspunkt i stolprodusenten HÅG AS. Dettefor å prøve å relatere oppgaven til en realistisk bedrift. Det må imidlertid understrekes atbedriften ikke har vært involvert i denne oppgaven, og at informasjonen som blir brukt erbygd på tilgjengelig informasjon fra NTNU og ved besøk på bedriftens hjemmeside.Tallene som brukes senere i kostnadsmodellen er i sin helhet fiktive.Nøkkelinformasjon om bedriften:Lokasjon:Røros i NorgeAntall leverandører: 80Produkter: 9 stolfamilier med over 70 modeller og i alt 10 millioner varianterDet store variant antallet er spesielt på grunn av at kunden har storevalgmuligheter når det gjelder tekstilvalg på stolene. Kundene kanogså velge ulike trinser, lifter, stolkryss og farger.De fleste stolfamiliene har 150 komponenter i produktstrukturen.Kunder:Viktigste kundene til produsenten er 3000 stolforhandlere somutgjør ca. 70% av kundemassen. Bedriften har sitt største marked iEuropa.Produksjon: All produksjon er kundespesifikk. Slik som produksjonen er lagtopp har produsenten ingen ferdigvarelager. Selveproduksjonsstyringen er en kombinasjon av trykk – og sugprinsipp.Ordrebehandling: Kundeordren blir registrert hos lokale salgskontor og meldt direkteinn i ordrebehandlingssystemet hvor salgskontoret kan se nårlevering kan skje.Informasjonsdeling: Alle avdelingene i konsernet bruker MOVEX.Innkjøp: Innkjøp fra leverandører er styrt etter kundeordre ellerkanbanstyring. Kommunikasjon skjer ved hjelp av utsendelse avautofaks, eller etter hvert som forbruk starter av ny kanbanmengde.Transport: Transport går enten direkte fra fabrikken til sluttkunde, eller førsttil forhandler og så sluttkunde. Bedriften har satt ut transporten tilen transportør.4.1 Oppbygging av kostnadsmodell for case-bedriften.Det første steget for å bygge opp kostnadsmodellen er å kartlegge bedriftens viktigsteprosesser. Her brukes logistikkprosessene slik de ble presentert i kapittel 2. Disseprosessene er:1.0 Innkjøp og inngående logistikk33

2.0 Produksjonsplanlegging og –styring3.0 Produksjon og montasje4.0 Distribusjon og utgående logistikk5.0 OrdrebehandlingDe tre etterfølgende steg er kartlegging av aktiviteter, kartlegging av ressurser og sporingav aktivitetenes kostnader. Resultatene av disse tre stegene er oppsummert nedenfor.1.1 Planlegge innkjøp, strategisk.Bedriften har gått ned fra 250 leverandører til 80 de siste årene. Prøver å få til braleverandørsamarbeid med nøkkelleverandører. Holder kurs, foretar bedriftsbesøk, ogdriver med løpende leverandøroppfølging, firmapresentasjoner, utviklingskontrakterog IKT.Ressurser som benyttes er presentasjonsmateriell, personell, reiser, IKT osv.Kostnadsdriveren for denne aktiviteten blir valgt til andel tid brukt på de ulikeleverandørene siden noen leverandører krever mer ressurser enn andre.1.2 Mottak av varerBedriften har et felles varemottak som tar i mot råvarer og komponenter forproduksjon og montasje. Varer lastes ut fra trailer og fraktbrev mottas. Tekstilene harstrekkode som må scannes. Varer leveres til produksjon(plukksone) eller plasseres påanvist lagerplass.Ressurser som benyttes er personell, truck, lasterampe, IT-utstyr.Kostnadsdriver velges til antall timer brukt på mottak.1.6 Aktivisere betaling.Godkjenne fraktbrev, registrere varer i datasystem, godkjenning av betaling.Ressurser som konsumeres er blant annet personell, IT-utstyr, telefon/faks ogeiendom.Siden noen fraktbrev tar lengre tid å behandle enn andre velges kostnadsdriveren tilantall timer brukt på behandling av faktura.1.7 Lagre varer.Råvarene/komponentene venter på å bli brukt i produksjon. Dette er råvarelager.Ressurser som kreves er i størst grad personell, eiendom og kapital i form avforsikringskostnader, oppvarming, renter osv.Aktivitetens kostnadsdriver blir satt til antall m 2 .1.8 Håndtere ukurans.Håndtering av feilvarer. Av og til kommer det feil leveranser fra leverandør som måsendes tilbake. Dette medfører unødvendig ekstraarbeid.Ressurser involvert er personell, håndteringsutstyr, eiendom osv.Kostnadsdriver blir valgt til antall tilbakesendelser.2.1 Prognostisere fremtidige behov.34

Produksjonen er kundeordrestyrt men det utarbeides prognoser for forventet salg ivisse perioder basert på historiske data. Spesielt gjelder dette for stål, siden det ervanskelig å få til avtaler om små leveranser av stål.Ressurser involvert i denne aktiviteten er i hovedsak personell og IT-utstyr.Kostnadsdriver blir satt til antall produktmodeller.2.2 Vedlikeholde og oppdatere produktdataOppdatere prosessplan, produktstruktur og delenummersystem ved skifte avleverandører, designendringer eller ved lansering av nye produkter.Ressurser som konsumeres er i hovedsak personell, IT-utstyr, DAK-tegninger ogkonsulenttjenester.Kostnadsdriver er antall komponenter.3.1 InterntransportFlytte komponenter mellom ulike arbeidsstasjoner og mellomlager i produksjon ogmontasje. Mellom råvarelager stål og stansing, mellom stansing og buffer, buffer ogsveising, sveising og buffer, buffer og epoxy/lakkering og epoxy og montasjebuffer.Ressurser er personell, håndteringsutstyr, vedlikehold og eiendom.Kostnadsdriver er valgt til antall forflytninger siden hver transport forbruker omtrentlike mye ressurser.3.2 Omstille maskiner.Omstilling av stansepresse og lakkeringsanlegg.Ressurser er personell, vedlikehold, verktøy og materiell.Kostnadsdriver er tid siden de ulike omstillingene krever ulik tid alt etter hva somskal stanses eller lakkeres.3.3 ProduksjonProduksjonen består av stansing av metallkomponenter, sveising av komponenter oglakkering av komponenter.Ressurser er produksjonsutstyr, personell, areal osv.Kostnadsdrivere er antall komponenter og tid.3.4 MontasjeBedriften har fire montasjelinjer, hvorav to av linjene konsekvent benyttes for 3 avstolfamiliene. De resterende 7 stolfamiliene monteres på de to siste montasjelinjene.Ressurser er personell, håndteringsutstyr, vedlikehold, eiendom, energi osv.Kostnadsdriver er tid.3.6 Mellomlagre varer.Bufferlagring av varer skjer flere plasser i produksjonen.Ressursene som brukes er eiendom, forsikringer, lagerhyller osv.Kostnadsdriver er antall m 2 .3.7 Emballere produkt.Stolene pakkes i plast for beskyttelse under transport.35

Ressurser er personell, emballasjeutstyr, materiell, eiendom osv.Kostnadsdriver er antall stoler.4.3 Laste produkt på trailer.Stolene lastes direkte på trailer etter montasje og emballering.Ressurser er personell, håndteringsutstyr og eiendom.Kostnadsdriver er antall produkter.4.4 Utarbeide transportdokumenterTransportdokumenter skrives ut, kvitteres og leveres til transportør.Ressurser er personell, eiendom og EDB-utstyr.Kostnadsdriver antall avsendelser.4.5 Transport av produkterDet går 100 stoler i en trailer. Stolene transporteres enten direkte til sluttkunde eller tilforhandler og deretter til sluttkunde. Denne aktiviteten utføres av et eksterntfraktselskap.Ressurser inkluderer personell, trailer med henger, drivstoff, forsikring, årsavgift osv.Kostnadsdriver er antall kilometer.5.2 Motta ordreDette utføres i hovedsak av de lokale salgskontorene, men det finnes et team avordrebehandlere som jobber på Røros.Ressursene er personell og IT-system.Kostnadsdriver er tid pr. mottak.På bakgrunn av de kartlagte aktiviteter har jeg tegnet opp et flytskjema(figur 4.1) somviser materialflyten og sammenhengen mellom aktivitetene. Noen aktiviteter harimidlertid ikke direkte kontakt med produktene men er likevel angitt somstøtteaktiviteter. Å tegne opp et slikt skjema vil være nyttig for å kunne visualisere deviktigste aktivitetene. Som det framgår av flytskjemaet er aktivitetene angitt med nummerslik at de skal samsvare med aktivitetskatalogen. For eksempel er aktivitet 3.4 montasje iaktivitetskatalogen brutt videre ned i 3.41 Komponentmontasje, 3.42 plukking, 3.43montasje L1, 3.44 montasje L2, 3.45 montasje L3 og 3.46 montasje L4. Disse kan ogsåbrytes videre ned hvis man vil være enda mer detaljert. Dette fordi at kostnadsdata skalvære tilgjengelig på ulike nivå. På denne måten kan kostnadene aggregeres på de nivåsom er hensiktsmessig for analyser.36

MaterialflytL4.5 Transport1.6Aktiviserebetaling1.2MottakRåvarer1.71.1Planleggeinnkjøp,strategisk3.112.1Prognostisering3.21Omstilling3.31Stansing3.122.1Vedlikeholdeog oppdatereproduktdataBuffer3.615.2Motta ordre3.32Sveising3.13 3.14Buffer3.62Støtteaktiviteter3.153.22Omstilling3.33Epoxy1.8Håndtereukurans3.16Buffer3.633.43Montasje L1K4.5 Transport4.3Lasteprodukter3.7Pakking3.44Montasje L23.45Montasje L3Buffer3.653.42PlukkingPlukksone3.643.41Komponentmontasje4.4Utarbeidetransportdokumenter3.46Montasje L4Figur 4.1 – Oversikt over materialflyt og aktiviteter for kontorstolprodusenten.37

Aktivteter\Ressurser TOTAL Kostnadsdriver Volum1.1 Planlegge innkjøp, strategisk 523000 Tid brukt på leverandører 200 2615,01.3 Mottak av varer 750000 Tid pr mottak 800 937,51.6 Aktivisering av betaling 362000 Tid pr faktura 1600 226,31.7 Lagre råvarer 500000 m2 560 892,91.8 Håndtere ukurans 103000 Antall tilbakesendinger 20 5150,02.1 Prognostisere fremtidige behov 50000 Ant produktmodeller 70 714,32.2 Vedlikeholde og oppdatere produktdata 100000 Ant oppdateringer 46 2173,93.11 Transport fra stållager til stansing 300000 Ant paller flyttet 320 937,53.12 Transport fra stansing til sveising 300000 Ant paller flyttet 200 1500,03.13 Transport fra sveising til epoxy 400000 Ant komp flyttet 40000 10,03.14 Transport fra epoxy til montasjebuffer 250000 Ant komp flyttet 40000 6,33.21 Omstille stansepresse 300000 Total tid 400 750,03.22 Omstille lakkeringsanlegg 400000 Omstillingstid 650 615,43.31 Stansing 180000 Ant komp 800000 0,23.32 Sveising 200000 Total tid 2080 96,23.33 Lakkering/epoxy 100000 Total tid 2080 48,13.41 Komponentmontasje 100000 Total tid 1850 54,13.42 Plukking 100000 Total tid 2000 50,03.43 Montasje L1 3000000 Total tid 2600 1153,83.44 Montasje L2 4000000 Total tid 3000 1333,33.45 Montasje L3 5000000 Total tid 6000 833,33.46 Montasje L4 2500000 Total tid 2000 1250,03.61 Mellomlagre varer i buffer 1 60000 Ant komponenter 100000 0,63.62 Mellomlagre varer i buffer 2 60000 Ant komponenter 100000 0,63.63 Mellomlagre varer i buffer 3 60000 Ant komponenter 100000 0,63.64 Mellomlagre varer i plukksone 60000 Ant komponenter 100000 0,63.65 Mellomlagre varer i buffer 5 60000 Ant komponenter 100000 0,63.7 Emballere produkt 1000000 Ant. Produkt 100000 10,04.3 Laste produkt på trailer 3000000 Ant produkt 100000 30,04.4 Utarbeide transportdokumenter 200000 Tid 400 500,04.5 Transportere produkt 8000000 Ant km 600000 13,35.2 Motta ordrer 1300000 Antall ordre mottatt 9500 136,8Kostnad/kostnadsdriverTabell 2 – Aktivitetenes totale kostnader, kostnadsdriver og volum er bestemt.38

Tabell 2 på forrige side viser et oppsett der de kartlagte aktivitetene har blitt tildeltkostnader og hvor kostnadsdrivere og totalt volum for disse er angitt. Tallene er fiktive ogkun ment for illustrasjon. Valg av kostnadsdrivere kan som tidligere nevnt være enproblematisk oppgave. Aktivitetens kostnadsdriver skal angi hvordanaktivitetskostnadene skal spores til kostnadsobjektene og viser hvordankostnadsobjektene påvirker aktivitetskostnaden.Volumet angir totalt størrelse på kostnadsdriveren over den gitte tidsperioden somanalyseres. For aktivitet 1.3 Mottak av varer er tid pr. mottak valgt som kostnadsdriver.Volumet til kostnadsdriveren er 800 timer. Dette er fordi at personellet som driver meddenne aktiviteten brukte totalt 800 timer på denne aktiviteten i den valgte perioden.Kostnadsdriveren er altså valgt som en varighetsdriver. Dette er på bakgrunn av ataktiviteten bruker ulik tid på de forskjellige varemottakene. Dette fordi noen avleveransene krever fjerning av emballasje og stabling i hyller, mens andre leveranser erenklere og håndtere.Nå er aktivitetenes kostnader kartlagt. Dette gjør det mulig å se hvordan de forskjelligeaktivitetene påvirker de totale kostnadene. Det er nå mulig å sette opp statistikk som viserressursbruken til aktivitetene og prosessene. For eksempel kan en bruke Pareto-prinsippetog sette opp en oversikt over de 20% av aktivitetene som utgjør 80% av kostnadene.Å få synliggjort de totale aktivitetskostnadene vil være nyttig for en bedrift. Videre blirnå spørsmålet hvordan disse kostnadene fordeler seg på leverandørene, produktene ogkundene. Eller rettere sagt, hvem av disse som bruker størst del av aktivitetene. For åprøve å illustrere dette har jeg tatt utgangspunkt i stolen Credo. Credo er navnet på denmestselgende produktfamilien til HÅG. Stolen kan fås i 13 ulike standardmodeller hvorden største forskjellen i modellene er kontorstol og konferansestol. For kontorstolen kanfølgende forenklede produktstruktur sette opp(figur 4.2).Credo stolSitteanretningBeslagFotRygg Sete Rør Armlen Mekanisme Lift FotkryssFigur 4.2 – Forenklet produktstruktur for kontorstolen Credo.Å fordele aktivitetskostnadene på produktene er en sentral del av ABC-metodikken, menogså en del som er lite detaljert omtalt i litteraturen. For en bedrift som produserer et stortantall modeller og varianter vil gjerne også leverandørene stå for leveringen av39

komponenter og råvarer til flere av modellene. Hvis en nærmere analyse skal være muligmå det kunne avgjøres hvor stor del av leveransene som går til de ulike modellene. Detteer eksemplifisert i tabellen nedenfor.Stolmodell Leverandør 1: Stål Leverandør 2: Tre Leverandør 3: LiftCredo 10 tonn 7 tonn 6000 stkCapisco 2 tonn 2 tonn 2000 stkH 03 3 tonn 2 tonn 3000 stkH 05 5 tonn 6 tonn 5000 stkTotal 21 tonn 20 tonn 16000 stkTabell 3 – Kartlegging av produktenes andel av leveransene.4.2 Fordeling av kostnader på leverandørerHvordan leverandørene utfører sine aktiviteter, vil påvirke kundens aktiviteter og dermedkostnader. Hvis man fordeler aktivitetskostnader på leverandørene vil dette kunne se utsom i tabell 4 nedenfor. Det er spesielt prosessen innkjøp og inngående logistikk derkostnadene avhenger av koblingen med leverandørene. Hvor stor andel avkostnadsdriveren som brukes for den enkelte leverandør avgjør kostnadene.Leverandørkostnadene kan så spores til det enkelte produkt basert på forbruk.1.1Aktivteter\RessurserPlanlegge innkjøp,strategiskKostnad/kostdriver Benevnelse Leverandør 1 Leverandør 2 Leverandør 32615,0 pr. time10 26150 2 5230 0 01.3 Mottak av varer 937,5 Pr. time 9 8438 5 4688 40 375001.6Aktivisering avbetaling226,3Pr. time vedbehandling avfaktura 15 3394 1 226 10 22631.7 Lagre varer 892,9 m2 10 8929 50 44643 20 178571.8 Håndtere ukurans 5150,0 Pr.tilbakesending 4 20600 0 0 1 5150Leverandørkostnader: 67510 54787 62770Levert volum: 20 tonn 20 tonn 16000stkForbruk Credo: 10 tonn 7 tonn 6000 stkProsentvis andel 50 % 33 % 38 %Kostnad 33754,9 18262,2 23538,62Tabell 4 – Aktivitetskostnader spores til leverandører og produkterFor å aktivisere betaling for leveranser fra leverandør 1 ovenfor brukte bedriften totalt 15timer. Ved nærmere ettersyn viste det seg at leverandøren ved hver eneste transaksjonhadde ufullstendige fakturaer med mange feil. Dette førte til mye ekstraarbeid når40

leveransen skulle betales. I tillegg viste det seg at i bedriften i løpet av den aktuelleperioden hele fire ganger hadde levert ukurante varer som måtte returneres. På dennemåten kan man få oversikt over hvordan leverandørene driver kostnader. I et tradisjoneltregnskap vil gjerne slike opplysninger ”forsvinne” i en større sum og ikke bli fulgt videreopp.Liknende analyser kan gjøres for alle leverandørene. Det vil ikke være helt riktig å gileverandøren ”skylden” for alle kostnadene siden intern effektivitet også har påvikning påkostnadene, men en slik analyse vil kunne gi en pekepinn på hvilke forbedringstiltak somburde iverksettes.Det er viktig å være klar over tabellen ovenfor bare gir oss innblikk av kostnadene for enav partene i verdikjeden, i dette tilfellet kunden. For bedre synlighet langs heleverdikjeden burde derfor ideelt sett leverandøren også hatt oversikt hva kunden kosterdem slik at kostnadene kunne balanseres til beste for verdikjeden som helhet.4.3 Fordeling av kostnader på produkterVed å spore aktivitetskostnadene videre på produktene vil man få innblikk ilogistikkostnadenes andel av produktenes totale kostnader. Dette er illustrert for stolenCredo på neste side. Tallene som er brukt er vilkårlige og kun ment som en illustrasjon.Kostnadsdriverne trenger heller ikke å være optimale i dette eksemplet. For en bedriftsom HÅG som opererer med så mange forskjellige produktkonfigurasjoner og med enprodukteksplosjon i monteringsleddet, vil flere av komponentene være felles for mangeproduktmodeller frem til montasjen inntreffer.41

Aktivteter Kostdriver Benevnelse Volum Kostnad1.1-1.8 Fra tabell x.x75555,722.1 Prognostisere fremtidige behov 714,3 Pr.produktmodell 13 9285,71432.2 Vedlikeholde og oppdatere produktdata 2173,9 Antall oppdateringer 1 2173,9133.11 Transport fra stållager til stansing 312,5 Pr. pall flyttet 9 2812,53.12 Transport fra stansing til sveising 750,0 Pr. pall flyttet 2 15003.13 Transport fra sveising til epoxy 2,5 Pr. komp flyttet 6000 150003.14 Transport fra epoxy til montasjebuffer 6,3 Pr. komp flyttet 6000 375003.21 Omstille stansepresse 750,0 Pr. time 50 375003.22 Omstille lakkeringsanlegg 615,4 Pr. time 69 42461,5383.31 Stansing 0,2 Pr. komponent 9000 20253.32 Sveising 96,2 Pr. time 120 11538,4623.33 Lakkering/epoxy 48,1 Pr. time 500 24038,4623.41 Komponentmontasje 54,0 Total tid 1850 99900,03.42 Plukking 50,0 Total tid 2000 100000,03.43 Montasje Linje 1 76,9 Pr. time 03.44 Montasje Linje 2 66,7 Pr. time 03.45 Montasje Linje 3 333,3 Pr stol montert 6000 20000003.46 Montasje Linje 4 1250,0 Pr. time 03.61 Mellomlagre varer i buffer 1 0,1 Pr. komponent 60000 6000,03.62 Mellomlagre varer i buffer 2 0,1 Pr. komponent 60000 6000,03.63 Mellomlagre varer i buffer 3 0,1 Pr. komponent 60000 6000,03.64 Mellomlagre varer i plukksone 0,1 Pr. komponent 60000 6000,03.65 Mellomlagre varer i buffer 5 0,1 Pr. komponent 60000 6000,03.7 Emballere produkt 10,0 Pr. Produkt 6000 600004.3 Laste produkt på trailer 30,0 Pr. produkt 6000 1800004.4 Utarbeide transportdokumenter 500,0 Pr. time 60 300004.5 Transportere produkt 13,3 Ant. Km 70000 933333,335.2 Motta ordrer 136,8 Pr. time 300 41052,632Totale logistikkostnader 3735677,3Antall produserte stoler 6000Enhetskostnad 622,61288Tabell 5 – Kostnader spores til produkt.Når logistikkostnadene er fordelt på produktene har man oversikt over hvordanlogistikkaktivitetene påvirker produktkostnadene og hvordan kostnadene fordeler segmellom de forskjellige produktene. I oversikten kan man se at montasjelinje 3 utgjorde enstor del av kostnadene. For eksempel kunne montasjelinjen vært brutt videre ned i flereaktiviteter slik at en mer detaljert analyse var mulig.42

4.4 Hvordan aktiviteter og kostnadselementer er koblet i verdikjedenI verdikjedesammenheng snakkes det ofte om at en beregning av en kjede som helhet kanvære ulik beregninger som er summen av hvert enkelt ledd. I Porters generiskeverdikjedemodell er det definert primære aktiviteter og støtteaktiviteter. Dette eraktiviteter som befinner seg mer eller mindre i alle bedrifter. Uten samarbeid langsverdikjeden vil den enkelte bedrift søke å utføre disse aktivitetene innen bedriftens firevegger på best mulig måte. Ved å se på verdikjeden i et verdisystem der de ulikebedriftene er koblet sammen i en større kjede åpner dette for muligheter for å konfigurerekjeden for bedre yteevne gjennom å eliminere redundante aktiviteter, eller ved å flytteaktivitetene mellom leddene i den utvidede verdikjeden(Schary & Skjøtt-Larsen, 2001).Hvordan aktivitetene utføres i de forskjellige leddene i verdikjeden, vil ha storinnvirkning på de totale kostnadene. Tanken bak et samarbeid langs verdikjeden er åsørge for bedre informasjon slik at aktiviteter utføres på riktig sted og best mulig måte forhele verdikjeden. I teorien høres dette greit ut men problemet i praksis har vært atkonkrete kostnadsdata sjelden foreligger og det derfor har vært vanskelig å inspirere tilforandringer. Dette kan jo til en viss grad forstås. Hvorfor gjøre forandringer når manikke vet hvilke utslag dette vil ha for kostnadene?Noen aktiviteter langs verdikjeden er direkte linket mellom partnerne. Dette kan væreaktiviteter som utføres samtidig av både leverandør og kunde. Ordremottak hosleverandør er direkte koblet til aktiviteten ”bestill varer” hos kunden. Disse aktivitetenekrysser grensene for de to organisasjonene og kostnadene på aktivitetene avhenger avhvordan aktivitetene utføres. I figur 3.1 under illustreres denne informasjonsutvekslingenmellom leverandør og kunde.LeverandørAktivitet 5.2Motta ordreKundeAktivitet 1.2Sende og følgeopp ordreFigur 4.3 – To koblede aktiviteter i verdikjeden som krysser bedriftenes grensesnitt.For aktiviteten ”mottak av varer” vil håndterbarheten av leveransen være utslagsgivendefor aktivitetskostnaden. Er varene plassert på standard europall, eller kommer de i enbeskaffenhet som forårsaker ekstra ressursbruk for aktiviteten? På denne måten blirpakke- eller emballeringsaktiviteten hos leverandøren utslagsgivende for bådetransportkostnader og kostnader for varemottaket. Dårlig kvalitet eller feil i leveransenefører til mye merarbeid for kunden. Dette medfører at ressurser må håndtere ukurans ogat det oppstår forstyrrelser i materialflyten. Når det gjelder aktiviteten ”aktiviser betaling”kan denne påvirkes av kvalitet på fakturaen fra leverandøren. Er denne uleselig, ellervanskelig å forstå, tar det lengre tid å behandle denne.43

Imidlertid så er det de totale kostnadene for en kjede som helhet som blir interessant idenne sammenhengen. Som illustrert i figur 3.1 ovenfor er disse aktivitetene gjensidigavhengig av hverandre. Hvis et ledd i kjeden har små kostnader ved å utarbeide fraktbrevog transportdokumentasjon kan dette gi seg utslag i større kostnader for neste ledd sombruker ekstra mye ressurser på å tyde disse. Et logistikkregnskap kan være et verktøy forå balansere kostnadene, men vil da kreve at de forskjellige leddene i kjeden har oversiktover hva logistikkaktivitetene koster dem, og ikke minst, er villige til å dele denneinformasjonen.44

5 STRUKTURELLE ENDRINGERDen helhetlige verdikjeden er en prosess som transformerer materialer til produkter ogleverer disse til kunder gjennom å utføre spesifikke aktiviteter. Aktivitetene er tilknyttetorganisasjonene som styrer og støtter disse aktivitetene. Det er derfor i større gradaktivitetene og ikke organisasjonene som er byggeklossene for verdikjeden. Rekkefølgenaktivitetene utføres i vil følge av produksjonen og distribusjonen, men hvor aktiviteteneer lokalisert vil bygge på økonomiske hensyn (Schary & Skjøtt-Larsen, 2001). Enstrukturell endring av den helhetlige verdikjeden kan være for eksempel skifte avleverandører, outsourcing av aktiviteter eller bygging av ny fabrikk. Dette er endringersom burde fattes på grunnlag av blant annet økonomiske fakta og logistikkostnader vilvære viktige data å ta hensyn til ved en slik beslutning. I dette kapittelet vil jeg visehvordan kostnadsmodellen kan være en støtte ved leverandørevalueringer og i kjøpe-lagebeslutninger.5.1 Støtte til leverandørevalueringI dette eksemplet betrakter jeg igjen case-bedriften. I de fleste kontorstolmodellene tilbedriften inngår det en konhylse av stål. La oss si at denne stålhylsen får bedriften nålevert fra en produsent lokalisert i Norge til en stk pris på 5 NOK. For å senkeproduktkostnadene søker derfor bedriften å senke materialkostnadene. En trend i tidenhar blitt å kjøpe råvarer og komponenter i lavkostland. Bedriften har blitt kontaktet av enleverandør i Kina som tilbyr å produsere og levere konhylsene for en enhetspris på 4,20NOK. Ved første blikk ser dette ganske greit ut siden bedriften da vil spare 80 øre pr.enhet i materialkostnader. Bedriften bestiller derfor et prøveparti fra produsenten i Kina.Da partiet ankommer varemottaket på Røros 1mnd senere viser det seg at konhylsene erinnpakket fire og fire i små treesker belagt med spon.Videre er hylsene delvis belagt med skjæreveske etter produksjonsoperasjonene i Kina.Dette medfører at det må brukes store ressurser på utpakking, rengjøring og stabling imagasin. En annen faktor var at den store transportdistansen fra Kina førte til størretransportstørrelser enn før og dermed krevde mer lagerhold.Ved å sette inn disse data i kostnadsmodellen vil man kunne se hvordan de ulikeleverandørene påvirker kostnadene. Dette er illustrert i tabell 6 på neste side. I detteeksemplet ble den norske leverandøren billigere totalt sett.45

1.1Aktivteter\RessurserPlanlegge innkjøp,strategiskKostnad/kostdriverBenevnelse2615,0 pr. timeLeverandørKinaLeverandørNorge0 01.3 Mottak av varer 937,5 Pr. time 8 7500 2 18751.6 Aktivisering av betaling 226,3Pr. time vedbehandling av faktura3 679 0 231.7 Lagre varer 892,9 m2 20 17857 5 44641.8 Håndtere ukurans 5150,0 Pr.tilbakesending0 0 0 0Leverandørkostnader: 26036 6362Enhetskost 4,2 5Mengde 2000 2000Innkjøpspris 8400 10000Leverandørkost 26036 6362Sum 34436 18367Total enhetskost 17,218 9,183Tabell 6 – Sammenligning av leverandører ved hjelp av aktivitetskostnader.5.2 Lage eller kjøpe?Outsourcing går ut på at aktiviteter som tidligere ble utført av bedriften selv, blir satt ut tilet annet ledd i verdikjeden. En slik endring vil forandre strukturen og materialflyten iverdikjeden. Det samme gjelder ved avgjørelser om insourcing, der bedriften selv velgerå utføre aktiviteter som tidligere ble utført av andre. Den enkleste måten å vurdereoutsourcing eller insourcing av aktiviteter er ved å sammenligne innkjøpspris i forhold tilkostnadene bedriften har ved å utføre disse aktivitetene. Dette er greit nok så lengebedriftene har full oversikt over sine kostnadselementer og kan ta beslutninger på et solidøkonomisk grunnlag. I slike spørsmål er det ofte relevant å snakke om komme-til, ellerfalle-fra kostnader. Dette vil si at ved outsourcing tar bedriften en beslutning om at visseaktiviteter kan utføres mer lønnsomt av andre og at bedriften dermed sparer penger ved åta en slik beslutning. Dette vil si at bedriften regner med at kostnader som tidligere blebrukt for å utføre den nå outsourcede aktiviteten er falt bort. Hvor nøyaktig en slikvurdering blir, vil komme an på hvor bra oversikt bedriften har over sinekostnadselementer.En bedrift finner ved hjelp av det tradisjonelle regnskapet at en komponent iproduksjonen koster bedriften 25 kroner per enhet å produsere. De sonderer markedet foralternative leverandører for en eventuell outsourcing og finner en leverandør som kanselge dem komponenten for 22 kroner per enhet. Dette ser ved første øyekast bra ut, menved nærmere ettersyn finner økonomisjefen ut at 5 kr av de 25 kronene som produktetkostet bedriften består av faste kostnader i form av leiekostnader forproduksjonslokalene. Disse kostnadene vil ikke falle bort som følge av outsourcing avkomponenten og vil derfor komme i tillegg til de 22 kronene for den innkjøptekomponenten.46

Er det mulig å bruke kostnadsmodellen til en slik vurdering? For en mer inngåendeillustrasjon av problematikken kan vi se på figuren nedenfor. La oss si at bedriftenvurderer å sette ut produksjonen av en komponent til en ekstern leverandør, i stedet for åprodusere denne selv. Dette vil forandre leverandørstrukturen og bedriftens materialflyt.Det grå området omfatter de aktivitetene som komponenten vil ”unngå” i bedriften hviskomponenten bli satt ut til en ekstern leverandør. De stiplete pilene angir alternativmaterialflyt i bedriften ved en eventuell beslutning om å sette ut produksjonen avkomponenten.Lage:StållevMottak avvarerRåvarelagerStansingBufferSveisingBufferEpoxyKjøpe:Komp.levMottak avvarerPlukksoneFigur 5.1 – Materialflyten for komponenten før og etter outsourcing.Bedriften har basert på historiske beslutninger bygd opp en viss praktisk kapasitet på alleaktivitetene som utføres. For eksempel kan lakkeringsanlegget lakkere 100stolkomponenter i timen. Denne kapasiteten ble kjøpt inn med anlegget. Aktivitetenepoxy bruker følgende ressurser: Direkte material(lakk), Areal, Energi, Personell(2personer), renhold og IT-system. Av disse er det bare direkte material som varierer medaktiviteten, resten av ressursene må regnes som faste kostnader som er investert for enviss kapasitet. Hvis vi antar at kostnaden for epoxy-aktiviteten var 200.000 i forrigemåned og at i alt 24000 komponenter ble lakkert. Dette tilsvarer ca. 100 komponenter itimen i en måned og dermed full bruk av anlegget med 1 skift om dagen. Det er 5forskjellige komponenttyper som blir lakkert.I figur 5.2 ser vi hvordan epoxy-aktiviteten sporer kostnader til komponentene sombruker aktiviteten. For enkelthets skyld kan man si at kostnadsdriveren er entransaksjonsdriver. Dette vil si at hver komponent bruker like lang tid av aktiviteten. Medde antagelsene som er tatt blir det beregnet en enhetskostnad på 8,33kr i tillegg til direktematerial på 2kr pr. enhet. Se figur 5.2 på neste side.Som vi ser av figur 5.2 koster komponenten 10,33 kr pr. enhet gjennom epoxyaktiviteten.Og totalt for 5000 enheter koster det (2 + 8,33)kr/stk*5000stk = 51650kr. Hvilkekostnader faller så fra ved å sette ut denne komponenten? De eneste kostnadene som47

faller fra på kort sikt vil være kostnadene for direkte material nemlig 2kr/stk*5000kr =10000kr. De faste ressurskostnadene for areal, avskrivning, personell, IT-ustyr osv. vilfortsatt påløpe siden dette er ressurser som er ”kjøpt” inn for en viss kapasitet.Personellkostnader blir regnet som faste i dette tilfellet fordi det er snakk om enovervåkningsjobb som ikke forandrer arbeidsmengden betraktelig ved å trekke fra 5000enheter i mnd.Ressurser:Areal, Energi, Personell,Renhold, IT-system,AvskrivningAktivitetEpoxy200.000krDirektematerial(lakk)200000kr24000stk= 8, 33kr / stk2kr3kr2kr5kr1krKomp A2000 stkKomp B10000 stkKomp C5000 stkKomp D3000 stkKomp E4000 stk(2+8,33)kr/stk *2000 stk(3+8,33)kr/stk *10000 stk(2+8,33)kr/stk *5000 stk(5+8,33)kr/stk *3000 stk(1+8,33)kr/stk *4000 stkFigur 4.2 – Illustrasjon av hvordan komponenter pådrar seg kostnader i flyten gjennomaktiviteten.Hvis vi antar at etterspørselen etter komponentene er konstant vil vi sitte igjen med 19000komponenter som skal lakkeres i mnd. Ressurskostnadene vil fortsatt være 200.000 fordidisse er ”innkjøpte” faste kostnader som ikke blir påvirket ved bortfall av 5000komponenter. Hvis vi antar at den praktiske kapasiteten (stabil produksjon utenovertidsbruk) var på 24000 komponenter i mnd, kan følgende ligning settes opp:Kostnad for tilførteressurser200000krKostnad for brukte= ressurser200000kr+Kostnad forubrukte ressurser0kr48

Ved eventuelt utsetting av den ene komponenten vil ligningen forandre seg til:Kostnad for tilførteressurser200000krKostnad for brukte= ressurser158350kr+Kostnad forubrukte ressurser41650krKostnaden for tilførte ressurser forandrer seg ikke i dette tilfelle. Hvis bedriften pga.salgsutsiktene ikke har mulighet til å produsere flere av de 4 andre komponentene, vilenhetskostnaden på de andre komponentene kunne bli påvirket av denne beslutningen.Hvis man fordeler kostnadene for de tildelte ressursene på de resterende komponentenevil disse få en høyere kostnad. Denne blir da 200000kr/19000stk = 10,52kr/stk + direktematerial, og vil påvirke kostnadsstrukturen på sluttproduktet. Kaplan & Cooper(1998)mener det ikke er riktig å fordele kostnadene på de resterende enhetene, men at kostnaderfor ubrukte ressurser skal føres opp i regnskapet.I dette konkrete eksemplet vil flere andre aktiviteter også påvirkes ved en eventuellkjøpe-beslutning. En ekstra leverandør i leverandørbasen vil kanskje påføre ekstrakostnader i form av kontraktinngåelse, reiser, utvikling, kommunikasjon, bestillinger osv.Derfor må det tas liknende vurderinger for alle de andre aktivitetene som blir berøres iavgjørelsen om å sette ut komponenten eller ikke.49

6 KONKLUSJONFokus i denne oppgaven har vært å bygge opp en kostnadsmodell som kan bidra til åsynliggjøre logistikkostnader både for en enkelt bedrift og for den helhetlige verdikjeden.Denne modellen er basert på ABC-metodikken. Fra det generelle prosessrammeverket iENAPS-modellen er ordreleveringsprosessen brutt ned i underprosesser og aktiviteter.Underprosessene spenner fra innkjøp og inngående logistikk til distribusjon og utgåendelogistikk. I tråd med ABC-metodikken er det definert en aktivitetskatalog som består avgenerelle aktiviteter som man vil finne igjen i de fleste industribedrifter. Flere avaktivitetene krysser grensesnittet mellom leverandør og kunde og tanken er at flere leddpå denne måten kan kobles sammen i en større helhet.I ABC-metodikkens ånd søker også denne kostnadsmodellen å fordele indirektekostnader på aktivitetene og kostnadsobjektene basert på virkelig forbruk av ressurser.For å simulere bruk av kostnadsmodellen har jeg tatt for meg en case-bedrift og forsøkt åanvende kostnadsmodellen på denne. De fleste dataene som ble brukt er fiktive, menviser hvordan kostnadsmodellens funksjon. Slik som kostnadsmodellen er bygd opp, skalden kunne vise kostnaden for de enkelte logistikkaktiviteter samt kunne bidra medkostnadsdata til blant annet leverandørevalueringer og kjøpe-lage beslutninger.Nå er det vel slik at det kan være lang vei fra teori til praksis. Dette er kanskje også engrunn til at det foreligger lite konkrete eksempler på praktisk anvendelse avlogistikkregnskap i verdikjeder. Jeg tror imidlertid at bedrifter i fremtiden vil være nødt åtilegne seg kunnskaper om hvordan kostnader fordeler seg både i egen bedrift og langsverdikjeden.Det som taler for kostnadsmodeller bygd på ABC-metodikken er den sterke fokus påaktiviteter som bedriftens byggeklosser samt metodikkens behandling av indirektekostnader. En bakdel med kostnadsmodeller bygd på denne metodikken er at ting kan blisvært kompliserte. Når metodikken omtales i litteraturen er dette med henvisning til enkleog generelle eksempler som lar flere spørsmål stå ubesvart. Spesielt gjelder dette vedfordeling av aktivitetskostnader på produkter og kunder.For meg har dette vært en svært lærerik og interessant oppgave å jobbe med. Det finnesforholdsvis lite litteratur som omhandler modeller og problemstillinger forlogistikkregnskap i verdikjeder, så dette har satt krav til å prøve å utvikle noe selv.Kostnadsmodellen som er foreslått representerer nok ingen revolusjon siden metodikken ihovedsak bygger på ABC-metoden, men jeg har tro på at den kan utvikles videre å brukesfor å synliggjøre logistikkostnader.Hvis jeg skal skissere videre arbeid innen dette området vil jeg foreslå en nærmerekobling opp mot reelle bedrifter for å få en enda mer praktisk vinkling og dermed bedreforståelsen for hva de praktiske hindringene for logistikkregnskap i verdikjeder er.Utvikling av et enkelt dataverktøy for simulering av kostnader er også et forslag til viderearbeid innen problemstillingen.50

7 REFERANSELISTEBøkerAndersen, B., Strandhagen J.O. & Haavardtun L.J. (1998): Material- ogproduksjonsstyring. Cappelen Akademisk ForlagBanken, K. & Aarland, R. (1997): Logistikk, ledelse og marked. FagbokforlagetBjørnenak, T.(1994): Aktivitetsbasert kalkulasjon, Fagbokforlaget Vigmostad & BjørkeASChristopher, M. (1999): Logistics and Supply Chain Managemet. Prentice HallInnes, J. & Mitchell, F. (1998): A Practical Guide To Activity Based Costing. KoganPage.Johnson, H.T. & Kaplan, R.S. (1987): Relevance Lost – The Rise and Fall ofManagement Accounting. Harvard Business School Press.Kaplan, R.S. & Cooper R. (1998): Cost & Effect – Using Integrating Cost Systems toDrive Profitability and Performance. Harvard Business School Press.Lambert, D.M, Stock, J.R & Ellram, L.M. (1998): Fundamentals of LogisticsManagement. McGraw-Hill.Persson, G. & & Virum, H. (1995): Logistikk for konkurransekraft. Ad Notam Gyldendal.Schary, P.B. & Skjøtt-Larsen, T. (2001): Managing the Global Supply Chain.Copenhagen Business School Press.TidskriftartiklerAndersson, J. (1999): On Activity Based Costing in Supply Chains. Proceeding of the11 th Annual Conference for Nordic Researchers in Logistics, Nofoma 1999, “BuildingNew Bridges in Logistics”, LundGooley, T.B. (1995): Finding the hidden cost of logistics. Traffic Management, Vol.34No.3Gunasekaran, A.(1999): A framework for the design and audit of an activity-basedcosting system, Managerial Auditing Journal 14/3[1999]LaLonde, B.J & Ginter, J.L (1999): Activity-Based Costing Best Practices. Paper #606,The Supply Chain Management Research Group51

LaLonde, B.J. & Pohlen T.L. (1996): Issues in Supply Chain Costing, InternationalJournal of Logistics Management Vol.7.1996Lin, B., Collins, J. & Su, R.K. (2001): Supply chain costing: an activity-basedperspective. International Journal of Physical Distribution & Logistics ManagementVol.31.200152