fiscaal tijdschrift Vermogen - Sdu

28 ftV
In box 1 zullen de fiscale gevolgen met name theoretisch
van aard zijn. Is een onroerende zaak verkregen
die voor de verkrijger als eigen woning in de zin van
art. 3.111 Wet IB 2001 kan worden aangemerkt, dan
zal in de regel geen eigenwoningschuld aan de orde
zijn, 9 zodat terzake een beroep kan worden gedaan op
de aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld.
10 De voordelen uit eigen woning zullen bij de
verkrijger dan feitelijk niet worden belast. 11
De overgang krachtens erfrecht van aanmerkelijk
belangaandelen – en dus ook die onder ontbindende
voorwaarde – wordt in beginsel als vervreemding
aangemerkt. Is voldaan aan de voorwaarden van art.
4.17 dan wordt deze fictieve vervreemding teruggenomen.
Uitgangspunt is dat niet zal worden afgerekend
terzake van winst uit aanmerkelijk belang en dat voor
de verkrijger de verkrijgingsprijs van erflater zal gaan
gelden. 12 De verkrijger zal vanaf het moment van
verkrijging belast worden voor zijn inkomen uit
aanmerkelijk belang. 13 De in deze periode ontvangen
reguliere voordelen, zoals dividend, worden direct in
de inkomstenbelastingheffing betrokken. 14 Treedt de
ontbindende voorwaarde in, dan zullen de aandelen
moeten worden teruggeleverd. 15 In dat geval is sprake
van een daadwerkelijke (en niet van een fictieve)
vervreemding, zodat gesteld zou kunnen worden dat
over het vervreemdingsvoordeel 16 dient te worden
afgerekend. De verkrijger zal dus op dat moment over
voldoende liquiditeiten moeten beschikken om zijn
belastingschuld te kunnen voldoen, hetgeen uiteraard
tot praktische problemen kan leiden. 17 Vindt als
gevolg van het intreden van de ontbindende voorwaarde
een terugbetaling van een regulier voordeel
plaats, dan vormt die terugbetaling een negatief
regulier voordeel. Dit negatief regulier voordeel wordt
in het jaar van terugbetaling in aanmerking
genomen. 18
Vormt het verkregene box-3 vermogen, dan zal het in
het jaar van verkrijging in de inkomstenbelastingheffing
worden betrokken. Na inwerkingtreding van
de ontbindende voorwaarde zal het in dat jaar op
31 december geen deel meer uitmaken van het te
belasten box-3 vermogen. Indien het verkregene op
1 januari van dat jaar onderdeel uitmaakte van het
box-3 vermogen, zal feitelijk de helft van de voorwaardelijke
verkrijging in dat jaar in de heffingsgrondslag
worden betrokken. Treedt de ontbindende
voorwaarde in hetzelfde jaar als de verkrijging in, dan
zal feitelijk geen box-3 heffing plaatsvinden.
Een erfrechtelijke verkrijging onder opschortende
voorwaarde zal voor het successierecht feitelijk worden
belast op het moment dat de voorwaarde in vervulling
gaat. 19 Het verschuldigde successierecht wordt
berekend op basis van de tarieven en vrijstellingen die
gelden op het moment van in vervulling gaan van de
opschortende voorwaarde. 20
Ten aanzien van de inkomstenbelasting geldt dat de
verkrijger pas na de inwerkingtreding van de opschortende
voorwaarde – het moment van daadwerkelijke
verkrijging – over de vanaf dat moment voor de Wet
IB 2001 in aanmerking te nemen inkomsten wordt
belast. De eigen woning zal dan ook als ‘eigen woning’
in box 1 worden aangemerkt. Zoals gezegd, zal in een
dergelijke situatie in zijn algemeenheid geen sprake
zijn van een eigenwoningschuld, zodat de verkrijger
feitelijk niet zal worden belast voor zijn voordelen uit
eigen woning. 21
Bestaat de erfrechtelijke verkrijging onder opschortende
voorwaarde uit aanmerkelijk belangaandelen,
dan zal, op het moment dat de opschortende voorwaarde
in vervulling gaat, sprake zijn van een fictieve
vervreemding in de zin van art. 4.16, lid 1, onderdeel e
Wet IB 2001. De verkrijgingsprijs van erflater zal
worden doorgeschoven indien is voldaan aan de
voorwaarden van art. 4.17 Wet IB 2001. Een regulier
voordeel zal ook pas in de inkomstenbelastingheffing
worden betrokken op het tijdstip waarop de voorwaarde
in vervulling gaat. Op een eerder moment is
namelijk geen genietingstijdstip vast te stellen. 22 Ook
voor box 3 geldt dat de verkrijging pas in de heffingsgrondslag
wordt betrokken vanaf het moment waarop
de opschortende voorwaarde in vervulling gaat.
9 In geval van bijvoorbeeld een legaat van
een woning onder ontbindende voorwaarde,
tegen inbreng van de waarde van
de woning onder eenzelfde ontbindende
voorwaarde, zou de inbrengschuld als
eigenwoningschuld kunnen kwalificeren.
Dit lijkt mij echter een uitzonderlijke
bepaling.
10 Art. 3.123a Wet IB 2001.
11 Art. 3.112 Wet IB 2001.
12 Op verzoek kan worden afgerekend, art.
4.38 Wet IB 2001.
13 Art. 4.12 Wet IB 2001.
14 Fiscale Encyclopedie de Vakstudie,
commentaar artikel 4.43 Wet IB 2001,
Aantekening 2.7.
15 Art. 3:38 BW bepaalt dat de vervulling
van een voorwaarde geen terugwerkende
kracht heeft.
16 Art. 4.19 Wet IB 2001.
17 Al geruime tijd wordt de wetgever gewezen
op de problematiek rondom de
verkrijging van aanmerkelijk belangaandelen
onder ontbindende voorwaarde.
Zie bijvoorbeeld T. Blokland, ‘Aanmerkelijk
belang bij zwarigheden na verkoop’
(bundel Belastingbeschouwingen), blz. 123
e.v., Deventer, Kluwer 1989 en T. Blokland,
‘Aspecten van koopsom en rente bij het
aanmerkelijk belang’, WFR 1990/5932.
18 Fiscale Encyclopedie de Vakstudie,
commentaar artikel 4.43 Wet IB 2001,
Aantekening 2.7.
19 Art. 45, lid 3 SW 1956.
20 R.T.G. Verstraaten, Studenteneditie 2006-
2007, Cursus Belastingrecht (Successiebelastingen),
Kluwer Deventer 2006,
par. 4.4.2.A.
21 Art. 3.112 Wet IB 2001.
22 Fiscale Encyclopedie de Vakstudie,
commentaar artikel 4.43 Wet IB 2001,
Aantekening 2.7.
36
Juni – 2007
Sdu Uitgevers