Diritto e pratica tributaria n° 1-2008 - Shop WKI

PARTE PRIMA 43del giusto procedimento, cioè consentendo al contribuente, ai sensidell’art. 12, 7 o comma, l. 27 luglio 2000, n. 212, di intervenire già insede procedimentale amministrativa, prima di essere costretto ad adireil giudice tributario, al fine di vincere la mera praesumptio hominiscostituita dagli studi di settore» (53).In questo modo, quindi, anche la Suprema Corte sembrerebbe accoglierel’orientamento interpretativo secondo cui gli studi di settorerappresenterebbero, al più, delle presunzioni semplici, come tali nonidonee a fondare da sole un avviso di accertamento, essendo, pertanto,onere dell’ufficio accertatore quello di adeguare le risultanze derivantidall’applicazione di tali strumenti alla realtà della singola e specificaattività oggetto di controllo, sfruttando (recte, dovendo sfruttare) in taleopera di adeguamento, lo strumento del contraddittorio endoprocedimentale.4.3. – Sintesi dei prevalenti orientamenti dottrinari: tra mezzi diprova di tipo presuntivo e «fatti di mera conoscenza»L’orientamento manifestato dalla dottrina in merito alla naturagiuridica degli studi di settore è alquanto vario, oscillando tra i dueestremi opposti rappresentati, da un lato, dal riconoscimento del lorovalore di prova legale in termini, appunto, di presunzione legale relativa(finanche con prova contraria vincolata), con tutte le diversificazionidi indirizzo ravvisabili all’interno di quest’orientamento e, dall’altrolato, dall’affermazione secondo cui a tali strumenti presuntivi non potrebbeneppure riconoscersi la natura di fatti di accertamento (id est diprove), costituendo, invece, «fatti di mera conoscenza», ossia una mera«forma conoscitiva di tipo descrittivo e non già di tipo inferenziale»(54); tra questi due estremi opposti si inseriscono, poi, i diversiorientamenti intermedi, tra cui quello – più convincente – che tende ariconoscere alle risultanze degli studi di settore valore probatorio dimere presunzioni semplici.Peraltro, prima di esaminare – in breve – questi diversi orientamenti,merita di essere segnalata la giusta osservazione di un’attentadottrina (55), secondo cui l’indagine circa la natura giuridica (in terminidi presunzione legale ovvero di presunzione semplice) degli studidi settore, potrebbe essere destinata a perdere, sensibilmente, parte dellasua rilevanza pratica i) qualora questi venissero effettivamente re-(53) In tal senso cfr. Cass., sez. trib., 28 luglio 2006, n. 17229, retro, 2007,II, 311, con commento di L.R. Corrado, Il contraddittorio endoprocedimentalequale garanzia di attendibilità dell’accertamento fondato sugli studi di settore.(54) In questi termini cfr. M. Versiglioni, Prova e studi di settore, op. cit.,193 ss.(55) In tal senso cfr. A. Marcheselli, Gli studi di settore devono valorizzarela realtà del singolo contribuente, op. cit., 511 e 512.