Diritto e pratica tributaria n° 1-2008 - Shop WKI

PARTE PRIMA 35ziaria poiché, invertendo l’onere della prova (37), pone quest’ultima acarico del contribuente (38) ed il suo compito è ancora più facilitato(37) Con specifico riferimento alle presunzioni legali, si è detto che questerappresentano un collegamento tra due fatti imposto dal legislatore e non operatodall’ufficio tributario o dal giudice, sulla base di una valutazione affidata alla suaprudenza; in particolare, l’art. 2728 c.c. delinea come effetto comune a tutte lepresunzioni legali la dispensa da ogni prova: tale effetto riguarda solo il fatto presuntorimanendo in ogni caso in piedi a carico dell’Amministrazione finanziarial’onere di provare il fatto-fonte, nonché tutti gli altri fatti oggetto del tema di prova.Questione ulteriore è se la presunzione legale dispensi anche dal c.d. oneredi allegazione (cioè l’onere dell’affermazione dell’esistenza del fatto da provare).Il sistema di allegazione che prevede l’onere di allegazione delle parti preclude algiudice di tenere conto di un fatto, se la parte che vi ha interesse non lo ha fattovalere, indicandolo nella domanda o, salvo limiti e preclusioni, nel prosieguo delgiudizio. Il problema è se dalla natura delle presunzioni legali derivino effetti sullaportata di tale onere. Quanto al procedimento amministrativo di imposizione laquestione della allegazione non ha un significato autonomo rientrando nel doveredi motivazione degli atti dell’ufficio: l’art. 42, 2 o comma del d.p.r. n. 600 del1973 richiede che la motivazione deve comprendere la analitica esposizione deifatti posti a fondamento del provvedimento emanato.Per quanto riguarda, invece, il contenzioso tributario, l’onere di allegazionelo si ricava dall’art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 (natura dispositiva del processoin ordine alla allegazione dei fatti oggetto della decisione).Conseguentemente se la presunzione legale va considerata una norma sostanzialeche definisce la fattispecie impositiva non si pone alcun problema di allegazionedel fatto presunto, in quanto, una volta provato il fatto noto, il giudiceè immediatamente vincolato a ritenere sussistente il fatto presunto, salvo ovviamente,nell’ipotesi di presunzioni relative, la valutazione dell’eventuale provacontraria fornita dal contribuente. Se, invece, alla norma che prevede la presunzionelegale viene riconosciuta natura di norma processuale, in quanto invertel’onere della prova sul fatto presunto o ne fornisce la prova legale, vigendo la regoladella allegazione dei fatti oggetto della decisione del giudice, quest’ultimonon potrà tener conto del fatto presunto se non è stato allegato dalle parti con laconseguenza che la presunzione vincolerebbe il giudice solo dopo che è stato allegatoil fatto da presumere. Sul punto è opportuno tener presente che, di recente,la Corte di Cassazione (sez. trib., 28 maggio 2005, n. 1797 in banca dati Fisconline),sebbene con riferimento alla diversa problematica dell’applicabilità deglistudi di settore anche per il passato, ha chiarito che la norma contenuta nell’art.62-bis, d.l. n. 331 del 1993, ha natura procedimentale (e come tale applicabileanche ai periodi di imposta anteriori alla sua entrata in vigore).Occorre, comunque, sottolineare che si tratta, in realtà, più di un problemateorico che pratico, in quanto è rarissimo che l’Amministrazione finanziaria nonindichi il fatto presunto decisivo per il giudizio e, comunque, è sempre possibileritenere l’allegazione del fatto presunto implicita in quella del fatto noto. Peraltro,tutto ciò vale principalmente per le presunzioni relative, in quanto per quelle assoluteè certamente meno dubbia la natura di norma sostanziale con la conseguenzache la non corretta applicazione di una presunzione assoluta costituiscevizio censurabile con ricorso in cassazione per «violazione o falsa applicazione di