Diritto e pratica tributaria n° 1-2008 - Shop WKI

PARTE SECONDA 47Qualcuno potrà obiettare che il riconoscimento fiscale del valore di mercatoin entrata può condurre a salti d’imposta, proprio nel caso in cui la dipartitadal Paese di origine non sia sottoposta a prelievo: tuttavia, tale saltod’imposta è connaturato alla separazione e distinzione dei sistemi fiscali enon sembra corretto, da un punto di vista sistematico, ammettere che il Paesedi destinazione si appropri di una sostanza imponibile sulla quale il Paese diorigine ha rinunciato al prelievo (30).ta incompatibilità comunitaria (per limitazione non proporzionata dell’esercizio delle libertàfondamentali previste dal Trattato) ad oggi il suddetto trasferimento andrebbe soggetto a prelievosui plusvalori latenti in relazione ai beni trasferiti alla casa madre. L’imposta grava sulladifferenza tra il valore di mercato del bene al momento del trasferimento ed il costo storiconon ancora ammortizzato. Tale prelievo è giustificato, nell’ottica del Fisco tedesco, dalfatto che il trasferimento recide il legame dei beni con l’ordinamento fiscale tedesco ed i plusvalorimaturati fino a quel punto (a volte solo grazie all’ammortamento fiscale dei beni stessi)devono essere tassati in Germania. La nuova disposizione tedesca, a parte le preoccupazionidi incompatibilità comunitaria, pare del resto in linea con quanto previsto anche in altriStati (v. Commentario all’art. 7 del Modello OCSE di Convenzione contro le doppie imposizionisul reddito e sul patrimonio, Parigi, 15 Luglio 2005, paragrafo 15), Italia inclusa (v.art. 179, ultimo comma, t.u.i.r. il quale prevede che gli assets distolti dalla stabile organizzazioneitaliana di un soggetto non residente, costituita a seguito delle operazioni straordinariedi cui all’art. 178 t.u.i.r., scontino il prelievo sulle plusvalenze latenti; art. 166 t.u.i.r., che prevedeun regime analogo per i beni della stabile organizzazione costituita in occasione del trasferimentodi residenza all’estero di un soggetto residente; art. 86, 1 o comma, lett. c), che prevedela tassazione dei beni assegnati a finalità estranee all’impresa e che è stato più volte richiamato– in dottrina – quale disposizione che giustificherebbe anche in Italia la tassazionedel trasferimento di beni da una stabile organizzazione italiana alla sua casa madre all’estero).Detto questo, occorre anche valutare il trattamento fiscale italiano di una tale operazionea fronte della tassazione patita in Germania. Il commentario OCSE riconosce l’esistenza delproblema, ma rinvia alla legislazione interna degli Stati contraenti per la soluzione. Ebbene,pare da escludersi che il prelievo in Germania porti ad una rivalutazione fiscalmente rilevantedel bene ai fini impositivi italiani. Tale bene, infatti, già possiede un suo valore fiscalmentericonosciuto in Italia presso il contribuente residente.L’unico rimedio alla doppia imposizione che potrebbe sorgerne pare quindi essere ilcredito d’imposta per i tributi versati all’estero (art. 165 t.u.i.r. e art. 24 della Convenzionecontro le doppie imposizioni tra Italia e Germania, ratificata in Italia con l. 24 novembre1992, n. 459). Anche in tal senso, tuttavia, sorgono serie difficoltà. In primo luogo, non èdetto che lo Stato ove risiede fiscalmente la casa madre riconosca il trasferimento dei benicome un evento realizzativo che giustifica il prelievo attuato dallo Stato della fonte, ove sitrova la stabile organizzazione. Quand’anche così fosse (e nel caso dell’Italia sarebbe piùdifficile negare il riconoscimento del realizzo quando per le medesime fattispecie internel’Italia attua la sua potestà impositiva) sorge però un secondo problema, che è quello concernentelo sfasamento temporale tra il realizzo figurativo nel Paese della fonte (Germania)e quello effettivo che potrà verificarsi anche molti anni più tardi nel Paese della casa madre(Italia). In tal caso l’unica possibilità di recuperare il credito d’imposta potrebbe darsi conl’applicazione dell’art. 165, 6 o comma, t.u.i.r. nel momento in cui gli assets saranno cedutidalla casa madre. Questo anche se in dottrina si è sostenuto che lo Stato della casa madresarebbe obbligato a concedere comunque il credito d’imposta già nell’anno del trasferimentoin base all’art. 23 del Modello OCSE; a prescindere dalla correttezza di tale interpretazione,infatti, la formulazione dell’art. 24 della Convenzione contro le doppie imposizionitra Italia e Germania non corrisponde a quella del Modello OCSE e pare richiedere per laconcessione del credito d’imposta il verificarsi di un evento tassabile anche in Italia, ove,in assenza di reddito tassabile ai fini italiani anche la disposizione interna dell’art. 165t.u.i.r. nega il credito d’imposta.(30) Stevanato, La valorizzazione fiscale dei beni immessi nell’ordinamento italiano:il «valore corrente» èun criterio di generale applicazione?, inDial. dir. trib., 2007, 581,