Diritto e pratica tributaria n° 1-2008 - Shop WKI

PARTE SECONDA 45prodotti all’estero il t.u.i.r. impone al soggetto residente di determinare la baseimponibile secondo le regole italiane (25); dall’altro lo stesso art. 134, 1 ocomma, lett. c) del t.u.i.r. stabilisce, in materia di consolidato mondiale che ibeni delle società consolidate sono valutati fiscalmente in base al bilancio revisionatoprecedente l’avvio del regime di consolidamento; e anche ai finiCfc, l’art. 2, 2 o comma, d.m. 21 novembre 2001 prende come riferimento ivalori contabili esteri (26).È ben vero che al momento del realizzo il Paese di residenza sarebbecomunque tenuto a riconoscere un credito per le imposte versate all’estero (oaltri meccanismi simili per eliminare o ridurre la doppia imposizione). Macosa accadrebbe invece nell’ipotesi di beni minusvalenti? È evidente che loStato della società incorporante avrebbe qui tutto l’interesse a purgare tali benida minusvalori che, pur maturati all’estero, un giorno potrebbero ridurre ilsuo gettito fiscale, e assumere quindi quale costo base ai fini fiscali il valorecorrente dei beni in entrata.Altra parte della dottrina, invece, prendendo le mosse da questi ragionamentisottolinea come in base ai principi dell’ordinamento tributario i plusvalorisui beni non possono che concorrere a tassazione solo a partire da quandoentrano nel regime dei redditi di impresa e tale entrata si ha proprio con iltrasferimento della residenza in Italia e non certo prima (27).Tale ultima ricostruzione pare quella più coerente dal punto di vista sistematico,in quanto stabilisce un principio valevole per tutti i trasferimenti diresidenza, a prescindere dall’applicazione all’estero di una exit tax.È difficile infatti sostenere che la potestà impositiva italiana dipenda inqualche misura dall’effettivo esercizio della potestà di prelievo da parte delPaese di partenza o dall’applicazione di criteri e regole contabili e fiscali straniere.Se non si applicasse sempre la regola del riconoscimento del valore di(25) Piazza, Guida alla fiscalità internazionale, Milano, 2004, 1201. Sul punto v. inparticolare Melis, Stabili organizzazioni, obblighi contabili e riporto delle perdite: un’occasioneperduta, inRiv. dir. trib., 1998, III, 22 e specialmente 33-37.(26) Michelutti, op. cit., 515.(27) Lupi, Profili tributari della fusione di società, Padova, 1989, 63 e ss.; Id., Primiappunti in tema di fusioni, scissioni e conferimenti transnazionali, in Boll. trib., 1992,1301, nota 12; Miccinesi, Le plusvalenze d’impresa, Milano, 1993, 151-156; Nussi, Trasferimentodella sede e mutamento della residenza «fiscale»: spunti in tema di stabile organizzazionee regime dei beni d’impresa, inRass. trib., 1996, 1351 e ss.; Lupi, Complicazionesolo apparente, inIl Sole 24 Ore, 22 settembre 2005; Gallio - Furian - Stevanato - Lupi,Trasferimento della residenza, exit tax e valorizzazione dei beni nell’ordinamento di arrivo,inDial. dir. trib., 2007, 576; Consiglio Nazionale del Notariato, studio del 1 o febbraio2002, cit.; Silvestri, Il regime tributario delle operazioni di riorganizzazione transnazionalein ambito CEE, inRiv. dir. fin., 1996, I, 500 e ss.; Stevanato, Le riorganizzazioniinternazionali di imprese, in AA.VV. Diritto tributario internazionale, coordinato da V.Uckmar, Padova, 2005, 525. In verità, costituisce un’eccezione a questo principio quantodisposto dall’art. 65, comma 3-bis, del t.u.i.r. (che rimanda alla disciplina del d.p.r. 23 dicembre1974, n. 689) relativamente ai beni dell’imprenditore provenienti dal patrimoniodell’imprenditore individuale: ma tale disposizione mira in realtà a consentire l’immissionedi tali beni nel regime d’impresa senza imposizione di oneri fiscali. Contra peraltro le argomentazionidi Baggio, op. cit.; sul punto peraltro v. il richiamo di Michelutti alla risoluzionedell’Agenzia delle entrate del 19 luglio 2002, n. 242, che conferma la specialità delladisciplina di cui al d.p.r. n. 689 del 1974 con conseguente inadeguatezza della stessa a fornirelo spunto per l’individuazione di un principio generale.