ENTI NO PROFIT â ASSOCIAZIONI - Ordine dei Dottori ...

S.A.F. 

SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE 

CONVEGNO 

ENTI NO PROFIT – ASSOCIAZIONI: 

Fiscalità e bilancio 

Aspetti operativi 

25 settembre 2009 - Auditorium Don Bosco

S.A.F. 

SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE 

Gli Enti di tipo associativo nelle 

previsioni dell’art. 148 TUIR 

Con breve excursus sulla normativa civile e 

fiscale di carattere generale 

Dott. Roberto Zambiasi 

Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Milano 

Commissione Pubblica utilità, sociale ed enti no profit 

25 settembre 2009 – Auditorium Don Bosco

Utilità dell’argomento 

– conoscere la normativa civile e fiscale sulle 

associazioni 

– comprendere la rilevanza fiscale o la non rilevanza 

fiscale di un’associazione 

– analizzare una proposta di bozza di Statuto di 

un’associazione 

– capacita’ di scegliere la veste giuridico-fiscale piu’ 

idonea 


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S.A.F.- SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE

Vocabolario 

Associazioni previste dal Codice Civile: 

• associazioni riconosciute: artt. 14 / 35 

• associazioni non riconosciute: artt. 36 / 42 

• altri soggetti previsti dal C.C.: Fondazioni e Comitati 

Associazioni previste dalla Normativa Tributaria 

• Associazioni senza rilevanza fiscale: art. 148 TUIR 

• associazioni con rilevanza fiscale: art.148 TUIR 

• associazioni di volontariato/Onlus : Legge 266/1991 

• associazioni di promozione sociale/Onlus: Legge 383/2000 

• associazione sportiva dilettantistica: Leggi 398/1991 e 289/2002 

• associazione senza scopo di lucro: Legge 398/1991 

• altre associazioni Onlus: D.Lgs. 460/1997 


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Associazioni nel Codice Civile 

Associazioni riconosciute e non riconosciute secondo il Codice Civile 

C.C. Titolo II - Capo II - Artt. 14/42 

Caratteristiche del riconoscimento 

Autonomia patrimoniale 

Responsabilità degli amministratori più circoscritte 

Possibilità di rilasciare ricevute con valenza fiscale per il donante (art. 10 TUIR) 

Si segnala che la Commisione per la riforma del Codice Civile ha da tempo 

approntato la bozza di legge-delega che ridisegna il Libro Primo del C.C., con il già 

viceministro dell’Economia Roberto Pinza. E’ pertanto auspicabile un approfondimento 

che possa portare in tempi rapidi all’avvìo dell’iter parlamentare. Le novità 

interessano: la personalita’ giuridica, l’attivita’ d’impresa, la responsabilità, nuovi 

obblighi contabili. 

E’ auspicabile che la c.d. “semplificazione della normativa fiscale”, sino ad oggi attuata 

non attuata, venga prevista già con la riforma del Libro Primo del C.C. 


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Associazioni nel TUIR 

Associazioni SENZA rilevanza fiscale secondo il TUIR – art. 148 

– Attività svolte nei confronti degli associati con quote associativa uguali per 

ogni associato…comma 1 

– Attività svolte (in diretta attuazione degli scopi istituzionali effettuate verso 

pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli associati)…dalle 

associazioni politiche, sindacali,e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, 

sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica 

della persona nei confronti degli associati …comma 3 

– La disposizione del comma 3 non si applica tuttavia per le eventuali cessioni di 

beni nuovi prodotti per la vendita, per le somministrazioni di pasti, per le 

erogazioni di acqua, gas, energia elettrica e vapore, per le prestazioni 

alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito e per le prestazioni di servizi 

portuali e aereoporti nè per le prestazioni effettuate nell’esercizio delle 

seguenti attività: 

a) gestione di spacci aziendali e di mense 

b) organizzazione di viaggi e soggiorni turistici 

c) gestione di fiere ed esposizioni a carattere commercial 

d) pubblicità commerciale 

e) telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari 


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• Tuttavia per le associazioni di promozione sociale (APS - L. 25 agosto 

1991 n.287) non si considerano commerciali, anche se effettuate verso 

pagamento di corrispettivi specifici: 

- la somministrazione di alimenti e bevande effettuate agli 

associati presso le sedi in cui viene svolta l’attività istituzionale, da bar ed 

esercizi similari 

- l’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici per gli associati 

(semprechè le predette attività siano strettamente complementari a 

quelle svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali e siano 

effettuate nei confronti degli stessi soggetti indicati al comma 3) 

…comma 5) 

• Inoltre, l’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici di cui al comma 

5, non è considerata commerciale anche quando è effettuata da 

associazioni politiche, sindacali, e di categoria nonchè da 

associazioni riconosciute dalle confessioni religiose…comma 6) 

• Ed ancora, per le organizzazioni sindacali e di categoria non si considerano 

effettuate nell’esercizio di attività commerciali le cessioni di 

pubblicazioni …comma 7) . 


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Quanto sopra previsto dai commi 3 – 5 – 6 - 7è subordinato all’esistenza 

della c.d. “ Democraticita’ della struttura “e cioe’, come disposto dal 

comma 8, negli Statuti delle Associazioni devono essere inserite le 

seguenti clausole: 

• Divieto di distribuire dividendo…. 

• Obbligo di devolvere il patrimonio dell’ente, in caso di scioglimento, ad altra 

associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità… 

• Disciplina uniforme del rapporto associativo…escludendo la temporaneità della 

partecipazione alla vita associativa ..(diritto di voto per approvazione e 

modifiche Statuto e dei Regolamenti, la nomina degli organi direttivi…) 

• Obbligo di redigere ed approvare annualmente un rendiconto economico e 

finanziario secondo le disposizioni statutarie. 

• Eleggibilità libera degli organi amministrativi, principio del voto singolo di cui 

all’art.2532, comma 2 del Codice Civile , sovranità dell’assemblea dei soci e 

loro criteri di ammissione ed esclusione, criteri di idonee forme di pubblicità 

delle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o 

rendiconti… 

• Intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei 

trasferimenti a causa di morte e non rivalutabilità della stessa 


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In altre parole possiamo dire che le Associazioni CON rilevanza fiscale secondo il TUIR 

– art. 148 sono tali allorchè: 

Vi è assenza nello Statuto dei criteri della c.d. Democraticità della struttura 

• Le prestazioni sono rese anche nei confronti di “terzi” , cioè di non Associati 

• Le prestazioni sono rese verso gli stessi Associati ma con 

contributo-corrispettivo specifico, 

SALVO le esclusioni sopra evidenziate 

Al riguardo possiamo ricordare che l’Agenzia delle Entrate ha emanato la Circolare 

n.12/E del 9 aprile 2009 con riferimento all’art. 30 del D.L. 29 novembre 2008 n.185 

convertito con modificazioni dalla L. 28 gennaio 2009 n.2 ed il successivo modello per la 

comunicazione dei dati rilevanti ai fini fiscali da parte degli enti associativi, che dovrà 

essere redatto dalle associazioni che hanno un beneficio fiscale ai sensi dell’art. 148 TUIR, e 

presentato entro il termine ufficiale del 30 ottobre 2009 ancorchè sia stata 

preannunciata una proroga almeno sino al 30 novembre. L’auspicio è che il Fisco 

colpisca coloro che fraudolentemente ed indebitamente hanno usufruito delle agevolazioni 

fiscali, e non intralci l’attività delle associazioni che sono operative ed efficaci nel 

perseguire l’attività istituzionale. 


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Associazioni nella normativa tributaria diversa 

dal TUIR 

Associazione di volontariato/Onlus Legge 266/1991 (1) 

Considerazioni introduttive: sono le associazioni che operano senza fine di lucro nei 

più vari settori: recupero drogati, assistenza malati terminali, aiuto immigrati, 

appoggio 

ai carcerati,aiuto alle famiglie numerose, assistenza nello studio dei giovani,ecc 

Prestazioni:devono avvalersi in modo determinante e prevalente, delle prestazioni 

personali, volontarie e gratuite dei propri aderenti: possono assumere lavoratori 

dipendenti terzi e avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo di terzi. L’art.4 della 

L.266/1991 prevede che i propri aderenti vengano assicurati. 

Ai sensi dell’art.10, comma 8, D.Lgs. 460/1997, sono in ogni caso considerati 

Onlus di diritto gli organismi di volontariato di cui alla L.266/1991, iscritti 

nei registri istituiti dalle Regioni e dalle Province autonome di Trento e 

Bolzano e conseguentemente sono applicabili tutte le agevolazioni Onlus. 


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dal TUIR 

Associazione di volontariato/Onlus Legge 266/1991 (2) 

Operazioni ai fini IRES 

Le somme versate dagli associati non concorrono a formare il reddito imponibile. 

Così come non vi concorrono i corrispettivi specifici effettuati dagli associati in 

conformità alle finalità istituzionali. 

Il comma 4 dell’art.8 della L.266/1991 stabilisce che i proventi derivanti da attività 

commerciali e produttive marginali non costituiscono redditi imponibili ai fini IRES 

qualora sia documentato il loro totale impiego per i fini istituzionali. 

Operazioni IVA 

Le prestazioni rese ai soci sono fuori campo IVA. 

Le operazioni effettuate dalle associazioni di volontariato Onlus, costituite 

esclusivamente per fini di solidarietà, non si considerano cessioni di beni nè 

prestazioni di servizi ai fini IVA. 

Donazioni 

Le donazioni e le attribuzioni di eredità o di legato sono esenti da ogni imposta 

(art.8, comma 2, L.266/1991) 

Erogazioni liberali a favore di A.di V./Onlus di diritto: sono applicabili le agevolazioni 

Onlus (vedi art. 10 Tuir: deducibili nel limite del 10% dell’imponibile Irpef complessivo 

con il tetto di 70.000,00 annui). 


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dal TUIR 

Associazione di promozione sociale/Onlus L.383/2000 (1) 

Considerazioni introduttive: sono le associazioni che senza fine di lucro svolgono la 

propria attività con spirito di partecipazione, solidarieta’ e pluralismo per l’interesse 

generale dei cittadini intervenendo in ampi settori, quale il settore sociale e 

civile, quello culturale e della ricerca, contrariamente alle organizzazioni di 

volontariato e le cooperative sociali che si rivolgono a specifiche o parziali realta’. 

Presso il Dipartimento degli affari sociali della Presidenza del Consiglio e’ 

istituito un Registro nazionale nel quale possono iscriversi le APS, costituite 

e operanti da almeno un anno, che svolgono la loro attivita’ a livello nazionale oppure 

in almeno cinque Regioni e in almeno venti Province. 

Per le APS a livello regionale vi è la possibilità d’iscrizione nel registro su scala 

regionale (e per le Province di Trento e Bolzano, su scala provinciale). 

Prestazioni degli associati: le APS devono avvalersi prevalentemente 

delle prestazioni volontarie,libere e gratuite dei propri associati. E’prevista 

comunque la possibilità, in caso di particolare necessità, di assumere lavoratori 

dipendenti o di avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo, anche ricorrendo ai propri 

associati. Gli associati devono essere assicurati. 


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dal TUIR 


Agevolazioni fiscali: si richiamano le considerazioni svolte per le associazioni di 

volontariato ed in particolare si sottolinea che non sono imponibili le quote associative 

nonche’i contributi corrispettivi dei propri associati per le attivita’ istituzionali. 

Le prestazioni a favore dei familiari conviventi dell’associato sono equiparate ai fini 

fiscali a quelle degli associati. 

Sono inoltre non rilevanti fiscalmente: 

le somministrazioni di alimenti e bevande se effettuate presso le sedi in cui è svolta 

l’attività istituzionale, 

nonche’ viaggi e soggiorni per i propri associati, previa stipulazione di idonee 

polizze assicurative; 

E si ricorda altresì che le quote ed i contributi corrisposti alle APS non concorrono alla 

formazione della base imponibile ai fini dell’imposta sugli intrattenimenti 

(art.21 comma 2). 


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dal TUIR 


Donazioni: per le donazioni non vi è una specifica agevolazione prevista dalla L.383/00 

ma si rinvia alla norma sulle agevolazioni contenuta nello stesso D.Lgs. 346/1990 

(Imposta sulle successioni e donazioni) che prevede l’esenzione quando i beni siano 

trasferiti ad … associazioni legalmente riconosciute che hanno scopo esclusivo di 

assistenza, studio, ricerca, istruzione, oppure scopi diversi da quelli sopra 

indicati se però i trasferimenti sono stati disposti per una delle finalità precedenti: in 

questo caso deve essere dimostrato entro 5 anni dall’accettazione dell’eredita’, della 

donazione o del legato, la destinazione dei beni e del valore da essi ricavato. 

Erogazioni liberali:sono applicabili le agevolazioni Onlus per le APS iscritte 

nei Registri(vedi art.10 Tuir: deducibili nel limite del 10% dell’imponibile Irpef 

complessivo con il tetto di 70.000,00 annui). 

La norma sopraindicata è più conveniente rispetto alle agevolazioni tuttora valide ai 

sensi dell’art.22, co.1 L.383/00 secondo cui sono detraibili le erogazioni in denaro di 

importo omplessivo non superiore a 2.065,83 mentre sono deducibili dal reddito 

d’impresa, le erogazioni liberali in denaro per un importo non superiore a 1.549,37 

o al 2% del reddito d’impresa dichiarato, semprechè vi sia l’iscrizione nei Registri. 


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dal TUIR 


Strutture ed autorizzazioni temporanee per manifestazioni pubbliche 

Le amministrazioni statali, con le proprie strutture civili e militari, e quelle regionali, 

provinciali e comunali, possono prevedere forme e modi per l’utilizzazione non onerosa 

di beni mobili ed immobili, per manifestazioni ed iniziative temporanee. 

Lo Stato, le Regioni, le Province ed i Comuni, possono concedere in comodato beni 

mobili ed immobili di loro propieta’, non utilizzati per fini istituzionali. 

Convenzioni: per stipulare convenzioni con Stato, Regioni (art.30) è necessaria 

l’iscrizione nei Registri Nazionali o Regionali… 

Sono altresì previste agevolazioni per accedere al Fondo Sociale 

Europeo per progetti finalizzati al raggiungimento degli obbiettivi 

istituzionali. E’ in oltre estesa alle APS la possibilita’ di alcune forme 

agevolative nell’accesso al credito agevolato previste per le 

cooperative. 


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dal TUIR 

Associazione sportiva dilettantistica L. 398/1991 e L.289/2002 

La riforma avvenuta con la L. 289/2002 ha individuato dettagliatamente 

tutte le tipologie di soggetti che operano nell’ambito dello sport dilettantistico 

destinatari delle norme. 

Il comma 17 dell’art. 90 della L. 289/2002 ha stabilito che le societa’ e le 

associazioni sportive dilettantistiche possono assumere una delle seguenti 

forme: 

Associazione sportiva priva di personalità giuridica 

Associazione sportiva con personalità giuridica di diritto privato 

societa’ sportiva di capitali costituita secondo le disposizioni vigenti, ad 

eccezione di quelle che prevedono la finalita’ di lucro 

Agevolazioni fiscali: la condizione per poter accedere ai benefici 

previsti dalla L.398/1991 è il conseguimento nell’esercizio d’imposta 

Precedente di proventi derivanti da attività commerciali per un importo 

non superiore ad euro 250.000,00. 


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dal TUIR 

Associazione senza scopo di lucro 

Con questa terminologia si esprime la L.398/1991 che illustra la tassazione 

forfettaria per le associazioni sportive dilettantistiche, le pro-loco nonche’, 

appunto per le associazioni senza fine di lucro (che possono essere 

culturali, educative, ecc.). In pratica, se i ricavi sono inferiori a 250.000,00 

euro, le associazioni senza scopo di lucro, al pari delle 

associazioni sportive dilettantistiche e delle pro-loco, possono utilizzare 

una favorevolissima tassazione forfettaria che ai fini Ires comporta la 

tassazione solo sul 3% dei ricavi prodotti nell’esercizio. 


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dal TUIR 

Altre associazione Onlus (1) 

Le associazioni Onlus (Organizzazioni non lucrative di utilità sociale) 

sono previste e regolamentate dal D.Lgs. 460/1997. Con la creazione 

delle Onlus si è inteso favorire lo sviluppo dei settori produttivi nel campo 

della cultura, deloo sport e della solidarietà sociale, con l’obiettivo fra l’altro 

di creare nuove opportunità di lavoro, oltre che migliorare gli ambiti sociali 

Interessati. 

Sono associazioni/Onlus di diritto: 

°°° le associazioni di volontariato di cui alla L.266/91 iscritte nei Registri 

(già sopra richiamate) 

°°° le associazioni di promozione sociale le cui finalità assistenziali siano 

riconosciute dal Ministero dell’Interno (ente con ramo Onlus)(già sopra richiamate) 

°°° le organizzazioni non governative – ONG - riconosciute idonee ai sensi della 

L.49/97 


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dal TUIR 


Inoltre sono Onlus di diritto: 

°°° le cooperative sociali L. 381/1991 

°°° I consorzi delle cooperative che hanno la base sociale formata al cento per 

cento da cooperative sociali (art.8 L.381/1991) 

°°° gli enti ecclesiastici delle confessioni religiose con le quali lo Stato ha stipulato patti, 

accordi o intese (enti con ramo Onlus) 

Sono infine Onlus le associazioni, le fondazioni, i comitati ed altri enti con o senza 

personalità giuridica, che redigono gli Statuti secondo la normativa prevista dal D.Lgs. 

460/1997 e che operano nei seguenti settori: 

•assistenza sociale e socio-sanitaria (2) 

•assistenza sanitaria (1) 

•beneficienza (2) 

• istruzione (1) 

• formazione (1) 

• sport dilettantistico (1) 


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dal TUIR 


•tutela, promozione e valorizzazione delle cose d’interesse artistico e storico di cui alla 

L.1089/1939 ivi comprese le biblioteche ed i beni di cui al DPR 1409/1963 (2) 

•tutela e valorizzazione della natura e dell’ambiente, con esclusione dell’attivita’ esercitata 

abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi (2) 

•promozione della cultura e dell’arte (1) e (2) 

•tutela dei diritti civili (1) 

•Ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni, ovvero da 

esse affidata ad Universita’, enti di ricerca, ecc. (2) 

Le attivita’ indicate con (1) devono essere rese nei confronti di soggetti 

svantaggiati. 

Le attività indicate con (2) sono considerate comunque attività di solidarieta’ sociale 

a prescindere dalle condizioni di svantaggio. 

Le Onlus godono di un regime tributario agevolato in materia di imposte sui redditi, 

d’imposta sul valore aggiunto e di altre imposte indirette. 


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Altri enti previsti nella normativa tributaria 

Centri di formazione professionale 

Circoli aziendali 

Cooperative sociali 

Enti lirici 

Enti di promozione sociale 

Fondazioni riconosciute 

Fondazioni non riconosciute 

Ipab 

Istituti di Patronato 

Organizzazioni non governative ONG 

Pro loco 


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Bozza di Statuto 

ANALISI DI UNA BOZZA DI STATUTO DI ASSOCIAZIONE CULTURALE 

( frutto del lavoro di un gruppo di studio della precedente Commissione) 

Denominazione – Sede - Durata 

Scopo - Oggetto 

Associati 

Organi dell’Associazione 

Assemblea 

Consiglio Direttivo 

Presidente - Tesoriere 

Il Collegio dei Revisori 

Proventi ed entrate dell’Associoazione 

Fondo di costituzione e Patrimonio sociale 

Prestazioni degli associati 

Scioglimento 

Tutela dei dati personali 

Regolamenti interni 


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Riferimenti 

Link sul web 

www.nonprofit24.com 

www.dottrinaefisco.it 

Bibliografia: 

Gli Enti non profit Ed. Il Sole 24 Ore di Adriano Propersi e Giovanna Rossi 

Le guide del non profit - Aspetti tributari del settore non profit Ed. Egea di Nicola Sartori 

Associazioni e fondazioni Ed. Cosa & Come Giuffrè di Mario Civetta ed Arturo Florimo 

Formulario degli enti non profit Ed. Il Sole 24 Ore di Cinzia De Stefanis 

Le Onlus – Disc. civilistica e fiscale Ed. Maggioli di S.Di Diego, F.Franguelli, M. Tarantino 

Ex Lege - informatore normativo delle parrocchie e degli enti non commerciali 

Enti non profit IPSOA – mensile 

Terzo Settore Il Sole 24 Ore – mensile 

Non Profit – diritto e management degli enti non commerciali – Maggioli Editori –trimestrale 


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