Rapport annuel 1996.pdf - IBR

INSTITUT DES REVISEURS D'ENTREPRISES
Créé par la loi du 22 juillet 1953
Avenue Marnix 22
1000 Bruxelles
Rapport
annuel
1996
Conformément à l'article 12 de la loi du 22 juillet 1953,
modifiée par les lois du 10 juillet 1956 et du 21 février 1985,
le Conseil a l'honneur de vous faire rapport sur son activité
au cours de l'année 1996.

Een Nederlandstalig exemplaar van dit jaarverslag
kan op aanvraag worden bekomen.
D/1997 /0817/172

INSTITUT
DES REVISEURS D'ENTREPRISES
(créé par la loi du 22 juillet 1953)
COMPOSITION
DU CONSEIL
(art. 13 de la loi)
Président:
Paul P. BEHETS(1995-1998)
Vice-Président:
Jean-François
CATS(1995-1998)
Membres d'expression
française:
Pierre ANCIAUX,Secrétaire (1995 -1998)
Paul COMHAIRE(1995-1998)
Hugues FRONVILLE(1996-1999)
André
KILESSE(1995-1998)
Michel MASSART(1996-1999)
Francis WILMET(1995-1998)
Membres d'expression
néerlandaise:
Boudewijn
CALLENS(1996-1999)
Freddy CALUWAERTS (1995-1998)
Luc Joas, Secrétaire-Trésorier (1995-1998)
Ludo SWOLFS(1994-1997)
Herman VAN IMPE(1995-1998)
Hugo VAN PASSEL(1995-1998)
AT"
COMITE EXECUTIF
Le Conseil a confié la gestion journalière à un Comité Exécutif composé du
Président Paul P. BEHETS, du Vice-Président Jean-François CATS et des
secrétaires Messieurs Luc Joas, trésorier et Pierre ANCIAUX.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

COMMISSION DU STAGE
(A.R. du 13 octobre 1987, art. 5)
Président:
Paul P. BEHETS
Membres du Conseil:
Boudewijn CALLENS,André KILESSEet
Herman VAN IMPE
Membres extérieurs:
Georges HEPNER, Daniël VAN CUTSEMet Jan
V ANFRAECHEM
Membres suppléants:
Vinciane MARICQ, Paul LURKIN et René VAN
Membre d'honneur:
ASBROECK
Hendrik J. BLOCK
" ...
SERVICES ADMINISTRATIFS
Directeur général,
chargé du Secrétariat général:
Directeur Administration:
Servicejuridique:
Service d'études:
Directeur général adjoint,
chargé de la Surveillance :
Stage:
Formation
permanente:
Henri OLIVIER
Eric VAN MEENSEL
Veerle VAN DE W ALLE
Catherine DENDAUW
Michel DE SAMBLANX
Chantal BOURG
Carl HENDRICKX
 ...
COMMISSION D'APPEL
(Loi, art. 21; A.R. 14 mai 1992)
A. Chambre d'expression française
Membres effectifs Membres suppléants
Présidents
Jacques GODEFROID(1991-1997)
Président à la Cour d'Appel
de Liège
Martine CASTIN(1991-1997)
Conseiller à la Cour d'Appel
de Mons
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Membres magistrats
Richard
RENTMEISTER(1991-1997)
Juge aux Tribunaux de Commerce
de Dinant et de Marche-en-Famenne
Cécile LION, épouse VAN DOOSSELAERE
(1991-1997) - Juge au Tribunal de
Travail de Bruxelles
Françoise GERIN (1991-1997)
Juge au Tribunal de Commerce
de Charleroi
Daniel
PLAS(1991-1997)
Juge au Tribunal de Travail de
Charleroi
Membres Reviseurs
Baudouin THEUNISSEN(1994-2000)
Jacques 1. TYTGAT (1994-2000)
d'entreprises
Jean-Maurice PIRLOT (1994-2000)
Claude POURBAIX (1991-1997)
B. Chambre d'expression néerlandaise
Membres
effectifs
Membres suppléants
Présidents
André VANDERWEGEN(1991-1997)
Conseiller à la Cour d'Appel de
Bruxelles
Paul BLoNDEEL(1991-1997)
Conseiller à la Cour d'Appel de
Bruxelles
Membres magistrats
Herman
HELLENBoscH(1994-1997)
Jugeau Tribunal de Commerce
d'Anvers
Margaretha
DENHERTOG(1991-1997)
Juge au Tribunal de Travail
d'Anvers
Luc DE DECKER(1994-1997)
Juge au Tribunal de Commerce
d'Anvers
Eduard
NUYTS(1993-1997)
Président des Tribunaux de
Travail de Courtrai,
Furnes
Ypres et
Membres Reviseurs
Daniël VAN WOENSEL (1991-1997)
Ludo CARIS (1995-2001)
d'entreprises
Helga PLATTEAU(1993-1999)
Lambert VANTHIENEN (1993-1999)
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

COMMISSION
DE DISCIPLINE
(Loi, art. 19; A.R. 14 mai 1992)
A. Chambre d'expression française
Membres effectifs Membres suppléants
Présidents
Nicole DIAMANT,
épouse BON]E (1991-1997)
Vice-président du Tribunal de
Commerce de Bruxelles
Anne SPIRITUS,
épouse DASSESSE(1991-1997)
Président du Tribunal de
Commerce de Bruxelles
Membres Reviseurs d'entreprises
Suzy
BASSINE(1992-1997)
Michel MEUNIER (1992-1997)
Danielle JACOBS (1992-1997)
Joseph
DELFORGE(1992-1997)
B. Chambre d'expression néerlandaise
Membres effectifs
Membres suppléants
Présidents
Michel DECKERS(1991-1997)
Vice-président honoraire
du Tribunal de Commerce
d'Anvers
Michel HANDSCHOEWERKER
(1991-1997) - Président
des Tribunaux de Commerce
d'Ypres et de Furnes
Membres Reviseurs d'entreprises
Paul PAUWELS(1992-1997)
André CLYBOUW(1993-1997)
Marcel
ASSELBERGHS(1996-1997)
Eduard RISKE (1992-1997)
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

TABLE DES MATIERES
Introduction ...................
12
1 ère partie
EVOLUTION DU CADRE DE L'ACTIVITE DES REVISEURS
1. LOI DU 22 JUILLET 1953 ET ARRETES D'EXECUTION
1. MODIFICATION DU RÈGLEMENT D'ORDRE INTÉRIEUR ,...................................
2. EVOLUTIONDESPROFESSIONSÉCONOMIQUES. ... ... ... .......
2.1. Introduction ... """ ... .......
2.2. Protocole d'accord du 30 juillet 1996 ..............................................................................
2.3. Réaction des membres au protocole .................................................................................
2.4. Développements ultérieurs .............................................
2.5. Complément du 30 janvier 1997 au protocole signé le 30 juillet 1996 ............................
21
22
22
23
29
31
32
3.
4.
ACCORD AVEC L'INSTITUT DES EXPERTS COMPTABLES SUR LES PASSERELLES..........................................
SOCIÉTÉSINTERPROFESSIONNELLES.................................................................................................
4.1. Sociétés et collaborations interprofessionnelles de moyens ,.....................
4.2. Circonstances dans lesquelles une autOrisation du Conseil est requise ...............................
4.3. Circulaire D.O 10/96 .......
36
39
39
40
45
5. ASSURANCEDELARESPONSABILITÉ CIVILE. ... ...
5.1. Obligation d'assurer la responsabilité civile professionnelle .............................................
5.2. Police collective de responsabilité civile souscrite par l'Institut ........................................
6. RÈGLES DE DÉONTOLOGIE ... ..........
6.1. Règles d'indépendance ....................................................................................................
6.2. Secret professionnel ...............................
7. PROJET DE LOI SUR LES CLAUSES ABUSIVES DANS LES CONTRATS DE PROFESSIONS UBÉRALES
8. LOI RELATIVE À LA PROTECTION DE LA VIE PRIVÉE :.....................................................
""""'"''''''''''
46
46
47
48
48
52
55
56
9. ENQUÊTE SUR L'ACTIVITÉ DES MEMBRES
''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''........................
57
II. DROIT COMPTABLE
1. 20 ANS DE DROIT COMPTABLE ,..........................................................................................
2. HARMONISATIONINTERNATIONALEDESNORMESCOMPTABLES...........................................................
2.1. Nouvelle politique comptable européenne ,..................................
2.2. Règles comptables requises pour la cotation sur le marché l'EASDAQ .............................
61
62
62
64
3.
4.
BILANSOCIAL .....................
COMMUNICATION D'INFORMATIONS SPÉCIFIQUESPAR LES ENTREPRISES COTÉES .....................................
65
68
5. COMPTES CONSOUDÉS DES ENTREPRISES D'ASSURANCESET DE RÉASSURANCES .......................................
70
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

III.
CONSEIL D'ENTREPRISE
1. COMITÉ D'ENTREPRISE EUROPÉEN. .............................
2. VERSION SIMPLIFIÉE DU BILAN SOCIAL 1995 ....................................................................................
72
74
3.
4.
ARRÊTÉ ROYAL DU 27 NOVEMBRE 1973 ........................................................................................
COMPTES CONSOLIDÉS DES ENTREPRISES D'ASSURANCES ET DE RÉASSURANCES .......................................
75
75
IV. DROIT DES SOCIETES ET REVISION
1. ENTRÉE EN VIGUEUR DE LA LOI DU 13 AVRIL 1995 .........................................................................
2. CHAMP D'APPLICATION DE LA FONCTION DU COMMISSAIRE-REVISEUR ..................................................
2.1. Modification légale ... .............
2.2. Interprétation de l'article 64, §3 Lois soc. ........................................................................
2.3. Identification des sociétés tenues de désigner un commissaire-reviseur .............................
3. RÔLE, STATUT ET RESPONSABILITÉ DU CONTRÔLEUR LÉGAL DES COMPTES DANS L'UNION EUROPÉENNE ....
3.1. Livre vert de la Commission européenne ..........................................................................
3.2. Réactions de la profession européenne ..............................................................................
3.3. Position de la profession belge .........................................................................................
3.4. Conférence des 5 et 6 décembre 1996 ..............................................................................
4. RÉFLEXIONS SUR LE GOUVERNEMENT D'ENTREPRISE ..........................................................................
5. RECOMMANDATIONS DE RÉVISION ....................
5.1. Utilisation des travaux d'un expert ..................................................................................
5.2. Les sondages dans la révision ...........................................................................................
5.3. Contrôle des formalités d'arrêté, d'approbation et
de publication des comptes annuels et consolidés .............................................................
6. PROJET DE LOI RELATIF AU CONCORDAT .........................................................................................
6.1. Obligation d'information ................................................................................................
6.2. Rôle du commissaire-reviseur ..........................................................................................
7. PROJET DE LOI MODIFIANT LA LOI SUR LE BLANCHIMENT ...................................................................
8. MENTION DU RÔLEDU PROFESSIONNELDANSLESFORMULAIRESDE DÉPÔT(ART. 80 LOISSOc.) ..............
8.1. Responsabilité du professionnel dont le nom figure sur les comptes annuels déposés ........
8.2. Proposition de loi modifiant l'article 80 ..........................................................................
9. CONFLITS D'INTÉRÊTS DANS LES SOCIÉTÉS ANONYMES ET LES SPRL .....................................................
9.1. Champ d'application .......................................................................................................
9.2. Déroulement de la procédure ...........................................................................................
9.3. Rôle du commissaire-reviseur ..........................................................................................
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119
10. ApPLICATION DU PRINCIPE D'ÉGALITÉ ENTRE LES ACTIONNAIRES D'UNE SOCIÉTÉ ANONYME
COTÉE EN BOURSE.. ....................
10.1. Champ d'application .......................................................................................................
10.2. Déroulement de la procédure ...........................................................................................
10.3. Rôle du commissaire-reviseur ..................................
122
122
124
127
11.
12.
NOTION DE PERMANENCE DANS LA MISSION DE RÉVISION ..................................................................
RESPONSABILITÉ DU COMMISSAIRE-REVISEUR .............
129
130
13. COLLÈGEDE COMMISSAIRES-REVISEURS ... ... ...
133
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

14.
15.
DÉPÔT DES COMPTES ANNUELS, DU RAPPORT DE GESTION ET DU RAPPORT DU COMMISSAIRE ,..
HONORAIRES DU COMMISSAIRE-REVISEUR ...........
15.1. Durée d'exercice du mandar et rémunération ...................................................................
15.2. Exercice d'une durée supérieure à douze mois ,...................
16. ApPORT EN NATURE ... , ...............
16.1. Notion d'apport en nature ...............................................................................................
16.2. Apport de branches d'activités .........................................................................................
17. PORCÉDURES DE SCISSION ...........
134
136
136
137
138
138
139
141
V.
1.
MISSIONS DE REVISION DANS CERTAINS SECTEURS
ETABLISSEMENTSDE CRÉDITS ...........
2. ENTREPRISES D'ASSURANCES. """ ............
3. MUTUALITÉS ET UNIONS NATIONALES DE MUTUALITÉS
4.
5.
""'"''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''.....
3.1. Relations avec l'Office de Contrôle des Mutualités ...........................................................
3.2. Comptes annuels ..,.. ............
3.3. Mise en œuvre du contrôle ..............................................................................................
LABORATOIRES DE BIOLOGIE CLINIQUE... ............
ETABLISSEMENTSHÉBERGEANT DES PERSONNES ÂGÉES .......................................................................
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143
145
145
146
146
147
147
2ème
FONCTIONNEMENT
partie
DES INSTITUTIONS
I.
A.
ORGANES
LEGAUX
ASSEMBLEES GENERALES ... ... ... .......
1. Assemblée générale ordinaire des membres ......................................................................
2. Assemblée générale ordinaire des stagiaires
"""""""'"''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''...
B. LE CONSEIL ET LE COMITE EXECUTIF .............................................................................
1. Travaux du Conseil et du Comité Exécutif .......................................................................
2. Conseil supérieur du Revisorat et de l'Expertise comptable ..............................................
3. Accès à la profession des personnes physiques ..................................................................
4. Tableau des membres , ............
5. Liste des reviseurs d'entreprises honoraires .......................................................................
6. Questions éthiques ... ............
c. COMMISSION DE SURVEILLANCE .....................................................................................
1. Sous-commission de surveillance de l'exercice de la profession .........................................
2. Sous-commission de contrôle confraternel ........................................................................
D. DISCIPLINE ......... ..........
1. Composition de la Commission de Discipline et de la Commission d'Appel
"'"''''''''''''''''
2. Dossiers disciplinaires... ....
3. Résumé des affaires disciplinaires en cours .......................................................................
E. COMMISSION DU STAGE ....................................................................................................
1. Approbation de conventions de stage ...............................................................................
2. Réduction et prolongation du stage .................................................................................
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IRE - RAPPORT ANNUEL1996

3. Contrôle des journaux de stage ........................................................................................
4. Modifications en cours de stage .......................................................................................
5. Délivrance de certificats de fin de stage ...........................................................................
6. Examen d'admission au stage ",,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,..........
7. Statistiques .., ..." .................................
8. Hommages " ... ..." , .................
9. Cas particuliers - Jurisprudence ,.........................................................
10. Formation des stagiaires ,..............................................
Il. Association des stagiaires .................................................................................................
F. EXAMEN D' APTITUDE .................................
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214
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218
218
222
223
II. COMMISSION DES NORMES DE REVISION ....................................................................
1. RECOMMANDATIONS DE REVISION ................................................................................
2. MISSIONS PAR TICULIERES . """"""'"
225
225
229
III. COMMISSION JURIDIQUE. , , ............
232
IV. COMMISSIONS SECTORIELLES .........................................................................................
1. CONTROLE DES MUTUALITES ...........................................................................................
2. CONTROLE DES ENTREPRISES D'ASSURANCES .............................................................
3. ETABLISSEMENTS D'ENSEIGNEMENT SUPERIEUR ,.......................................
4. PARTIS POLITIQUES .........
241
241
242
243
244
V. RELATIONS EXTERIEURES
A. COMITE DE COORDINATION INTER-INSTITUTS ..........................................................
1. Activités institutionnelles , ..................
2. Projet Euro ..." .......
B. RELATIONS INTERNATIONALES ......................................................................................
1. Commission Inter-Instituts des relations internationales ..................................................
2. Fédération Internationale des Expetts comptables (IFAC) ................................................
3. International Accounting Standards Committee (IASC)....................................................
4. Fédétation des Expetts comptables Européens (FEE) ........................................................
5. Fédération Internationale Des Expetts comptables Ftancophones (FIDEF) ,....
6. Comités de liaison bilatéraux ...........................................................................................
245
245
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247
247
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252
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256
VI. COMMISSION DE FORMATION PERMANENTE ............................................................
258
VII. ETUDES , .............
265
VIII. COMMISSIONS D'ETUDES ET PUBLICATIONS
1. COMMISSIONS D'ETUDES ,.....
1.1. Audit et environnement ..................................................................................................
1.2. Bilan social... ".............
1.3. Groupe du travail «honoraires» .......................................................................................
267
267
268
269
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

1.4. PME ... ... """'"
......
1.5 Examen analytique ...........
270
271
2. PUBLICATIONS .............. 272
3ème partie
ANNEXES
1. Recommandation de révision relarive aux sondages dans la révision .......................................... 275
2. Recommandation de révision relative au contrôle des formalités d'arrêté, d'approbation
et de publication des comptes annuels et consolidés .................................................................. 283
3. Recommandation de révision relative à l'utilisation des travaux d'un expert ............................. 291
4. Mission du reviseur d'entreprises dans les laboratOires de biologie clinique ............................... 296
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

INTRODUCTION
La profession de reviseur d'entreprises vit au rythme des transformations
en cours dans la vie économique. La conjoncture économique de l'année
écoulée s'est sans doute révélée plus favorable qu'au cours des années antérieures.
On ne peut cependant ignorer des tendances structurelles déjà perceptibles
dans les pays qui nous entOurent. Les métiers de services aux
entreprises doivent s'adapter à une mutation technique sans précédent qui
modifiera de façon déterminante la nature des services demandés et les
modalités de leur prestation; les organismes professionnels doivent jouer
un rôle de sensibilisation et de relais des idées nouvelles en ces matières.
Dans ce contexte, quatre questions paraissent plus particulièrement
importantes: l'organisation des cabinets sur une base interdisciplinaire,
l'adaptation des structures professionnelles à cette même philosophie,
l'adaptation des services d'audit afin de mieux répondre aux besoins des
utilisateurs et un effort accru pour dominer les défis technologiques et
financiers.
L'organisation des cabinets sur une base interdisciplinaire.
Depuis plusieurs années, le Conseil a incité les membres à prendre
conscience du phénomène de l'interdisciplinarité. Un forum du revisorat
fut expressément consacré à ce sujet en 1993. La question conserve toute
son actualité. Chacun conviendra aujourd'hui que la création de liens
étroits entre cabinets professionnels spécialisés dans différents domaines
relevant de «l'Accountancy» est une réalité aussi indispensable qu'incontestable.
La question demeure cependant actuelle car les rigidités législatives
empêchent la consécration dans les faits de sociétés professionnelles
véri tablement
interdisciplinaires.
Par contre la question de demain porte au-delà de cet aspect connu. Il
s'agit de déterminer dans quelle mesure des associations plus larges peuvent
se créer pour répondre avec compétence et sans compromission dans
le domaine de l'indépendance professionnelle, aux demandes des entre-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...,.
prises de demain. Comme ceci est longuement relaté dans la suite de ce
rapport, cette question préoccupe le Conseil dans le cadre de l'examen de
l'article 30 du règlement de déontologie. Les réflexions menées en son sein
depuis 1994 n'ont pas permis d'apporter à ce jour les précisions souhaitables
tant il est vrai que la protection du caractère professionnel et de l'indépendance
des reviseurs d'entreprises impose des garde-fous dont la définition
ne peur être synonyme de repli frileux sur des services dont l'avenir
n'est pas garanti.
La poursuite de cette réflexion sera nécessairement au centre des préoccupations
de l'Institut au cours de l'année qui vient car la prospérité de
nos cabinets en dépend.
L'adaptation des structures professionnelles
à cette même philosophie.
l'évolution des structures professionnelles était présentée comme une
nécessité dans le rapport du Conseil sur l'exercice 1995. Le Conseil soulignait
«Rappeler notre vocation de profession économique, c'est aussi reconnaître que
notre domaine professionnel est ouvert vers les différents besoins de l'assistance, du
conseil et du contrôle de la gestion des entreprises.» Sans nous attacher
à des circonstances
histOriques dont on ne niera pas l'intérêt, les faits ont prouvé
qu'une nouvelle organisation de nos structures professionnelles s'impose à
très brève échéance. Il n'est pas raisonnable de multiplier des institutions
et les coûts qui y sont liés.
Ce raisonnement a conduit le Conseil à rejeter la constitution d'un
Institut des Conseils fiscaux dont certains souhaitaient la création. Le
Conseil a toujours été favorable à la reconnaissance d'un titre de spécialisation
dans le domaine fiscal dont la technicité s'est considérablement accrue
au cours des années récentes tant en Belgique qu'à l'étranger. Par contre, il
estime déraisonnable d'en déduire qu'une structure institutionnelle distincte
s'impose au seul motif que la formation fiscale est plus que toute
autre à la croisée des chemins de la comptabilité et du droit.
Le Conseil reconnaît que l'heure est venue d'envisager à brève échéante,
notamment avec l'Institut des Experts comptables, la possibilité de réunir
les forces professionnelles afin d'améliorer la capacité d'influence de la profession
sur les décisions économiques dans le pays à l'instar de ce qui se
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

...
passe dans la plupart des pays qui nous entourent. De nouvelles structures
devraient sans doute réserver aux spécialistes de la fiscalité une responsabilité
spécifique dans leur domaine de compétence, à l'instar de celle qu'occupent
à l'heure actuelle les spécialistes de la révision des entreprises.
L'efficacité passe par le regroupement des efforts au sein d'institutions
professionnelles puissantes et dynamiques capables de promouvoir une
démarche de qualité non seulement à l'avantage d'un petit cercle de privilégiés
mais au profit du plus grand nombre des professionnels.
La réflexion globale à laquelle le Conseil supérieur du revisorat et de
l'expertise comptable conviait les Instituts représentatifs de la profession
comptable dans son avis d'octobre 1995 fut une priorité du Conseil au
cours de cette année. Le Conseil en fait un compte rendu détaillé dans la
suite de son rapport. On peut espérer des propositions plus concrètes encore
au cours de l'année 1997.
Adapter les services d'audit afin de mieux répondre
aux besoins des utilisateurs
L'année 1996 aura été marquée par la publication du Livre vert de la
Commission européenne sur le rôle, le statut et la responsabilité du
contrôleur légal des comptes annuels. Aucune conséquence immédiate ne
doit en être attendue à brève échéance mais il servira de référence utile
pendant de nombreuses années. Le Livre vert constitue une remarquable
analyse de la fonction d'audit dans l'Union Européenne. Il n'est pas étonnant
de constater que ce document met l'accent sur des préoccupations qui
rejoignent celles qui sont émises en Belgique et en particulier dans le
domaine des entreprises en difficultés et de la détection des fraudes et illégalités.
Le Conseil reconnaît l'utilité de la réflexion communautaire sur la
portée de la fonction d'audit mais il souhaite que l'autOnomie des organisations
professionnelles continue à être pleinement respectée.
En Belgique, le forum du revisorat de 1995 a jeté les bases d'une
réflexion qui a conduit à des propositions concrètes dans plusieurs
domaines essentiels exposés dans la suite de ce rapport.
D'abord, le Conseil a pris l'initiative de faire des suggestions au Ministre
de la Justice dans le cadre de la révision des entreprises en difficultés. Se
basant sur les conclusions du forum, il a suggéré de revoir les obligations
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
respectives des dirigeants et des commissaires-reviseurs lorsque l'entreprise
connaît des difficultés financières même passagères. Cette attitude positive
est demandée de façon insistante par l'environnement économique et
social. Même s'il reconnaît que cette démarche accroît les responsabilités
et les risques des commissaires-reviseurs, le Conseil, soutenu par la volonté
positive des confères au cours du Forum, a donné des réponses claires aux
souhaits exprimés par le Parlement.
Ensuite, dans le domaine des fraudes, deux initiatives importantes ont
été prises. D'abord, s'appuyant sur les conclusions du Forum, le Conseil a
demandé à la Commission des normes de révision de donner la priorité à
l'élaboration d'une recommandation sur le rôle des commissaires-reviseurs
face à la fraude et aux illégalités. Ce document était également devenu
plus urgent à la lumière des développements récents en matière de responsabilité
civile et pénale. Un avant-projet fut approuvé par le Conseil lors
de sa première réunion de 1997 et sera soumis aux membres pour avis
dans les premières semaines de cette année.
Par ailleurs, le Conseil a répondu positivement à la demande du
Gouvernement qui souhaitait élargir le dispositif de prévention des faits
liés au blanchiment de capitaux obtenus illicitement du trafic de la drogue
et autres faits de grande criminalité. En cette matière également, la profession
peut faire face à ses responsabilités sociales à la seule condition que la
législation protège les commissaires-reviseurs contre des risques excessifs
de responsabilité civile. Le dispositif qui sera inséré dans un projet de loi
dont le Gouvernement a annoncé le dépôt répond à cette préoccupation.
Enfin, le Conseil a souhaité recevoir des propositions de la Commission
des normes de révision en vue de revoir fondamentalement les normes relatives
au rapport de révision, dans la ligne des propositions du groupe de
travail du Forum d'Anvers. Ici aussi les délais ont été respectés et permettront
sans doute d'aboutir à la modification nécessaire au cours de l'année
1997.
Dominer les défis technologiques et financiers
Le proche avenir confrontera les professions économiques à des défis
majeurs. Chacun est conscient du développement très rapide des technologies
de l'information. En particulier les systèmes d'échange informatisé de
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

-
données modifie sensiblement les modalités de la révision par la disparition
du papier. Les reviseurs d'entreprises ne peuvent considérer sans plus
que les techniques de révision informatisée sont affaire de spécialistes sans
perdre la maîtrise de leurs travaux d'audit. Une réflexion en profondeur
devra être menée à brève échéance sur la formation des jeunes professionnels
dans ces domaines ainsi que nous y incite la Commission de formation
de la Fédération internationale des Experts comptables.
La profession sera incessamment confrontée à un autre défi dans le
domaine financier, à savoir l'introduction de l'EURO. Conscient des
opportunités de progrès que comporte cette perspective, le Conseil a souhaité
y sensibiliser les membres en consacrant à ce thème l'assemblée générale
ordinaire de 1996. C'est un projet de grande envergure que nous souhaitOns
mener dans ce domaine avec le soutien de la Fédération européenne
des experts comptables qui bénéficie à cette fin de l'apport des
Institutions européennes. Sous la présidence de deux anciens ministres des
finances les trois Instituts représentatifs de la profession comptable ont
décidé d'unir leurs forces pour sensibiliser les membres et à travers eux
toutes les entreprises du pays, non seulement aux adaptations des systèmes
administratifs souhaitables pour bien assimiler les périodes transitoires,
mais aussi aux potentialités nouvelles que constituera l'apparition d'une
devise aussi importante.
Quelques réformes administratives et déontologiques
Le rapport du Conseil met en évidence d'autres modifications importantes
survenues au cours de l'exercice dans la gestion professionnelle de l'Institut.
Il y a lieu d'attirer l'attention sur trois d'entre elles: l'obligation d'assurance
professionnelle, l'aboutissement du second cycle de contrôle
confraternel et les modifications dans l'organisation administrative de
l'Institut.
La loi du 22 juillet 1953 n'impose pas au reviseur d'entreprises d'assurer
sa responsabilité civile pour faute professionnelle. l'autorisation du
Conseil est par contre requise avant de souscrire une police d'assurance. Au
vu de l'évolution de l'environnement socio-économique, le Conseil a estimé
que les membres ont une obligation, à tout le moins morale, de couvrir
leur responsabilité par une assurance; il a pris l'initiative de contracter une
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

assurance collective à affiliation facultative dans des conditions qu'il
jugeait favorable dans l'état actuel du marché.
Au cours de l'exercice 1996, s'est terminé le second cycle de contrôle
confraternel. Cette procédure en vigueur depuis la norme de 1984, impose
à chaque membre de l'Institut un contrôle professionnel sur ses activités
chaque cinq années. Son objectif est l'amélioration de la qualité par une
revue confraternelle d'un échantillon de dossiers. Il est remarquable de
constater combien cette approche professionnelle des problèmes de qualité
tend à s'imposer internationalement et même dans d'autres professions
libérales. Le Conseil attache une grande importance à cet outil dans l'ensemble
des procédures de surveillance. Une évaluation globale du deuxième
cycle sera effectuée au cours de l'année 1997 tant il est vrai que l'amélioration
de la qualité est et reste un objectif majeur de l'organisation professionnelle
dans son ensemble.
Enfin, les membres auront constaté la restructuration des services de
l'Institut, principalement dans le domaine de la formation. Les activités de
formation avaient acquis un rythme de croisière au cours des dernières
années; il existe cependant un important potentiel de progrès. Dans le
cadre de la nouvelle structure, le Conseil a appelé Monsieur M. DE
SAMBLANXaux fonctions de directeur général adjoint et lui a confié la responsabilité
de coordonner les activités opérationnelles de l'Institut en
matière de formation et de surveillance. Le secrétariat général demeure
sous la responsabilité directe du directeur général M. H. OLNIER et regroupera
en outre la direction de l'administration (E. VAN MEENSEL),le service
juridique (V. VAN DEWALLE)et le service des études (c. DENDAUW).
En terminant l'introduction de son rapport annuel, le Conseil souhaite
remercier vivement les nombreux confrères et spécialistes d'autres disciplines
qui collaborent avec dévouement aux différentes activités de
l'Institut. Le Conseil sait aussi qu'il peut compter sur une équipe dévouée
de collaborateurs permanents pour mettre en œuvre ses décisions. Tant
dans les domaines du stage, de la formation permanente ou de la surveillance
que dans les groupes d'études et de recherche, il serait impossible
d'atteindre les objectifs que le Conseil s'est fixé sans ces coopérations
fidèles. Au nom de la profession entière des remerciements sont adressés à
chacun d'eux.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

1. MODIFICATION DU REGLEMENT D'ORDRE
INTERIEUR
Le Conseil a transmis au Ministre des Affaires économiques un avis par
lequel il sollicite une modification à l'arrêté royal du 20 avril 1989 fixant
le règlement d'ordre intérieur de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises. Le
projet de modification de ce règlement est motivé de la façon suivante:
1° L'expérience acquise depuis l'entrée en vigueur de l'arrêté royal de
1989 rend nécessaires quelques améliorations dans les procédures
administratives financières de l'Institut. Ceci concerne principalement
le tableau des membres, la tenue de l'assemblée générale annuelle et le
renouvellement du Conseil par tiers ainsi que le schéma des comptes
ann uels.
En ce qui concerne le tableau des membres, le Conseil recommande
d'établir une distinction plus claire entre le dossier tenu au siège de
l'Institut, la liste des membres publiée annuellement et le registre qui
consigne de façon historique les données essentielles relatives aux
membres.
En ce qui concerne la tenue de l'assemblée générale annuelle, le Conseil
suggère qu'elle soit tenue un vendredi après-midi au lieu d'un samedi
matin afin de pouvoir donner à cette manifestation un retentissement
qu'elle
ne peut avoir aujourd'hui.
Le renouvellement du Conseil par tiers devrait favoriser d'une part, la
stabilité des organes de l'Institut et d'autre part, une meilleure fréquentation
de l'assemblée générale. Ce renouvellement par tiers, prévu
à l'origine, n'est plus effectif de nos jours par suite d'une rédaction
insuffisante des textes réglementaires originaux.
Enfin, la dénomination du «Conseil supérieur du Revisorat» doit être
adaptée à la réforme de 1993.
2° Les modalités de calcul et de perception de la cotisation méritent d'être
revues notamment en ce qui concerne les sociétés de reviseurs d'entrer
prises. A ce jour, ces sociétés ne sont pas soumises à une cotisation fixe.
La multiplication des sociétés entraîne des charges administratives
importantes. La perception d'une cotisation fixe pour les sociétés permettra
de répondre aux problèmes administratifs découlant de la mul-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

tiplication du nombre de ces sociétés. Par ailleurs, des mesures spécifiques
sont proposées en ce qui concerne la perception de la cotisation
en cas de liquidation
de la société.
3° l'échange d'informations entre l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et
une organisation professionnelle exerçant à l'étranger des fonctio.ns
similaires est nécessaire lorsqu'un membre est inscrit sur les tableaux
respectifs de ces deux institutions. Cet échange d'informations s'impose
dans le contexte de la libre circulation des professionnels dans l'Union
européenne.
2. EVOLUTION DES PROFESSIONS ECONOMIQUES
2.1. Introduction
Dans son rapport sur l'exercice 1995, le Conseil faisait état, d'une part, du
mémorandum adressé au formateur du nouveau gouvernement et d'autre
part, des déclarations d'intention entre l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
et l'Institut des Experts Comptables en ce qui concerne l'évolution
future de ces professions. Il commentait en outre un avis du Conseil Supérieur
du Revisorat d'Entreprises et de l'Expertise Comptable relatif à l'évolution
des professions comptables. Ces textes mettent en lumière la nécessité
d'une réflexion en profondeur sur l'organisation des professions appelées
à fournir des services aux entreprises dans le domaine économique. Ils
reconnaissent aussi la nécessité de conserver un caractère spécialisé à certaines
fonctions parmi lesquelles l'exercice du contrôle légal des comptes
annuels et consolidés. La position commune de décembre 1995 incluait
clairement dans cette réflexion l'organisation d'une structure d'accueil
appropriée au sein de l'Institut des Experts Comptables pour les professionnels
et spécialistes du conseil fiscal.
Au cours de l'année 1996, le projet de reconnaissance du titre de
conseil fiscal a connu de nouveaux développements. Deux initiatives réglementaires
ont été prises dans le cadre de la loi du 1 er mars 1976 réglementant
la protection du titre professionnel et l'exercice des professions intellectuelles
prestataires de services, en vue de protéger le titre de conseil fiscal.
Ces requêtes émanaient respectivement de l'Institut Belge des Conseillers
fiscaux et de l'Institut Professionnel des Comptables, ce dernier
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
sollicitant une extension de ses compétences actuelles. L'Institut des
Reviseurs d'Entreprises n'est pas directement concerné par ces demandes.
Toutefois, l'intérêt qu'il manifeste depuis de nombreuses années à la reconnaissance
du titre de conseil fiscal et l'inclusion de cette problématique
dans la question générale de l'organisation des professions économiques
ont amené le Conseil à s'impliquer dans la négociation qui devait nécessairement
intervenir entre l'Institut Belge des Conseillers fiscaux, l'Institut
des Experts Comptables et l'Institut Professionnel des Comptables.
Si le Conseil attache une grande importance à la reconnaissance du titre
spécialisé de conseil fiscal, il n'a jamais marqué son soutien à la création
d'une structure professionnelle totalement autonome (un quatrième
Institut) regroupant ces professionnels. Au contraire, la position commune
de 1995 suggérait l'inscription des conseillers fiscaux sur un tableau spécifique
au sein de l'Institut des Experts Comptables.
A l'initiative du Ministre des Classes Moyennes, les différents partenaires
de la discussion ont été amenés à signer un protocole d'accord jetant
les bases d'une organisation cohérente du conseil fiscal dans les structures
professionnelles existantes. Le texte du protocole est libellé comme suit:
2.2. Protocole d'accord du 30 juillet 1996
«Attendu qu'il est souhaitable que la profession fiscale soit organisée à un
niveau qualitativement élevé en vue de la protection et de la promotion de l'intérêt
général;
Attendu que les associations professionnelles représentatives des conseils fiscaux et
des comptables ont adressé, dans cette perspective, une requête au début de l'année
1996 au Ministère des Classes Moyennes afin d'élaborer la réglementation de
la profession fiscale dans le cadre de la loi du
1er mars 1976 réglementant la
protection du titre professionnel et l'exercice des professions intellectuelles prestataires
de services;
Attendu qu'aussi bien l'Institut des Experts Comptables et l'Institut des
Reviseurs d'Entreprises que l'Institut Professionnel des Comptables ont manifesté
expressémentleur désir de participer à cette réforme en vue d'aboutir, dans l'intérêt
général, à l'unité nécessairedans la variété de la profession comptable;
Attendu que le rapprochementprogressif de ces Instituts et l'intégration au sein
desdits Instituts de la profession fiscale conduira à terme à leur fusion au sein
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

..
d'un seul et unique Institut de l'Expertise Comptable de même qu'à l'organisation
immédiate d'une collaboration interprofessionnelle transparente;
Attendu en outre que cette recherche d'unité doit être le plus souvent possible prise
en compte pendant la préparation et la mise en œuvre de cette réglementation, et
qu'il s'agit dès lors d'opte~ autant que possible, au cours de l'élaboration de
cette réglementation,
pour les voies de l'intégration;
Attendu que Monsieur K. PINXTEN, Ministre de l'Agriculture et des P.M.E. a
confié à Monsieur K. GEENS, Président du Conseil SuPérieur du Revisorat
d'Entreprises et de l'Expertise Comptable la mission de prépare~ dans ce
contexte, un protocole d'accord relatif à la réglementation de la profession de
conseilfiscal entre l'Institut des Experts Comptables, l'Institut des Comptables,
l'Institut des Reviseurs d Entreprises et l'Institut des Conseils Fiscaux;
En présencede Monsieur K. PINXTEN, Ministre de l'Agriculture et des P.M.E.,
Sur l'initiative de Monsieur K. GEENS, chargé de ladite négociation,
A été convenu entre Messieurs
P. BEHETS, Président de l'Institut des Reviseurs dEntreprises,
R. KROCKAERT,Président de l'Institut des Experts Comptables,
M. LIMME, Président de l'Institut Professionnel des Comptables,
W MAECKELBERGHet F. LAMBRECHTS, Présidents de l'Institut Belge des Conseils
Fiscaux,
sous réserve de la ratification par le Conseil de leur Institut respectif (...), de
proposer au Gouvernement la transposition de l'accord qui suit en textes légaux
et réglementaires, Ils s'engagent à trouver un accord qui se rapprocherait le plus
possible de ce qui suit s'il s'avérait impossible de transformer le protocole d'accord
en textes légaux et réglementaires.
1. Le titre de «fiscaliste agréé» (

-
Le stage requis sera également différent
professions (200 jours d'une part, 3 ans d'autre part).
en contenu et en durée pour les deux
S'agissant de ces exigences, un groupe de travail,
composéde personnes désignées
par les soussignés, avec en qualité de secrétaire Monsieur Y STEMP-
NIERWSKY,conseil scientifique du Conseil Supérieur du Revisorat d'Entreprises
et de l'Expertise Comptable, étudiera les diplômes et le stage requis
dans le courant du mois d'août 1996.
la problématique de l'harmonisation
Ce groupe sepenchera également sur
des diplômes exigés pour la profession
de reviseur d'entreprises et d'expert-comptable et d'une augmentation du
niveau des diplômes exigéspour la profession de comptable.
3. En conséquencede la protection de ces nouveaux titres, la dénomination de
l'Institut Professionnel des Comptables (IPC) est modifiée en «Institut Professionnel
des Comptables et des Fiscalistes» (IPCF) alors que l'Institut des
Experts Comptables (IEC) s'appellera dorénavant «institut des Experts
Comptables et des Conseils Fiscaux» (IECCF). L'A.R. du 19 mai 1992
protégeant le titre professionnel et l'exercice de la profession comptable, ainsi
que le titre IV et les articles relatifs de la loi du 21 février 1985 relative à
la réforme du revisorat d'entreprises sont, à cet effet, modifiés simultanément.
Les deux Instituts
tiendront dorénavant deux listes. Seront inscrits sur la
première liste les comptables agréés, respectivement les experts comptables, sur
la deuxième, lesfiscalistes agréés, respectivementles conseilsfiscaux.
4. L'intégration des fiscalistes agréés au sein de l'Institut Professionnel des
Comptables a donc comme conséquence qu'ils ne pourront travailler qu'en
qualité d'indépendant tandis que l'intégration des conseils fiscaux dans
l'IEC aura pour conséquenceque ceux-ci pourront aussi travailler dans un
lien de subordination.
Les consei!Jfiscaux indéPendants seront inscrits, au sein de l'Institut des
Experts Comptables, dans un registre sPécial tenu pour les conseilsfiscaux
externes (compar. experts comptables externes) .
5. L'affiliation aux deux Instituts (IPCF/IECCF) est interdite. Toute personne
remplissant les conditions d'inscription
aux deux listes d'un même
Institut peut porter les deux titres (comptable/fiscaliste agréé - expert comptable/conseilfiscal).
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Les membres de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises (IRE) nepeuvent porter
le titre de fiscaliste agréé ou de conseilfiscal, même s'ils ont la qualité
de comptable ou d'expert comptable.
6. U ne unité de direction, de déontologie et de contrôle du respect de la déontologie
doit exister au sein des deux Instituts.
Les projets de règlements déontologiques des Instituts visent à l'harmonisation
de la pratique de la profession comptable et de la profession fiscale.
7. L'intégration des fiscalistes agréés au sein de l'Institut Professionnel des
Comptables par l'effet de la loi du 1er mars 1976 entraîne inévitablement
la création d'un monopoleen matière defiscalité. La loi du 1er mars 1976
ne prévoit pas en effet la protection de titres sans la protection simultanée de
la profession.
La descriPtion de ce monopoleà l'article 4 de l'A.R.
du 19 mai 1992 peut
s'inspirer d'anciens projets de textes relatifs à la réglementation des conseils
fiscaux. Les mêmes textes peuvent servir pour la descriPtion des activités des
conseilsfiscaux qui doit être ajoutée à la loi du 21 février 1985 sur le
modèle de ceque l'article 78 prévoit pour les experts-comptables.
8. Comme le monopolede la comptabilité est actuellement partagé par les comptables
avec les membres de l'IEC et de l'IRE conformément à l'article 3,
alinéa 1, de l'A.R. du 19 mai 1992, un nouvel article 3, 3e alinéa, peut
mentionner que le monopole des fiscalistes agréés n'empêchepas les comptables
agréés, les membres de l'Institut des Experts Comptables et des
Conseils Fiscaux, de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, les avocats et les
notaires d'exercer cesmêmesactivités fiscales.
9. Les conseils fiscaux ne peuvent pres ter aucun service en matière comptable. Il
faut par conséquent ajouter à l'article 3, premier alinéa, de l'A.R. du
19 mai 1992 que les comptablespartagent le monopolede la comptabilité
seulement avec les membres de l'IECCF qui ont la qualité d'expert-comptable,
ainsi qu'avec les reviseurs d'entreprises.
10. Dans la perspective de la fusion à terme des Instituts et de la protection de
l'intérêt général, de nouvelles dispositions sont immédiatement reprises dans
la loi du 21 février 1985 afin d'organiser la collaboration interprofessionnelle
entre les membres des différents Instituts. Ces dispositions tiendront
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

...
compte
de la nécessairesPécialisation des différents professionnels et de la
nécessaire transparence des structures de collaboration.
Il.
Un accord sur des dispositions transitoires tenant comptede la qualité exigée
est en cours de discussion. Cet accordpeut être insPirépar l'article 99 de
la loi du 21 février 1985 pour les conseilsfiscaux et doit s'inscrire dans le
cadre de l'article 17 de la loi du 1er mars 1976 pour lesfiscalistes agréés.»
Le protocole d'accord était commenté de la façon suivante par le
Ministre PINXTENdans son communiqué à la presse:
«Aux yeux du Ministre, ce débat confidentiel à haut niveau ne devait
pas uniquement apporter une solution à la vieille controverse sur la nécessité
d'un statut propre au «conseil fiscal» mais devait surtout offrir la perspective
d'une assistance plus efficace des contribuables en améliorant le
niveau du conseil fiscal, d'une plus grande collaboration interdisciplinaire
entre les différents groupes professionnels concernés et d'une plus grande
synergie entre leurs instituts respectifs.
La procédure sui generis qui fut suivie dans ce contexte fut, en outre,
nécessaire pour éclairer quelque peu ce dossier des plus complexes. Le
caractère sensible de cette matière transparaît également des 3000 réactions
et plus qu'a reçues le Ministère des Classes Moyennes et de l'Agriculture,
à la suite de la publication au Moniteur Belge de la demande de
réglementation du 16 février 1996 émanant de l'Institut Belge des
Conseils Fiscaux.
Il importe de constater que la majorité de ces réactions ne contestait
pas la finalité de la requête, c'est-à-dire la nécessité que le conseil fiscal
présente des garanties de qualité supplémentaires, mais bien l'utilité de
créer à cet effet un quatrième Institut. On craignait en effet qu'un quatrième
Institut ne vienne désorganiser le fonctionnement de l'IRE, de
l'IEC et de l'IPC en créant un monopole fiscal qui aurait abouti à une plus
grande fragmentation des professions comptables qui, depuis toujours, ont
été liées à l'avis fiscal et ce, précisément à un moment où de plus en plus
de personnes s'accordent sur la nécessité d'une division plus nette des
tâches entre reviseurs d'entreprises, experts-comptables et comptables, de
préférence au sein d'un seul et même Institut. Les professions juridiques,
en particulier les avocats, avaient exprimé une' crainte analogue pour des
raisons évidentes.
(n.)
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
Le protocole vise à améliorer la qualité des services en matière fiscale
d'une part, par une spécialisation aisément reconnaissable par le consommateur,
d'autre part, par une intégration progressive, au plan institutionnel,
de la profession comptable. Ledit protocole, rédigé dans la perspective
d'un rapprochement ultérieur des Instituts concernés, sera soumis à la ratification
des Conseils des différents Instituts dans les prochains jours.
Le titre de fiscaliste comme celui de conseil fiscal sont juridiquement
protégés. Afin d'améliorer la qualité des services en matière fiscale, le port
de deux nouveaux titres professionnels sera soumis à des conditions d'accès
sévères et sera protégé pénalement. Il s'agit d'une part du titre de «fiscaliste
agréé» (

....
Ces dispositions auront autant pour objectif la spécialisation requise
des professionnels participants que la transparence exigée des structures de
collaboration.
L'exercice de la profession fiscale doit être soumis à des règles déontologiques
sévères afin de protéger le consommateur fiscal. Les projets de
textes existants de réglementation déontOlogique relatifs aux expertscomptables
et aux comptables seront par conséquent réécrits.
Afin de permettre l'unité dans le maintien des règles déontologiques au
sein d'un seul et même Institut, il ne sera pas possible d'être simultanément
membre de l'Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes
(IPCF) et de l'Institut des Experts Comptables et Conseils Fiscaux (IECCF).
La réglementation de la profession fiscale n'empêche pas tOutes les
autres professions réglementées (experts-comptables, avocats, reviseurs
d'entreprises, comptables et notaires) assurant déjà à l'heure actuelle des
tâches fiscales de continuer à les remplir. Cependant, et afin d'éviter tOute
ambiguïté en ce qui concerne le port du titre à l'égard des consommateurs,
seuls les experts-comptables (à l'exception des reviseurs d'entreprises, par
exemple) pourront porter à titre complémentaire le titre de conseil fiscal;
et seuls les comptables pourront porter, à titre complémentaire, le titre de
fiscaliste agréé. Ils devront pour ce faire satisfaire tant aux conditions d'accès
au titre d'expert-comptable, respectivement comptable agréé, qu'à
celles de conseil fiscal, respectivement fiscaliste agréé. Dans la même
optique de clarté et de spécialisation, tOute personne qui ne porte que le
titre de conseil fiscal ne pourra plus offrir de services en matière comptable.
»
2.3. Réaction des membres au protocole
Dès la signature de ce document, le Conseil a estimé nécessaire de communiquer
son contenu à l'ensemble des membres de l'Institut afin de recueillir
leur avis. Dans la lettre de présentation du protOcole, le Président
de l'Institut expliquait notamment:
«Le Ministre des Classes moyennes a rendu public l'existence d'un protocole d'accord
entre les présidents des Instituts représentatifs des professions d'expert comptable,
de comptable et de conseil fiscal, que j'ai également cautionné. La presse a
relaté cette information. Vous trouverez en annexe une copie de ce document.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
Bien que l'IRE ne soit pas directement partie prenante dans les discussions, les
présidents des autres Instituts ont toujours souhaité m'y convier car chacun est
conscient de la nécessité d'une évolution vers une structure globale viable pour
toutes les composantesdesprofessions économiques.Je me réjouis de l'état d'esprit
qui a présidé à ces entretiens et des perspectives encourageantes que fait apparaître
le protocole. Par la présente, je souhaite simplement attirer votre attention,
d'une part, sur les conséquenceséventuelles pour les reviseurs d'entreprises
et, d'autre part, sur le caractèreprovisoire de ce document qui devra être concrétisé
par la modification de textes légaux existants.
L'objectif du protocole est de proposer la reconnaissance des titres de fiscaliste
agréé et de conseilfiscal. lIne modifie pas les droits de certains professionnels à
donner des conseilsfiscaux en faisant usage de leur propre titre. C'est le cas des
reviseurs d'entreprises, des avocats ou des notaires qui peuvent pratiquer cette
activité en tout ou enpartie sans porter le titre professionnel spécialisé.
J'attire votre attention sur le fait que, à ma demande, le protocole d'accord fait
état de la création nécessaire de sociétés interprofessionnelles d'exercice, c'est-àdire
de sociétés dont les membres de plusieurs professions reconnues puissent être
les associés.
Le protocole ayant été signé en période de vacances, à la demande expresse du
Ministre PINXTEN, il n'a pu être débattu au sein des Conseils des Instituts,
même si ceux-ci ont été tenus informés des négociations en cours. Dès lors, le protocole
devra être ratifié par les organes responsables d'ici au 15 septembre. Les
confrèresqui souhaitent faire connaître leur position au Conseil sont invités à le
faire avant le 5 septembre, date de sa prochaine réunion. »
La plupart des réactions adressées au Conseil par les confrères étaient
favorables aux perspectives dessinées par le protocole. Toutefois, plusieurs
membres s'inquiétaient de voir consacrer par la loi une incompatibilité
entre le port du titre de «reviseur d'entreprises» et celui de «conseil fiscal».
Le Conseil de l'Institut a soigneusement étudié ces réponses mais il a
cru devoir confirmer intégralement son accord aux termes du protOcole
pour les motifs suivants:
Tout d'abord, il convient de rappeler que la fonction de reviseur d'entreprises,
comme dans la plupart des pays qui nous entourent, doit être considérée
comme une spécialisation au sein de l'expertise comptable. La notion
de spécialisation suppose que celui qui l'exerce en fasse son activité principale
et consacre l'essentiel de ses efforts de formation permanente à l'amé-
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

...
nécessité de promouvoir un schéma d'accès aux professions économi,
similaire à celui qui existe de nos jours au sein de notre Institut. '
signifie en particulier qu'il y a lieu de recommander une formation fi
male de quatre années d'enseignement supérieur avant l'accès au st
Une combinaison entre l'enseignement supérieur de type court et de l
exercice et une expérience professionnelle suffisante (au moins cinq an!
pourrait également être admise temporairement pour autant que les CJ
dats puissent faire preuve de leurs compétences dans les matières t
riques requises par la présentation d'un examen du niveau de fin d'ét
universitaires dans les matières essentielles nécessaires à la pratique 1
profession.
Par ailleurs, s'agissant d'organiser des professions prestataires de
vices économiques aux entreprises, les représentants de l'Institut ont
géré qu'une partie suffisamment longue du stage puisse être comn
Cette formation commune poursuit un double but: d'une part, favorisl
passages de l'une à l'autre liste au cours de la carrière professionneJ
ensuite, garantir un minimum de cohérence dans l'approche profes
ne lIe de tous les membres d'un même Institut. Dans ce contexte, on
également s'interroger sur l'opportunité d'aligner les modalités d'accè
profession de reviseur d'entreprises sur les schémas nouveaux qui s
adoptés à l'issue de la réforme envisagée par le protocole.
Si les discussions relatives aux différents aspects liés à la formatio
professionnels ont été largement discutées au cours de l'année écou]
n'en va pas de même des aspects institutionnels qui devront faire 1
d'examens plus approfondis au cours de l'année prochaine.
2.5. Complément du 30 janvier 1997 au protocole signt
30 juillet 1996
Suite aux discussions relatives au protocole du 30 juillet 1996, les
dents des Instituts concernés ont échangé divers compléments et dé
tions, qui ont abouti au complément au protOcole ci-après:
«Préambule
Par la présente, les présidents signataires du protocole du 30 juillet
entendent donner leur interprétation dudit protocoleen ce qui concernepl;
IRE -
RAPPORT ANNUE

..
ticulièrement le monopolefiscal et la Période transitoire qui doit permettre l'organisation
des professions de fiscaliste agréé et de conseilfiscal et leur intégration
au sein des Instituts existants.
Par ailleurs, les présidents déterminent ci-après, en concertation avec le Ministre
des Classes Moyennes, les modalités à suivre qui devront mener à la rédaction
d'un avant-projet
de loi.
Périodes
transitoires
Les régimes transitoires proposés ci-après sous A et B sont envisageables qu'une
intégration immédiate de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et de l'Institut
des Experts Comptables et Conseils Fiscaux en un seul Institut de l'Expertise
Comptable ait lieu ou non.
Dans le régime définitif visé sous C, il est supposé sans plus que cette intégration
sera en fait
acquis.
Il est unanimement admis que l'Institut Professionnel des Comptables nepourra
être intégré dans l'Institut de l'Expertise Comptable que dans une phase ultérieure,
après l'intégration de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et de
l'Institut des Experts Comptables et des Conseils Fiscaux en un Institut;.unique
de l'Expertise Comptable.
A. Pendant une première période transitoire qui commencera au jour de l'entrée
en vigueur de la loi et prendra fin
six mois plus tard:
10 les personnes qui satisfont aux conditions transitoires seront admises à
l'Institut des Experts Comptables et Conseils Fiscaux en qualité de
conseil fiscal. Elles seront en outre admises au port du titre d'expertcomptable
si elles en font la demande. La recevabilité de cette demande
pourra toutefois être appréciéepar une commission mixtil).
20 les personnes qui sont déjà membres de l'IEC et qui satisfont par là
même aux conditions transitoires
seront admises au port du titre de
conseilfiscal si elles enfont la demande. La recevabilité de cettedemande
pourra toutefois être appréciéepar la commission mixte citée précédemment.
(1) La Commission mixte mentionnée dans le texte sera composée paritairemenc.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
30 les membres de l'IPC qui satisfont aux conditions transitoires pour pouvoir
devenir conseilfiscal seront admis au port du titre de conseilfiscal
si ils enfont la demande. La recevabilité de cette demande sera toutefois
appréciéepar la commission mixte déjà mentionnée. Ce titre pourra être
porté en plus de celui de comptable agréé ou utilisé seul, accompagnéalors
obligatoirement de la mention «membre de l'Institut
Professionnel des
Comptables et Fiscalistes». Le port de ce titre sera un droit strictement
personnel, qui ne pourra faire l'objet de cession et qui prendra fin
moment où la personne concernée,pour quelque raison que ce soit, sera
omise de la liste de l'IPC(1). Le comptable agréé qui est habilité à porter
le titre de conseil fiscal
au
est exclusivement soumis à la déontologie de
l'IPC (qui sera établie en parallèle avec celle de l'Institut des Experts
Comptables et Conseils Fiscaux).
B. Pendant la secondepériode transitoire qui commencera le 1er septembresuivant
le jour de la publication de l'arrêté royal portant les conditions d'accès
à l'Institut des Experts Comptables et Conseils Fiscaux et qui prendra fin le
premier janvier de la cinquième année suivante, les personnes qui auront
achevé leurs études après l'entrée en vigueur de la loi pourront être admises à
l'Institut des Experts Comptables et Conseils Fiscaux en qualité de conseil
fiscal quand bien même elles ne rempliraient pas les conditions prévues par
l'arrêté royal susvisé.
Les conditions spécifiques auxquelles ces personnes devront satisfaire seront
fixées par un arrêté royal distinct.
Elles ne pourront néanmoins porter le titre d'expert-comptable que si elles
satisfont aux conditions fixées pour accéder à ce titre en dehors de toute
période transitoire.
Au cours de cette Période, les experts-comptables qui ne portent pas encore le
titre de conseil fiscal, ne pourront l'obtenir que s'ils remplissent les conditions
fixées à cet effet en dehors de toute période transitoire.
(1) Le comptable agréé qui satisfait aux conditions pour être conseil fiscal ne doit pas
nécessairement rester au sein de l'IPC. Il peut en effet aussi bien durant la période
transitOire qu'après, devenir membre de l'lnstitur des Experts Comptables et Conseils
Fiscaux. Dans l'hypothèse où le passage survient après la période transitOire, il devra
satisfaire aux conditions d'accès normales fixées en dehors de tOut régime transitoire
(sous réserve de passerelles à déterminer ultérieurement).
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
C. A la fin de la seconde période transitoire visée sous B., le titre de base de
l'Institut de l'Expertise Comptable sera celui d'expert-comptable.
Les experts-comptables qui satisfont aux conditions de sPécialisation requises
pourront en outre porter le titre de reviseur dentreprises ou de conseil fiscal et
seront inscrits sur une liste particulière qui sera tenue au sein de l'Institut.
Les conseils fiscaux pourront se limiter à la formule «Conseil fiscal. Membre
de l'Institut de l'Expertise Comptable».
Le même expert-comptable ne pourra porter les titres de conseilfiscal et de
reviseur dentreprises.
D. Un régime transitoire sera bâti pour les comptables et fiscalistes agréés.
Celui-ci pourra êtreplus strict que la période transitoire fixée dans la loi du
1er mars 1976 parce que l'arrêté royal de 1992 relatif à l'IPC sera modifié
par une loi.
1° les personnes qui sont déjà membres de l'IPC et qui par là même satisfont
aux conditions transitoires seront admises au port du titre de fiscaliste
agréé si elles en font la demande. La recevabilité de cette demande
pourra toutefois être appréciéepar la commission mixte. Le titre defiscaliste
agréépourra être porté en plus du titre de comptable agréé ou seul,
accompagné de la mention «membn de l'Institut Professionnel des
Comptables et Fiscalistes».
2° les personnes qui sont reconnues comme fiscalistes agréés pendant la
période transitoire ne pourront faire état du titre et du monopole du
comptable agréé que si elles satisfont aux conditions normales.
E. Au cours de la période définitive, le titre de base de l'Institut Professionnel
des Comptables et Fiscalistes sera celui de comptable agréé, avec la possibilité
pour ceux qui répondent aux conditions de spécialisation d'y ajouter le titre
defiscaliste agréé ou de se limiter à la formule «Fiscaliste agréé. Membre de
l'Institut
Professionnel des Comptables et Fiscalistes».
Monopole fiscal
Il sera envisagé d'élargir le monopolefiscal aux secrétariats professionnels, aux
services concernésd'établissements de crédit ainsi qu'aux structures internes aux
groupesfournissant les conseilsfiscaux aux différentes entités constituant ceuxet.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
Modalités
1° Un groupe de travail est constituésousla présidencede Koen G EENS qui sera
chargé de la traduction du protocole du 30 juillet 1996 et du présent complément
en un avant-projet de loi qui sera soumis avant le 30 avril 1997
au Ministre des Classes Moyennes. Chacun des quatre Instituts signataires
désigne son représentant pour participer à ce groupe de travail
auquel un
délégué du Ministre des Classes Moyennes est ajouté. Le président peut se
faire assister dans le groupe de travail par Yvan STEMPNIERWSKY.
2° Si un des membres du groupe de travail désigné par les Instituts émet une
réservesur un point déterminé, cette question sera soumise à une réunion du
président du groupe de travail et des Présidents des quatre Instituts signataires.
Cette réunion!\seraorganisée à l'initiative
du président du groupe de
travail dans les dix jours. Les Présidents décident à l'unanimité
de la solution
à donner au problème. »
3. ACCORD AVEC L'INSTITUT DES EXPERTS
COMPTABLES SUR LES PASSERELLES
Lors de la réforme de la loi du 22 juillet 1953 par la loi de réforme du
revisorat en 1985, il avait été établi que l'inscription d'un reviseur d'entreprises
.au tableau des experts comptables et réciproquement devait faire
l'objet d'un examen spécifique destiné à garantir l'organisation de passerelles.
Le rapport au Roi précédant l'arrêté royal relatif au stage des candidats
reviseurs d'entreprises observait cependant en 1987 que l'organisation
de ces passerelles n'était possible que dans la mesure où le système d'accès
à la profession d'expert-comptable aurait pu fonctionner effectivement. Il
ajoutait qu'aucun retard excessif ne serait apporté à la préparation éventuelle
d'un complément au règlement de stage si ceci devait s'avérer nécessaire(l).
Les dispositions réglementaires relatives à l'accès à la profession
d'expert-comptable furent adoptées par les arrêtés royaux du 20 avril 1990
en ce qui concerne le programme et les conditions d'examen d'aptitude et
du 22 novembre 1990 en ce qui concerne les diplômes des candidats
experts comptables. La question fut dès lors à nouveau étudiée par le
(1) MB 23.12.1987, p. 19286; voir aussi Rapport annuel du Consei11989, p. 49.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises dans son rapport sur l'année
1992(1). A cette époque, le Président de l'Institut des Experts Comptables
a cependant fait savoir au Conseil que des décisions en cette matière
devraient de préférence être retardées.
La question fut dès lors tenue en instance jusqu'à la position commune
de l'IRE et de l'IEC de décembre 1995(2). A ce moment, il fut décidé de
finaliser les règles en matière d'inscription au tableau de professionnels
déjà reconnus par l'autre Institut. Le document qui suit fut entériné par le
Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises le 8 novembre 1996:
«Considérant que l'exposé des motifs de la loi du 22 février 1985 souligne
«qu'il s'indique que cesdeux professions ne soient pas séparéespar des cloisons
étanches et que des possibilités soient crééesde passer sans difficultés excessivesde
l'une à l'autre»; qu'il existe en effet un intérêt de permettre aux expertscomptables
ayant l'intention de se spécialiser dans les domaines spécifiques
de la révision légale de se faire agréer par l'LR.E. et qu'il existe par
ailleurs un intérêt pour tOus les professionnels exerçant des activités visées
à l'article
78 de la loi susvisée de se faire agréer par l'LE.C.
Considérant que cette déclaration fut précisée dans la position commune
de décembre 1995 qui retient pour objectif de:
«a) proposer un ensemble de règles rendant à rapprocher les professionnels
des deux Instituts tout en conservant la spécificité inhérente à certaines
fonctions;
b) veiller au maintien et au développement de la qualité des services professionnels
en faveur des entreprises dans le respect de l'intérêt général».
Le Comité inter-Instituts propose aux Conseils de l'LR.E. et de l'LE.C.
d'agréer la procédure d'inscription au tableau respectant les modalités suivantes:
1. Examens théoriques
1.1. Chaque Institut reconnaît l'équivalence des examens théoriques organisés
par l'autre Institut même si un système de dispense est appliqué.
Toutefois, les personnes qui ont présenté les épreuves d'admis-
(1) Rapport 1992, p. 44; voir aussi la réponse du Ministre des Affaires économiques à la
question du sénateur CUYVERSdu 9 juin 1993, QR Sénat, 14.09.1993, p. 3758.
(2) Rapport annuel 1995, p. 29.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

-
sion au stage de reviseur d'entreprises ne bénéficieront de cette équivalence
que s'ils justifient de la réussite des tests organisés au cours
de la première année de stage.
1.2. En ce qui concerne les experts-comptables qui ont été agréés sur la
base de l'article 99 de la loi du 21 février 1985, ils sont présumés
remplir les conditions d'examen théorique lorsqu'ils justifient avoir
satisfait depuis lors aux conditions de formation permanente imposées
par l'LE.C.
2. Exigence du stage
2.1. En ce qui concerne les stagiaires en cours de formation, il existe une
reconnaissance autOmatique de l'équivalence de la première année de
stage sous réserve de l'avis favorable de la Commission de stage de
l'Institut d'origine, lequel est au moins subordonné à la réussite des
épreuves inscrites au programme de stage. Le stage du reviseur d'entreprises
devra nécessairement être effectué pour deux tiers auprès
d'un membre de l'IRE. Le stagiaire-reviseur qui en deuxième ou troisième
année de stage désire poursuivre son stage auprès d'un expertcomptable,
devra, en tOute hypothèse, présenter le test d'évaluation
prévu par l'LE.C. à l'expiration de la deuxième année de stage.
2.2. Pour bénéficier du régime des passerelles, le professionnel inscrit au
tableau devra préalablement obtenir un avis favorable de son Institut
d'origine. Dans son avis, l'Institut d'origine tiendra compte des perspectives
professionnelles du candidat et précisera s'il estime qu'un
stage complémentaire doit être imposé par l'Institut d'accueil. Si
l'Institut d'accueil estime insuffisante la durée de stage complémentaire
prévue par l'Institut d'origine, il soumet le cas à une Commission
mixte composée des présidents ou vice-présidents du Conseil et
de la Commission
3. Examen pratique
du stage de chaque Institut.
3.1. L'examen pratique à exercer la profession devra être conduit dans un
esprit confraternel mettant en présence des professionnels qualifiés et
avoir pour seul objet de tester l'aptitude du candidat dans les
domaines spécifiques de l'Institut d'accueil.
3.2. L'examen d'aptitude de l'LR.E. pour les experts-comptables inscrits à
l'LE.C. est effectué dans les conditions suivantes:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

a) L'épreuve écrite consiste dans la présentation d'un mémoire permettant
d'apprécier la connaissance pratique par le candidat de la
révision des comptes annuels ou des comptes consolidés.
b) Le membre du jury choisi en fonction de sa connaissance particulière
de la vie économique et sociale (art. 37 Rgt Stage IRE) sera
désigné par l'Institut des Experts Comptables.»
4. SOCIETES INTERPROFESSIONNELLES
4.1. Sociétés et collaborations interprofessionnelles de
moyens
Dans son rapport sur l'exercice 1995, le Conseil commentait l'application
de l'article 30 du règlement de déontologie. S'appuyant sur l'avis du
Conseil Supérieur du Revisorat et de l'Expertise Comptable, il cherchait à
définir quels sont les professionnels avec lesquels le reviseur d'entreprises
peut constituer une société interprofessionnelle de moyens. Selon l'article
30 précité, ces professionnels doivent prester des services connexes à l'activité
de reviseur d'entreprises et avoir une déontologie professionnelle
reconnue.
De l'examen effectué à la suite de cet avis, il ressortait que seules les
professions d'expert-comptable et d'avocat présentent les caractéristiques
requises par l'arrêté. Encore faut-il observer que le Conseil Supérieur
manifestait des réserves en ce qui concerne la profession d'avocat(l).
Au cours de l'année 1996, le Conseil a poursuivi son examen du problème.
En effet, l'existence de différentes sociétés interprofessionnelles de
moyens notifiées avant la promulgation de l'arrêté royal de 1994 et
approuvées par le Conseil avant cette même date, sont constituées avec des
professionnels qui n'ont pas la qualité d'expert-comptable ou d'avocat.
Cette situation de fait est de notoriété publique et correspond d'ailleurs à
un besoin de la pratique. De plus, il sera souvent difficile de conclure sur
le statut de certaines professions techniques nouvelles ou non; malgré leur
(1) Avis relatif aux professions avec les titulaires desquelles un reviseur d'entreprises peut
constituer une association de moyens. Rapport CSREC 1994/1995, p. 29.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

-
reconnaissance par l'opinion publique, les conditions formelles ne sont pas
comparables avec ce qui existe pour les professions comptables ou juridiques.
Dès lors, le Conseil a demandé à la Commission des questions éthiques
d'examiner à nouveau la mise en œuvre concrète de la disposition du règlement
de déontologie et de développer la procédure qui devrait permettre
au Conseil de donner des autorisations visées par la loi.
La Commission a suggéré au Conseil de se référer au rapport au Roi
précédant l'arrêté royal du 10 janvier 1994 et de renoncer à un examen au
niveau de la profession elle-même pour procéder à une étude de la pratique
effective, casuistique, du cabinet qui introduit une demande. Ainsi, les
exigences de l'article 30 devront être appréciées in concreto par référence à
des constatations qui peuvent être internes au cabinet. l'existence d'une
déontologie reconnue sanctionnée par des mesures concrètes pourra être
satisfaite par un code de conduite ou un règlement d'ordre intérieur de la
société interprofessionnelle de moyens dont il serait constaté qu'il se
conforme au code d'éthique de l'IFAC.
4.2. Circonstances dans lesquelles une autorisation du
Conseil est requise
4.2.1. Catégories
Selon l'article 8 de la loi, l'association interprofessionnelle de moyens
requiert une autorisation préalable et toujours révocable du Conseil de
l'Institut. Une telle autorisation n'est pas requise pour un simple lien de
collaboration (sans association) tel qu'évoqué à l'article premier du règlement
de déontologie. La Commission juridique de l'Institut a ainsi relevé
que la convention de recommandation réciproque est une relation trop
ténue pour être constitutive d'association et que le contrat de bail n'est pas
une association même s'il s'y ajoute un droit d'usage partagé de certains
locaux communs ou d'un bureau d'accueil organisé par le bailleur ou le
gérant
de l'immeuble.
La Commission des questions éthiques a estimé nécessaire de distinguer
l'association de moyens qui comprend la mise en commun d'une partie
significative des coûts, et une collaboration, même organisée, qui se
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
limiterait à une convention de recommandation réciproque et un partage
limité de coûts, ainsi que la Commission juridique en faisait la propositlOn.
Ceci conduit à établir provisoirement, les distinctions suivantes:
1. Société de reviseurs d'entreprises
inscrite au tableau
a. inscription au tableau
b. décision du Conseil
c. pour l'exercice de la profession
II. Association de reviseurs d'entreprises
a. pas d'inscription au tableau
b. pas d'autorisation mais information
du Conseil
c. pour l'exercice de la profession
III. Association de moyens avec un
professionnel
reviseur d'entreprises
qui n'est pas un
a. mise en commun significative de
coûts, et en tout cas, lorsqu'une
société est constituée pour le partage
de ces coûts
b. autorisation du Conseil
c. pas d'exercice professionnel
IV. Convention
organisée
de collaboration
a. recommandation réciproque,
usage du nom en commun et coûts
mineurs y relatifs
b. pas d'autorisation du Conseil,
mais information
c. pas d'exercice professionnel
V. Sous-traitance durable ou
occasionnelle
a. recours aux travaux d'un expert
d'une autre discipline (art. 16,
al. 2b règlement de déontologie)
b. pas d'autorisation du Conseil
c. dans le cadre de l'exercice de la
profession
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

...
4.2.2. Distinction entre association de moyens et collaboration professionnelle
Il résulte de l'analyse qui précède que la principale difficulté consiste à
bien distinguer la société ou association de moyens (catégorie III) par rapport
à la simple collaboration professionnelle (catégorie IV).
En toute hypothèse, il faut aussi reconnaître que la forme jouera un rôle
important. Dès l'instant où une société existe, il n'est plus possible de parler
d'une simple collaboration; l'existence d'une association soumise à l'article
30 du règlement de déontOlogie découle inévitablement de l'existence
d'une
société à forme commerciale.
On peut aussi considérer qu'il y aura société ou association de moyens
dans les circonstances suivantes (on présume que la société n'a pas pour
objet l'exercice de l'activité professionnelle):
- participation en capital à la constitution d'une société à forme commerciale;
- organisation d'un système de responsabilité de groupe y compris par
des assurances souscrites pour l'ensemble;
- utilisation d'une dénomination commune en tant que nom social de la
firme; par contre, ne serait pas indicative d'une association la mention
d'un simple lien d'appartenance à un réseau de correspondants;
- gestion en commun du personnel technique, recrutement, formation,
etc.: un doute peut exister sur l'extension de ce principe au personnel
de secrétariat.
Dans les circonstances suivantes, il n'y aura pas nécessairement association
de moyens:
- accueil téléphone partagé;
- comptabilité (à l'exclusion de la facturation qui ne peut venir que du
professionnel);
- utilisation en commun de l'informatique;
- directOry;
- brochure promotionnelle commune;
- bibliothèque partagée;
- utilisation en commun des photOcopieuses;
- bâtiment;
- mise en commun du service d'études.
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

-
Le tableau joint en annexe synthétise de manière non exhaustive les
principales situations identifiées par la Commission.
ASSOCIATION/
LIENDE
SOCIETE co llAB 0-
Est-il possible ... DEMOYENS RATION
de constituer une société commerciale? oui non
pour le reviseur d'être gérant/administrateur? oui non
d'adresser des factures aux clients professionnels? non non
de partager le bénéfice? non non
d'employer du personnel professionnel mis à la
disposition des associés? non non (*)
d'être propriétaire en commun de bâtiments?
(y compris les communs et l'accueil) (U) OUI non
de se référer ou d'utiliser un nom commun? oui oui
de conclure une convention de recommandation
réciproque? oui oui
de gérer en commun un matériel informatique et des
services techniques? oui OUI
de gérer en commun la comptabilité? oui non
de gérer en commun les assurances? oui non
d'employer en commun le personnel administratif,
le secrétariat et le téléphone? oui non
directory, marketing/brochure oui oui
(*) Parce qulil n'y a pas de personnalité juridique = sous-traitance.
(**) Ceci ne vise pas la copropriété qui aurait pour seul bur la gestion du patrimoine
privé.
4.2.3. Nécessité d'une approche casuistique
Il convient d'examiner les situations individuelles concrètes et notamment
les combinaisons de facteurs divers. Dans le contexte actuel, il est fréquent
qu'une société de moyens réunisse les éléments suivants: forme juridique,
droit de concéder l'usage d'une dénomination, administration centrale et
finance du groupe, procédure d'acceptation de clients, gestion du personnel
non professionnel, bâtiment et services techniques, service de formation,
directOry et promotion
des associés.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

..
Par contre, on ne devrait pas nécessairement conclure à l'existence
d'une association lorsque les parties sont locataires d'un même bâtiment
avec un service d'accueil commun, une brochure d'information concernant
les personnes présentes dans les bâtiments et même la mention dans un
directory, même si on y ajoute, en droit ou en fait, une pratique de recommandation
réciproque. Toutefois, il faut se référer à la volonté des parties
avec la souplesse nécessaire car la reconnaissance comme société de moyens
est la condition pour qu'un reviseur d'entreprises puisse accepter des fonctions
d'administration ou de gestion d'une société à forme commerciale.
La Commission des questions éthiques était d'avis que plusieurs
niveaux d'association ou de collaboration peuvent coexister. Ceci pourrait
notamment être le cas dans les associations qui dépassent les frontières. Il
demeure essentiel que la volonté des parties soit perceptible par des éléments
objectifs identifiables de façon claire pour l'observateur extérieur.
Dans le contexte international, on rappellera que les professionnels doivent
normalement se conformer aux règles du pays dans lequel ils sont inscrits.
Dès lors, il paraît légitime d'apprécier la condition fixée par l'article
30, al. 1, 10 en fonction des lois étrangères si la société ou l'association
professionnelle étrangère n'est pas active en Belgique. Par contre, dès l'instant
où les professionnels étrangers seraient directement ou indirectement
actifs en Belgique, des règles différentes devraient prévaloir en ce compris
pour l'interprétation de l'article 30. Tel est d'ailleurs l'interprétation qui a
déjà été adoptée en la matière par le Conseil (voy. Vade-mecum tome 1,
p. 137).
Ainsi que ceci a été exposé ci-dessus, la référence à un nom commun
n'est pas en soi l'indice d'une association. Par contre cette référence pourrait
devenir constitutive d'une société de moyens si elle était concédée par
une société dotée de la personnalité juridique, en Belgique ou à l'étranger,
ou si d'autres éléments significatifs de partage de charges afférentes à la
profession s'y ajoutaient. Selon la Commission des questions éthiques, il
est de notoriété que de nombreuses affiliations à des réseaux internationaux
ne dépassent pas le cadre d'un lien de collaboration. Elle n'exclut
cependant pas que plusieurs affiliés belges constituent entre eux, en
Belgique une association ou société de moyens. Si c'est le cas, les règles qui
s'imposent à l'association de moyens en Belgique ne sont pas pour autant
transférées à l'ensemble de la collaboration internationale.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
4.3. Circulaire D.OIO/96
A la suite du rapport qui lui a été transmis par la Commission des questions
éthiques, le Conseil a décidé d'adresser aux membres une lettre circulaire
DIO 10 signalant sa décision de revoir toutes les autorisations qu'il a
données jusqu'à ce jour à la lumière du nouveau règlement de discipline. Il
demandait à tous les confrères qui se trouvent dans les situations suivantes
de lui adresser un dossier complet permettant de faire rapport dans les
meilleurs délais sur des dossiers individuels:
1° Vu qu'il est difficile de déterminer quand on est en présence d'une
véritable société de moyens, les membres sont invités à soumettre au
Conseil un dossier dès l'instant où ils concluent avec des personnes qui
n'ont pas la qualité de reviseur d'entreprises, un accord, quelle que soit sa
forme, de collaboration professionnelle organisée sur le plan international
ou national. En toute hypothèse, cette exigence d'information peut
s'appuyer sur l'article 18ter de la loi.
2° Le Conseil constitue un Comité chargé de lui faire rapport au cas par
cas sur les deux questions suivantes: d'une part, la convention qui lui
est présentée relève-t-elle ou non du champ d'application de l'article
30 et d'autre part, dans l'affirmative, les conditions prévues dans l'article
30 sont-elles réunies, dans le cas précis qui lui est soumis, et permettent-elles
de donner l'autorisation prévue par la loi.
3° Pour répondre aux exigences de l'article 30 du règlement de déontologie,
le Conseil demande au Comité de se référer dans son examen
casuistique, au moins à l'existence d'un Code de déontologie interne à
la société de moyens (avec ou sans personnalité juridique), conforme
aux principes éthiques du Code de l'IFAC.
Suite à la circulaire adressée aux membres le 18 octobre 1996, une
quinzaine de dossiers furent transmis au Conseil. Selon les informations en
sa possession, relatives aux autorisations données antérieurement, d'autres
dossiers devraient encore lui parvenir par la suite. Ces dossiers ont été
confiés à un comité constitué en son sein qui a commencé l'examen casuistique
au cours du mois de décembre. Cet examen se poursuivra au C01:1.1"S de
l'année 1997. Le Conseil communiquera dès lors les résultats de son analyse
dans son prochain rapport annuel.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
5. ASSURANCE DE LA RESPONSABILITE CIVILE
5.1. Obligation d'assurer la responsabilité civile
professionnelle
Dans son rapport sur l'exercice 1986, le Conseil analysait l'article 9bis de
la loi de 1953, modifié par la loi du 21 février 1985 portant réforme du
revisorat en ce qui concerne l'assurance de la responsabilité civile professionnelle.
Par la circulaire D.OO8/87, le Conseil a communiqué la politique qu'il
entendait mener dans l'exercice de la mission qui lui est impartie en application
de l'article 9bis de la loi. Il se conformait strictement à la lettre du
texte en considérant que son rôle se limitait à autoriser les polices d'assurances
qui révèlent l'existence d'une couverture suffisante.
Dix années après cette décision, plusieurs éléments conduisent le Conseil
à infléchir sensiblement sa position et à reconnaître que les membres
de l'Institut ont une obligation déontologique, sinon juridique à l'heure
actuelle, d'offrir à leur clientèle une garantie de couverture d'assurance
minimale.
Sans énumérer tous les motifs qui plaident en ce sens, nous relevons
d'abord la position des confrères participant au Forum d'Anvers (1995) et
de notre Fédération européenne (996): «Compte tenu des risques croissants
impliqués par les mutations de l'environnement des affaires, la FEE recommande
que l'assurance professionnelle devienne obligatoire dans l'ensemble des Etats
membres».
Par ailleurs, de nombreuses professions libérales ont opté récemment
pour des systèmes d'assurance collective obligatOire; tel est le cas de
l'Institut des Experts Comptables. Si le public est convaincu du fait que le
reviseur d'entreprises est effectivement assuré, celui qui n'a pas de couverture
d'assurance court un danger d'autant plus grave.
L'obligation d'assurance n'est concevable que dans la mesure où une
couverture raisonnable est possible à un coût raisonnable. Tel est le cas
depuis que le Conseil a souscrit une assurance collective évoquée ci-dessous
(5.2.).
Le Conseil considère que les confrères doivent être couverts dans les
conditions
suivantes:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996
0

--
- une couverture de 25 millions BEF par sinistre est considérée comme
un mlll1mUm;
- la police doit couvrir toutes les missions légales du reviseur d'entrepnses;
- conformément à la loi, la police doit être soumise préalablement au
Conseil; elle doit aussi prévoir que sa résiliation implique une information
préalable
de l'Institut.
Les membres restent libres du choix de leur assurance d'autant plus que
la police souscrite par le Conseil ne peut être utilisée pour couvrir la franchise
d'une police plus importante. Toutefois, les confrères qui n'adhèrent
pas à l'assurance collective sont invités, en application de l'article 9bis de la
loi, à faire savoir au Conseil s'ils remplissent les conditions susvisées. Cette
déclaration peut être faite collectivement lorsque la police est souscrite par
ou pour compte d'une société de reviseurs d'entreprises.
Cette position du Conseil a été communiquée aux membres par la circulaire
D.OO9/1996. La circulaire D.OO8/87 en est du fait même abrogée.
L'obligation déontologique d'assurance a été déclarée applicable à compter
du 31 décembre 1996. En l'absence d'obligation légale, le Conseil est
cependant prêt à autOriser des exceptions dûment justifiées à la règle qu'il
a fixée.
5.2. Police collective de responsabilité civile souscrite par
l'Institut
Parallèlement à sa circulaire D.OO9/96, le Conseil a décidé la souscription
par l'Institut d'une police collective couvrant la responsabilité civile professionnelle
des membres qui y adhèrent individuellement.
Contrairement à de nombreuses polices en vigueur, le Conseil s'est
attaché à intégrer dans la couverture, toutes les activités légales qui caractérisent
la profession de reviseur d'entreprises, mais également les activités
compatibles avec le titre et la fonction de reviseur d'entreprises. En tant
qu'activité professionnelle, sont exclues de la garantie d'assurance, les activités
incompatibles avec la profession de reviseur d'entreprises, ainsi que
celles découlant d'activités de liquidateur, curateur de faillites, administrateur
ou autres fonctions similaires, même si, conformément à la loi, ces
missions ont été confiées au reviseur d'entreprises par un tribunal.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Il est à noter que la police de référence d'assurance collective prévoit un
système de variation de la prime à la hausse ou à la baisse après l'avis d'une
Commission mixte à laquelle participent les représentants du courtier et
de l'Institut. Le Conseil a décidé que les représentants de l'Institut au sein
de la Commission mixte seront désignés par les confrères qui ont souscrits
l'assurance à condition qu'ils remplissent les conditions d'éligibilité
comme membre du Conseil et que cette désignation soit faite avec l'accord
du Conseil. Cette procédure présenterait l'avantage de maintenir une nette
distinction entre le fonctionnement de la Commission mixte et des procédures
de surveillance
de l'Institut.
A la suite de la signature par le Conseil de la police collective, le
Conseil a pu remarquer que d'autres assureurs ont adapté leur tarif et certaines
conditions de leur contrat d'assurance. Il considère néanmoins que
l'adhésion à la police souscrite par l'Institut présente des avantages non
négligeables.
6. REGLES DE DEONTOLOGIE
6.1. Règles dl indépendance
6.1.1. Application de l'article 190quinquies des lois sur les sociétés
l'article 190quinquies des lois coordonnées sur les sociétés commerciales
traite de la procédure dite «offre de reprise» par laquelle un actionnaire
détenant 95 % de titres de la société peut obliger les autres actionnaires à
lui céder les titres restant en circulation. Un projet d'arrêté royal prévoit
l'intervention d'un expert en vue de se prononcer sur la valeur fixée dans le
cadre de l'offre de reprise et le respect de l'égalité de traitement. La question
a été posée par un confrère concerné par la préparation d'une opération
de cette espèce, de savoir si le commissaire-reviseur peut établir ce
rapport.
Il importe d'abord de déterminer la nature de la mission confiée au
professionnel. S'il est question de fixer le prix de la transaction, il s'agit
d'une décision opérationnelle qui ne peut être confiée au reviseur d'entreprises
qui exerce les fonctions de commissaire de la société. Par contre, s'il
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

..
aux employés d'un reviseur d'entreprises tant en vertu de l'article 458 du
Code pénal qu'en vertu du droit commun de la loi sur les contrats de travail(l)
.
Il était reproché à un reviseur d'entreprises employé d'avoir accordé un
entretien à un journaliste au cours duquel il avait commenté une mission
d'audit d'acquisition. Cet article reprenait des déclarations concernant la
technique d'audit utilisée et mentionnait des clients nommément désignés
de la banque contrôlée. Notons que l'employeur avait pris le soin de faire
signer à l'employé un engagement spécifique de confidentialité au début
de son contrat.
Après avoir rejeté différentes causes d'excuse telles que l'existence d'un
droit de réponse jugé tardif et maladroit ou le caractère prétendu notoire
de certaines informations divulguées, le Tribunal a suivi pleinement les
demandes de l'employeur au motif: «que l'article incriminé est incontestablement
de nature à engendrer une défiance de la part des clients actuels et
potentiels de la demanderesse et de son groupe» C..) «que cet article portait
atteinte à l'image de marque du groupe C..) auprès du public en général,
témoignant de la légèreté avec laquelle les employés de la demanderesse
divulguent auprès de tiers - et en particulier à une journaliste dans le
cadre d'une interview - des informations liées à l'exercice de leur profes-
SlOn».
Le Tribunal de première instance de Bruxelles confirme dans son jugement
deux principes auxquels le Conseil s'associe:
- l'information divulguée serait une violation du secret professionnel
quand bien même il s'agirait de la simple confirmation d'un fait ou
d'une
rumeur;
- celui qui donne une interview à un journaliste doit supporter les conséquences
de ses agissements inconsidérés et assumer des risques d'interprétation
personnelle du journaliste.
(1) Tribunal civil Bruxelles 16 avril 1996, Revue de droit commercial belge, 1996, p. 924.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

...
7. PROJET DE LOI SUR LES CLAUSES ABUSIVES DANS
LES CONTRATS DE PROFESSIONS LIBERALES
Le Gouvernement a déposé sur le bureau de la Chambre des Représentants
le 15 octObre 1996 un projet de loi relatif aux clauses abusives dans les
contrats conclus avec leurs clients par les titulaires de professions libérales.
Ce projet de loi s'appuie sur la directive n° 93/13/CEE du Conseil des
Communautés européennes du 5 avril 1993 dont l'objectif est que les
clauses abusives ne puissent pas être incluses dans les contrats conclus avec
un consommateur par un professionnel.
L'article 2 définit le concept de profession libérale comme une activité
professionnelle indépendante de prestation de services qui ne constituent
pas un acte commercial ou une activité artisanale. Les activités du reviseur
d'entreprises sont de toute évidence couvertes par cette définition.
Le projet de loi s'applique exclusivement lorsque le client est une personne
physique qui agit à des fins qui n'entrent pas dans le cadre de son
activité professionnelle. Il s'ensuit que le projet de loi n'aura qu'une très
faible incidence sur les activités du reviseur d'entreprises. Il peut cependant
s'appliquer dans un certain nombre de cas tels que la constitution
d'une société ou une augmentation de capital.
Les clauses abusives sont celles qui n'auraient pas fait l'objet d'une
négociation individuelle et qui créeraient au détriment du client un déséquilibre
significatif entre les droits et obligations des parties, à l'exception
des clauses qui reflètent des dispositions législatives ou réglementaires
impératives ainsi que des dispositions ou principes des conventions internationales
auxquelles la Belgique ou l'Union européenne est partie. (art. 3,
§ 2).
Le Conseil a demandé à la Commission juridique de procéder à un examen
plus approfondi de ce projet de loi.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
8. LOI RELATIVE A LA PROTECTION
DE LA VIE PRIVEE
Dans son rapport sur l'année 1995, le Conseil a exposé les démarches qu'il
a entreprises, conjointement avec l'Institut des Experts Comptables, en
vue de faire modifier les arrêtés d'exécution de la loi du 8 décembre 1992
sur la protection de la vie privée à l'égard des traitements de données à
caractère personnel (Rapport 1995, p. 75).
Il exposait que le Ministre de la Justice, M. S. DE CLERCKa pu accueillir
les arguments invoqués par la profession et décidé de revoir les modalités
d'application de la législation nouvelle.
L'arrêté royal du 12 mars 1996 (M.B., 15 mars) porte exemption
conditionnelle de l'obligation de déclaration pour certaines catégories de
traitement automatisé à caractère personnel qui ne présentent manifestement
pas de risque d'atteinte à la vie privée. Tel est le cas des traitements
suivants qui concernent plus particulièrement les professionnels de la
comptabilité:
- les traitements relatifs à des données à caractère personnel nécessaires à
l'administration des salaires des personnes au service du ou travaillant
pour le maître du fichier;
- le traitement des données à caractère personnel qui vise exclusivement
l'administration du personnel au service du ou travaillant pour le
maître
du fichier;
- le traitement des données à caractère personnel qui se rapportent exclusivement
à la comptabilité du maître du fichier;
- le traitement des données à caractère personnel qui visent exclusivement
l'administration d'actionnaires et d'associés;
- les données à caractère personnel qui visent exclusivement la gestion de
la clientèle ou des fournisseurs du maître du fichier;
- le traitement des données d'identification indispensables à la communication
effectuée dans le seul but d'entrer en contact avec l'intéressé;
- le traitement des données à caractère personnel portant exclusivement
sur l'enregistrement de visiteurs, effectué dans le cadre d'un contrôle
d'accès' ,
- la tenue d'un registre qui en vertu des dispositions légales et réglementaires
est destiné à l'information du public.
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

...,
l'arrêté précise certaines conditions pour l'octroi des dispenses et
notamment l'utilisation des données aux seules fins énumérées dans la disposition
légale respective et l'interdiction de communiquer les informations
à des tiers, sauf en application d'une disposition légale ou réglementaire
pour autant qu'elle soit indispensable à la réalisation des objectifs du
traitement. Ces exceptions concernent l'essentiel des problèmes qui
avaient été identifiés par le Conseil de l'Institut dans le cadre de l'activité
des professionnels de la comptabilité. Il se réjouit en particulier de constater
que les déclarations ne doivent plus être effectuées par le professionnel
dans le cadre de son activité d'assistance administrative et comptable aux
entreprises. Il n'en reste pas moins évident que les confrères qui auraient
certaines activités dépassant le cadre des exceptions prévues par l'arrêté
royal devraient faire une déclaration des traitements automatisés auprès de
la Commission de la protection de la vie privée.
9. ENQUETE SUR L'ACTIVITE DES MEMBRES
Introduction
Les reviseurs sont tenus de communiquer annuellement à l'Institut une
série d'informations relatives à la structure et à l'activité de leur cabinet. Il
y a lieu de faire la distinction entre les activités selon qu'elles portent sur
des missions de commissaire-reviseur ou des missions assimilées, sur les
autres missions légales et sur les missions compatibles.
Cette enquête est organisée en vertu de l'article 18ter de la loi du
22 juillet 1953, modifié par la loi du 21 février 1985. Conformément au
Règlement d'ordre intérieur et plus spécialement à son article 32, le
confrère qui exerce la profession dans le cadre d'une société est tenu de
communiquer l'information annuelle par le biais de la société dont il fait
partie.
L'information portera sur un exercice complet: elle doit être transmise
à l'Institut dans les six mois qui suivent la clôture de l'exercice sur lequel
elle porte.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Lorsque le confrère n'est pas associé dans une société inscrite au tableau
de l'Institut, sa déclaration doit porter sur l'année civile écoulée et elle
devra parvenir à l'Institut avant le 30 juin de l'année suivante.
Structure
des cabinets
Le graphique suivant des effectifs globaux des cabinets peut être dressé:
EVOLUTION DES EFFECTIFS DES CABINETS
2774 2886 2913 2980
.Reviseurs d'entreprises
.Stagiairesireviseurs d'entreprises
"
,..,.,.., ,...",.C
'.
ColIaborateurs
Employés
.,
.,.
..
..
...
Secrétariat
L'on peut par ailleurs constater qu'en 1995 le nombre de reviseurs
d'entreprises a légèrement augmenté (de 904 à 923 reviseurs). Le nombre
total de personnes employées a augmenté de 2,3 %.
Le nombre de cabinets occupant plus de 20 personnes est de 17.
Le graphique ci-dessous donne un aperçu de l'emploi au sein des
17 cabinets occupant plus de 20 personnes, comparativement à l'emploi
global dans l'ensemble des cabinets. Ces 17 cabinets regroupent plus de
42 % des membres, 68 % des stagiaires et ils représentent 60 % des autres
emplois.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
PERSONNEL OCCUPE DANS LES CABINETS DE REVISION EN 1995
1200
1000
800
600
400
200
0
Reviseurs
d'enrreprises
Il Total
Stagiairs Experts &
Collaborareurs
. 17
Secrétariat
firmes de plus de 20 personnes
occupées (y compris les reviseurs)
Activité des cabinets
L'enquête permet aussi de répartir l'exercice de la profession selon les types
de missions. Le tableau ci-après reprend cette répartition.
1. Missions de commissaire-reviseur ou missions assimilées 69 %
2. Autres missions légales
14 %
3. Missions compatibles 19 %
Les honoraires pour l'année 1995 sont restés stables inchangés.
Toutefois, une légère diminution peut être constatée au niveau des honoraires
pour les mandats de commissaire-reviseur.
Le graphique ci-dessous donne un aperçu, depuis 1992, de l'évolution
qui caractérise le chiffre d'affaires et les activités des cabinets.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
EVOLUTION DU CHIFFRE D'AFF AIRES ET DES ACTIVITES
6000
5000
4000
3000
2000
1000
0
1992 1993 1994 1995
.. Commissaires
et assimilés
Autres
légales
missions
. Missions
compatibles
L'Institut a utilisé les communications annuelles faites en 1996 par les
membres pour corroborer les données contenues dans la base de données
concernant les mandats de commissaire-reviseur. A cet effet, on a sollicité
la collaboration des reviseurs pour assurer une conformité entre la base de
données et les données figurant dans la gestion administrative des dossiers
des membres.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
II. DROIT COMPTABLE
1. 20 ans de droit comptable
2. Harmonisation internationale des normes comptables
2.1. Nouvelle politique comptable européenne
2.2. Règles comptables requises pour la cotation sur le marché l'EASDAQ
3.
4.
Bilan social
Communication d'informations spécifiques par les entreprises
cotées
5. Comptes consolidés des entreprises d'assurances et de
réassurances
1. 20 ANS DE DROIT COMPTABLE
Le 8 octObre 1976, les autOrités gouvernementales adoptaient l'arrêté royal
relatif aux comptes annuels des entreprises, quelques deux ans avant la
naissance de la quatrième directive européenne. La comptabilité a connu
de nombreuses évolutions au cours des vingt dernières années. La Belgique
a développé progressivement un véritable droit comptable ayant une cohérence
certaine. La promulgation de cet arrêté royal a modifié de manière
considérable les pratiques dans les sociétés belges en leur donnant un cadre
comptable auquel elles peuvent se référer.
Cet anniversaire a été l'occasion d'organiser en 1996 différentes manifestations
ayant pour objet d'une part d'analyser l'évolution observée au
cours de ces vingt ans et d'autre part de réfléchir aux problèmes auxquels
les entreprises et les professionnels de la comptabilité sont confrontés
aujourd'hui.
Le Conseil de l'Institut tient à souligner la contribution apportée par
différentes instances au développement de ce cadre conceptuel. On songe,
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
bien sûr, au rôle considérable joué par la Commission des normes comptables
qui, par la voie d'avis ou de recommandations, a permis le développement
de la doctrine comptable et a formulé les principes d'une comptabilité
régulière. De même, la Commission a contribué aux différentes
modifications de l'arrêté royal de 1976 en donnant au Gouvernement ou
au Parlement des avis à la demande de ceux-ci ou d'initiative.
L'U nion Européenne continue à jouer un rôle important en matière
d'harmonisation du référentiel comptable au sein de l'Europe. Toutefois, la
mondialisation de l'économie et l'internationalisation des affaires accentuent
la tendance vers une harmonisation internationale plus large en donnant
une place de plus en plus importante aux instances internationales.
Pour ne pas perdre sa crédibilité, le droit comptable se doit d'être évolutif.
Son développement doit répondre aux attentes des parties concernées
en matière de gestion et de financement. Les actionnaires doivent être en
mesure d'évaluer la qualité des gestionnaires auxquels ils ont délégué un
pouvoir. Les membres du personnel ont le droit d'être informé sur la situation
de l'entreprise dans laquelle ils travaillent. Les pouvoirs publics et
d'autres utilisateurs de l'information financière ont aussi des droits individuels
que l'entreprise doit respecter en assurant la diffusion d'informations
donnant une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et
de ses résultats.
C'est en cherchant conjointement des voies nouvelles que le législateur,
les praticiens, les milieux académiques pourront faire évoluer le droit
comptable de manière à ce qu'il reste adapté aux attentes des différentes
parties concernées.
2. HARMONISATION INTERNATIONALE DES
NORMES COMPTABLES
2.1. Nouvelle politique comptable européenne
A la fin des années septante, les quatrième et septième directives ont jeté
les bases d'une harmonisation des comptes des entreprises et des groupes
d'entreprises dans l'Union Européenne. Les options laissées dans les directives
européennes amènent cependant des interprétations différentes d'un
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Etat membre à l'autre. En outre, à la suite de l'internationalisation des
marchés financiers et de la mondialisation de l'économie, ces directives ne
fournissent plus une réponse à toutes les difficultés auxquelles sont
confrontées les entreprises européennes qui font appel aux marchés internationaux
des capitaux.
Les entreprises qui désirent accéder aux capitaux internationaux en
dehors de l'Union Européenne se voient souvent contraintes de préparer
deux jeux de comptes consolidés: un premier jeu de comptes conforme aux
directives comptables européennes et un deuxième jeu de comptes consolidés
adapté aux exigences des marchés internationaux de capitaux (les
normes de l'International Accounting Standards Committee, voire les
normes américaines
- US GAAP).
Hormis le coût de la production de deux jeux de comptes consolidés, le
problème fondamental rencontré par les entreprises européennes est celui
de la perte de crédibilité de l'information qu'elles publient, aux yeux des
investisseurs sur les marchés internationaux de capitaux. C'est pourquoi,
l'Union Européenne a adopté une nouvelle politique comptable européenne
au regard de l'harmonisation internationale. Elle propose d'autoriser
les entreprises européennes désirant faire appel aux marchés internationaux
des capitaux à élaborer leurs comptes consolidés selon les normes de
l'IASe. Cette prise de position a été publiée dans le premier numéro du
Bulletin d'information de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises de 1996.
Dans le cadre de cette nouvelle stratégie en matière comptable, le
comité de contact sur les directives comptables a publié à la fin de cette
année un document relatif à l'examen de la concordance entre les normes
comptables internationales et les directives comptables européennes(1).
Cette étude fait apparaître des divergences très limitées entre les normes
lAS et la législation européenne sur la comptabilisation des regroupements
d'entreprises (lAS 22) et sur les comptes consolidés et la comptabilisation
des participations dans les filiales (lAS 27). Par contre, en fonction des
options laissées aux Etats membres voire aux entreprises directement, il
existe, en pratique, un risque de divergence plus étendue.
(1) Contact Committee on the Accounting Directives «An Examination of the Conformity
between International Accounting Standards and the European Directives}).
Office des Publications officielles des Communautés Européennes, Luxembourg 1996.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

-
Chaque Etat membre doit maintenant examiner la transposition de la
quatrième directive dans les dispositions légales nationales de manière à
déterminer les incompatibilités des réglementations nationales avec les
normes comptables internationales.
Il est cependant utile de rappeler que l'examen présenté dans le document
du comité de contact ne porte que sur 14 des 32 normes lAS en
vigueur; les normes lAS traitant de domaines non couverts par les directives
ainsi que celles soumises à révision ayant en effet été exclues du
champ d'application de l'étude.
Le Conseil soutient la nouvelle politique comptable de l'V nion Européenne
mais considère cependant qu'il y a lieu de définir dans le contexte
européen, voire dans le contexte national, quelles sont les entreprises qui
seraient autorisées à faire usage de cette faculté, communément appelées
«Global players». Dans le contexte européen où les marchés financiers
jouent un rôle limité, il semble plus adéquat de se référer aux entreprises
exerçant des activités de type transnationales.
Par ailleurs, le Conseil insiste sur le fait qu'il serait indiqué de prévoir
explicitement que la mention de l'utilisation du référentiel de l'lASC
implique que toutes ces normes soient respectées dans leur intégralité.
Se raccrocher à un référentiel international n'est pas sans risque car ce
cadre évolue (parfois très rapidement) en fonction des préoccupations des
membres influents du comité normalisateur. Il va sans dire qu'un rattachement
aux normes internationales de l'lASC devrait s'accompagner d'un
accroissement d'influence des pays européens dans l'adoption des normes
comptables
internationales.
La profession comptable belge doit se préparer afin d'être en mesure de
répondre aux attentes des entreprises qui désirent passer à ce référentiel
comptable
international.
2.2. Règles comptables requises pour la cotation sur le
marché l'EASDAQ
l'arrêté ministériel du 15 octobre 1996 (Moniteur belge,26 octobre 1996) a
élargi la liste des marchés réglementés belges sur lesquels les instruments
financiers peuvent être échangés par l'adjonction d'un cinquième marché,
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
la mesure où elles occupent au mOlfiS 100 travailleurs. Ce critère sera
ramené à 20 travailleurs à partir de l'exercice 1998 ou 1998/99. Par
contre, le législateur ne prévoit pas l'établissement d'un bilan social dans
le cadre des comptes
consolidés.
Le bilan social devra être intégré pour la première fois dans les comptes
annuels de l'exercice prenant cours après le 31 décembre 1995(1). Ce document
faisant partie de l'annexe, le reviseur sera chargé de vérifier l'information
relative au bilan social au même titre que les autres informations
contenues dans les comptes annuels.
Des inspecteurs et des contrôleurs sociaux de l'administration de la
réglementation et des relations du travail du Ministère de l'Emploi et du
Travail ainsi que des commissaires spéciaux du service organisation professionnelle
de l'administration de la politique commerciale du Ministère des
Affaires économiques ont été spécialement chargés du contrôle de l'établissement
du bilan social, de sa communication au conseil d'entreprise et de
sa transmission à la Banque Nationale de Belgique.
L'arrêté royal prévoit certains traitements statistiques de la banque de
données constituée par la BNB. Des études globalisées relatives à l'emploi
peuvent être effectuées par la Banque Nationale de Belgique, par le Bureau
Fédéral du Plan et par l'Institut National des Statistiques. Des globalisations
statistiques peuvent être demandées par les commissions paritaires,
les sous-commissions paritaires, le Conseil national du travail et le Conseil
central
de l'économie.
En ce qui concerne la diffusion de l'information, les bilans SOCIaux
seront accessibles aux tiers en général selon les mêmes modalités que les
comptes annuels dont ils font partie.
Cet arrêté royal modifie également le calcul du nombre moyen de travailleurs
occupés par l'entreprise: l'ancien article 12, § 1er, alinéa 1er de
(1) Une mesure transitoire a également été adoptée imposant le dépôt d'un bilan social
simplifié pour toutes les entreprises occupant au moins 20 travailleurs ainsi que pour
les autres personnes morales de droit privé occupant au moins 100 travailleurs. Ce
bilan social simplifié devait être déposé à la Banque Nationale de Belgique avant la
fin du mois de novembre 1996 pour les entreprises qui clôturent leur exercice au
31 décembre, ou sept mois après la clôture de l'exercice, si cette date devait être postérieure
à la première. Les bilans sociaux déposés à la BNB en application des dispositions
transitoires ne seront quant à eux diffusés par la Centrale des bilans pour aucune
entreprise considérée individuellement.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
l'arrêté royal du 12 septembre 1983 portant exécution de la loi du 17
juillet 1975 prévoyait une moyenne arithmétique ordinaire du nombre de
travailleurs occupés. Cette notion a été remplacée par celle du nombre
moyen des travailleurs en équivalents temps plein inscrits à la fin de
chaque mois de l'exercice considéré au registre du personnel. Le Conseil se
réjouit de cette modification qui améliore la transparence du nombre effectif
de travailleurs occupés par chaque entreprise. Il souligne également que
cette modification pourrait avoir indirectement des conséquences en
matière de critères d'exemption du contrôle revisoral définis à l'article 12,
§ 2 de la loi du 17 juillet 1975.
Comme suite à l'insertion du bilan social dans les comptes annuels des
sociétés et des entreprises, l'arrêté royal du 19 décembre 1996 (Moniteur
belge, 25 décembre 1996) a modifié l'arrêté royal du 25 novembre 1991
relatif à la publicité des actes et documents des sociétés et des entreprises
en revoyant à la hausse les tarifs de dépôt et de publicité des comptes
annuels et des comptes consolidés à partir du 1 er janvier 1997.
Le service d'études de l'Institut a publié une brochure détaillée sur la
nouvelle obligation d'information et les conséquences qui en découlent
pour la révision des comptes annuels.
4. COMMUNICATION D'INFORMATIONS SPECIFIQUES
PAR LES ENTREPRISES COTEES
La loi du 6 avril 1995 relative aux marchés secondaires, au statut des
entreprises d'investissement et à leur contrôle, aux intermédiaires et
conseillers en placement prévoit une nouvelle répartition des compétences
entre la Commission bancaire et financière et le comité de direction de la
bourse.
Deux arrêtés royaux ont été adoptés en date du 3 juillet 1996 en
matière d'informations à publier par les émetteurs d'instruments financiers
inscrits au premier marché d'une bourse de valeurs mobilières (Moniteur
belge, 6 juillet 1996). Ils traitent de l'information occasionnelle et de l'information
périodique à communiquer par les entreprises à ces autorités de
contrôle.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
La principale modification consiste dans l'attribution de compétence au
Comité de direction de la Bourse en matière d'informations occasionnelles.
La Commission bancaire et financière conserve un contrôle en deuxième
ligne de cette information occasionnelle. Le rapport au Roi précédant l'arrêté
royal du 3 juillet 1996 relatif aux obligations en matière d'informations
occasionnelles définit l'information occasionnelle comme étant
«toute information pouvant influencer sensiblement le cours d'un titre».
Contrairement aux anciennes dispositions, l'information divulguée par
les entreprises n'est plus l'objet d'un contrôle a priori. La nouvelle disposition
tend à responsabiliser les émetteurs, à simplifier les procédures administratives
par la publication plus rapide de l'information occasionnelle, et
ainsi à éviter l'abus d'information
privilégiée.
En ce qui concerne l'information périodique, il n'existe pas de modifications
fondamentales par rapport aux anciennes dispositions contenues dans
l'arrêté royal du 18 septembre 1990 tel que modifié par l'arrêté royal du 19
septembre 1996 (Moniteur belge, 5 octobre 1996). La Commission bancaire
et financière est l'autorité compétente pour surveiller la qualité de l'information
annuelle et semestrielle diffusée par les entreprises. Toutefois, sauf
en ce qui concerne les sociétés à portefeuille, le contrôle de l'information
par la Commission bancaire et financière passe d'un contrôle a priori à un
contrôle a posteriori. Le contrôle a posteriori permet de contrôler la qualité et
la correction de l'information, sans pour autant atténuer la responsabilité de
l'émetteur en cas d'information incorrecte ou trompeuse. Comme sanction,
un contrôle a priori peut être imposé par décision motivée.
Dans la version initiale de l'arrêté, un passage avait été malencontreusement
omis dans l'article 6, § 4 selon lequel, la Commission bancaire et
financière peut requérir des informations nécessaires à l'application de la
loi des sociétés et de leurs commissaires-reviseurs. La référence aux commissaires
ayant été omise, on aurait pu en déduire que ce dernier ne pourrait
plus répondre aux questions que lui adresserait la Commission bancaire
et financière. Le Conseil s'est interrogé sur le caractère intentionnel
de la modification. Par un arrêté royal modificatif du 19 septembre 1996
(Moniteur belge, 5 octobre 1996), le texte de l'article 6, § 4 a été amendé
pour éviter tout risque d'interprétation contradictoire. On en déduit que
le secret professionnel ne s'impose pas au commissaire-reviseur qui serait
interrogé par la Commission bancaire et financière à propos de l'information
périodique.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Par ailleurs, un arrêté royal datant du 13 février 1996 (Moniteur belge, 7
mars 1996) fixe une procédure accélérée et moins coûteuse pour l'approbation
du prospectus d'inscription d'instruments financiers à un marché
d'une bourse de valeurs mobilières. Cet arrêté royal du 13 février 1996
remplace sous certaines conditions la procédure fixée par l'arrêté royal du
18 septembre 1990 relatif au prospectus à publier pour l'inscription de
valeurs mobilières au premier marché d'une bourse de valeurs mobilières.
La procédure accélérée est réservée aux émetteurs qui sont déjà connus
ou contrôlés par la Commission bancaire et financière ou par une autorité
équivalente. Elle consiste en un délai raccourci pour l'examen d'un dossier
complet. Dans cette perspective, un guide pratique relatif à la procédure
auprès de la Commission bancaire et financière a été diffusé.
Cette mesure de simplification concerne également les procédures de
reconnaissance mutuelle au sein des Communautés européennes des prospeCtus
d'offre publique et des prospectus d'admission à la cote d'une
bourse de valeurs mobilières, dont les règles sont établies par l'arrêté royal
du 14 novembre 1991.
5. COMPTES CONSOLIDES DES ENTREPRISES D'ASSU-
RANCES ET DE REASSURANCES
La transposition en droit belge de la directive 91/674/CEE du Conseil des
Communautés du 19 décembre 1991 concernant les comptes annuels et les
comptes consolidés des entreprises d'assurances(l) a été réalisée en 1996 par
la publication de l'arrêté royal du 13 février 1996 relatif aux comptes
consolidés des entreprises d'assurances et de réassurances (Moniteur belge,
9 mars 1996). Cet arrêté royal complète les mesures adoptées en date du
17 novembre 1994 en matière de comptes annuels des entreprises d'assurances.
Les entreprises d'assurances et les entreprises de réassurances de droit
belge sont soumises aux dispositions contenues dans l'arrêté royal du
(1) jOCE, n° L 374, 31 décembre 1991, p. 7 et suivantes.
IRE -
RAPPORT ANNUEL1996

6 mars 1990 relatif aux comptes consolidés des entreprises à l'exception
des dérogations prévues par l'arrêté royal du 13 février 1996.
Le Conseil attire l'attention sur le fait que les critères d'exemption liés
à la taille de l'entreprise visés à l'article 9 de l'arrêté royal du 6 mars 1990
ne s'appliquent pas aux entreprises d'assurances et de réassurances.
Les éléments d'actif et de passif et les droits et engagements compris
dans les comptes consolidés doivent être évalués conformément aux règles
d'évaluation reprises aux articles 15 à 36sexies de l'arrêté royal du 17
novembre 1994 relatif aux comptes annuels des entreprises d'assurances.
Un schéma des comptes consolidés des entreprises d'assurances et de
réassurances (le bilan et une troisième partie du compte de résultats, appelée
«Compte non-technique») est annexé à cet arrêté royal; en ce qui
concerne le «Compte technique non-vie» et le «Compte technique vie» du
compte de résultats, l'arrêté royal renvoie à l'annexe de l'arrêté royal du
17 novembre 1994 relatif aux comptes annuels des entreprises d'assurances.
L'annexe aux comptes consolidés a également fait l'objet de différentes
adaptations.
Les entreprises consolidantes qui sont soumises à la loi du 9 juillet
1975 relative au contrôle des entreprises d'assurances doivent communiquer
à l'Office de Contrôle des Assurances les comptes consolidés et le rapport
consolidé de gestion au moins 15 jours avant leur assemblée générale.
Cet arrêté royal du 13 février 1996 apporte également des modifications
mineures à l'article 41 de l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux
comptes annuels des entreprises et aux articles 1er et 29, §3 de l'arrêté
royal du 6 mars 1990 relatif aux comptes consolidés.
Ces dispositions s'appliquent pour la première fois aux comptes consolidés
relatifs à l'exercice prenant cours après le 31 décembre 1994. Une
disposition transitoire dispense les entreprises d'assurances et de réassurances
de mentionner les chiffres relatifs à l'exercice précédent lors de l'établissement
des premiers comptes consolidés sauf si celles-ci publiaient déjà
des comptes consolidés. Dans ce cas, l'entreprise a le choix de procéder ou
non à un redressement des postes concernés. Si elle opte pour une application
rétroactive, une mention de l'influence de ce redressement sur les
principaux postes concernés du bilan doit figurer parmi les règles d'évaluatlOn.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
III. CONSEIL D'ENTREPRISE
1. Comité d'entreprise européen
2. Version simplifiée du bilan social 1995
3.
5.
Arrêté royal du 27 novembre 1973
Comptes consolidés des entreprises d'assurances et de réassurances
1. COMITE D'ENTREPRISE EUROPEEN
L'article 14 de la loi du 20 septembre 1948 portant organisation de l'économie
fixe les critères pour la constitution d'un conseil d'entreprise.
l'essentiel des informations à communiquer à ce conseil d'entreprise sont
fixées par deux dispositions: les informations économiques et financières à
transmettre sont répertoriées dans l'arrêté royal du 27 novembre 1973 tandis
que les informations en matière sociale sont régies à titre principal par
la convention collective n° 9.
Le Conseil de l'Union Européenne a arrêté le 22 septembre 1994 la
directive 94/45/CE(l) concernant l'institution d'un comité d'entreprise
européen ou d'une procédure dans les entreprises de dimension communautaire
et les groupes d'entreprises de dimension communautaire en vue
d'informer et de consulter les travailleurs afin d'améliorer le droit à l'information
et à la consultation des travailleurs dans ces entreprises.
Cette directive a été transposée en droit belge par la convention collective
de travail n° 62 du 6 février 1996 concernant l'institution d'un
(1) jOCE, n° L 254, 30 septembre 1994, p. 64 et suivantes.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

comité d'entreprise européen ou d'une procédure dans les entreprises de
dimension communautaire et les groupes d'entreprises de dimension communautaire
en vue d'informer et de consulter les travailleurs. Cette
convention collective de travail a été rendue obligatoire par l'arrêté royal
du 22 mars 1996 (Moniteur belge, 11 avril 1996) et est entrée en vigueur le
22 septembre 1996.
Un comité d'entreprise européen ou une procédure de consultation et
d'information doit être institué dans les entreprises de dimension communautaire
et dans les groupes d'entreprises de dimension communautaire.
Par «entreprises de dimension communautaire», il faut entendre les entreprises
employant au moins 1000 travailleurs dans les Etats membres de l'Union
Européenne et, dans au moins deux Etats membres différents, 150 travailleurs
ou plus dans chacun d'eux.
L'information communiquée au comité d'entreprise européen, par le
biais d'un rapport établi par la direction centrale, porte sur l'évolution des
activités de l'entreprise de dimension communautaire ou du groupe d'entreprises
de dimension communautaire et de ses perspectives. Il y a lieu de
remarquer que l'information fournie au comité d'entreprise européen ne
doit pas faire l'objet d'une certification par un reviseur d'entreprises.
Aucune procédure de contrôle comparable à celle qui fut instituée par la
loi belge n'a été prévue par le législateur
européen.
Le comité d'entreprise européen a le droit de se réunir avec la direction
centrale une fois par an pour être informé et consulté sur l'évolution de la
situation, de manière à permettre aux différentes entités du groupe d'être
informées de cette évolution. Lors de cette réunion annuelle, la discussion
portera notamment sur:
- la structure de l'entreprise ou du groupe
- sa situation économique et financière
- l'évolution probable de ses activités
- la production et les ventes
- la situation et l'évolution probable de l'emploi
- les investissements
- les changements substantiels concernant l'organisation
- l'introduction de nouvelles méthodes de travail ou de nouveaux procédés
de production
- les transferts de production
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
- les fusions
- la réduction de la taille ou la fermeture d'entreprises, d'établissements
ou de parties importantes de ceux-ci
- les licenciements collectifs.
Lorsque des circonstances exceptionnelles de dimension transnationale
interviennent, notamment en cas de délocalisation, de fermeture d'entreprises
ou d'établissements ou de licenciements collectifs, un comité restreint
ou, si celui-ci n'existe pas, le comité d'entreprise européen a le droit
d'en être informé et d'être consulté lorsque les mesures affectent considérablement
les intérêts des travailleurs.
Le comité d'entreprise européen et le comité restreint peuvent être
assistés par des experts de leur choix (qui peuvent être des reviseurs d'entreprises)
pour autant que ce soit nécessaire pour l'accomplissement de leur
tâche. Un protocole de collaboration doit régler les modalités pratiques de
la présence de ces experts aux réunions du comité d'entreprise européen et
du comité restreint. La prise en charge financière par la direction centrale
située en Belgique est cependant limitée à un seul expert.
2. VERSION SIMPLIFIEE DU BILAN SOCIAL 1995
Le Conseil a été interrogé sur la question de savoir si les entreprises soumises
au dépôt d'une version simplifiée du bilan social sont tenues de
remettre ce document au conseil d'entreprise.
A la lecture des dispositions contenues dans le chapitre XIII de l'arrêté
royal du 4 août 1996 relatif au bilan social, le Conseil constate que les dispositions
transitOires relatives à la version simplifiée du bilan social n'imposent
pas la communication au conseil d'entreprise de l'information relative
à l'exercice 1995 ou 1995/96 déposée auprès de la Banque Nationale
de Belgique. La version simplifiée du bilan social est déposée à la BNB
séparément et à une date postérieure à celle du dépôt des comptes annuels;
elle est par conséquent considérée comme un document distinct des
comptes annuels 1995 ou 1995/96.
Le contrôle du bilan social par le commissaire-reviseur sera par contre
requis à partir de l'exercice 1996 ou 1996/97. A ce moment, le bilan social
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
constituera une partie intégrante de l'annexe des comptes annuels qui doivent
être communiqués au conseil d'entreprise avec l'information annuelle
et, à ce titre, faire l'objet d'un contrôle revisoral.
En réponse à la question formulée, le Conseil considérait qu'il lui
semble opportun de communiquer cette information au conseil d'entreprise
sur une base volontaire, puisque les obligations découlant de la
convention collective de travail n° 9 restent inchangées et impliquent la
transmission des informations sociales traditionnellement communiquées
au conseil d'entreprise. Il faudra cependant spécifier que cette information
n'est pas intégrée dans les comptes annuels de l'exercice 1995 ou 1995/96
et n'a par conséquent pas fait l'objet d'un contrôle revisoral au même titre
que les comptes annuels.
3. ARRETE ROYAL DU 27 NOVEMBRE 1973
L'arrêté royal du 10 novembre 1996 (Moniteur belge, 17 décembre 1996)
traduit officiellement en langue allemande l'arrêté royal du 27 novembre
1973 portant réglementation des informations économiques et financières
à fournir aux conseils d'entreprise et des arrêtés royaux des 12 août 1981
et 6 mars 1990 modifiant
cet arrêté.
La traduction de cette disposition porte le titre de «Koniglicher ErlaB
zur Regelung der den Betriebsraten zu erreilenden wirtschaftlichen und
finanziellen Informationen».
4. COMPTES CONSOLIDES DES ENTREPRISES
D'ASSURANCES ET DE REASSURANCES
L'arrêté royal du 13 février 1996 relatif aux comptes consolidés des entreprises
d'assurances et de réassurances (Moniteur belge,9 mars 1996) soumet
les entreprises d'assurances de droit belge et les entreprises de réassurances
de droit belge aux dispositions de l'arrêté royal du 6 mars 1990 relatif aux
comptes consolidés des entreprises à l'exception des dispositions contenues
dans cet arrêté royal du 13 février 1996.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Cet arrêté royal s'applique pour la première fois aux comptes consolidés
relatifs à l'exercice prenant cours après le 31 décembre 1994.
Le Conseil souligne l'alinéa 3 de l'article 26 de l'arrêté royal selon
lequel, dans les entreprises où il existe une pratique de communiquer des
comptes consolidés au conseil d'entreprise, une comparaison avec l'exercice
précédent doit être établie, en ce qui concerne les principaux postes, ainsi
que les branches d'assurances des comptes consolidés.
Cette comparaison est communiquée au conseil d'entreprise et commentée
par le reviseur d'entreprises dans le cadre des missions décrites à
l'article 15bis de la loi du 20 septembre 1948 portant organisation de
l'économie.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

IV. DROIT DES SOCIETES
ET REVISION
1. Entrée en vigueur de la loi du 13 avril 1995
2. Champ d'application de la fonction du commissaire-reviseur
2.1. Modification légale
2.2. Interprétation de l'article 64, §3 Lois soc.
2.3. Identification des sociétés tenues de désigner un commissaire-reviseur
3. Rôle, statut et responsabilité du contrôleur légal des comptes
dans l'Union européenne
3.1. Livre vert de la Commission européenne
3.2. Réactions de la profession européenne
3.3. Position de la profession belge
3.4 Conférence des 5 et 6 décembre 1996
4. Réflexions sur le gouvernement d'entreprise
5. Recommandations de révision
5.1. Utilisation des travaux d'un expert
5.2. Les sondages dans la révision
5.3. Contrôle des formalités d'arrêté, d'approbation et de publication des
comptes annuels et consolidés
6. Projet de loi relatif au concordat
6.1. Obligation d'information
6.2. Rôle du commissaire-reviseur
7. Projet de loi modifiant la loi sur le blanchiment
8.
Mention du rôle du professionnel dans les formulaires de dépôt
(art. 80 Lois soc.)
8.1. Responsabilité du professionnel dont le nom figure sur les comptes annuels
déposés
8.2. Proposition de loi modifiant l'article 80
9. Conflits d'intérêts dans les sociétés anonymes et les SPRL
9.1. Champ d'application
9.2. Déroulement de la procédure
9.3. Rôle du commissaire-reviseur
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

10. Application du principe d'égalité entre les actionnaires d'une
société anonyme cotée en bourse
10.1. Champ d'application
10.2. Déroulement de la procédure
10.3. Rôle du commissaire-reviseur
Il. Notion de permanence dans la mission de révision
12. Responsabilité du commissaire-reviseur
13. Collège de commissaires-reviseurs
14. Dépôt des comptes annuels, du rapport de gestion et du rapport
du commissaire
15. Honoraires du commissaire-reviseur
15.1. Durée d'exercice du mandat et rémunération
15.2. Exercice d'une durée supérieure à douze mois
16. Apport en nature
16.1. Notion d'apport en nature
16.2. Apport de branches d'activités
17. Procédures de scission
1. ENTREE EN VIGUEUR DE LA LOI DU 13 AVRIL 1995
Dans son rapport 1995, le Conseil a mis en évidence plusieurs modifications
importantes du droit des sociétés qui sont entrées en vigueur le 1 er
juillet 1996. Dans ce rapport, des commentaires sont apportés sur le
champ d'application de la fonction de commissaire-reviseur, sur le rôle
spécifique du reviseur en cas de conflit d'intérêts avec un administrateur,
et en cas de convention particulière avec un actionnaire. Des travaux ont
également été menés à bien par la Commission des normes de révision en
vue de préparer une norme sur la mission du reviseur avant une dissolution.
Ce texte a été soumis pour avis au Conseil Supérieur du Revisorat et
de l'Expertise
Comptable.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

2. CHAMP D'APPLICATION DE LA FONCTION DU
COMMISSAIRE-REVISEUR
2.1. Modification légale
Le champ d'application de la fonction de commissaire-reviseur a fait l'objet
d'une modification importante par la loi du 13 avril 1995 modifiant les
lois coordonnées sur les sociétés commerciales. La loi prévoyait que le Roi
pouvait proroger de douze mois l'entrée en vigueur des articles 29, § 1er
relatif à l'accroissement du montant du capital minimum des sociétés anonymes
ainsi que l'article 64, § 3 qui concerne l'interprétation des critères
permettant d'exonérer les sociétés de l'obligation de désigner un commis-
. .
salre- reVlseur.
Le Conseil est intervenu auprès du Ministre de la Justice afin qu'il soit
fait usage de la possibilité prévue par la loi. Il s'appuyait sur l'argumentation
suivante: Les filiales d'un groupe tenu d'établir et de publier des
comptes consolidés devront désigner un commissaire-reviseur lorsque, sur
une base consolidée, les sociétés faisant partie du groupe dépassent les critères
fixés pour la désignation du commissaire. En application de l'article
9 de l'arrêté royal du 6 mars 1990 relatif aux comptes consolidés des
entreprises tel que modifié par l'arrêté royal du 27 avril 1995, l'obligation
de consolidation sera largement étendue à partir de l'exercice comptable
commençant après le 1 er janvier 1999; en conséquence, il paraît préférable
d'attendre cette date pour faire entrer en vigueur le nouveau régime relatif
à l'obligation de désignation d'un commissaire.
Le Ministre de la Justice n'a pas accueilli les arguments du Conseil. Il
considérait que l'intérêt évoqué ne pouvait justifier le report de l'entrée en
vigueur de la loi pour les autres sociétés concernées.
2.2. Interprétation de l'article 64, § 3 Lois soc.
Le Conseil a demandé à la Commission juridique de procéder à une étude
de synthèse relative à l'interprétation de l'article 64, § 3 introduit par la
loi du 13 avril 1995 dans les lois coordonnées sur les sociétés commerciales.
La Commission juridique interprète de la façon suivante les trois
paragraphes de l'article 64, § 3 Lois soc.:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

2.2.1. Sociétés qui font partie d'un groupe tenu d'établir et de
publier des comptes annuels consolidés
a) Origine de l'exception
La première exception à la déconsolidation des modes de calcul des critères
de la loi comptable concerne «les sociétésqui font partie d'un groupe qui est tenu
d'établir et de publier des comptes annuels consolidés.» Même si ces sociétés ne
dépassent pas, sur une base individuelle, les critères pour la nomination
d'un commissaire, elles sont tenues de désigner un commissaire-reviseur.
La Commission de la Chambre des Représentants qui étudiait le projet
de loi modifiant le droit des sociétés a joint à cet examen une proposition
de loi du Député, M. DE CUPPELEayant pour objectif de supprimer toute
forme de calcul sur une base consolidée(l) dans l'appréciation des critères
de désignation du commissaire-reviseur. Cet amendement fut adopté par la
Chambre en première lecture mais la question fit l'objet de nouvelles discussions
approfondies, en Commission du Sénat ainsi que le Conseil l'a
relaté dans son rapport 1995. Ainsi le Sénat a-t-il sollicité l'avis de la
Commission bancaire et financière et du Conseil Supérieur du Revisorat et
de l'Expertise Comptable. La solution retenue en fin de compte consiste à
considérer chaque société individuellement à l'exception de trois hypothèses
parmi lesquelles figurent les sociétés qui font partie d'un groupe
qui est tenu d'établir et de publier des comptes consolidés en Belgique(2).
La justification suivante était donnée:
«La filiale d'un groupe soumis à l'obligation de consolidation qui ne remplit
pas les conditions nécessairesà la désignation d'un commissaire au niveau de
l'entité juridique individuelle ne serait plus soumise à ce contrôle. Le commissaire
de la société-mèrenepeut plus compter, dès lors, sur la fiabilité des comptes
annuels individuels desfiliales
qui ne sont pas soumises à l'obligation de désigner
un commissaire. Il faut dès lors que les sociétésqui font partie d'un groupe
soumis à l'obligation de consolidation en application de l'article Il
de la loi du
1 7 juillet 1975 relative à la comptabilité et aux comptes annuels des entreprises,
tel qu'il est mis en exécution par l'arrêté royal du 6 mars 1990 relatif
aux comptes consolidés des entreprises, soient soumises à l'obligation de désigner
un commtssatre.»
(1) Dac. pari. Chambre 1992-1993, 1005/13.
(2) Dac. pari. Sénat 1993-1994, 1086/2, p. 168.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

A l'issue de la discussion, la Commission du Sénat décida expressément
de laisser tOmber la référence au droit belge figurant dans la proposition
d'amendement car le raisonnement est également pertinent pour les
filiales de groupes
étrangers.
b) Analyse
L'interprétation de la notion de société qui fait partie d'un groupe tenu
d'établir et de publier des comptes consolidés présente plusieurs difficultés
qui peuvent être synthétisées comme suit:
. Dans quels cas les comptes consolidés doivent-ils être établis?
Dans le contexte belge, à l'article 9, § 1er de l'arrêté royal du 6 mars 1990
sur les comptes consolidés des entreprises, impose l'établissement de
comptes consolidés aux sociétés qui, avec leurs filiales, dépassent plus
d'une des limites suivantes:
- chiffre d'affaires annuel hors TVA: 2.000 millions BEF;
- tOtal du bilan: 1.000 millions BEF;
- personnel occupé, en moyenne annuelle: 500.
Ces critères seront ramenés à partir du
1er janvier 1999 respectivement à:
- chiffre d'affaires annuel hors TVA: 800 millions BEF;
- tOtal du bilan: 400 millions BEF;
- personnel occupé, en moyenne annuelle: 250.
Ces critères sont la traduction en monnaie nationale des chiffres figurant
dans l'article 6 de la septième directive CEE relative aux comptes
consolidés. Ils forment dès lors une référence minimale pour tous les pays
de l'Union européenne. Indirectement, ils s'appliquent également aux
groupes extra-européens lorsque ceux-ci prétendent être exemptés de la
consolidation horizontale de leurs filiales européennes. Pour le reste, il
convient de se référer à la législation nationale du pays de la société mère.
. Concept de groupe tenu de consolider?
A défaut de toute définition en droit de société, le concept de groupe fait
apparaître un certain nombre de questions. L'inclusion dans le groupe ne
fait guère de doute en ce qui concerne la société mère qui, seule ou
conjointement, dispose d'un contrôle de droit sur une ou plusieurs sociétés
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
filiales de droit belge ou étranger ainsi que leurs filiales. Par contre, faut-il
inclure dans la définition:
- les filiales qui feraient l'objet d'un contrôle de fait au sens de la loi
belge alors que ce contrôle de fait n'est pas appliqué selon la loi du
pays de la société étrangère consolidante?
- les sociétés filiales qui sont laissées en-dehors du périmètre de consolidation
pour cause d'importance relative minime ou un autre motif
prévu par le référentiel
de consolidation?
- un consortium (lorsqu'une entreprise de droit belge et une ou plusieurs
aUtres entreprises de droit belge ou de droit étranger constituées sous
une forme similaire, qui ne sont ni filiales l'une de l'autre ni filiales
d'une même société commerciale ou à forme commerciale de droit
belge ou étranger, sont placées sous une direction unique)?
- les entreprises associées au sens de l'article 6 de l'arrêté royal du 6 mars
1990 doivent-elles être incluses à leur valeur de mise en équivalence
pour le calcul du total du bilan?
Le Conseil exprime l'avis que la volonté du législateur sera le mieux
respectée en interprétant la notion de groupe par référence aux notions de
société mère et sociétés filiales au sens de l'arrêté royal du 14 octobre 1991
relatif à la définition des notions de sociétés mères et de sociétés filiales
pour l'application des lois coordonnées sur les sociétés commerciales (ce
qui exclut les sociétés associées mais comprend toutes les sociétés filiales
sans considération du fait que celles-ci fassent ou non partie du périmètre
de consolidation).
. Territorialité
Il ne peut y avoir aucun doute sur le fait que l'entreprise consolidante peut
être aussi bien une entreprise de droit belge ou une entreprise de droit
étranger. L'obligation de consolider dans le chef du groupe peut résulter
aussi bien de la loi belge que de la loi étrangère. L'expression limitative
«en Belgique» ayant été abandonnée, il n'est plus seulement renvoyé à la
législation belge relative à la consolidation, pas plus qu'il n'est renvoyé à
la notion de groupe belge.
En ce qui concerne les groupes belges, les critères visés à l'article 9 de
l'arrêté royal du 6 mars 1990 relatifs aux comptes consolidés seront pris en
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
considération. Lorsqu'un droit étranger impose la consolidation à une
société étrangère, les prescriptions de ce droit étranger auront un effet
indirect sur l'obligation de désigner un commissaire-reviseur dans le chef
de la société belge.
Cette situation n'est nullement critiquable sur le plan du droit car rien
n'interdit au législateur belge de fixer une obligation pesant sur une
société de droit belge par référence à une situation de fait existant à
l'étranger.
. Etablissement et publication des comptes consolidés
Une obligation d'établir et de publier les comptes consolidés doit s'imposer
à la société mère. L'établissement volontaire de comptes consolidés ne
suffit pas pour satisfaire aux conditions fixées par l'article 64, § 3.
La notion de publicité doit être interprétée conformément aux règles
européennes, c'est-à-dire soit, sous forme de dépôt auprès d'un organisme
officiel, soit l'engagement de tenir les documents à la disposition de tout
tiers intéressé
au siège de la société.
Lorsqu'il est fait appel à l'article 8 de l'arrêté royal du 6 mars 1990
pour bénéficier d'une dispense de consolidation, il faut considérer que les
règles européennes en la matière établissent un lien entre la dispense de
consolidation et le respect d'un certain nombre de conditions; parmi ces
conditions, on relèvera l'obligation d'établir et de publier des comptes
consolidés à un niveau supérieur. Dès lors, toute entreprise qui fait appel à
l'article 8 pour se dispenser d'établir des comptes consolidés justifie par
elle-même de désigner un commissaire-reviseur en reconnaissant que des
comptes consolidés sont établis et publiés à un niveau supérieur et ce
conformément à la directive européenne.
2.2.2. Sociétés à portefeuille
La seconde exception concerne les sociétés à portefeuille qui tombent
sous l'application de l'arrêté royal n° 64 du 10 novembre 1967 organisant
le statut des sociétés à portefeuille.
Dans les travaux parlementaires, cette exception est justifiée de la façon
SUlvante:
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

....
«L'arrêté royal n° 64 du 10 novembre 1967 organisant le statut des sociétésà
portefeuille oblige ces sociétésà désigner un reviseur d'entreprises qui assiste la
Commission bancaire et financière dans le contrôle exercé sur elle. On constate
que, dans un nombre important de cas, les sociétésà portefeuille ne remplissent
pas les conditions nécessairesà la désignation d'un commissaire (défini par la
loi du 17 juillet 1975 J, si on les considèresur une autre base que la base consolidée.
Cespetites sociétésà portefeuille sont toutefois obligéesd'établir des comptes
annuels consolidés en vertu de l'arrêté royal du 1er septembre 1986 et de faire
contrôler ceux-ci par un reviseur d'entreprises sPécialement désignépour lefaire.
Il n'est pas indiqué, dès lors, de soumettre à ce dernier des comptesannuels individuels
qui n'auraient pas été contrôléspar un commissaire. C'est pourquoi, il
faut que les sociétés à portefeuille et les entreprises qui leur sont liées, soient
tenues de désigner un commissaire, et ce, quelle que soit leur taille» (1).
Pour rappel, font partie de la définition des sociétés à portefeuille: les
sociétés qui sont enregistrées comme telles auprès de la Commission bancaire
et financière et qui répondent aux conditions de l'article 1er de l'arrêté
royal n° 64 du 10 novembre
1967, à savoir:
1° les sociétés de droit belge qui possèdent des participations dans une ou plusieurs
filiales belges ou étrangères, leur conférant, en droit ou en fait, le pouvoir
de diriger l'activité de celles-ci, pour autant que:
1. ces sociétés ou toutes ou certaines de leurs filiales ou sous-filiales aient
fait appel au public en Belgique en vue de l'émission ou du placement de
leurs actions ou parts;
2. la valeur de leurs participations atteigne au total cinq cents millions de
francs
au moins ou représente la moitié au moins de leurs fonds propres;
2° les sociétésde droit belge qui ont fait ou dont lesfiliales ou sous-filiales ont
fait appel au public en Belgique en vue de l'émission ou du placement de
leurs actions ou parts et qui sont filiales
ou sous-filiales de sociétésou institutions
étrangèresdétenant, directement ou indirectement, dans des sociétésde
droit belge, desparticipations dont la valeur atteint au total cinq cents millions
de francs au moins ou qui représentent la moitié au moins de leurs
fonds propres (...J.
Contrairement aux commentaires donnés au cours des travaux parlementaires,
on ne peut pas déduire de ce texte que tOutes les entreprises
(1) Dac. pari. Sénat 1993-1994, 1086/2, p. 169.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

liées à une société à portefeuille fassent partie de l'exception. Il n'existe
cependant aucun doute sur le point de savoir si les filiales de sociétés à
portefeuille tombent ou non dans le domaine du calcul sur base consolidée
car, en application de l'arrêté royal du 1 er septembre 1986 relatif aux
comptes annuels et aux comptes consolidés des sociétés à portefeuille, ces
sociétés sont toujours tenues d'établir des comptes consolidés (art. 5). C'est
donc la première exception de l'article 64, § 3 Lois soc. qui s'appliquera.
2.2.3. Sociétés cotées en bourse
La troisième exception concerne «les sociétésdont les titres sont inscrits à la cote
officielle d'une bourse de valeurs.» Dans ce cas également, les mots «en
Belgique» apparaissaient dans la proposition d'amendement. Après discussion
en Commission du Sénat, il fut jugé préférable de viser toutes les
sociétés cotées en Bourse sans considération du fait qu'elles soient cotées
en Belgique
ou à l'étranger(l).
Il y a lieu de noter que par les mots «cote officielle», la législation financière
vise expressément les sociétés qui sont inscrites au premier marché.
Les sociétés dont les titres sont inscrits à la cote officielle d'une bourse
de valeur sont tenues de désigner un commissaire-reviseur lorsqu'elles
dépassent les critères de la P.M.E. calculés sur une base consolidée. La règle
du calcul individuel ne s'applique pas à elles. Selon le rapport de la
Commission spéciale du Sénat, si on calculait leur valeur sur une base non
consolidée, «il serait nécessaire de modifier la loi pour protéger le petit
actionnaire et assurer la fiabilité des informations financières. On ne peut
pas appliquer, dès lors, le mode de calcul non consolidé aux entreprises
cotées en bourse» (2).
Sont visées, les sociétés belges cotées en Belgique comme à l'étranger.
«Dans l'un et l'autre cas, il s'agit de protéger l'actionnaire et d'assurer la
fiabilité des informations financières»Œ. Toutefois, très curieusement, la
cotation sur un marché boursier ne paraît pas suffire. La loi se réfère à la
cote officielle, ce qui ne couvre pas le second marché ni d'autres marchés
qui ne bénéficient pas de cette référence. Il n'empêche que les règles spéci-
(1) Dac. pari. Sénat 1993-1994, 1086/2, p. 174.
(2) Dac. pari. Sénat 1993-1994, 1086/2, p. 169.
(3) Ibidem, p. 174.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

fiques à l'organisation d'un marché boursier quel qu'il soit, pourront prévoir
une obligation de contrôle revisoral, comme ce fut le cas de l'EASDAQ
(11.2.2., p. 64).
Sauf application de la première exception de l'article 64, § 3 Lois soc.,
les filiales belges d'une société cotée ne sont pas automatiquement tenues
de désigner un commissaire-reviseur.
La société dépasse individuellement
les critères de la P.M.E.
La société est une société à portefeuille
ou une société cotée en bourse.
La société est filiale d'une société
qui est tenue, conformément
à la loi de la société mère, d'établir
et de publier des comptes consolidés.
Selon l'article 6 de la 7ème directive,
la société mère, fait appel
à l'argument de la publication pour
écarter la consolidation horizontale.
Les critères sont dépassés
sur base consolidée.
Aucun
commIssaIre ne
doit être nommé.
Un commissaire
doit
être nommé.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
2.3. Identification des sociétés tenues de désigner
.. .
un COffiffilssatre-reVlseur
La question fut plusieurs fois posée au Conseil, de savoir dans quelle
mesure il est possible d'identifier les sociétés tenues de désigner un commissaire-reviseur
au départ des comptes annuels déposés. Ceci présente de
grandes difficultés. Déjà avant la modification des lois coordonnées sur les
sociétés commerciales par la loi du 13 avril 1995, il était impossible de
fournir une réponse à la question en se basant uniquement sur une analyse
statistique. La confirmation en a été donnée par le Vice-Premier Ministre
et Ministre de l'Economie et de Télécommunications dans les réponses
qu'il adressait à deux questions parlementaires de Monsieur le Député E.
BERTRAND(1).Le Ministre observait tOut d'abord que, en 1995, 192.020
comptes annuels ont été établis selon le schéma abrégé, tandis que 17.461
comptes annuels sont déposés selon le schéma normalisé complet et 2.002
comptes annuels selon un autre type de schéma. Selon lui, il n'incomberait
pas à la Banque Nationale de Belgique de réaliser manuellement des statistiques
relatives au commissaire-reviseur, tâche qui serait extrêmement
lourde et fastidieuse.
Selon le Ministre, la comparaison entre les critères légaux fixés pour la
désignation d'un commissaire-reviseur et la mention, ou l'absence de mention
du nom du commissaire-reviseur sur la première page des schémas
normalisés n'est pas possible. Le dépôt de comptes annuels établis suivant
le schéma complet, n'implique pas nécessairement que l'entreprise déposante
soit grande au sens de la loi et, dès lors, qu'elle soit tenue de désigner
un commissaire-reviseur. Inversement, une petite ou moyenne entreprise
qui établit et publie des comptes selon le schéma normalisé abrégé,
peut avoir désigné un commissaire-reviseur et, par conséquent, être tenue
de déposer le rapport revisoral en annexe de ses comptes.
Interrogé expressément sur ce point, le Ministre rejetait la proposition
faite d'insérer dans les comptes annuels une déclaration mentionnant les
raisons pour lesquelles l'entreprise n'est pas soumise à l'obligation de désigner
un commissaire-reviseur. Le Ministre de l'Economie justifait la pertinence
de sa position par l'argument suivant: «on voit dès lors malle supplément
d'information significative qui résulterait d'une indication du type de celle
(1) Questions n° 42 et 43 de Monsieur E. BERTRAND,du 28 décembre 1995, Bulletin des
Questions et Réponses de la Chambre des Représentants (S.O. 1995-1996, p. 44, 31).
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

....
proposée par l'honorablemembre.En tout état de cause,je croisque l'intérêt d'une
telle mention ne justifierait pas son coût pour l'ensemble des PME et pour la
Centrale des Bilans. ».
3. ROLE, STATUT ET RESPONSABILITE DU
CONTROLEUR LEGAL DES COMPTES DANS
L'UNION EUROPEENNE
3.1. Livre vert de la Commission européenne
La Commission européenne a publié au Journal Officiel des Communautés
Européennes C321 du 28 octobre 1996 un Livre vert consacré au rôle, statut
et responsabilité du contrôleur légal dans l'Union européenne.
La Commission justifie son intervention dans le domaine de l'audit par
l'intérêt de cette fonction pour le bon fonctionnement du marché unique.
En effet, les états financiers contrôlés d'une entreprise établie dans un Etat
membre sont utilisés par les tiers d'autres Etats membres qui, non sans
raison, attendent de l'audit financier qu'il offre un certain niveau de garantie
et cerne un certain champ d'application (§ 2.5).
Pour rédiger ce document, la Commission a pris en considération
diverses études réalisées au niveau national et international et notamment
une étude détaillée effectuée par la Fédération des Experts comptables
Européens que le Conseil a commentée dans son précédent rapport (page
225), ainsi qu'une étude commanditée par la Commission auprès du
«Maastricht Accounting Research Centre» afin d'avoir une vision claire de
la manière dont cette question est traitée dans la législation des Etats
membres. Le Livre vert de la Commission européenne revêt une importante
considérable pour l'avenir de la fonction de commissaire-reviseur. Les
thèmes suivants y sont évoqués:
- Réglementation du contrôle légal des comptes au niveau de l'Union
européenne et nécessité d'une action communautaire;
- Rôle du contrôleur légal des comptes;
- Statut du contrôleur légal des comptes;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
- Responsabilité civile du contrôleur légal;
- Contrôle légal des comptes dans les petites entreprises;
- Modalités du contrôle légal des groupes;
- Liberté d'établissement et libre prestation de services.
Une partie très importante du Livre vert est consacrée à la définition du
contrôle légal des comptes et à son corollaire, le rapport d'audit. Selon la
Commission, l'absence de définition commune du contrôle légal des
comptes dans l'Union européenne est dommageable en ce qu'elle permet
que se créent des attentes différentes. Une approche commune qui tienne
compte des derniers développements au niveau international paraît souhaitable.
Si on veut que le contrôle des comptes renforce la crédibilité des
états financiers publiés, il faut que les utilisateurs sachent ce que ce
contrôle apporte comme garantie.
A cet égard, il n'est pas étonnant de constater que la Commission pose
les mêmes questions que celles qui sont évoquées depuis plusieurs années
déjà dans les pays membres sous le nom de «expectation gap». Parmi les
commentaires essentiels du Livre vert, on observera notamment les critiques
de la Commission à l'égard de deux idées fausses: d'une part, qu'il
serait possible d'élaborer des états financiers «exacts» et d'autre part, que
ces documents sont de la responsabilité du contrôleur légal des comptes (§
3.9.). La Commission souligne, à juste titre, que la mission de l'auditeur
réside dans l'attestation de l'image fidèle qui découlera des états financiers
établis sous la seule responsabilité des dirigeants de la société (§ 3.10. à
3.13.).
Par contre, la Commission européenne incite la profession à prendre ses
responsabilités dans les domaines liés à la continuité de l'exploitation de
l'entreprise et à la révélation des fraudes. Elle estime légitime d'attendre
des contrôleurs légaux qu'ils mettent en œuvre des procédures visant à tester
le bien fondé du jugement des administrateurs en matière de continuité
d'exploitation (§ 3.21.). Par ailleurs, s'il existe une fraude importante,
les états financiers donneront rarement une image fidèle de l'entreprise;
en conséquence, pour émettre une opinion fondée, les contrôleurs
légaux seront tenus d'employer les moyens qu'ils jugent nécessaires pour
détecter ces fraudes importantes (§ 3.28.).
En ce qui concerne le statut du contrôleur légal des comptes, la
Commission insiste notamment sur trois points importants:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Elle constate que le contrôle légal des comptes est un élément du système
du gouvernement de l'entreprise et que les efforts entrepris pour harmoniser
les législations des Etats membres en ce domaine n'ont pas abouti;
dès lors, pour faire avancer les discussions au niveau national, elle pourrait
envisager la publication de recommandation portant notamment sur l' institution
de comités d'audit.
Ensuite, la Commission consacre certains commentaires à la question
de l'indépendance et de l'objectivité du contrôleur légal. Elle suggère que
la profession elle-même élabore au niveau de l'Union européenne un
accord sur un noyau commun de principes essentiels reconnus dans tOus
les Etats membres, comme base vers l'établissement d'un marché intérieur
des services d'audit (§ 4.16.).
Enfin, la Commission insiste sur l'élaboration d'un système de normes
d'audit et de contrôles de qualité par les institutions professionnelles, le
cas échéant même, au niveau communautaire (§ 4.36.).
3.2. Réactions de la profession européenne
Ainsi que ceci a été noté plus haut, la Fédération des Experts Comptables
Européens dont l'Institut des Reviseurs d'Entreprises est un membre actif,
avait dès janvier 1996 publié une étude préparatOire sur l'objet annoncé
du Livre vert de la Commission. La FEE basait ses propositions sur trois
grands projets achevés au cours des trois dernières années et sur une
enquête effectuée sur la réglementation du contrôle légal des comptes dans
17 pays européens. Les trois documents de référence sont le document de
discussion sur les responsabilités dans l'élaboration des états financiers par
les entreprises (1994), l'étude sur les activités des professionnels comptables
en Europe (1995) ainsi que la prise de position relative à l'indépendance
et à l'objectivité des auditeurs (1995).
On se réjouira de constater que sur un grand nombre de points, il
existe une cohérence suffisante entre les prises de position professionnelles
et les éléments essentiels du Livre vert de la Commission européenne.
Toutefois, étant donné l'importance du Livre vert pour la profession, la FEE
a fait une analyse très détaillée de ce dernier document et des divergences,
même mineures constatées par rapport à ses propres prises de position.
Ainsi,
la FEE souhaitait:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
- Rappeler avec force les relations existantes entre le contexte du gouvernement
d'entreprise et la problématique de l'audit.
- Mettre l'accent sur les objectifs de l'audit et le rapport d'audit, plus
que sur une définition juridique du contrôle légal des comptes. Elle
considérait qu'une définition juridique se situant au-delà de celle qui
est actuellement en place dans certains Etats membres paraît inutile et
risquerait d'induire une certaine rigidité.
- Affirmer le rôle des normes internationales d'audit comme fondement
du contrôle légal des comptes. La FEE estime qu'une large convergence
des normes est déjà réalisée au niveau national et que des mesures suffisantes
sont prises par les organisations professionnelles en vue de renforcer
cette évolution;
- Souligner le besoin d'un meilleur équilibre entre d'une part, les responsabilités
et les risques qu'encourent les auditeurs et, d'autre part, les
avantages qu'ils en retirent. La FEE se félicite de ce que le Livre vert
prenne acte du problème posé par la responsabilité civile dans certains
pays mais déplore qu'aucune mesure concrète ne soit avancée pour
résoudre
la difficulté;
- Inciter la profession à mettre en place un code des principes essentiels
en matière d'indépendance et d'objectivité et soutenir les mesures
prises pour assurer la qualité
de l'audit;
- Obtenir des éclaircissements sur les destinataires des rapports d'audit
et des garanties sur l'accès à l'information par les auditeurs, notamment
dans les groupes;
3.3. Position de la profession belge
Sur rapport de la Commission commune des relations internationales, les
conseils respectifs de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et de l'Institut
des Experts-Comptables ont transmis à la Commission européenne un avis
identique
sur le Livre Vert. Cet avis est libellé de la façon suivante:
«Le Conseil de l'Institut a pris connaissance avec le plus grand intérêt
du Livre vert de la Commission de l'Union Européenne relatif au rôle, aux
statuts et aux responsabilités du contrôleur légal des comptes. Il concerne
le contrôle et la certification des comptes annuels et consolidés prévus par
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

"""
les quatrième et septième directives CEE sans évoquer les autres missions
légales ou conventionnelles qui peuvent également être confiées aux
experts-comptables. En conséquence, en Belgique, la fonction de commissaire-reviseur
est principalement concernée.
Il est important de relever que le Livre vert évoque la fonction d'audit
dans le contexte le plus large et non dans ses relations avec les seuls
«Global Players» sur le marché des capitaux. Cette vision correspond à
celle qui est la plus couramment admise en Belgique. Toutefois, nous estimons
qu'il existe un intérêt à bien définir les utilisateurs potentiels du
rapport revisoral vu les conséquences que ceci pourrait avoir sur le contenu
de la mission
aussi bien que sur les responsabilités.
L'auditeur pourrait jouer un rôle plus ou moins actif selon qu'il
s'adresse à la société et aux organes sociaux d'une part, ou plus généralement
d'autre part, à l'opinion publique. Ainsi doit-on rejeter la thèse selon
laquelle tOute constatation du commissaire-reviseur devrait être répercutée
publiquement, par exemple en ce qui concerne la santé financière de l'entreprise
ou la qualité de ses contrôles internes. Des déclarations publiques
dans de telles matières seraient susceptibles de provoquer la suspicion sur
la situation réelle d'une société et dans certains cas lui provoquer un dommage.
Le commissaire-reviseur ne pourrait éviter ces risques sans avoir
recours à des subterfuges tels que l'utilisation d'un jargon technique et le
plus souvent s'exposerait à des actions en responsabilité inévitables. La
communication publique relève avant tOut de la responsabilité des organes
dirigeants de l'entreprise; l'auditeur doit donner une opinion de seconde
ligne et limiter ses réserves aux situations qui risquent de s'avérer trompeuses
pour le lecteur raisonnablement informé.
Si la Commission n'est pas prête à s'engager sur une réflexion commune
sur la responsabilité civile (5.7), elle devrait au moins être
consciente des conséquences inacceptables que certaines de ses propositions
pourraient entraîner sur le plan de cette responsabilité, notamment en ce
qui concerne les entreprises en difficultés, la révélation publique de
fraudes éventuelles ou le jugement du système de contrôle interne.
A propos des tâches spécifiques imposées au commissaire-reviseur en
Belgique, complémentairement à la fonction définie par la 4e ou la 7e
directive, nous pourrions attirer l'attention sur quatre éléments spécifiques
qui trouvent indirectement un écho dans le Livre vert:
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

"""
a) Le commissaire-reviseur doit établir un rapport distinct au conseil
d'entreprise certifiant les informations économiques et financières spécifiques
qui lui sont transmises en vertu de dispositions légales, mais
aussi, il doit expliquer et analyser cette information à l'intention des
membres désignés par les travailleurs quant à leur signification relative
à la structure financière et à l'évolution de la situation financière de
l'entreprise.
b) La réglementation belge inclut le bilan social dans l'annexe des
comptes annuels. A ce titre, le bilan social doit faire l'objet d'une vérification
par le commissaire-reviseur. Cette situation est nouvelle et il
est trop tôt pour la commenter en détail. On doit cependant constater
qu'elle s'étend au-delà des domaines de compétence traditionnels de la
profession comptable.
c) En matière d'entreprises en difficultés, Monsieur le Ministre de la
Justice a déposé un projet qui renforce les obligations d'information
interne du commissaire vis-à-vis des organes sociaux et, dans des cas
extrêmes, vis-à-vis du Tribunal de Commerce. Ces développements
sont plus favorables que le renforcement de l'obligation faite au commissaire-reviseur
d'inclure des avertissements publics sur la continuité
de l'entreprise dans son rapport de revision.
d) Depuis plusieurs décennies, il est d'usage en Belgique que le rapport
du commissaire-reviseur mentionne dans quelle mesure ses travaux
d'audit ont pu se baser sur un système de contrôle interne suffisamment
développé pour les besoins de ce contrôle. On notera que seuls
sont visés les contrôles internes financiers et non tous les aspects du
contrôle interne (par exemple, cela ne concerne pas les «internaI management
control»). Par ailleurs, cette indication est située dans le
contexte même de l'opinion sur les comptes annuels et n'a pas pour
objectif de fournir des garanties sur le caractère approprié du système
de contrôle interne comme tel.
Le Livre vert plaide pour une harmonisation du libellé du rapport de
révision. Cette approche n'a pas eu cours jusqu'à ce jour en Belgique où le
législateur a donné la préférence à une définition légale du contenu du rapport
de révision. Sans doure, des usages professionnels se sont-ils établis et
il est utile de se référer en la matière aux modèles développé par l'IFAC.
L'harmonisation du rapport d'audit sur la base des modèles de l'IFAC est
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
possible pour autant que ces modèles laissent place aux déclarations additionnelles
qui seront inévitablement requises par la loi nationale.
En ce qui concerne les règles relatives au statut du contrôleur légal des
comptes, le Livre vert est un très intéressant état des lieux. On regrettera
seulement que le texte se fasse l'écho de quelques affirmations non-étayées
par des références permettant d'en évaluer l'objectivité. Ainsi, on peut
émettre des réserves sur les observations selon lesquelles le public attendrait
que le commissaire-reviseur «garantisse la bonne santé financière de
l'entreprise» (3.14) «qu'il ne serait pas bon qu'une entreprise conserve
trop longtemps le même contrôleur légal» (4.15) ou que la société à responsabilité
limitée «tend à être utilisée comme instrument de blanchiment
des capitaux» (6.6).
En ce qui concerne plus particulièrement le principe d'indépendance,
la Commission européenne propose de faire confiance à la profession ellemême;
il y a lieu de s'en réjouir. On notera cependant que dans certains
pays les règles d'indépendance font l'objet d'une réglementation nationale
(ce qui est d'ailleurs reconnu par la huitième directive); les différences
d'origine réglementaire ne peuvent évidemment être harmonisées que par
la voie législative. Ainsi en va-t-il des questions évoquées aux points 4.12
et suivants du Livre vert en matière de missions complémentaires à l'audit,
question qui fut traitée en Belgique par le recours à des règles de transparence.
Par ailleurs, deux points particuliers également développés par la FEE
méritent d'être soulignés:
- Tout d'abord, il ne peut pas marquer son accord avec la proposition
figurant au paragraphe 6.6. du Livre vert selon lequel les principes
d'indépendance devraient être interprétés différemment selon que l'on
a affaire à une petite entreprise ou à une entreprise plus grande. Si l'attestation
d'audit doit avoir une utilité, elle ne peut exister que si la
personne qui la délivre est compétente et objective dans cette opinion.
Ceci ne peut en aucune manière être interprété différemment selon que
l'on est en présence d'une petite ou d'une grande entreprise.
- Ensuite, on ne peut soutenir la proposition du Livre vert en matière de
rotation des auditeurs, que ce soit à l'intérieur d'un même cabinet ou
au niveau du cabinet. Des expériences en ce sens ont été faites en
Belgique dans le cadre du contrôle des établissements de crédit et dans
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

le cadre du contrôle des entreprises d'assurances. Dans les deux cas,
elles ont été abandonnées. Par ailleurs, la jurisprudence a eu l'occasion
de relever à plusieurs reprises que la continuité est également utile à
l'efficacité de la révision. De plus, toute évolution de ce type pourrait
s'avérer discriminatOire pour les relations entre cabinets professionnels
selon leur structuration.»
3.4. Conférence des 5 et 6 décembre 1996
A la suite du Livre vert et des nombreux avis qui lui ont été adressés, la
Commission européenne a convoqué une conférence destinée à étudier les
actions prioritaires et méthodes envisageables évoqués dans le Livre vert.
Cette conférence réunissait des représentants des Etats membres, des utilisateurs
des rapports revisoraux ainsi que les délégués des Instituts. Le
Président de l'IRE représentait la profession belge à cette conférence. Le
Directeur général de l'IRE fut également invité à y présenter une communication
relative à la responsabilité civile des auditeurs.
Au cours de la conférence, le Commissaire européen, Monsieur Mario
MONT! devait déclarer notamment qu'à son avis, il est essentiel qu'une clarification
soit apportée sur ce qui peut être raisonnablement attendu du
contrôleur légal. Il est aussi important que le citoyen sache avec précision
ce qu'il peut attendre de l'auditeur. Il soulignait encore que la situation
actuelle en ce qui concerne l'indépendance n'est pas satisfaisante. Le
concept est interprété différemment dans les Etats membres et l'établissement
d'un ensemble de principes essentiels relatif à l'indépendance constituerait
un pas important vers l'établissement d'un marché interne pour les
services d'audit. Le commissaire européen soulignait enfin qu'il est dangereux
pour le marché unique de mettre l'accent sur des particularités nationales
car ceci empêche l'V nion européenne de peser de tOut son poids dans
les négociations avec les partenaires commerciaux extérieurs.
A l'issue de la conférence, Mme Susan BINNS, Directeur de la DG
XV.D, tentait de tirer quelques conclusions des débats. Elle suggérait
qu'un sous-comité technique du Comité de contact relatif aux directives
comptables puisse recevoir mandat dans quatre domaines, pour:
- revoir les normes comptables internationales existantes et examiner
dans quelles mesures leur application rencontrerait pleinement les exigences
européennes;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
- coordonner les positions européennes sur les projets de normes et autres
documents proposés par le comité international des normes de révision
de l'IFAC;
- examiner les rapports qui lui seraient adressés par la profession sur la
conformité des pratiques professionnelles avec les normes de révision et
faire en la matière tOute proposition d'amélioration nécessaire;
- examiner les principes essentiels d'indépendance qui pourraient être
développés par la FEE.
Par son action au sein de la FEE, le Conseil de l'Institut demeurera
attentif à tout développement nouveau relatif à la fonction de contrôleur
légal des comptes au niveau européen.
4. REFLEXIONS SUR LE GOUVERNEMENT
D'ENTREPRISE
Dès l'exercice 1995, le Conseil avait décidé d'entamer une réflexion sur les
principes du gouvernement de l'entreprise. Cette initiative s'inscrit dans le
cadre d'un large mouvement d'opinion faisant suite à la médiatisation de
certaines pratiques frauduleuses découvertes dans des entreprises. Cette
réflexion fut poursuivie tout au long de l'année 1996 et peut être synthétisée
en cinq propositions
majeures:
4.1. PREMIÈREPROPOSITION:Le rapport de gestion devrait
présenter dans une partie clairement identifiable, la
politique de la société en matière de gouvernement de
l'entreprise.
De nombreuses propositions ont été faites à ce jour en ce qui concerne
l'évolution des structures juridiques et de pouvoir au sein des grandes
sociétés anonymes. Les thèses des partisans d'un système fondé sur un
conseil d'administration unique et de ceux qui défendent la constitution
de deux organes chargés respectivement de la direction effective (comité de
direction) et de la surveillance de la gestion (conseil de surveillance) sont
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

...
bien connues. A l'exception des banques, le système juridique belge
consacre l'existence d'un conseil d'administration unique. En fait, la pratique
des grandes sociétés fait souvent apparaître un divorce entre les
règles juridiques et la réalité quotidienne de la gestion. En dehors des
grandes orientations, l'implication du conseil d'administration dans les
décisions de gestion est réduite dans les sociétés d'une certaine dimension.
Plus grave encore est l'imprécision qui règne dans l'organisation des
groupes de sociétés. Par suite du principe de l'autonomie des personnalités
juridiques, le rôle du conseil d'administration de la société mère vis-à-vis
de la gestion des filiales est ambiguë; dans bien des cas, ce sont les cadres
dirigeants qui occupent les fonctions d'administrateur des filiales.
Le Conseil de l'Institut n'a pas l'intention d'intervenir dans le débat
relatif aux structures de la société anonyme. Du point de vue économique,
les deux systèmes peuvent fonctionner de façon équivalente lorsque l'assemblée
générale prend la décision de confier un nombre suffisant de mandats
à des administrateurs indépendants. L'acceptation du mandat suppose
que ceux-ci agissent en connaissance de cause et exercent effectivement
leur rôle de surveillance. Pour le reste, la pratique a consacré depuis longtemps
le principe des comités de direction.
Par contre, le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises estime
que la façon dont les sociétés exposent aux actionnaires leur fonctionnement
effectif et les mécanismes de prise de décisions au sein du groupe, est
souvent lacunaire. Les arguments de nature juridique qui sont évoqués, à
très juste titre, pour rappeler que la responsabilité des administrateurs est
entière et solidaire, ne devraient pas dispenser le conseil d'administration
de donner les indications suffisamment précises sur la façon dont les décisions
essentielles sont prises aux différents niveaux de pouvoir. Les actionnaires
ont le droit de savoir quelles sont les personnes, membres ou non du
conseil d'administration, qui détiennent les leviers de la direction effective
dans l'entreprise mère et ses principales filiales.
Plus que l'uniformisation des structures internes de toutes les grandes
sociétés, la confiance des marchés exige une plus grande transparence des
pratiques de gouvernement de l'entreprise. Dans le contexte international,
cette description doit permettre aux investisseurs étrangers d'avoir une
compréhension suffisante de la façon dont la société est gérée indépendamment
de leur connaissance relative des règles juridiques locales.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

4.2. DEUXIÈMEPROPOSITION: Il est souhaitable de généraliser
l'institution du Comité d'audit de la même manière que
le comité de direction est aujourd'hui largement établi.
Il devient de plus en plus admis que l'institution de comités au sein du
conseil d'administration des grandes sociétés est souhaitable. A côté des
comités de direction, l'institution de comités d'audit est recommandée. Le
Livre vert de la Commission Européenne relative au rôle, statut et responsabilité
du contrôleur légal des comptes dans l'Union Européenne (voir
IV.3., p. 88) se prononce clairement en faveur de l'institution de tels comités,
même dans l'hypothèse d'un système dualiste.
Le Conseil de l'Institut a lui-même manifesté sa volonté de promouvoir
l'institution de comité d'audit en patronnant la publication d'une brochure
spécifique sur ce sujet (Comité d'audit et corporate governance:
Etudes IRE, Contrôle 3/95).
Il convient cependant de souligner que l'institution d'un comité d'audit
ne suffit pas. Encore faut-il que par sa composition et les moyens mis à
sa disposition, le conseil d'administration manifeste clairement sa volonté
de lui donner un rôle efficace dans le contexte du gouvernement de l'entreprise.
A cet égard, deux principes au moins doivent être mis en évidence:
seuls des administrateurs qui n'ont aucune fonction opérationnelle peuvent
être membres du comité d'audit et celui-ci doit être autOrisé à organiser
toute enquête qu'il souhaite au sein de l'entreprise de façon autonome en
s'appuyant notamment sur les auditeurs internes ou externes.
4.3. TROISIÈME PROPOSITION: Il y a lieu de favoriser l'adoption
de codes d'éthique au sein des conseils d'administration.
Un grand nombre de propositions qui ont été faites, à la suite du rapport
CADBURYrelatif aux «financial aspects of corporate governance» en
Grande-Bretagne, soulignent l'opportunité de promouvoir un «code of
best practice» ou autres codes d'éthique. Le mouvement de réflexion sur le
gouvernement d'entreprise s'est développé suite à l'apparition de pratiques
frauduleuses dans les grandes entreprises, auxquelles certains hauts dirigeants
eux-mêmes n'étaient pas étrangers. Il importe plus particulièrement
au contrôleur légal des comptes annuels de savoir qu'il opère dans un
environnement de contrôle favorable, c'est-à-dire soucieux du respect des
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
législations et réglementations tant nationales que spécifiques aux pays
dans lesquels l'entreprise opère.
Cette opinion fut clairement mise en évidence par le professeur] . VAN
GERWENau cours de la journée d'étude que l'Institut a consacrée au gouvernement
de l'entreprise le 23 octobre 1996: «L'attention portée de nos jours
aux principes et codes de bon comportement dans la direction des entreprises,
et en particulier dans les entreprises cotées en bourse, constitue un
véritable défi pour renforcer le rôle éthique des administrateurs. Les codes
de «corporate governance» offrent à cet égard un point de départ nécessaire
mais non suffisant: ils pourront seulement fonctionner s'ils s'appuyent sur
une pratique et un système de contrôle interne à l'entreprise» (traduction).
4.4. QUATRIÈMEPROPOSITION:Inciter les entreprises à
améliorer l'information financière annuelle du point de
vue qualitatif
La législation comptable de 1976, complétée par la réglementation relatives
aux comptes consolidés en 1990, a constitué dans notre pays un progrès
majeur du point de vue de l'information financière tant des grandes
sociétés que des plus petites. Toutefois, vingt ans après la publication de
l'arrêté royal du 8 octobre 1976, on doit constater que des marges importantes
de progrès demeurent dans le domaine de l'information financière.
D'abord, il faut que les plus importantes sociétés belges aient l'opportunité
de se positionner sur des marchés financiers de plus en plus globalisés
en assurant une information équivalente à celle qui est diffusée par
leurs concurrents étrangers. L'utilisation de référentiels comptables à vocation
internationale représentera souvent un accroissement des exigences et
des contraintes mais elle s'impose en fonction des marchés où l'entreprise
souhaite trouver les moyens financiers de son expansion.
Depuis longtemps, le Conseil a souligné que des éléments d'information
essentiels tels que le tableau des flux de trésorerie, font toujours
défaut. Deux autres reproches sont souvent adressés à certaines sociétés par
les analystes: le caractère tardif des publications par rapport à ce qui se
pratique dans la plupart des pays développés et une dérive publicitaire
dans la présentation du rapport de gestion; en particulier sur ce second
point, il faut éviter que sous prétexte de communication, la société en
vienne à vider le rapport de gestion de tout caractère informatif.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

En conclusion, le Conseil de l'Institut souhaiterait qu'une réflexion soit
menée dès que possible avec les institutions publiques, chargées de veiller à
la qualité de l'information des marchés financiers sur deux points essentiels:
- l'obligation de publier un tableau des flux de trésorerie ainsi que,
- l'opportunité de permettre l'utilisation de référentiels internationaux
dans l'élaboration des comptes consolidés des sociétés actives sur plusieurs
marchés
financiers.
4.5. CINQUIÈMEPROPOSITION:réévaluer les fonctions d'audit
interne et externe.
Le Livre vert de la Commission européenne rappelle que la fonction d'audit
est un élément essentiel du système de gouvernement d'entreprise et
qu'elle doit se comprendre dans ce contexte. La Commission recommande
l'adoption d'une définition commune précisant les responsabilités minimales
de ces professionnels notamment dans les domaines sensibles de l'attestation
des états financiers, de l'identification des entreprises en difficultés
ou de la détection
de fraudes.
Il importe de rappeler que la révision est étroitement dépendante de
l'existence d'un système de contrôle interne. Outre l'objectif d'efficience et
d'efficacité des activités de l'entreprise, ce système de contrôle interne
devraÏt fournir, d'une part, une base raisonnable pour l'élaboration d'une
information économique et financière interne comme externe qui présente
les conditions nécessaires de fiabilité et, d'autre part, une protection relative
contre le développement de pratiques illicites au sein de l'entreprise.
La présence d'un département d'audit interne dans les entreprises plus
importantes est une garantie supplémentaire et un soutien à l'environnement
de contrôle sur lequel le reviseur peut se fonder.
Dans plusieurs secteurs, le législateur a demandé aux reviseurs de faire
des rapports spéciaux aux autorités de tutelle prudentielle sur l'existence
d'un système approprié de contrôle interne au sein de l'entreprise. De tels
rapports dépassent le cadre d'une révision comptable mais ils sont appelés à
se multiplier comme le souligne la Commission européenne dans son Livre
vert. Il paraît cependant difficile d'y arracher une publicité comparable à
celle qui est donnée aux rapports qui accompagnent les comptes annuels.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Par contre, il est possible d'apporter des précisions nouvelles sur le rôle
des commissaires-reviseurs en matière de révélation de fraude ou de prévention
des entreprises en difficultés, à travers l'exercice même de leur
fonction d'attestation des comptes annuels. Le Conseil de l'IRE fera des
propositions concrètes en ces matières dès les premières semaines de 1997.
Le Conseil offre sa collaboration au succès des initiatives législatives en
matière de concordat judiciaire et de lutte contre le blanchiment des capitaux.
Il proposera également une refonte des normes générales de révision
destinée notamment à améliorer la compréhension par les utilisateurs de la
portée réelle du rapport de révision.
5. RECOMMANDATIONS DE REVISION
Au cours de l'exercice 1996, sur avis conforme du Conseil Supérieur du
Revisorat et de l'Expertise Comptable, le Conseil a donné son approbation
à trois projets de recommandations de révision qui lui étaient présentés
par la Commission des normes de révision. Ces trois projets ont été déclarés
applicables à compter du premier janvier 1997.
5.1. Utilisation des travaux d'un expert (annexe 1)
Se basant sur le paragraphe 620 de la codification des normes internationales
de révision de l'International Auditing Practices Committee, cette
recommandation expose dans quelle mesure le reviseur d'entreprises peut
utiliser les travaux d'un expert dans le cadre de sa mission de contrôle. Par
«expert», il faut entendre une personne possédant les compétences, les
connaissances et l'expérience voulue dans un domaine autre que celui de la
comptabilité ou de la révision puisque ces domaines forment l'expertise
propre du reviseur d'entreprises.
Cette recommandation s'applique dans le contexte de la révision des
comptes annuels ou consolidés mais elle peut également avoir un effet sur
l'exercice d'autres missions, en particulier le contrôle des apports en nature
à l'occasion de la constitution ou de l'augmentation de capital d'une
société à responsabilité
limitée.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Conformément à la norme internationale, le paragraphe 1.5. de la
recommandation observe que l'expert peut avoir reçu sa mission de l'entreprise
et même être employé par l'entreprise. On s'est demandé si l'utilisation
d'une telle expertise dans le cadre de la révision pouvait être considérée
comme un élément probant. Le paragraphe 3 de la recommandation
insiste en effet sur la nécessaire objectivité de l'expert. Considérant que
l'expert doit disposer d'une compétence technique spécifique dans des
domaines autres que la comptabilité et l'audit, il ne sera pas toujours possible
de recourir à l'avis d'un expert tOtalement indépendant de l'entreprise
à des conditions juridiquement et économiquement acceptables. Dès
lors, le reviseur pourra être obligé de se satisfaire de l'opinion émise par un
expert interne même si le risque de subjectivité en sera considérablement
augmenté.
En tOute hypothèse, lorsqu'il recueille des éléments probants de révision,
le reviseur d'entreprises doit nécessairement s'interroger sur la valeur
probante des pièces et si celles-ci sont fournies par l'entreprise elle-même,
elles auront nécessairement une valeur probante inférieure par comparaison
avec des pièces émanant d'une personne indépendante de l'entreprise. Il
conviendra dès lors de prendre en considération le fait que l'avis d'expert
peut ou non être obtenu dans des conditions normales auprès d'un expert
indépendant. Si c'est le cas, le reviseur préférera cette formule qui offre des
garanties supérieures pour la bonne fin de ses travaux.
5.2. Les sondages dans la révision (annexe 2)
Considérant que l'utilisation des sondages dans la révision ne présente
aucune caractéristique spécifique dans le contexte belge, le Conseil de
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises a recommandé l'application du
«Statement of Auditing Standards» 530 de l'International Auditing
Practices
Committee.
Cette recommandation traite successivement de l'organisation du sondage,
du prélèvement de l'échantillon et de l'évaluation des résultats obtenus
à partir
de l'échantillon.
La recommandation porte tant sur des méthodes statistiques que sur
des méthodes non statistiques de sondages. L'une et l'autre peuvent, si
elles sont appliquées correctement, apporter des éléments probants suffisants
et appropriés dans le cadre de la révision des comptes annuels.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
5.3. Contrôle des formalités d'arrêté, d'approbation et
de publication des comptes annuels et consolidés
(annexe 3)
Contrairement à la plupart des autres recommandations de révision, celle
relative au contrôle des formalités d'arrêté, d'approbation et de publication
des comptes annuels et consolidés ne s'appuie pas sur une norme d'audit
internationale. Elle met en évidence un ensemble d'éléments de procédure
et de contrôle dans le contexte du droit applicable aux sociétés à forme
commerciale en Belgique.
La recommandation rappelle que l'établissement et l'arrêté des comptes
annuels et/ou des comptes consolidés ainsi que l'établissement du rapport
de gestion et du rapport consolidé de gestion relèvent de la compétence et
de la responsabilité exclusive des organes légaux d'administration de l'entreprise.
Il est clairement établi que le commissaire-reviseur ne participe
pas au processus d'arrêté des comptes. Sa responsabilité porte sur le
contrôle des documents tels qu'ils ont été arrêtés par l'organe d'administration
de l'entreprise. S'il est normal que l'avis du commissaire-reviseur
soit sollicité et obtenu en cours d'exercice à propos des difficultés constatées,
encore faut-il éviter tout déplacement de responsabilité qui aurait
pour effet d'entraver ultérieurement la liberté de jugement du commissaIre.
La recommandation évoque plusieurs hypothèses dans lesquelles le commissaire-reviseur
devrait notamment émettre un rapport de carence, compléter
son rapport initial ou émettre un nouveau rapport par suite des décisions
ultérieures des organes d'administration ou de l'assemblée générale.
l'organe d'administration de l'entreprise est seul responsable de la
publication légale des comptes annuels ou des comptes consolidés.
Contrairement à une idée reçue, le commissaire-reviseur ne doit pas autOriser
cette publication et n'a dès lors pas la possibilité d'en vérifier le
contenu après l'assemblée générale. S'il constate une irrégularité dans la
démarche, il devra suivre la procédure déterminée par l'article 640cties Lois
soc. pour toute infraction au droit des sociétés. En conséquence, si aucune
rectification n'intervenait avant l'assemblée générale suivante, il devrait
inclure des observations à ce sujet dans son rapport à cette assemblée.
Toutefois, le paragraphe 4.3. de la recommandation fait état du pouvoir de
convoquer une assemblée générale de la propre initiative du commissaire-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
reviseur lorsque des erreurs significatives sont constatées dans le document
publié après l'assemblée générale et qu'aucun accord n'a pu être obtenu
avec l'organe d'administration de l'entreprise en vue de corriger ces
erreurs.
La recommandation attire également l'attention sur deux aspects
importants de la procédure, à savoir:
- la justification de l'exemption de sous-consolidation prévue par l'arrêté
royal du 6 mars 1990 relatif aux comptes consolidés, dans l'annexe des
comptes annuels sociaux de la filiale et les vérifications que le commissaire-reviseur
de cette dernière doit accomplir en la matière;
- l'obligation de veiller à la bonne application de l'article 80bis, lois soc.
lorsque la société procède à la publication de brochures, prospectus et
autres informations comprenant des comptes annuels résumés ou
incomplets. Le texte doit mentionner qu'il s'agit d'une version abrégée
et faire référence à la publicité légale; la version abrégée ne peut altérer
l'image fidèle et le rapport doit mentionner la portée de l'attestation du
commissaire-reviseur sans pouvoir reproduire intégralement le rapport.
6. PROJET DE LOI RELATIF AU CONCORDAT
Le Gouvernement a soumis à la Chambre des Représentants un projet de
loi relatif au concordat judiciaire le 18 décembre 1995 (doc. parI. 329/1 -
95/96). Par amendement à ce projet, il a en outre proposé de préciser le
rôle de l'organe d'administration en matière d'informations dans les sociétés
anonymes, les SPRL, les sociétés coopératives à responsabilité limitée
ainsi que les sociétés en commandite par actions, ainsi que les responsabilité
des commissaires-reviseurs lorsqu'une telle fonction a été pourvue dans
la société. (doc. parI. 329/12 - 95/96). Cet amendement correspond, dans
une très large mesure aux propositions que le Conseil de l'Institut adressait
au Ministre de la Justice, à l'issue du Forum du Revisorat tenu à Anvers à
la fin de l'année 1995, et qui furent résumées dans le fascicule «Réflexions
et opinions n° 6: 'Le rôle du commissaire-reviseur vis-à-vis de la continuité
de l'exploitation'».
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
La Chambre des Représentants a donné son approbation au projet de
loi commenté ci-dessous, en décembre 1996(1). Il est actuellement soumis
à l'examen du Sénat.
6.1. Obligation d'information
La responsabilité en matière de gestion appartient exclusivement aux
organes d'administration de l'entreprise. Le commissaire-reviseur ne peut
assumer aucune responsabilité en la matière. S'il agissait autrement, il se
mettrait d'ailleurs en infraction avec ses obligations déontologiques. Le
même principe est également souligné dans le Livre vert de la Commission
européenne qui fut commenté ci-dessus (IV.2., p. 88). Les dirigeants des
sociétés à responsabilité limitée doivent informer les associés et les tiers
sur la situation financière de la société, au moins par la publication de
comptes annuels et le cas échéant d'un rapport de gestion. Cette obligation
est d'autant plus évidente que les risques qu'ils font courir à ces personnes
du fait des difficultés de l'entreprise deviennent plus grands.
Dès lors, il est logique d'imposer aux dirigeants de prendre position
sur les perspectives de continuité de l'exploitation. Ils sont les mieux placés
pour donner un avis sur les moyens nécessaires pour assurer la pérennité
des activités
de l'entreprise.
A très juste titre, le projet de loi complète l'article 77 relatif au rapport
de gestion
par le texte suivant:
«Lorsque le bilan fait
résultats fait
apparaître une perte reportée, ou lorsque le compte de
apparaître pendant deux exercicessuccessifsune perte de l'exercice,
les administrateurs sont tenus de justifier l'application des règles comptables de
continuité dans le rapport».
Vu que le rapport de gestion ne doit pas être rédigé par les administrateurs
d'une société considérée par la loi comptable comme une PM.E., le
texte précise de manière très opportune que, dans une telle hypothèse, l'information
doit être reprise dans l'annexe des comptes annuels.
(1) L'article commenté porte le numéro 58 dans le texte adopté en séance plénière le
5 décembre 1996: doc. parI. Chambre 329/21 95-96; rapport de la Commission doc.
parI. Chambre 329/17 - 95/96, spécialement pp. 102-104
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

Le projet n'entraîne aucun engagement ou responsabilité supplémentaire
dans le chef des administrateurs. En soumettant des comptes annuels
établis selon des règles de continuité, ils font de toute manière un choix
explicite en faveur de cette présentation. l'obligation de justification a
pour buts, d'une part, de les rendre soucieux de la portée de leur décision
et, d'autre part, d'attirer l'attention des associés qui approuvent les
comptes annuels dans deux cas bien précis:
- lorsque le bilan fait apparaître une-Pertereportée;Ce premier critère souligne
des éléments de structure financière liés à la solvabilité et la liquidité
bilantaire. Il importe peu qu'il existe des réserves disponibles ou autres,
seule compte la présence d'une perte reportée. Si les autres éléments des
capitaux propres sont suffisants pour éviter tout risque important, la
justification n'en sera que plus aisée. Pour éviter de devoir se justifier, le
conseil d'administration peut toujours proposer à l'assemblée générale
d'apurer la perte par prélèvement sur les éléments disponibles à cet effet
(y compris la réserve légale) dans les fonds propres.
- lorsque le compte de résultats fait apparaître pendant deux exercicessuccessifs
une perte de l'exercice. Cette deuxième circonstance met l'accent sur le
compte de résultats plus que sur le bilan. Elle souligne les risques
découlant du défaut de rentabilité. La perte de l'exercice est le solde du
compte de résultats. La justification de la continuité est requise même
si la structure bilantaire est parfaitement saine car le défaut de rentabilité
peut être l'indice d'une évolution dangereuse pour l'entreprise. Par
cette obligation de justification, les dirigeants informent les associés
plus rapidement
et plus clairement.
6.2. Rôle du commissaire-reviseur
Le projet de loi complète l'article 64sexies des lois coordonnées sur les
sociétés commerciales relatif aux moyens d'actions du commissaire-reviseur.
Le projet est libellé de la façon suivante:
«Les commissaires qui constatent,
à l'occasion de l'exercice de leurs contrôles, des
faits graves et concordants susceptibles de compromettre la continuité de l'entreprise
en informent par écrit et de manière circonstanciée les administrateurs.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Cette disposition est justifiée de la façon suivante par le Gouvernement:
Dans ce cas, le conseil d'administration doit délibérer sur des mesures qui
devraient être prises pour assurer la continuité de l'entreprise pendant un délai
raisonnable.
Les commissairespeuvent renoncerà l'information visée à l'alinéa 1er, lorsqu'ils
constatent que le conseil d'administration a déjà délibéré sur les mesures qui
devraient êtreprises.
Si, dans un délai d'un mois à dater de la communication de l'information visée
à l'alinéa
1er, les commissaires n'ont pas été informés de la délibération du
conseil d'administration sur les mesures prises ou envisagées pour assurer la
continuité de l'entreprise pendant un délai raisonnable, ou s'ils estiment que ces
mesuresne sont pas susceptiblesd'assurer la continuité de l'entreprise pendant un
délai raisonnable, il peuvent communiquer leurs constatations au président du
tribunal de commerce.En ce cas, l'article 458 du Code Pénal n'est pas d'application.
»
«U n rôle important est expressément confié au commissaire-reviseur
dans le dépistage rapide des difficultés. La doctrine plaidait du reste
depuis un certain temps en faveur de l'association du commissaire à la prévention
de la faillite (cf. COLLE,Ph., Ret juridisch kader van de faillissementsvoorkoming,
Maklu, Anvers, 1989, pp. 393-404).
Grâce à sa mission légale et permanente au sein de l'entreprise, le commissaire
est familiarisé avec sa structure d'organisation et connaît sa situation
de manière approfondie. Conformément à l'article 64sexies, alinéa 1er
LCSC, il a d'ailleurs accès à toutes les informations utiles. En sa qualité
d'expert externe, il dispose en outre de l'autonomie indispensable pour
avoir un regard objectif sur les affaires.
Sa fonction présente en outre l'avantage incontestable de lui permettre
de réagir de l'intérieur et informellement à un fait alarmant ou à des
constatations négatives. Le présent amendement vise à lui donner explicitement
la possibilité de provoquer, sans publicité extérieure, les réactions
nécessaires de la part des organes d'administration.
Le rôle de signal d'alarme que peut jouer le commissaire-reviseur
devant des indications sérieuses de discontinuité est du reste indubitable.
En raison des règles de tenue de la comptabilité, le commissaire-reviseur a
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

..
en effet à surveiller la continuité de l'entreprise: il lui faut en effet faire
application de règles de liquidation au cas où les perspectives de continuité
de l'entreprise se révèlent menacées (article 40, arrêté royal du 8
octobre 1976 relatif à la comptabilité annuelle des entreprises).
Au cas où l'administration tarde à réagir à la prise de connaissance
d'informations, ou en cas de persistance d'une situation compromettante,
le texte en projet permet d'informer le président du tribunal de commerce,
compétent en vertu de l'article 50 du projet de loi. En dépit du fait qu'une
telle possibilité peut consister un moyen de pression à même de convaincre
l'administration de réagir positivement aux constatations du commissaire,
il doit rester clair que le commissaire n'a pas à empiéter sur les prérogatives
de l'administration. Sa fonction se limite à celle d'une alarme et il
restera au conseil d'administration à prendre les dispositions utiles. En
vertu de l'article 73, alinéa 1er LCSC, il sera cependant de la compétence
discrétionnaire du commissaire de convoquer l'assemblée générale au cas
où il le jugerait
nécessaire.
l'amendement affranchit expressément le commissaire-reviseur de l'article
458 CF. Dans un arrêt du 29 ocrobre 1991 (Arr. Cass., 1991-1992,
n° 117) la Cour de Cassation avait déjà expressément reconnu le caractère
non absolu du secret professionnel (en l'occurrence le secret médical). Cet
amendement souligne en outre la subordination à une finalité du secret
professionnel (HUYBRECHTS,1., Gebruik en misbruik van het beroepsgeheim,
inzonderheid door revisoren, accountants en advocaten, R.D.C.,
1995, 664-681) et attribue, lors de difficultés persistantes d'une entreprise,
un droit de parole au commissaire dans l'intérêt de celle-ci.
L'avantage de la communication des constatations par le commissaire
au président du tribunal de commerce est qu'elle est compatible avec
l'obligation naturelle de discrétion du reviseur, même si le secret professionnel
établi par la loi est écarté dans ce cas. Dans la première phase de
difficultés, l'intérêt de l'entreprise requiert en effet de limiter le nombre
des initiés.»(l)
(1) Doc. pari. Chambre 329/12 - 95/96, p. 2. Une procédure alternative est ajoutée lorsqu'aucun
commissaire n'est en fonction: l'article 64sexies ajoute in fine: «Au cas où il
n'est pas nommé de commissaire, lorsque desfaits graves et concordants sont susceptibles de compromettre
la continuité de l'entreprise, le conseil dadministration est légalement tenu de délibérer
sur les mesures qui devraient être prises pour assurer la continuité de l'entreprise pendant un
délai raisonnable. »
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
v
Comme le soulignait déjà le Conseil Supérieur du Revisorat et de
l'Expertise Comptable dans son avis relatif aux entreprises en difficultés
(1995), l'information des actionnaires et des tiers sur la menace de rupture
de la continuité de l'exploitation, est une nécessité. Cette information doit
être donnée par les administrateurs ou les gérants de la société car eux
seuls peuvent prendre des mesures de gestion pour redresser la société ou
suggérer à l'assemblée générale des mesures qui relèvent de sa compétence.
Suivant en cela les conclusions du Forum d'Anvers, nous devons
admettre que le commissaire-reviseur, dans sa fonction de contrôleur légal
des comptes annuels peut aussi contribuer à une prise de conscience rapide
de la situation réelle de la société par les administrateurs. En cas de
menace grave sur la continuité de l'exploitation, si des mesures de gestion,
voire la dissolution, ne sont pas décidées, il est utile que le commissaire ait
le pouvoir
de forcer la prise de conscience.
Le Conseil a toujours souligné qu'il faut agir avec discernement avant
de rendre publiques des inquiétudes sur la poursuite de l'activité d'une
entreprise en difficultés. Toutefois, dans sa circulaire C.OO7/82 il indiquait
clairement
que «si le commissaire-reviseur n'a pas pu acquérir, malgré les arguments
des gestionnaires, une certitude raisonnable que la sociétépourra poursuivre
son exploitation jusqu'à la fin de l'exercice suivant, alors que les comptesannuels
sont établis sur la base de la continuité d'exploitation,
des réservespourraient s'avérer
nécessaires.»
Si le Gouvernement estime nécessaire d'anticiper l'intervention du
commissaire-reviseur par rapport à ce qui s'imposerait dans le cadre strict
de la certification des comptes annuels, il est souhaitable que la procédure
conserve un certain caractère de discrétion. L'intervention du tribunal de
commerce agissant dans la discrétion peut contribuer à mettre des gestionnaires
négligents devant leurs responsabilités sans mettre en danger la
position de l'entreprise elle-même. Du point de vue du commissaire, il
s'agirait aussi d'une tentative ultime avant d'être contraint à insérer des
commentaires dans son rapport.
Les nouvelles propositions du Gouvernement sont un progrès significatif
pour la prévention des difficultés dans les entreprises et vont dans la
ligne suggérée par l'Institut. Il faudra néanmoins prêter attention aux problèmes
de responsabilité qui pourraient surgir à l'occasion de la communication
du rapport du commissaire au Tribunal de commerce. Les débats de
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

-
la Commission parlementaire compétente de la Chambre des Représentants
soulignent ce risque mais en craignant que la responsabilité du commissaire
soit engagée par une notification tardive des difficultés. C'est
pourquoi certains députés suggéraient que cette notification soit obligatOire.
Le Ministre soulignait par contre la nécessité d'un jugement d'opportunité
se fondant sur une approche volontariste. Selon lui un équilibre
résulte dans la pratique de la position du commissaire «qui est lié contractuellement
à l'entreprise tout en agissant au nom de l'intérêt général»(l).
Selon le Conseil, il faut aussi envisager l'hypothèse d'une notification
trop hâtive qui, si elle venait à être connue pourrait causer un préjudice à
l'entreprise. Toute anticipation de l'intervention du reviseur comporte,
c'est évident, un risque plus grand d'erreur. Ceci a conduit le législateur,
dans d'autres pays, à prévoir une exonération de la responsabilité du
contrôleur légal des comptes qui fait une telle déclaration. Cette exonération
n'est pas prévue par le projet de loi. Il y aurait lieu d'étudier les
mesures qui peuvent garantir la confidentialité des rapports qui seraient
transmis dans l'avenir aux Tribunaux de commerce.
7. PROJET DE LOI MODIFIANT LA LOI
SUR LE BLANCHIMENT
L'article 12 de la directive du Conseil des Communautés européennes
n° 91/308 du 10 juin 1991 invite les Etats membres à étendre la prévention
de l'utilisation du système financier aux fins de blanchiment de capitaux
aux professions et catégories d'entreprises qui exercent des activités
particulièrement susceptibles d'être utilisées à des fins de blanchiment de
capitaux. Les instances européennes avaient notamment regretté que la loi
belge du Il janvier 1993 ne vise pas directement les professions comptables.
L'introduction par le projet, de certaines professions non financières
dans le champ d'application de la loi du 11 janvier 1993 limitée jusqu'à
présent aux organismes financiers modifierait sensiblement un système
basé sur la constitution d'une cellule de traitement des informations financières
qui est un intermédiaire entre le monde financier et le monde judi-
(1) Dac. pari. Chambre 329/17 - 95196, p. 104
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

ClaIre. Consulté sur le projet de modification de la loi, le Conseil a cru
pouvoir émettre un avis de principe favorable. Il constatait que l'inclusion
des professionnels de l'audit et de la comptabilité dans le dispositif antiblanchiment
était réalisé en fait dans plusieurs pays voisins et que le
Forum du revisorat à Anvers avait envisagé expressément cette éventualité
pour autant qu'une protection existe contre les actions en responsabilité
découlant de la révélation, ce qui est le cas de la loi anti-blanchiment.
Dans son avis, le Conseil faisait part de plusieurs observations:
D'abord, il convient de souligner que le reviseur d'entreprises, dans le
cadre de ses missions légales, exerce une fonction de contrôle et, sauf faute
professionnelle avérée, il pourrait difficilement se rendre complice de recel
des capitaux illicites. Ceci constitue à n'en pas douter une différence fondamentale
par rapport aux obligations des établissements financiers ou à
d'autres professions visées. le reviseur d'entreprises peut cependant exercer
d'autres missions de conseil ou d'assistance de l'entreprise dans ses obligations
comptables. Dans ce cas, il n'agit plus en qualité de contrôleur légal
des comptes
annuels.
la fonction de contrôle des comptes annuels est définie par la loi sur les
sociétés et le Conseil est d'avis que la loi sur le blanchiment ne peut avoir
pour effet d'imposer des prestations de contrôle supplémentaire allant audelà
des exigences requises par la mise en œuvre des procédures habituelles
de révision. Après le vote de la loi, une concertation devrait avoir lieu
entre la cellule de traitement des informations financières et l'Institut afin
de fixer les normes d'application et de préciser les cas justifiant l'intervention
du reviseur d'entreprises. le Conse,il regrette à cet égard que l'article
3 de la loi, qui énumère les circonstances dans lesquelles il existera un
blanchiment de capitaux ainsi que les circonstances dans lesquelles l'origine
des capitaux doit être considérée comme illicite, ne réunisse pas les
conditions de précision souhaitables dans le contexte de l'exercice de la
profession.
Au terme du projet, les reviseurs d'entreprises devraient informer la
cellule de traitement des informations financières lorsqu'il «constate des
faits susceptibles de constituer la preuve d'un blanchiment de capitaux.»
Cette expression est déjà utilisée dans l'article 21 de la loi du 11 janvier
1993 en ce qui concerne les autOrités de contrôle ou de tutelle des organismes
financiers. Pour le bon exercice des fonctions revisorales, cette
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
expression manque malheureusement de précision. Comme le constatait la
Commission juridique de l'Institut dans l'avis sollicité par le Conseil, l'expression
mériterait d'être précisée: c'est le fait qui doit constituer la preuve
du blanchiment mais le texte ne détermine aucune condition de forme
pour la constatation
par le reviseur.
Par ailleurs, le projet prévoit que les personnes concernées par la loi
doivent contribuer au financement de la cellule de traitement des informations
financières. Le Conseil a émis des critiques sur la légitimité d'une
telle cotisation dans le chef des reviseurs d'entreprises en leur fonction
d'organe de contrôle des comptes des entreprises.
On précisera encore que la loi anti-blanchiment n'est pas une loi
pénale. Par contre, la cellule de traitement des informations financières
pourrait informer les autorités disciplinaires des soupçons qui pèseraient
sur le comportement d'un de ses membres. Il appartiendrait alors aux
autorités disciplinaires d'envisager des mesures à l'encontre du reviseur
d'entreprises qui n'aurait pas effectué des déclarations jugées nécessaires.
8. MENTION DU ROLE DU PROFESSIONNEL DANS
LES FORMULAIRES DE DEPOT (ART. 80 LOIS SOC.)
8.1.
, Responsabilité du professionnel dont le nom figure
sur les comptes annuels déposés
Un confrère a interrogé le Conseil pour déterminer quelle serait sa responsabilité
dans l'exécution d'une mission de vérification des comptes
annuels(1) d'une société si son nom apparaît sur la page Ibis du formulaire
normalisé de dépôt des comptes annuels en application de l'article 80, al.
l, IOdes lois coordonnées sur les sociétés commerciales. Dans le cas soumis,
le confrère avait fait des réserves fondamentales sur le contenu des
comptes annuels alors que la loi ne contraint pas la société concernée à
publier
son rapport.
(1) Il importe de souligner que cette mission ne peut en rien être confondue avec une
mission légale de révision. Cette mission contractuelle est prévue dans la définition
des tâches de l'expert-comptable par l'article 78 de la loi du 22 février 1985 portant
réforme du revisorat d'entreprises et peut, à ce titre, être également accomplie par un
reviseur d'entreprises.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
Cette disposition légale prévoit que si les comptes annuels ont été vérifiés
et/ou corrigés par un expert-comptable ou un reviseur d'entreprises, il
y a lieu de mentionner les nom, prénom, profession et domicile du professionnel
dans les comptes annuels. Le Conseil estime que cette règle mérite
des reproches fondamentaux dans la mesure où elle n'offre pas de solution
au problème de la responsabilité tant il est clair qu'elle ne requiert pas la
publication du rapport du reviseur d'entreprises lorsque celui-ci n'accomplit
pas ses travaux dans le cadre d'un mandat de commissaire-reviseur.
Selon la Commission juridique à laquelle la question fut soumise, l'article
17 de la loi comptable établit une responsabilité pour tout professionnel
qui a «attesté ou approuvé» des comptes lorsque les dispositions
légales ne sont pas respectées. On ne peut pas présumer que la personne
dont l'entreprise mentionne qu'elle a vérifié les comptes, les a attesté ou
approuvé. Toutefois, le texte introduit une confusion dangereuse et un
risque de complicité de faux bilan en cas d'infraction n'est pas à exclure.
Dans un tel contexte, il y a lieu de recommander au confrère qui accepterait
une mission de cette espèce d'inclure dans sa lettre de mission une
. .
eXIgence consIstant:
- soit à interdire à la société la mention d'une vérification des comptes
annuels par le reviseur d'entreprises si tous les redressements que celuici
a considérés comme nécessaires n'ont pas été apportés dans les
comptes annuels;
- soit à conditionner l'acceptation de la mission à l'obligation de rendre
public dans l'annexe des comptes annuels, les réserves qui seraient formulées,
le cas échéant, à l'issue de la vérification des comptes. Ces
réserves ne peuvent en aucune manière être considérées comme une
attestation de comptes annuels, tâche réservée au commissaire-reviseur,
mais rien n'interdit dans la loi, l'adjonction de mentions complémentaires
dans l'annexe des comptes annuels.
8.2. Proposition de loi modifiant l'article 80
Le Conseil a pris connaissance de la proposition déposée par Mme T.
PIETERSet M. 1. WILLEMSle 29 avril 1996 en vue d'assurer le respect du
monopole dont bénéficie la profession de comptable. Il est suggéré de
modifier l'article 80, al. 2, 10 afin d'indiquer les nom, prénom, profession
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

et domicile du comptable agréé qui aurait effectué une activité professionnelle
de comptable dans la société qui dépose ses comptes annuels. Le
Conseil constate que, selon la proposition, cette mention devrait également
être faite lorsqu'un reviseur d'entreprises exerce dans la société considérée,
une activité
comptable.
Sans remettre en cause le souhait parfaitement justifié d'assurer une
protection efficace du monopole conféré à la profession de comptable, le
Conseil manifeste quelque appréhension face à la méthode utilisée par les
auteurs de cette proposition de loi. Les inconvénients de l'article 80 actuel
du point de vue de la responsabilité ont été soulignés ci-dessus. Les problèmes
ne peuvent être que plus difficiles encore s'il est demandé d'associer
le nom du professionnel à des comptes annuels qu'il n'aurait même
pas vérifiés. Tel est bien le cas de la proposition de loi puisqu'elle requiert
la mention du nom du professionnel dès qu'une activité de comptable a été
exercée au sein de la société qui dépose les comptes
annuels.
En conséquence, le Conseil ne peut que recommander le rejet de cette
proposition de loi dans sa forme actuelle qui lui paraît dangereuse du
point de vue de la responsabilité des reviseurs d'entreprises.
9. CONFLITS D'INTERETS DANS LES SOCIETES
ANONYMES ET LES SPRL
La loi du 13 avril 1995 a modifié de façon très importante le dispositif
applicable lorsqu'un administrateur a des intérêts opposés à celui de la
société dans une décision à prendre par le conseil d'administration. Le
Conseil a demandé à la Commission juridique de procéder à un examen
approfondi de cette disposition afin d'éclairer les membres confrontés à de
telles situations dans l'exercice de leur mandat de commissaire-reviseur. La
Commission juridique a rendu l'avis reproduit ci-dessous:
Le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises adressait aux
membres le 23 octobre 1991 une circulaire C.010 commentant l'article 60
des lois coordonnées sur les sociétés commerciales et la façon dont le reviseur
d'entreprises devait s'acquitter de sa tâche de contrôle en la matière.
La Commission juridique pour sa part, élaborait une étude détaillée qui
fut publiée dans le bulletin d'information n° 2/92. Ces commentaires ont
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
perdu toute pertinence depuis l'entrée en vigueur de la modification légale
de l'article 60, à savoir le 1er juillet 1996.
L'article 60, dans sa nouvelle rédaction apporte des modifications fondamentales
aux conditions d'application et aux modalités de mise en
œuvre de la procédure en cas d'opposition d'intérêts entre un administrateur
et la société. La Commission juridique fait l'analyse suivante des
aspects qui sont directement en relation avec l'exercice de la mission de
.. .
commlssaHe- reVlseur.
9.1. Champ d'application
9.1.1. Sociétés tenues d'appliquer l'article 60 Lois soc.
L'article 60 s'applique à toutes les sociétés anonymes ainsi qu'aux sociétés
en commandite par actions (réE. art. 107 Lois soc.). Toutefois, lorsque
toutes les actions seront réunies en une seule main, on se référera à l'article
104bis, § 2, les contrats conclus entre l'actionnaire unique et la société
sont, sauf en ce qui concerne les opérations courantes conclues dans des
conditions normales, inscrits dans un document à déposer en même temps
que les comptes annuels.
En ce qui concerne les SPRL, il convient de se référer à l'article 133 qui
fut également modifié. Cette disposition ne renvoie au régime des sociétés
anonymes que lorsqu'il existe un collège de gestion. A défaut, le gérant
qui se trouve placé devant une opposition d'intérêts doit en référer aux
associés ou, s'il est également l'associé unique de la société, en faire mention
dans un document déposé en même temps que les comptes annuels.
En ce qui concerne les sociétés coopératives, aucune référence légale
n'est faite à une procédure spécifique en cas d'opposition d'intérêts. Ceci
ne porte pas préjudice à l'application du droit commun en matière de
mandat.
9.1.2. Personnes concernées par le conflit d'intérêts
Le conflit d'intérêts concerne les membres du conseil d'administration ou
les gérants agissant en cette qualité. Les personnes déléguées à la gestion
journalière ou les actionnaires ne sont pas concernés par les procédures des
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

articles 60 ou 133. Toutefois, dans les sociétés cotées en bourse, l'article
60bis prévoit une procédure similaire destinée à régler les conflits d'intérêts
entre actionnaires; cette disposition n'est pas analysée dans cet avis.
9.1.3. Opérations ou décisions visées
la procédure de l'article 60 s'applique si un administrateur a, directement
ou indirectement, un intérêt opposé de nature patrimoniale à une décision
ou à une opération relevant du conseil d'administration.
l'article 60 vise toute décision relevant du conseil d'administration. Il
ne concerne dès lors pas les actes qui relèvent de la compétence d'un autre
organe de la société. Il faut avoir égard à la compétence de principe du
conseil d'administration et non à ce qui se passe en pratique (Rapport Sénat
1086-2 (1993-1994) p. 138). En d'autres termes, il ne serait pas admissible
que la procédure soit détOurnée de son but simplement en déléguant à un
autre organe ou comité un acte relevant de la compétence du conseil d'administration.
Il faut se référer aux procédures usuelles au sein du conseil
d'administration pour déterminer si la procédure doit s'appliquer.
le paragraphe 4 de l'article 60 prévoit que la procédure ne s'applique
pas lorsque les décisions ou opérations soumises au conseil d'administration
concernent des décisions ou des opérations conclues entre sociétés
dont l'une détient directement ou indirectement 95 % au moins des voix
attachées à l'ensemble des titres émis par l'autre ou entre sociétés dont
95 % des voix attachées à l'ensemble des titres émis par chacune d'elles
sont détenus par une autre société. Une seconde exception est prévue en ce
qui concerne les opérations habituelles conclues dans des conditions et
sous les garanties normales du marché pour des opérations de même
nature. Selon la Commission juridique, la notion d'opération habituelle ne
peut être assimilée à la gestion journalière qui est plus étroite.
On peut également s'interroger sur l'application cumulative des procédures
de l'article 60 et de celles prévues pour le quasi-apport (art. 29quater
lois SOc.), situation caractéristique d'un conflit d'intérêts. Il faut cependant
conclure au cumul des procédures car l'article 29quater prévoit un
mécanisme d'autorisation a priori tandis que l'article 60 organise une
information a posteriori, l'une et l'autre ne pouvant s'exclure mutuellement
sans que la loi ne prévoit expressément cette exception.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

9.1.4. Intérêt de l'administrateur
L'administrateur doit avoir, directement ou indirectement un intérêt de
nature patrimoniale opposé à celui de la société.
La loi exclut expressément tout intérêt de nature morale ainsi que l'intérêt
patrimonial qui ne serait pas propre à l'administrateur. Ceci écarte
notamment toute application de l'article 60 dans les hypothèses visées par
l'ancienne législation, où une dualité d'intérêt résultait de la simple présence
de l'administrateur dans deux conseils d'administration de sociétés
distinctes.
l'intérêt peut être indirect. Il concerne dès lors aussi bien l'avantage
qu'un administrateur retirerait d'un contrat conclu avec une société dont il
est le principal actionnaire ou un actionnaire important.
9.2. Déroulement de la procédure
9.2.1. Principes
La procédure à mettre en œuvre en cas d'opposition d'intérêts doit suivre
les étapes suivantes:
1° information du conseil d'administration par l'administrateur concerné
2° information du commissaire-reviseur
3° délibération et décision du conseil d'administration
4° mention dans le rapport de gestion remis à l'assemblée générale
5° mention dans le rapport du commissaire-reviseur
9.2.2. Information préalable du conseil d'administration
L'administrateur doit informer le conseil d'administration d'initiative et
sous sa responsabilité avant la délibération du conseil. Cette déclaration
ainsi que les raisons justifiant l'intérêt opposé doivent figurer dans le procès-verbal
du conseil d'administration qui devra prendre la décision.
9.2.3. Information du commissaire-reviseur
L'information du commissaire-reviseur doit être faite par l'administrateur
concerné par l'opposition d'intérêts. Bien que l'obligation d'information
repose sur l'administrateur concerné, le commissaire se considérera vala-
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

lement informé s'il est saisi par le secrétariat du conseil d'administration
de la société. L'information peut résulter de l'envoi des procès-verbaux du
conseil d'administration mentionnant l'opposition d'intérêts. Elle doit par
contre être explicite et sans retard.
9.2.4. Délibération et décision du conseil d'administration
Sous l'empire de l'ancien article 60, il était prévu que les administrateurs
concernés par une opposition d'intérêts s'abstiennent d'assister aux délibérations
du conseil d'administration et de prendre part à la décision ou au
vote. Cette stipulation de la loi n'est plus prévue que pour les sociétés
ayant fait ou faisant publiquement appel à l'épargne. Dans ce dernier cas,
l'article 60 continue à exiger que l'administrateur quitte les lieux. Il ne
suffit pas qu'il s'abstienne d'intervenir dans les débats. Le législateur présume
que sa simple présence pourrait empêcher certains collègues de s'exprimer
librement.
Dans les autres sociétés, l'absence de réglementation ne signifie pas que
les règles du droit commun en matière de mandat et les normes élémentaires
de l'éthique ne doivent pas s'appliquer. Il demeure en tout état de
cause souhaitable qu'un administrateur ayant des intérêts opposés à ceux
de la société, s'abstienne de participer aux délibérations du conseil d'administration.
Toutefois, l'absence de règles formelles évite des situations de
blocage qui avaient été constatées sous l'empire de l'ancienne législation.
Le procès-verbal du conseil d'administration doit mentionner les points
SUIvants:
- la nature de la décision ou de l'opération;
- la justification de la décision qui a été prise;
- les conséquences patrimoniales pour la société.
~
.
9.2.5. Rapport du conseil d'administration
Contrairement à l'ancienne législation qui exigeait un rapport à la plus
proche assemblée générale, l'article 60 nouveau impose une information
des actionnaires par la publication du rapport de gestion, c'est-à-dire une
fois par an seulement, à l'occasion de l'assemblée générale ordinaire.
Dès lors, l'information des actionnaires devra nécessairement se faire
par écrit. On ne peut se contenter d'une information orale par la voie d'une
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

déclaration du président du conseil d'administration. Une telle déclaration
n'informerait en effet que les actionnaires présents à l'assemblée et ne
serait pas susceptible de fournir les renseignements nécessaires aux autres
. .
actlOnnaues.
Le contenu du rapport est ainsi défini par la loi: «Le rapport de gestion
contient l'entièreté du procès-verbal visé ci-avant» du conseil d'administration.
Il ne peut dès lors être question d'en effectuer un résumé. Ceci conduira le
plus souvent le conseil d'administration à convoquer une réunion exceptionnelle
pour trairer une question dans laquelle un administrateur a un
intérêt
opposé.
Le commissaire-reviseur qui doit veiller au caractère complet du rapport
de gestion devra nécessairement s'assurer que celui-ci a reproduit le
procès-verbal intégral de la réunion au cours de laquelle la décision du
conseil d'administration
a été prise.
ConstatOns que dans les petites sociétés visées par l'article 12, § 2 de la
loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité et aux comptes annuels
des entreprises, le rapport de gestion ne doit pas être établi par écrit (art.
77 Lois soc, dernier alinéa). En conséquence, les mécanismes d'information
des actionnaires dans le rapport de gestion, prévus par l'article 60 ne peuvent
trouver application. La loi ne substitue pas un rapport spécial au rapport
de gestion lorsque celui-ci ne doit pas être établi. Toutefois, les administrateurs
demeurent tenus d'informer l'assemblée générale, au moins
verbalement, de tOut élément susceptible d'influencer leur décharge de
responsabilité. Si un commissaire-reviseur est en fonction dans la société
nonobstant le fait qu'elle n'en est pas l'obligation, le rapport du reviseur
devrait néanmoins se conformer à l'article 60 (ci-dessous n° 13).
9.3. Rôle du commissaire-reviseur
9.3.1. Application limitée au cas où un commissaire-reviseur est en
fonction
Le commissaire-reviseur a pour fonction essentielle le contrôle de la situation
financière, des compres annuels et de la régularité au regard du droit
des sociétés et des statuts des opérations à constater dans les comptes
annuels.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Lorsqu'il existe une infraction au droit des sociétés et aux statuts, il
doit démontrer qu'il n'y a pas pris part, qu'il a accompli les diligences normales
de sa fonction et qu'il a dénoncé ces infractions au conseil d'administration
et, si ce dernier n'y a pas remédié de façon adéquate à l'assemblée
générale la plus prochaine après qu'il en ait eu connaissance (art.
640cties Lois SOc.).
Les diligences normales du commissaire-reviseur comportent la lecture
des procès-verbaux du conseil d'administration. Si ceux-ci révèlent clairement
des situations visées par l'article 60, le commissaire doit en saisir le
conseil d'administration par écrit. Par contre, il ne doit pas mettre en
œuvre d'autres diligences spécifiques destinées à rechercher systématiquement
des opérations tombant dans le contexte de l'article 60.
Cela signifie
que le commissaire-reviseur:
1° doit dénoncer par écrit au conseil d'administration (pas à la société, ni à
un délégué à la gestion journalière et encore moins à un employé quel
que soit son niveau hiérarchique) tOute opposition d'intérêts qu'il
aurait constatée et qui n'aurait pas été soumise à la procédure prévue
par l'article 60.
2° doit s'assurer du respect de la procédure légale et le cas échéant, signaler
à l'assemblée générale que la règle n'a pas été respectée.
En cas de doute sur la portée de certaines décisions relatées par les procès-verbaux,
il pourrait s'avérer utile de demander au président du conseil
d'administration une lettre de déclaration confirmant que l'article 60 a
bien été respecté dans les cas où, à sa connaissance, il devait en être ainsi.
Alors que, sous l'ancienne législation, il était requis de désigner spécifiquement
un reviseur d'entreprises ou un expert-comptable lorsque la procédure
devait être mise en œuvre dans une société qui n'a pas désigné un
commissaire-reviseur, la nouvelle réglementation n'impose pas la désignation
spécifique d'un professionnel pour fait rapport sur de telles opérations.
9.3.2. Vérifications à mettre en œuvre après la saisine par le
conseil d'administration
Selon l'article 60, § 1er, alinéa 3:
«Le rapport des commissaires, visé à l'article 65, doit comporter une descriPtion
séparée des conséquences patrimoniales qui résultent pour la société des décisions
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

qui comportaient un intérêt opposéau sens de l'ali-
du conseil d'administration,
néa 1 er.»
Le commissaire-reviseur doit prendre connaissance du contenu du procès-verbal
de la réunion du conseil d'administration qui fait mention de
l'existence d'un conflit d'intérêts. Il doit s'interroger sur le caractère complet
de ce procès-verbal en vue de l'opinion qu'il doit donner sur le rapport
de gestion.
S'il considère que le procès-verbal n'est pas suffisamment explicite et
précis en ce qui concerne la nature de la décision ou la justification qui en
est donnée, il est recommandé qu'il le signale par écrit au conseil d'administration,
dans la mesure du possible avant l'approbation du procès-verbal.
Le rôle du commissaire-reviseur porte essentiellement sur la description
des conséquences patrimoniales de l'opération pour la société.
En vue de se faire une opinion sur ces conséquences patrimoniales, le
commissaire-reviseur devrait procéder de la façon suivante:
1° réunir les informations indispensables sur l'opération présentée, les personnes
concernées, les conditions de sa réalisation, les conditions
contractuelles, etc;
2° vérifier dans quelle mesure l'opération est compatible avec l'objet social;
3° vérifier dans quelle mesure les conditions auxquelles l'opération se réalise
s'écartent de façon sensible des conditions qui pourraient être
réunies pour la conclusion d'une opération similaire entre parties non
liées.
9.3.3. Rapport du commissaire-reviseur
Le rapport du commissaire à l'assemblée générale est le même rapport
que celui qui est délivré sur les comptes annuels. Il s'ensuit que la description
des conséquences patrimoniales découlant de l'opposition d'intérêts
dans le rapport du commissaire est également soumise à publicité, tout
comme le rapport de gestion d'ailleurs.
Le rapport du commissaire-reviseur doit reprendre la description séparée
des conséquences patrimoniales. Il ne peut se contenter d'une simple
référence à la façon dont ces mêmes conséquences ont été décrites dans le
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

'"
rapport de gestion. La Commission juridique considère que ces informations
ne peuvent être considérées comme une simple annexe au rapport des
commissaires. Elles doivent dès lors précéder la signature du commissairereVlseur.
10. APPLICATION DU PRINCIPE D'EGALITE ENTRE
LES ACTIONNAIRES D'UNE SOCIETE ANONYME
COTEE EN BOURSE
La loi du 13 avril 1995 a introduit une disposition nouvelle destinée à
assurer que les actionnaires majoritaires d'une société cotée en bourse ne
puissent recevoir une rémunération inégale par rapport aux autres actionnaires.
Cette disposition nouvelle figurant dans l'article 60bis des lois coordonnées
sur les sociétés commerciales fait intervenir le commissaire-reviseur.
Le Conseil a demandé à la Commission juridique de procéder à une
analyse approfondie de cette disposition du point de vue du commissairereviseur
afin d'assister les membres confrontés à cette situation. La
Commission juridique a rendu l'avis suivant:
10.1. Champ d'application
10.1.1. Sociétés tenues d'appliquer l'article 60bis Lois soc.
La procédure s'applique exclusivement dans les sociétés dont les titres sont
admis à la cote officielle d'une bourse de valeur située dans un Etat
membre de l'Union européenne. Sur les bourses belges, l'inscription à la
cote officielle signifie que la valeur est inscrite au premier marché.
L'article 60bis ne concerne que les sociétés anonymes et les sociétés en
commandite par actions.
L'article 60bis se réfère à une bourse de valeurs située dans un Etat
membre de l'Union européenne. Ceci signifie que si les titres d'une société
belge sont admis uniquement sur la cote officielle d'une bourse de valeurs
située en dehors de l'Union, l'article 60bis ne doit pas s'appliquer.
Le texte de la loi ne distingue pas la nature des titres qui doivent être
pris en considération. Il peut s'agir d'actions mais également d'obligations.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

10.1.2. Personnes concernées par la procédure
La procédure de Particle 60bis doit s'appliquer dès lors que la décision du
conseil d'administration est susceptible de conférer un avantage patrimonial
à un actionnaire détenant une influence décisive ou notable sur la
désignation des administrateurs de cette société.
L'avantage doit être accordé à un actionnaire. N'est pas visé l'avantage
accordé à une personne physique ou morale qui détiendrait une majorité
des actions de la société actionnaire concernée par l'article 60bis.
Pour la détermination des concepts d'influence décisive et d'influence
notable, il y a lieu de se référer à l'arrêté royal du 6 mars 1990 relatif aux
comptes consolidés. (Rapport du Sénat - doc. parI. 1086-2 (1993-1994),
p. 164)
L'influence décisive sur la désignation de la majorité des administrateurs
est celle qui confère le contrôle d'une entreprise. Le paragraphe 2 de
l'article 2 de l'arrêté royal du 6 mars 1990 relatif aux comptes consolidés
des entreprises établit plusieurs hypothèses dans lesquelles le contrôle est
de droit et présumé de manière irréfragable. Le paragraphe 3 fixe les
conditions dans lesquelles il existe un contrôle de fait et établit à cet égard
une présomption sauf preuve contraire.
L'influence notable est celle qui permet de qualifier une entreprise de
«entreprise associée». Elle est présumée, sauf preuve contraire, si les droits
de vote attachés à la participation représentent lI5e ou plus des droits de
vote des actionnaires ou associés de cette entreprise (art. 6 de l'arrêté royal
du 6 mars 1990 précité).
10.1.3. Opérations ou décisions visées
La procédure de l'article 60bis s'applique seulement si la décision relève de
la compétence du conseil d'administration et est susceptible de donner lieu
à un avantage patrimonial direct ou indirect à une des personnes visées au
point 10.1.2 ci-dessus.
L'article 60bis concerJ?e les actes qui relèvent de la compétence du
conseil d'administration. Il faut avoir égard à la compétence de principe du
conseil d'administration et non à ce qui se passe en pratique (Rapport Sénat
1086-2 (1993-1994), p. 138). En d'autres termes, il ne serait pas admis-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

sible que la procédure soit détOurnée de son but simplement en déléguant à
un autre organe ou comité un acte relevant de la compétence du conseil
d'administration. Il faut se référer aux procédures usuelles au sein du
conseil d'administration pour déterminer si la procédure doit s'appliquer.
Le paragraphe 3 de l'article 60 prévoit que la procédure ne s'applique
pas lorsque les décisions ou opérations soumises au conseil d'administration
concernent des décisions ou des opérations conclues entre sociétés
dont l'une détient directement ou indirectement 95 % au moins des voix
attachées à l'ensemble des titres émis par l'autre ou entre sociétés dont
95 % des voix attachées à l'ensemble des titres émis par chacune d'elles
sont détenues par une autre société. Une seconde exception est prévue en
ce qui concerne les opérations habituelles conclues dans les conditions et
sous les garanties normales du marché pour des opérations de même
nature.
10.104. Intérêt patrimonial de l'actionnaire
l'actionnaire doit avoir directement ou indirectement un intérêt de nature
patrimonial opposé à celui de la société. Les termes utilisés par le législateur
entraînent l'exclusion de tOut intérêt de nature morale ainsi que de
l'intérêt de nature patrimoniale qui ne serait pas propre à un actionnaire.
l'intérêt peut être indirect. Il concerne dès lors l'avantage qu'un
actionnaire retirerait d'un contrat conclu avec une société dont il est le
principal actionnaire ou un actionnaire important.
10.2. Déroulement de la procédure
10.2.1. Principes
La procédure à mettre en œuvre en cas d'application de l'article 60bis doit
suivre les étapes suivantes:
1° rédaction d'un rapport par trois administrateurs choisis pour leur indépendance
par rapport à la décision envisagée;
2° rédaction d'un rapport d'expert;
3° délibération et décision du conseil d'administration;
4° mentions dans le rapport de gestion remis à l'assemblée générale;
5° mentions dans le rapport du commissaire-reviseur.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

10.2.2. Rapport établi par trois administrateurs choisis pour leur
indépendance par rapport à la décision envisagée.
l'article 60bis impose au conseil d'administration qui est appelé à prendre
une décision susceptible de donner un avantage patrimonial à un actionnaire
ainsi qu'exposé ci-dessus, de désigner trois de ses membres qui seront
choisis pour leur indépendance par rapport à la décision et à l'opération
envisagée pour établir un rapport à ce sujet.
Si le conseil d'administration ne peut pas identifier trois administrateurs
aptes à remplir la tâche, il devra procéder par cooptation, pour autant
que ceci soit autorisé par les statuts ou il devra s'en remettre à l'assemblée
générale.
Le rapport sera normalement composé de trois parties:
- description de l'opération;
- évaluation motivée des conséquences financières pour la société;
- motivation de l'intérêt pour la société et l'ensemble de ses actionnaires
de la décision ou de l'opération envisagée.
Le rapport devrait se conclure en constatant l'absence d'un avantage
ayant un caractère de rémunération privilégiée qui serait consenti directement
ou indirectement à un actionnaire (art. 60bis, § 1er, al. 2 in fine).
10.2.3. Rapport d'expert
L'article 60bis § 1er al. 2 prévoit que les trois administrateurs indépendants
sont assistés d'un expert qui doit également être indépendant par rapport à
la décision ou à l'opération envisagée. Si cet alinéa 2 ne prévoit pas spécifiquement
que l'expert doit établir un rapport, ceci découle cependant de
l'utilisation du pluriel dans l'alinéa 4 qui concerne la mention des
«conclusions des rapports précités» dans le rapport de gestion.
l'indépendance des administrateurs doit s'apprécier par rapport à la
décision envisagée. Le principe de la collégialité de la décision (ci-dessous
point 10.2.4, p. 126) n'est pas remise en cause (doc. parI. Sénat 1086-2
(1993-1994), p. 165).
La loi ne prévoit pas une qualité particulière pour un expert. Si l'établissement
d'une liste a été envisagé au cours des travaux parlementaires,
cette idée n'a pas été retenue. Le rapport de la Commission du Sénat pré-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

cise «quant à la présenced'un expert, le Ministre répond que l'on prévoit un régime
d'autonomie de la volonté, où l'expert peut être un membre de l'équiPe de l'entreprise,
qui donne un avis sur la question soumise au conseil d'administration. Ce pourra
être aussi un bureau de consultants, un reviseur d'entreprises, etc.» (doc. parI.
Sénat 1086-2 (1993-1994), p. 165). De l'avis de la Commission juridique,
le commissaire-reviseur de la société ne pourrait pas accepter la mission
d'expert dans la mesure où il sera appelé ultérieurement à faire rapport sur
l'ensemble
de l'opération.
la structure du rapport de l'expert doit être la même que celle des
administrateurs
indépendants.
10.2.4. Délibération et décision du conseil d'administration
Comme indiqué ci-dessus, les rapports des administrateurs indépendants
et experts ne sont que des actes préparatoires à la décision qui relève de la
compétence du conseil d'administration. la collégialité de cet organe est
maintenue dans l'article 60bis.
l'article 60bis, § 1er, al. 3 précise: «A la lumière des rapports précités et
moyennant les abstentions d'usage telles que définies au dernier alinéa de l'article
60, § 1er,le conseild'administration délibère et vote».
Selon l'article 60 § 1er, dernier alinéa, «l'administrateur visé à l'alinéa
1 er ne peut assister aux délibérations du conseil d'administration relatives à
ses opérations ou à ses décisions ni prendre part au vote».
l'article 60, applicable en l'espèce, exige que l'administrateur quitte
les lieux. Il ne suffit pas qu'il s'abstienne d'intervenir dans les débats. le
législateur présume que sa simple présence pourrait empêcher certains collègues
de s'exprimer librement. l'article 60bis pourrait être interprété de
façon trompeuse puisqu'il n'évoque que l'abstention alors que la disposition
de référence établit clairement que l'administrateur ne peut assister
aux délibérations.
la loi précise que: «le recoursà cetteprocédure est mentionné au procès-verbal
de la réunion. Les commissaires en sont informés.» Aucune modalité n'est prévue
pour l'information des commissaires. Il faut en déduire que ceux-ci
seront dûment informés en prenant connaissance du procès-verbal du
conseil d'administration.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

10.2.5. Rapport de gestion
Le rapport de gestion doit comprendre la description des décisions prises
ainsi que les conclusions des rapports des administrateurs indépendants et
de l'expert.
Contrairement à l'article 60 qui imposait de reproduire l'entièreté du
procès-verbal du conseil d'administration, l'article 60bis n'établit aucun
lien entre le procès-verbal de la réunion et le rapport de gestion.
10.3. Rôle du commissaire-reviseur
10.3.1. Principes
Le commissaire-reviseur est concerné par l'application de l'article 60bis
dans la mesure où il a l'obligation de vérifier la régularité au regard du
droit des sociétés et des statuts, des opérations à constater dans les comptes
annuels. Il doit intervenir dès l'instant où il a été saisi conformément à
l'article 60bis § 1er, al. 4 d'une information relative à une décision pouvant
donner lieu à un avantage patrimonial direct ou indirect à un actionnaire.
Lorsque le commissaire-reviseur constate qu'une décision ou une opération
qui répond aux conditions fixées par l'article 60bis n'a pas été soumise
à la procédure établie par cette disposition, il est tenu de dénoncer l'infraction
au conseil d'administration et s'il n'y a pas été remédié de façon adéquate,
à l'assemblée générale la plus prochaine, après qu'il en ait eu
connaissance (art. 64octies, al. 2 Lois SOc.). Les diligences normales du commissaire-reviseur
comportent la lecture des procès-verbaux du conseil d'administration.
Si ceux-ci révèlent clairement des situations visées par l'article
60bis, le commissaire-reviseur doit saisir le conseil d'administration
par écrit. Par contre, il ne doit pas mettre en œuvre d'autres diligences
spécifiques destinées à rechercher systématiquement des opérations tOmbant
dans le contexte de l'article 60bis.
En cas de doute sur la portée des procès-verbaux, il pourrait s'avérer
utile de demander au Président du conseil d'administration une confirmation
écrite que l'article 60bis a bien été respecté dans le cas où, à sa
connaissance,
il devait l'être.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
10.3.2. Démarche de contrôle
Le rapport des commissaires contient une description de la décision ou de
l'opération envisagée. En vue de se faire une opinion sur l'opération, le
commissaire
devra:
1° réunir les informations indispensables sur l'opération présentée, les personnes
concernées, les conditions de sa réalisation, les conditions
contractuelles,
etc.;
2° vérifier dans quelle mesure l'opération est compatible avec l'objet
social;
3° vérifier dans quelle mesure les conditions auxquelles l'opération se réalise,
s'écartent de façon sensible des conditions qui pourraient réunies
pour la conclusion d'une opération similaire entre parties non liées.
10.3.4. Rapport du commissaire-reviseur
L'article 60bis, § 1er, al. 5 dispose: «Le rapport annuel des commissaires contient
la même description et les commentaires appropriés».
La description ne doit pas être reprise littéralement du rapport de gestion.
Les termes «la même description» doivent être interprétés comme
signifiant que la décision ou l'opération pour laquelle la procédure a été
suivie doit être décrite dans le rapport du commissaire-reviseur. Il est
recommandé au commissaire-reviseur de limiter son rapport à la description
succincte mais néanmoins précise de la décision du conseil d'administration
ou de l'opération.
La loi ne précise pas ce qu'il faut entendre par «commentaires appropriés».
Les travaux parlementaires ne donnent aucune indication complémentaire
en la matière. Les commentaires évoqués par l'article 60bis sont
ceux qui seront nécessaires dans les cas suivants:
- si le commissaire-reviseur estime que la décision ou l'opération revêt
un caractère de rémunération privilégiée consentie directement ou
indirectement à l'actionnaire concerné;
- si la procédure prévue par l'article 60bis n'a pas été respectée conformément
à la loi.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

11. NOTION DE PERMANENCE DANS LA MISSION DE
REVISION
L'objectif de l'audit des comptes annuels ou des comptes consolidés est de
permettre à l'auditeur d'exprimer une opinion sur le point de savoir si les
comptes se conforment sur tOus les points importants aux normes comptables
de référence (IAPC - Framework of ISA, Il). La procédure d'audit
implique plusieurs phases dont l'exécution peut s'étaler dans le temps
mais l'opinion sur laquelle l'auditeur engage sa responsabilité s'exprime
exclusivement par la signature du rapport de révision.
A la suite de RESTEAU,la doctrine juridique souligne que le droit d'investigation
des commissaires s'exerce de manière permanente(l). Ce serait
cependant à tort qu'on en déduirait une obligation de contrôle permanent
de la comptabilité. Le fait que le commissaire-reviseur ait le droit d'exercer
des investigations à tout moment ne contredit pas que l'idée qu'il puisse
organiser sa mission par période ni qu'il puisse procéder par sondages.
La vocation permanente à effectuer des vérifications signifie que le
commissaire-reviseur doit s'organiser de manière à être informé sans délai
de tout événement important pour l'exercice de sa mission. La loi impose
seulement aux dirigeants de communiquer la situation semestrielle et le
projet de comptes annuels (art. 64sexies et 77 Lois SOc.) au commissa.Kereviseur.
Pour le reste, un accord avec ces dirigeants ou des contactS' réguliers
avec l'entreprise sont nécessaires pour garantir l'information du. commissaire-reviseur.
On pourrait adresser des reproches légitimes au confrère
qui s'abstiendrait de provoquer lui-même ces contacts avec l'entreprise et
qui se contenterait d'effectuer des contrôles sur les documents qui lui sont
spontanément remis par les dirigeants. En procédant de la sorte, il risquerait
de ne pas être en mesure de réagir si une situation requérant son intervention
venait à se produire.
La fonction de commissaire-reviseur poursuit des objectifs plus larges
que l'audit des comptes annuels. Ainsi par exemple, l'article 640cties Lois
soc. prévoit-il une procédure de notification immédiate aux organes légaux
de la société, des infractions au droit des sociétés et aux statuts, constatées
(1) C. RESTEAU,Traité de la Sociétéanonyme T. II, 3e éd. n° 1042; A. BENOIT-MaURY, «Les
pouvoirs et les responsabilités des commissaires», R.P.S. 1986, n° 6369, n° 16.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

au cours de l'exercice. Ces responsabilités du commissaire-reviseur s'exercent
pendant toute la période au cours de laquelle il exerce son mandat.
Le Gouvernement soulignait aussi que «grâce à sa mission légale et
permanente au sein de l'entreprise, le commissaire est familiarisé avec sa
structure d'organisation et connaît sa situation de manière appropriée»
(doc. parI. Chambre 329/12 - 95196, p. 3). Il en déduit que le commissaire
pourrait jouer un rôle spécifique dans la prévention des difficultés
financières dans les entreprises.
Le Conseil exprime l'avis que ces responsabilités complémentaires à
l'audit des comptes annuels n'entraînent nullement l'obligation pour le
commissaire-reviseur d'assurer une présence continue au sein de l'entreprise
dont les comptes sont soumis à son contrôle. Par contre, il ne serait
sans doute pas conforme aux règles du droit des sociétés de limiter ses
contacts avec la société aux seules exigences du contrôle des comptes
annuels. Il faut attribuer un caractère général au principe selon le commissaire-reviseur
doit s'organiser de manière à être informé sans délai de tout
événement important pour l'exercice de sa mission. Par contre, il revient
au commissaire-reviseur lui-même de déterminer les moyens de la mise en
œuvre de ce principe en fonction des circonstances et notamment de la
taille de l'entreprise concernée.
12. RESPONSABILITE DU COMMISSAIRE-REVISEUR
La responsabilité du commissaire-reviseur est une question majeure pour
la profession. Le Livre vert de la Commission européenne évoqué ci-dessus
(§ 5.1.), reconnaît l'existence d'un problème car «les plaignants ont tendance
à se retourner prioritairement contre les parties dont la responsabilité
est couverte par une assurance» et par ailleurs «des cabinets d'audit
ont, dans un certain nombre de cas été condamnés à verser des montants
qui étaient disproportionnés par rapport aux honoraires perçus et à leur
responsabilité directe dans la défaillance qui s'était produite».
Si la seconde constatation de la Commission européenne ne concerne
pas la Belgique jusqu'à présent, il n'en va pas de même de la première
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

..
observation. En application de l'article 18quinquies de la loi, «tout reviseur
d'entreprises qui est l'objet d'une procédure judiciaire, disciplinaire ou
administrative portant sur l'exercice de sa fonction, doit en informer le
Conseil de l'Institut». Plusieurs communications ont été faites récemment
par des confrères en application de cette obligation légale dont il ressort
clairement que le demandeur cherche à rendre le reviseur responsable pour
des faits qui ne relèvent
pas de sa responsabilité.
Ces développements ont conduit le Conseil à organiser une journée de
réflexion sur les problèmes de responsabilité civile, pénale et disciplinaire.
Cette journée d'études à laquelle plusieurs orateurs éminents ont apporté
leur contribution (voyez ce rapport partie II, p. 263) a permis de mettre en
évidence plusieurs éléments de réflexion parmi lesquels on relèvera
quelques aspects plus particulièrement importants:
Le professeur P.A. FORIERS rappelait que l'obligation du reviseur,
comme celle de tOut prestataire de services, de bien exécuter sa mission
conformément aux spécifications contractuelles et aux règles de l'art, sera
nécessairement une obligation de moyens. Par contre, il ajoutait aussi qu'il
existe des limites à ce raisonnement car, lorsque la mission comporte des
actes simples, précis et dépourvus d'aléas, il sera normalement tenu d'une
obligation
de résultat.
Par contre, l'orateur indiquait aussi que l'absence de solidarité entre
administrateurs et commissaires qui paraît découler de la modification
légale de 1985 ne serait peut-être pas aussi certaine qu'il y paraît. Le
Conseil s'inquiète de cette incertitude car il lui semble anormal de mettre
sur un même pied les personnes qui sont légalement et statutairement
investies d'un pouvoir de décision et de gestion de l'entreprise et le commissaire-reviseur
dont la rôle essentiel est de donner une opinion sur les
informations comptables. Le Conseil exprime l'avis que la responsabilité
de l'un et l'autre doit être maintenue distincte et que même la condamnation
in solidum devrait en principe être exclue ainsi que le décidait récemment
une Cour d'Appel française.
Une seconde question débattue concerne l'interprétation de l'article
9bis de la loi du 22 juillet 1953 selon lequel il est interdit aux reviseurs
d'entreprises de se soustraire à leur responsabilité, même partiellement,
par un contrat particulier. Selon certains intervenants, cette restriction
concernerait tOute l'activité du reviseur d'entreprises alors qu'une majorité
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

..
des orateurs estimaient au contraire que seules peuvent être visées par la
disposition légale, les missions légales de révision visées à l'article 3 de la
loi.
L'intervention du professeur 1. DUPONT consacrée à la responsabilité
pénale du reviseur d'entreprises soulevait également de nombreuses questions
importantes pour la profession. En particulier, l'interprétation donnée
des infractions de faux en écriture publique et de violation de la loi
comptable ne peuvent laisser le Conseil indifférent. Le rapport de révision
correspondant au concept d'écriture publique dans la mesure où il a pour
objectif de provoquer la confiance du public. Dès lors, le contenu du rapport
doit être sérieusement étudié à la lumière du principe selon lequel
tOute déclaration inexacte même partiellement qui y figure pourrait faire
l'objet d'une incrimination.
La question se pose de savoir dans quelle mesure il reste possible dans
un tel contexte d'appliquer un principe d'importance relative au niveau du
rapport de révision. Faut-il en déduire que tOute infraction, même formelle
et quelles que soient ses conséquences sur l'image fidèle constatée au
droit comptable, devra entraîner nécessairement une mention dans le rapport
de révision si elle n'est pas intégralement corrigée?
Sans se prononcer aujourd'hui sur cette question, le Conseil se doit de

-
lèle et de la caisse noire, il est indéniable que le fait aura un impact dé termmant.
Le Conseil estime que cette approche de la notion d'importance relative
n'est pas en concordance avec la doctrine professionnelle généralement
admise. Dans le projet de recommandation relative à l'impact des fraudes
et autres illégalités sur les travaux de révision, (évoqué ci-dessous partie II,
p. 226), il entend se référer essentiellement aux principes d'audit généralement
admis.
13. COLLE GE DE COMMISSAIRES-REVISEURS
La question a été posée au Conseil de savoir comment il faut organiser le
fonctionnement d'un collège de commissaires-reviseurs composé de deux
reviseurs d'entreprises lorsque l'un d'entre eux est dans l'impossibilité de
poursuivre l'exercice de sa mission pour des motifs personnels graves
(décès, perte de la qualité de membre de l'Institut).
Sur avis de la Commission juridique, le Conseil a considéré qu'il y avait
lieu de faire une distinction selon que le collège de commissaires-reviseurs
a été ou non constitué en application d'une disposition statutaire expresse
dans la société considérée.
Si les statuts prévoient la nomination de plusieurs commissaires-reviseurs
formant collège, il est nécessaire de respecter la clause statutaire et de
désigner un autre reviseur d'entreprises afin que le collège soit à nouveau
en état de fonctionner. Si la désignation d'un collège résulte de la simple
décision de l'assemblée générale, on examinera également si les statuts
n'apportent pas une solution à ce genre de problème et à défaut, on considérera
que la désignation d'un second reviseur en remplacement de celui
qui a cessé ses fonctions ne s'impose pas à l'assemblée générale.
Deux aspects spécifiques doivent encore être pris en considération
lorsque le fait intervient dans le courant d'un exercice social:
Tout d'abord, est-il acceptable que le reviseur d'entreprises qui reste
seul en fonction établisse le rapport de révision en fin d'exercice lorsque
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

l'assemblée générale n'a pas été convoquée dans l'intervalle pour compléter
la composition du collège? A ce sujet, le Conseil considère que l'assemblée
générale pourra refuser d'accepter le rapport qui lui est présenté par un
seul commissaire-reviseur lors de son assemblée générale ordinaire; dans ce
cas, elle désignera un membre supplémentaire du collège et ajournera ses
travaux jusqu'à ce que rapport lui soit fait conformément à sa décision.
l'assemblée générale peut aussi accepter le rapport de révision qui lui est
présenté par un seul commissaire-reviseur et compléter la composition du
collège pour l'avenir
seulement.
En ce qui concerne le montant des honoraires, au cas où un second
commissaire-reviseur ne serait pas désigné, la question se pose de savoir
dans quelle mesure l'assemblée générale peur ou doit modifier le montant
fixé par ses décisions antérieures. L'assemblée générale seule peut modifier
une décision qu'elle a prise antérieurement, mais, pour des raisons pratiques,
il n'existe aucune objection à ce que cette décision soit prise à la
plus prochaine réunion de l'assemblée générale et appliquée avec un effet
rétroactif. De l'avis du Conseil, lorsque l'assemblée générale a déterminé
une somme fixe d'honoraires couvrant l'exercice de la mission par le collège,
on doit considérer que ce montant d'honoraires peut être acquis au
commissaire-reviseur qui effectue seul l'ensemble du travail de contrôle.
Des raisons objectives pourraient cependant conduire l'assemblée générale
à revoir sa décision relative aux honoraires lorsque les conditions fixées lors
de sa décision initiale ne sont plus rencontrées.
14. DEPOT DES COMPTES ANNUELS, DU RAPPORT
DE GESTION ET DU RAPPORT DU COMMISSAIRE
Le problème du dépôt de documents incomplets, en infraction avec l'article
80 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales, a été commenté
par le Vice-Premier Ministre et le Ministre de l'Economie et de Télécommunications,
dans une réponse à une question parlementaire du Dépuré,
Monsieur
E. BERTRAND(1). Le dépuré s'inquiétait du fait que, selon lui, des
entreprises de plus en plus nombreuses négligeraient d'accompagner le
dépôt de leur comptes annuels, du rapport de gestion et du rapport du
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

commissaire, ce qui empêche évidemment tOut tiers intéressé de se forger
une opinion complète de la situation patrimoniale et financière de cette
société. Il se demandait en outre pourquoi la Banque Nationale de
Belgique ne rejetait pas le dépôt de ces comptes en infraction avec le droit
des sociétés.
Après avoir rappelé que seules les grandes entreprises au sens de la loi
comptable doivent déposer un rapport de gestion et que l'article 64 des
lois coordonnées sur les sociétés commerciales exonère les petites et
moyennes entreprises de l'obligation de désigner un commissaire-reviseur,
le Ministre apportait à cette question la réponse suivante:
«Le législateur a chargé la Banque Nationale de Belgique de collecter
et de diffuser dans le public les comptes annuels des entreprises, à l'exclusion
de tOute mission de dépistage ou de répression des manquements de
celles-ci à leur obligation légale et publier leurs comptes annuels et les
documents
à déposer simultanément.
Les raisons pour lesquelles la Banque doit refuser les comptes annuels
que l'entreprise lui présente sont prévues de manière exhaustive à l'article
11, § 2, alinéa 3, de l'arrêté royal du 25 novembre 1991 relatif à la publicité
des actes et documents des sociétés et des entreprises. Ces raisons sont
de trois ordres:
- non-respect des conditions de forme des documents déposés sur papier,
rendant ceux-ci impropres à une reproduction sur un support microphotographique,
- non-respect des conditions prévues par le protocole technique de dépôt
des comptes annuels sur disquette, compromettant la saisie de l'information,
et donc sa rediffusion,
- absence de paiement des frais entraînés par la publicité des comptes
annuels ainsi organisée.
Il n'appartient en revanche pas à la Banque Nationale de Belgique de
vérifier le caractère complet des documents qui lui sont présentés. La
Banque est donc tenue d'accepter le dépôt des comptes annuels d'une
grande société au sens de la loi comptable, même s'ils ne sont pas accom-
(1) Question n° 41 de Monsieur E. BERTRAND,du 28 décembre 1995, Bulletin des
Questions et Réponses de la Chambre des Représentants (Espo 1995-1996), n° 35, p.
4429.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

....
pagnés du rapport revisoral ou du rapport de gestion. Refuser de publier
ces comptes annuels priverait d'ailleurs les tiers intéressés des informations
financières relatives à l'entreprise concernée, ce qui n'est pas souhaitable.
Quant aux sanctions en cas de non-dépôt du rapport revisoral ou du
rapport de gestion, elles sont prévues par les articles 204 et 201 des lois
coordonnées sur les sociétés commerciales. Ces articles sanctionnent d'une
amende et, en cas d'omission frauduleuse, d'une peine d'emprisonnement
les gérants et administrateurs qui contreviennent à l'une des obligations
visées à l'article 80, alinéas 1er et 2, des mêmes lois coordonnées.
Ces sanctions paraissent suffisamment dissuasives et le législateur nia
pas jugé utile de les alourdir ou de prévoir d'autres types de sanctions,
comme il lia fait, par la loi du 13 avril 1995 modifiant les lois coordonnées
sur les sociétés commerciales pour le non-dépôt ou le dépôt tardif des
comptes
annuels.»
Le Conseil rappelle le paragraphe 3.11. des normes générales de révision
selon lequel, «il est recommandé au reviseur de surveiller l'accomplissement
d'une publication conforme aux comptes annuels qu'il a contrôlés»
ainsi que la recommandation relative au contrôle des formalités d'arrêté,
d'approbation et de publication des comptes annuels et consolidés (annexe
3 - section 4).
15. HONORAIRES DU COMMISSAIRE-REVISEUR
15.1. Durée d'exercice du mandat et rémunération
Des demandes sont régulièrement adressées au Conseil sur le point de
savoir comment il convient de calculer les honoraires à l'occasion de la cessation
d'un mandat de commissaire. La Commission des questions
éthiques a étudié ce problème et rappelle les trois principes suivants:
a) Les honoraires du commissaire-reviseur sont fixés, en application de la
loi, pour la durée de son mandat, c'est-à-dire trois ans. Les modalités de
facturation des honoraires relèvent de la convention des parties. Le
Conseil a recommandé à cet égard que le commissaire-reviseur établisse
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

une lettre de mission, même pour un mandat de commissaire-reviseur,
dans lequel ces modalités sont expressément prévues.
b) Lorsque, avant l'expiration de la durée du mandat, un collège est
constitué, l'intervention d'un second confrère ne peut avoir une
influence sur les honoraires du commissaire-reviseur en fonction. Si une
démission intervient avant l'expiration du délai de trois ans, il appartiendra
aux parties de déterminer conventionnellement les honoraires
qui reviennent au commissaire qui met fin anticipativement à son
mandat conformément aux règles figurant dans la lettre de mission.
c) Enfin, si le Conseil peut se montrer d'accord avec le principe de l'acquisition
des honoraires au pro rata du temps écoulé, il estime que ce
principe n'est pas d'ordre public et que l'on doit aussi tenir compte de
l'article 23 de l'arrêté royal portant règlement de déontologie selon
lequel le montant des honoraires du reviseur d'entreprises doit être
déterminé en fonction de l'importance des prestations requises dans le
respect des normes de révision. Dès lors, il conviendrait de tenir
compte également de la partie du programme de révision qui fut terminée
et de celle qui doit encore être accomplie.
15.2. Exercice d'une durée supérieure à douze mois
Le Conseil a été interrogé sur la rémunération à laquelle peut prétendre un
commissaire-reviseur dans la première année de mandat lorsque la durée
de l'exercice dépasse douze mois. S'agissant d'une société filiale d'un
groupe qui établit des comptes consolidés, la question était de savoir si un
état complémentaire d'honoraires pouvait être adressé à la société en cours
d'exercice pour l'audit de la liasse de consolidation.
En ce qui concerne la rémunération afférente à un exercice dépassant
douze mois, il faut considérer que la décision de l'assemblée générale qui
fixe les honoraires du commissaire-reviseur doit prendre cette situation en
considération. Le principe de la somme fixe ne fait pas obstacle à ce que le
montant fixé prenne en considération des circonstances spécifiques liées à
la durée d'un exercice social. A contrario, on peut constater que le commissaire-reviseur
ne serait pas autorisé à adresser un état complémentaire
d'honoraires par rapport au montant fixe déterminé par l'assemblée générale,
en considération de la durée du premier exercice.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

En ce qui concerne la rémunération des prestations liées à la certification
de la liasse de consolidation, il convient tOut d'abord de déterminer
dans quelle mesure la décision de l'assemblée générale confirmée par la
lettre de mission du commissaire-reviseur considère que ces travaux sont
inclus dans la rémunération fixée par l'assemblée générale. Si conventionnellement,
le montant d'honoraires déterminé par l'assemblée générale
couvre aussi bien la certification des comptes annuels et celle de la liasse
de consolidation, il serait contraire au contrat d'adresser un état complémentaire
d'honoraires. Si par contre, une telle conclusion ne se déduit pas
de la décision de l'assemblée générale, on ne peut pas considérer que la certification
d'une liasse de consolidation fasse, par nature, partie de la mission
déterminée par l'article 64 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales.
Cette mission peut être considérée comme une prestation exceptionnelle
ou une mission particulière susceptible d'être rémunérée par des
émoluments spéciaux, c'est-à-dire distincts de la somme fixe déterminée
par l'assemblée générale (art. 64ter, al. 2 Lois soc).
16. APPORT EN NATURE
16.1. Notion d'apport en nature
Le Conseil a été interrogé à plusieurs reprises sur le statut des avances de
fonds effectuées par un fondateur pour la réalisation d'opérations conclues
au nom d'une société en formation. Doit-on considérer qu'il s'agit d'apports
en numéraire ou faut-il décider qu'au moment de la création de la
société il existe une créance devant faire l'objet des procédures visées à l'article
29bis en cas d'apport en nature?
Sur avis de la Commission Juridique, le Conseil a considéré qu'il ne
peut s'agir d'un apport en numéraire car ce type d'apport doit nécessairement
respecter la procédure établie par l'article 29bis § 3, à savoir le dépôt
des fonds à libérer lors de la passation de l'acte sur un compte spécial
ouvert au nom de la société en formation auprès d'un établissement de crédit.
On ne peur nier que l'avance de fonds au nom de la société en formation
représente un actif susceptible d'évaluation économique. Dès lors, à
défaut d'être un apport en numéraire, il doit s'agir d'un apport en nature.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Le Conseil tient cependant à attirer l'attention sur le fait que cet apport
en nature reste subordonné à la réalisation d'une condition, à savoir la
reprise de l'engagement pris au nom de la société en formation, avant l'acquisition
par celle-ci de la personnalité juridique, conformément à l'article
13bis des lois coordonnées
sur les sociétés commerciales.
Depuis la modification des lois sur les sociétés commerciales par la loi
du 13 avril 1995, plus particulièrement en ce qui concerne l'acquisition de
la personnalité juridique (article 2, § 2 Lois SOc.), il paraît difficile d'admettre
que l'assemblée constitutive de la société puisse être l'organe compétent
pour décider de la reprise de l'engagement contracté au nom de la
société en formation, vu que cette assemblée fait elle-même partie des procédures
de formation et que, à ce moment, la société n'a pas encore acquis
la personnalité juridique. Dans de telles conditions, la créance liée aux
avances faites au nom de la société en formation n'est pas certaine. C'est
donc avec raison que le reviseur d'entreprises émettra une réserve dans son
rapport relatif à l'apport de ladite créance.
16.2. Apport de branches d'activités
La loi du 13 avril 1995 a modifié de façon importante le régime applicable
aux apports de branches d'activités à une société commerciale. Cette question
est régie désormais par la section VIIlquater des lois coordonnées sur
les sociétés commerciales.
Conformément à l'article 174/54, l'apport d'une branche d'activités est
l'opération par laquelle une société transfère, sans dissolution, à une autre
société une branche de ses activités, ainsi que les passifs et les actifs qui s'y
rattachent, moyennant une rémunération consistant en actions ou parts de
la société bénéficiaire de l'apport. L'article 174/64 Lois soc. soumet au
même régime la cession à titre gratuit ou onéreux d'une branche d'activités
répondant
à cette définition.
Il importe tout d'abord de souligner que l'apport de branche d'activités
peut être soumis soit au régime traditionnel de l'apport en nature, soit à
un régime similaire à celui qui s'applique aux opérations de fusion de
sociétés. Dans le premier cas, les évaluations seront faites en valeur de marché
et des plus-values seront le cas échéant constatées par rapport aux
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

...
valeurs figurant dans la comptabilité de l'apporteur; dans le second cas, le
principe de continuité des évaluations comptables(l) prévaudra.
La question fût posée au Conseil de savoir quel est le rôle du reviseur
d'entreprises à l'occasion des procédures d'apports de branches. Faut-il
appliquer les règles usuelles de l'apport en nature ou un régime spécifique
doit-il trouver application en l'espèce?
La nouvelle loi n'a pas organisé de façon spécifique, la procédure de
contrôle d'un apport de branche d'activités, ni dans le chef de la société
qui fait l'apport, ni dans le chef de la société bénéficiaire. En conséquence,
dans les deux cas, le droit commun doit s'appliquer pleinement. Dès lors,
le conseil d'administration de la société qui effectue l'apport est compétent
pour prendre la décision d'apporter la branche d'activités et aucune intervention
d'un reviseur d'entreprises ou d'un expert-comptable n'est prévue
pour donner une opinion sur la description de la branche d'activités et
l'évaluation du rapport d'échange du point de vue de la société qui fait
l'apport.
Dans la société bénéficiaire de l'apport, la décision appartient à l'assemblée
générale qui sera informée conformément au droit commun dans les
sociétés anonymes, sociétés en commandites par actions, SPRL et sociétés
coopératives à responsabilité limitée. Un reviseur d'entreprises devra faire
rapport sur l'opération.
Cette opération d'apport de branche n'est visée ni par les normes relatives
au contrôle des apports et quasi -apports ni par les normes relatives au
contrôle des opérations du fusion et scission. On s'interroge à juste titre
sur le régime
qui doit lui être appliqué.
Le Conseil considère qu'il s'agit en principe d'une opération d'apport et
qu'à ce titre il y a lieu de privilégier l'application de la norme relative au
contrôle des apports en nature. Toutefois, vu l'application du principe de
continuité aux évaluations comptables, plusieurs paragraphes de cette
norme ne peuvent s'appliquer (2.4., 3.3. et 3.4.). En lieu et place, on se
réfèrera par analogie aux paragraphes équivalents dans la norme rela"tive au
contrôle des fusions (2.4. et 2.5.).
(1) Rappelons que cette continuité comptable ne porte en rien préjudice aux modalités de
calcul du rapport d'échange.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

17. PROCEDURES DE SCISSION
Un membre a interrogé le Conseil sur les conséquences de l'engagement
de solidarité qui existe entre les sociétés issues d'une scission, sur la valorisation
des apports qui leurs sont faits.
Le Conseil accueille l'avis de la Commission juridique selon lequel le
risque découlant de la solidarité est connu de l'origine, puisqu'il découle
de l'identification de l'opération projetée. De plus, cet engagement figurant
dans la loi ne peut être ignoré des parties et des tiers. Il n'en demeure
pas moins vrai que c'est la scission qui crée le risque
et que la valorisation
des actifs et des passifs cédés tiendra nécessairement compte de l'existence
d'un
tel risque.
En conséquence, dans le jugement qu'il doit porter sur l'évaluation des
apports aux sociétés bénéficiaires de la scission, le reviseur d'entreprises
devra nécessairement se préoccuper de la continuité d'exploitation dans les
deux branches issues de l'opération. S'il existe un risque sérieux d'appel à
garantie concernant l'une ou l'autre des personnalités juridiques issues de
la scission, il ne fait aucun doute que le reviseur d'entreprises devrait l'indiquer
dans son rapport. Dans l'appréciation de ce risque, il y a lieu de
tenir compte cependant du caractère significatif ou non du risque de discontinuité
au moment de l'opération.
Par mesure de prudence, le Conseil recommande néanmoins de faire
clairement état dans le rapport du reviseur d'entreprises relatif aux apports
en nature faits à une société bénéficiaire d'une scission, de l'engagement de
solidarité sauf dans la mesure où le risque d'appel à garantie apparaîtrait
théorique en fonction des circonstances spécifiques. Il y aura lieu de vérifier
non seulement les dettes existantes à la date de prise d'effet juridique
de la décision de scission, mais également les dettes significatives qui
seraient nées jusqu'à la date à laquelle le reviseur d'entreprises signe son
rapport et même d'ajourer une réserve pour incertitude en ce qui concerne
les dettes postérieures à la date du rapport du reviseur d'entreprises jusqu'au
jour de la publication aux Annexes du Moniteur belge des .actes
constatant la décision de participation à l'opération de fusion.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

v. MISSIONS DE REVISION
DANS CERTAINS SECTEURS
1. Etablissements de crédit
2. Entreprises d'assurances
3. Mutualités et Unions Nationales de Mutualités
3.1. Relations avec l'Office de Contrôle des MUtualités
3.2. Comptes annuels
3.3. Mise en œuvre du contrôle
4. Laboratoires de biologie clinique
5.
Etablissements hébergeant des personnes âgées
1. ETABLISSEMENTS DE CREDIT
L'Institut des reviseurs agréés par la Commission bancaire et financière a
été confronté à un certain nombre de faits marquants au courant de 1996.
Conjointement avec leurs principaux collaborateurs, spécialisés dans le
secteur des établissements de crédit, les reviseurs agréés ont pris part à
deux réunions de travail organisées par la Commission ayant pour objet la
nouvelle réglementation relative aux fonds propres des banques par suite
de la directive européenne CAD (Capital Adequacy Requirements). Cette
réglementation inclut dans le calcul des exigences en fonds propres,
notamment les engagements sur produits dérivés. Cette adaptation était
bien nécessaire afin de tenir compte de l'importance croissante de ces opérations
et du déplacement des risques vers le hors bilan.
Par la même occasion, les reviseurs ont eu une attention renouvelée sur
l'impérieuse nécessité d'adapter (si d'aventure ce n'était déjà pas le cas)
leur programme de travail aux déplacements de risques inhérents.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Au cours de l'année, le Forum Permanent, réunissant des délégués du
service Contrôle des banques de la Commission bancaire et financière et
des reviseurs agréés, s'est réuni à plusieurs reprises.
Au cours de ces réunions, il a notamment été discuté de sujets techniques
d'intérêt commun, pour lesquels une information par lettre a été
diffusée par votre Conseil aux reviseurs
agréés.
On y a plus spécialement abordé l'enregistrement des résultats sur
contrats internes asymétriques, les erreurs ou omissions rencontrées le plus
fréquemment dans le contrôle formel des annexes au Schéma A, l'absence
d'uniformité dans les règles d'évaluation publiées par les banques dans
leurs comptes annuels, les précisions à apporter dans certaines définitions
de rubriques, par exemple hedgingltrading, débiteurs à évolution incertaine,
approvisionnement du fonds pour risques bancaires généraux, etc.
Outre le Forum Permanent, trois commissions coordonnées par un
Steering Committee ont été mises en place. Elles réunissent des représentants
de la Commission bancaire et financière, de l'Association Belge de
Banques et des reviseurs agréés.
La première de ces trois commissions a pour objet l'organisation et le
fonctionnement de l'audit interne des établissements de crédit. Un projet
de circulaire adaptant au contexte actuel la circulaire de 1987 sur l'audit
interne a été établi et fait l'objet actuellement d'une analyse critique. Les
deux autres commissions, l'une traitant des rapports périodiques à la
Commission bancaire et financière et l'autre traitant de l'adéquation des
règlements de la Commission bancaire et financière à l'évolution des activités
bancaires n'ont pas encore entrepris leurs travaux.
La Commission bancaire et financière a décidé d'organiser l'ouverture
de la liste et a publié un avis en ce sens dans le Moniteur belge du 27 novembre
1996. Les membres en ont été informés en temps utile.
2. ENTREPRISES D'ASSURANCES
Au cours de l'exercice 1996, la politique du Conseil a été de renforcer les
contacts existants entre l'Office de Contrôle des Assurances et l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises. Le Conseil est d'avis que ces contacts sont
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

indispensables pour garantir une bonne compréhension de la fonction revisorale
par les autorités de contrôle prudentiel et pour assurer un meilleur
relais des préoccupations des ces dernières vis-à-vis des membres de
l'Institut.
En particulier, au cours de l'exercice, une attention spécifique a été
consacrée aux questions identifiées à l'occasion de la première année d'application
des nouvelles règles comptables découlant de l'arrêté royal du 17
novembre 1994 relatif aux comptes annuels des entreprises d'assurances.
La Commission Assurances de l'Institut a effectué une enquête auprès des
membres actifs au sein de ce secteur afin de collecter l'information nécessaire
sur l'expérience des commissaires-reviseurs.
Cette enquête a permis de relever un certain nombre de difficultés d'interprétation
qui ont été communiquées aux représentants de l'Office de
Contrôle des Assurances. On citera notamment:
- les difficultés d'apprécier la répartition des coûts entre les branches et
le souhait de disposer de directives plus claires sur les méthodes de
répartition
admises;
- l'utilité de préciser certaines notions figurant dans l'arrêté royal, telles
que provisions pour prime non acquise, escompte de provision pour
sinistre à régler, la réassurance, etc...
Les représentants de l'Office de Contrôle des Assurances ont fait valoir
que sur plusieurs de ces points, des communications de l'Office sont dès à
présent en cours de préparation. Par ailleurs, d'autres aspects également
évoqués au cours des entretiens pourraient être mis à l'étude.
Par ailleurs, l'Institut a évoqué avec les représentants de l'Office de
Contrôle des Assurances certaines difficultés constatées dans l'utilisation
des logiciels de dépôt des comptes annuels. Certaines modifications seront
apportées à brève échéance. En outre, les représentants de l'Office ont
signalé que les contrôles de cohérence qui existent dès à présent seront
appliqués de façon plus stricte à partir de l'exercice 1997.
Par ailleurs, le Conseil a pris connaissance de la publication d'un arrêté
royal relatif aux comptes consolidés des entreprises d'assurances qui a déjà
été commenté ci-dessus dans la rubrique «droit comptable».
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

3. MUTUALITE ET UNIONS NATIONALES DE
MUTUALITES
3.1. Relations avec l'Office de Contrôle des Mutualités
Au cours de l'exercice, l'Institut est intervenu auprès de l'Office de
Contrôle des Mutualités en vue d'obtenir des précisions sur les rapports à
établir par les confrères qui effectuent la révision de ces institutions.
L'Institut apprécie hautement la qualité des relations qui se sont établies
entre l'Office de Contrôle des Mutualités et les représentants de la profession
depuis de nombreuses années. Ces contacts se sont poursuivis, tant au
niveau technique qu'au niveau institutionnel.
En ce qui concerne les rapports habituels des reviseurs, la circulaire
95/GG/l de l'Office suggérait en son point V. que ce document puisse être
divisé en deux parties concernant respectivement les aspects d'organisation
et les aspects liés aux comptes annuels. Le Conseil estime que cette évolution
est souhaitable car une telle division du rapport devrait assurer une
meilleure répartition de la charge de travail sur l'année et permettre d'accélérer
l'établissement du rapport de fin d'exercice. Dans ce contexte, le
rapport intercalaire sur l'organisation administrative et comptable et sur le
contrôle interne pourrait être établi en cours d'exercice et adressé à l'Office
pour le mois de décembre au plus tard. De l'avis du Conseil, il faut éviter
autant que possible de donner un caractère exagérément descriptif et répétitif
à ce rapport en privilégiant une approche par exception mettant l'accent
sur les modifications constatées, les remarques, recommandations et
appréciations. Les autorités de contrôle prudentiel ont marqué leur accord
avec une telle démarche.
Le rapport de fin d'exercice serait concentré sur les comptes annuels et
devrait être établi avant l'assemblée générale, en fonction des délais d'établissement
des documents financiers par les services comptables des
Mutualités elles-mêmes. A cet égard, comme dans d'autres secteurs, il
importe que les reviseurs d'entreprises insistent auprès de leurs clients sur
la nécessité d'accélérer la production de l'information financière et comptable.
A côté des rapports relatifs au contrôle interne et aux comptes annuels,
les reviseurs sont également invités à produire des rapports spéciaux qui
concernent notamment la chronologie des paiements. Ces rapports sont
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
une des bases d'évaluation des critères de performance et l'Office de
Contrôle des Mutualités les utilise notamment pour justifier des pénalités
qui furent imposées à certaines mutualités.
Etant donné qu'il s'agit ici d'un rapport spécial distinct de l'audit normal
des comptes annuels, il serait utile de définir avec l'OCM les procédures
de contrôle à mettre en œuvre, le type de tests, la taille des échantillons,
les seuils de signification, etc. C'est à juste titre que les confrères
insistent pour que des instructions plus précises leur soient adressées avec
un délai suffisant par référence à la date attendue de dépôt de leur rapport,
afin d'assurer une meilleure exécution des contrôles.
3.2. Comptes annuels
Le Conseil a pris connaissance avec satisfaction des circulaires de l'Office
de Contrôle des Mutualités concernant les comptes annuels et le plan
comptable de l'assurance obligatOire, soins de santé et indemnités d'une
part, et de l'assurance libre et complémentaire d'autre part. A plusieurs
reprises, le Conseil avait regretté l'absence de réglementations comptables
précises, notamment dans le domaine de l'assurance obligatoire. Les circulaires
susnommées représentent dès lors un progrès significatif. Le Conseil
se réjouit par ailleurs de constater qu'elles seront applicables pour la première
fois aux comptes annuels clôturés le 31 décembre 1998, ce qui
donne un délai suffisant pour en apprécier la portée.
Dès la réception de ces documents, le Conseil a demandé à la
Commission Mutualités de l'Institut d'examiner ces documents et, le cas
échéant, d'adresser les remarques qui s'imposeraient à l'Office de Contrôle
des Mutualités, afin de garantir la bonne application des textes.
3.3. Mise en œuvre du contrôle
Le Conseil a donné son approbation à une note technique, rédigée par la
Commission Mutualités de l'Institut à l'intention des reviseurs agréés par
l'Office de Contrôle des Mutualités. Ce document évoque successivement:
- le statut de reviseur agréé;
- les objectifs de contrôle poursuivis par le reviseur agréé;
- les risques inhérents au secteur des mutualités;
- les travaux de contrôle;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
- les rapports;
- l'utilisation du travail d'un autre reviseur.
Le projet de note technique avait au préalable été débattu au cours
d'une réunion plénière à laquelle avaient été conviés tous les confrères
exerçant des mandats dans le secteur. Il est également soumis à l'Office de
Contrôle
des Mutualités.
4. LABORATOIRES DE BIOLOGIE CLINIQUE
l'arrêté royal du 30 décembre 1982 fixe les conditions auxquelles les laboratOires
de biologie clinique doivent répondre pour bénéficier de l'intervention
de l'assurance maladie. Cet arrêté prévoit l'intervention d'un reviseur
d'entreprises pour le contrôle de leurs comptes par symétrie avec la
législation relative aux hôpitaux.
Afin de préciser le contenu de la mission du reviseur d'entreprises dans
les laboratoires de biologie clinique, le Conseil de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises a élaboré une note technique à l'intention de ses membres.
Ce document traite successivement:
- du cadre légal de la mission et des dispositions légales applicables;
- des modalités de désignation du reviseur;
- de l'organisation administrative et du contrôle interne des laboratoires;
- de la comptabilité et du rapport financier;
- de la démarche du contrôle revisoral.
La note technique est reproduite en annexe 4 au présent rapport.
5. ETABLISSEMENTS HEBERGEANT
DES PERSONNES AGEES
L'arrêté du 14 mars 1996 (Moniteur belge, 4 avril 1996) du Collège réuni de
la Commission communautaire commune de Bruxelles-Capitale fixe les
normes d'agrément auxquelles doivent répondre les établissements hébergeant
des personnes âgées traite dans le chapitre VI du titre II des normes
concernant le plan financier et la comptabilité.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Cet arrêté stipule dans son article 35 que tout établissement hébergeant
des personnes âgées est soumis à un plan financier défini par le
Collège réuni. Lorsque plusieurs établissements constituent une seule personnalité
juridique, une comptabilité séparée doit être tenue pour chacun
d'eux.
L'article 36 exige que chaque établissement adresse annuellement avant
la fin du premier semestre aux Ministres un exemplaire du bilan et des
comptes de l'année écoulée ainsi qu'un budget pour l'exercice en cours.
La même disposition prévoit la certification de ces comptes par un reviseur
d'entreprises ou leur attestation par un expert-comptable qui les
aurait vérifiés. Aux yeux du Conseil, il est regrettable que cette mission de
révision ne soit pas en tOut cas confiée aux professionnels que le législateur
a reconnu spécialement compétents dans ce domaine.
Par ailleurs, il constate que la nuance entre certification et attestation
que ce texte cherche à établir, n'existe pas comme le fait apparaître les travaux
préparatOires de la loi du 21 février 1985 (Rapport VERHAEGENdoc.
pari. Chambre 552 - 1982-1983 - n° 35, p. 15).
D'autre part, l'arrêté du 9 juin 1995 du Gouvernement de la Communauté
germanophone relatif à l'autOrisation et à l'agréation de structure
d'accueil pour seniors (Moniteur belge, 30 avril 1996) stipule à l'article 5
que la demande d'agréation adressée au Ministère doit contenir un certain
nombre de documents dont un plan de financement certifiant que l'établissement
dispose d'un capital de roulement suffisant pour une période de
six ans et tenant compte des investissements et des dépenses nécessaires
pour permettre à l'établissement de se conformer aux normes qui lui sont
applicables; ce plan de financement doit être revêtu du visa d'un reviseur
d'entreprises ou d'un comptable indépendant.
Le Conseil attire l'attention sur les limites nécessaires d'un tel visa par
référence à l'article 20 de l'arrêté royal du 10 janvier 1994 portant le
règlement de discipline. Le reviseur peut se prononcer sur la méthode qui
a permis d'établir les informations prévisionnelles mais en aucune façon
sur la plausibilité des hypothèses formulées. L'article 20 précité dispose
néanmoins que s'il estime que certaines hypothèses, qui sont à la base du
plan de financement, sont manifestement déraisonnables ou contradictoires
avec d'autres informations généralement tenues pour vraies, le reviseur
devra émettre
des réserves sur ce point.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
A. ASSEMBLEES GENERALES
..
1. ASSEMBLEE GENERALE ORDINAIRE DES MEMBRES
Assemblée générale du 27 avril 1996
l'assemblée générale ordinaire des membres s'est tenue, conformément à
l'article 9 du règlement d'ordre intérieur, le samedi 27 avril 1996 à
Bruxelles. 207 membres personnes physiques et 56 membres sociétés ont
assisté à la réunion. Par ailleurs, 362 membres avaient donné procuration.
l'assemblée observe une minute de silence à la mémoire des reviseurs
honoraires décédés au cours de l'année 1995: Madame Eugénie BOYENs,
messieurs Serge CLAES,William LANDSVREUGD,Willy VERDEGEMet André
WATTEYNE. Le Président annonce qu'en cours d'exercice, le Conseil a
accordé à trois confrères le droit de porter le titre honorifique de leurs
fonction, il s'agit de Marcel TINNEMANSet Hugo W AETERLOOS. Le Président
rend particulièrement hommage au confrère TINNEMANS,qui a été
membre du Conseil et de la Commission de Discipline pendant de nombreuses
années.
Il rend également hommage à deux membres qui sont inscrits depuis
25 ans au tableau, messieurs Luc-Bernard BLANPAIN, Raymond BUYTAERT,
Engelbert FABRÉ, Marc OPHOFF, Richard PINTIAUX, Eddy RISKÉ et Karel M.
VAN OOSTVELDT.
Le Président présente ensuite le rapport du Conseil de l'Institut sur
l'année 1995.
Après son introduction, le Président passe la parole au Secrétaire-trésorier,
M. 1. Joos, qui présente et commente les comptes de l'exercice 1995
ainsi que le budget 1996.
l'assemblée approuve à l'unanimité les comptes relatifs à l'exercice
1995. Elle vote à l'unanimité la décharge aux membres du Conseil et aux
commissaires, Xavier DOYENet Olivier SATIN.L'assemblée approuve également
le projet de budget pour 1996, sous réserve de six abstentions.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Conformément à l'article 12 du règlement d'ordre intérieur, l'assemblée
procède à l'élection d'un membre néerlandophone du Conseil, de deux
membres francophones du Conseil, et de deux commissaires.
Ont été élus:
- Monsieur Boudewijn CALLENScomme membre néerlandophone du
Conseil;
- Messieurs Hugues FRONVILLEet Michel MASSARTcomme membres francophones
du Conseil;
- Messieurs Xavier DOYENet Dirk SMETScomme commissaires.
Partie académique de l'assemblée générale
Au cours d'une brève intervention, le Président attire l'attention sur les
excellentes relations que les différents Instituts représentatifs des professions
économiques et plus particulièrement l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises et l'Institut des Experts Comptables ont entretenu au cours
de l'exercice. Il plaide en faveur d'une simplification des structures existantes,
et d'une harmonisation sur la situation qui existe dans d'autres pays
européens. Il souligne l'importance de la cohérence entre la loi et la pratique
et sur la nécessité de fournir des services complets d'assistance, de
conseil et de représentation dans le domaine fiscal.
Le Président évoque ensuite le programme du Conseil pour l'année
1996. Il met l'accent sur la nécessité de donner suite aux conclusions du
très riche forum du revisorat qui s'est tenu à Anvers en novembre 1995 et
ceci principalement dans le domaine des entreprises en difficultés et de la
responsabilité du reviseur en matière de fraude. Le Président met également
l'accent sur l'importance pour l'avenir de la profession en Europe de
l'étude publiée par la FEE «Rôle, statut et responsabilité du contrôleur
légal des comptes dans l'Union européenne» et de la publication attendue
d'un Livre Vert de la Commission européenne sur le même sujet.
Le Président souligne également le fait que le Conseil souhaite prendre
part au débat relatif au «Corporate governance» et demande une réflexion
nouvelle sur l'utilité de l'information financière et la promotion d'un
«Dynamic reporring».
Le Président conclut en soulignant qu'un de nos autres défis est lié à
l'introduction de la monnaie uniqueeD; Europe. Il donne la parole à M. G.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
BROUHNS,Administrateur Général du Trésor, membre du comité monétaire
de l'U nion européenne qui fut chargé par le Gouvernement de coordonner
l'élaboration du schéma national de place pour le passage à la monnaIe
unIque.
L'intervention de M. BROUHNSsur les aspects techniques de l'introduction
de la monnaie unique est reprise au Bulletin d'Information n° 4/96.
Après cette intervention, le Chef de Cabinet du Vice-Premier Ministre
et Ministre des Affaires Economiques adresse lui aussi quelques mots à
l'assemblée. Mme LEPOIVREsouligne tout l'intérêt que le Ministre porte à
l'activité de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et au bon exercice des
fonctions de révision dans les sociétés.
2. ASSEMBLEE GENERALE DES STAGIAIRES
C'est également le 27 avril 1996 que s'est tenue l'assemblée de l'association
des stagiaires. Le Vice-Président, Monsieur Paul P. BEHETS,a assisté à
la réunion. Le Président de l'association,
Monsieur Patrick VAN IMPE fait rapport sur les activités au cours de
l'exercice
écoulé.
Ont été élus comme membres du Comité exécutif:
- pour le rôle néerlandophone: Messieurs Jan DEGRYSE, Yann DEKEYSERet
Filip DEMEY
- pour le rôle francophone: Madame Alodie CUVELIER,Messieurs Philippe
BURTONBOY et Michel
LECOQ.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

'"
B. LE CONSEIL ET LE COMITE EXECUTIF
1. TRAVAUX DU CONSEIL ET DU COMITE EXECUTIF
Au cours de l'exercice 1996, le Conseil s'est réuni onze fois en réunion
ordinaire et une fois en réunion extraordinaire.
Le Comité Exécutif a tenu douze réunions au cours de l'exercice écoulé.
2. CONSEIL SUPERIEUR DU REVISORAT D'ENTRE-
PRISES ET DE L'EXPERTISE COMPTABLE
Au cours de l'exercice, le Conseil a pris connaissance de divers avis qu'il
avait sollicités du Conseil supérieur du Revisorat et de l'Expertise comptable.
Il s'agit notamment des avis relatifs à:
- L'effet de l'entrée en vigueur de l'article 64 § 3 LCS sur les mandats de
.. .
commlssalre-reVlseur en cours;
- Report de l'exception relative à l'accès au stage de reviseurs d'entreprises
par les gradués (article 13, § 2 de l'arrêté royal du 13 octObre
1987 relatif au stage des candidats reviseurs d'entreprises);
- Projet de recommandation «Contrôle des formalités d'arrêtés, d'approbation
et de publication des comptes annuels et des comptes consolidés»
;
- Projet de recommandation «Utilisation des travaux d'un expert»;
- Projet de recommandation relatif aux «Sondages dans la révision»;
- Avis sur les propositions d'amendements au projet de loi relatif au
concordat judiciaire soumises par Monsieur le Ministre de la] ustice;
- Recommandation relative au rôle préventif des reviseurs d'entreprises
et experts comptables dans les entreprises en difficultés;
Par ailleurs, le Conseil a sollicité l'avis du Conseil supérieur du Revisorat
et de l'Expertise comptable sur les questions suivantes:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
- Opportunité de modifier le règlement d'ordre intérieur de l'Institut;
- Projet de recommandation de révision relatives aux déclarations de la
direction;
Projet de recommandation relatives à la révision dans un envIronnement
informatisé;
- Projet de normes relatives au contrôle à opérer lors de la proposition de
dissolution d'une société à responsabilité limitée.
Le Conseil tient à attirer particulièrement l'attention sur deux points
particuliers:
Tout d'abord, l'avis du Conseil supérieur du Revisorat et de l'Expertise
comptable sur les entreprises en difficultés, rendu le 20 juin 1996, présente
un grand intérêt. Le Conseil a adressé ses remerciements au Conseil
supérieur du Revisorat et de l'Expertise comptable pour le support apporté
à plusieurs thèses défendues par les reviseurs d'entreprises. Pour l'essentiel,
on peut trouver une large cohérence entre l'avis du Conseil Supérieur et les
principes défendus par les confrères qui ont pris part aux travaux du
Forum d'Anvers sur ce sujet. Ces idées ont d'ailleurs trouvé un écho favorable
auprès Monsieur le Ministre de la Justice qui en a repris certaines
dans les amendements déposés au projet de loi sur le concordat judiciaire.
Toufefois, d'autres propositions importantes du Conseil Supérieur, notamment
en matière de tableau de financement, de surveillance des sociétés
qui ne désignent pas un commissaire alors qu'elles y sont tenues, etc.,
devraient
aussi recevoir des suite législatives.
Au cours de l'année 1995, le Conseil supérieur du Revisorat et de
l'Expertise comptable a rendu un avis sur la réorganisation des professions
comptables. Cet avis a pris une importance toute particulière dans le
contexte des discussions relatives à la reconnaissance de la profession fiscale.
C'est dès lors à très juste titre que ces professions ont pu bénéficier de
soutien actif du Président et du secrétaire du Conseil supérieur du Revisorat
et de l'Expertise comptable dans les discussions relatives à ce nouveau
développement institutionnel. Le Conseil rend hommage à la position
médiatrice que le Conseil supérieur peut jouer dans le contexte des
négociations
en cours.
On soulignera par ailleurs que le Conseil a organisé à l'attention des
membres du Conseil supérieur du Revisorat et de l'Expertise comptable
une réunion de travail portant sur le déroulement d'une mission d'audit.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
Enfin, les membres de l'Institut ont reçu le rapport du Conseil supérieur
du Revisorat et de l'Expertise comptable contenant les avis rendus depuis
1993.
3. ACCES A LA PROFESSION DES PERSONNES
PHYSIQUES
Admission à l'examen de fin de stage
Sur proposition de la Commission de stage, le Conseil a admis 125 candidats
à l'examen de fin de stage. 68 d'entre eux n'ont pas réussi mais seront
admis à une épreuve
ultérieure.
Admission
au serment
En 1996, 50 candidats ont terminé leur stage et ont participé avec succès à
l'examen d'aptitude. Le Conseil a admis ces candidats au serment.
4. TABLEAU DES MEMBRES
Décès
Le Conseil a appris en cours d'exercice le décès des confrères Achiel CLY-
BOUW,Kurt FEuER, Dirk MOORKENS,Guido ROMBAUTet Aimé VAN BRAGT.
Au nom de la profession, il a transmis aux membres de la famille ses plus
vives condoléances.
Le Conseil rend particulièrement hommage au confrère Achiel CLY-
BOUWqui a été pendant de nombreuses années un membre actif de la
Commission Formation permanente et ensuite, après son élection comme
membre du Conseil, à l'occasion de l'assemblée générale du 12 mars 1977,
de la Commission
du Stage.
Etant membre du Conseil, il a fait partie du Comité Exécutif de 1983
jusqu'en 1989. De 1983 jusqu'en 1986, il assumait la fonction de secrétaire
des Finances et ensuite, jusqu'au 1989 de secrétaire Trésorier.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Démissions
En 1996, les confrères Elie BEHAEGHEL,Raymond EEcKHouT, Harald GEHL,
Gustave KOEVOETS, Albert KOK, Etienne LACROIX, Arnold RASKIN,
Herman SyS, Julien VAN DENBERGHet Achille VANDERVERENont présenté
leur démission après une longue carrière de reviseur. Le Conseil a accepté
leur démission en leur souhaitant un repos bien mérité.
Le Conseil souhaite, ici, rendre hommage au confrère Raymond EEcK-
HOUTqui a rendu des services exceptionnels à la profession, en particulier
en tant que membre du Conseil de 1990 à 1992 et ensuite en tant que
Président de l'Institut de 1992 à 1995.
Le Conseil a également accepté la démission des confrères Caroline
BRAMs, Jean-Nicolas DAVID, Adrien DAwANs, Franck DEBEuRME, Pierre-
Yves DELHEz, Bernard DEMoL, Paul DE SPIEGELEER, Jean FICHEROULLE,
Georges KOSLOWSKI, Dirk LENTACKER, Betty MATTHEEUWS, Karin QUIDE,
Ann REUSEN, Johan SEGERS,Roeland SMETS, Chantal SWIGGERS, Dominique
VAES, Lieven VANDEMEULEBROUCKE,Wim VANDERERFVEN, Erik VANDER-
HAEGEN, Guido VANDERVORST,Ludo VAN HERcK, Paulus VAN KLEEF, Yves
W ARLOPet Sylvia WILCOX qui ont quitté la profession pour se consacrer à
d'autres activités dans une entreprise. Le Conseilleur adresse ses meilleurs
vœux
de succès.
Omissions
du tableau
En exécution des décisions des Commissions de discipline et d'appel, le
Conseil a acté la radiation de la liste de deux membres: Eddy COOLSet
Jacques
DEBLAERE.
Inscriptions au tableau des membres
Au cours de l'exercice écoulé, 53 nouveaux membres ont été enregistrés au
tableau; deux d'entre eux ont présenté leur démission comme membre de
l'Institut en cours d'exercice.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
A. PERSONNES PHYSIQUES
N° Nom Date de prest. serment
01622 BALLET Carine 22/05/1996
01638 BERNARD Didier 03/06/1996
01645 BOLSSENS Alain 25/09/1996
01615 BRAES Rudi 21/05/1996
01606 BRIERS Nathalie 21/02/1996
01648 CAMMARATA Patrick 30/09/1996
01608 DECOSTER Mireille 15/03/1996
01611 DEFOER Marleen 30/05/1996
01641 de LOVINFOSSE Stéphane 19/06/1996
01630 DEMOL Bernard 29/05/1996
01646 DE MOL Johan 27/09/1996 (1)
01612 DE NUL Christel 06/05/1996
01626 DE SMEDT Emiel 24/05/1996
01640 D'HAENE Olivier 06/06/1996
01647 D'HULSTER Katia 27/09/1996
01610 GAYTANT Nathalie 21/03/1996
01633 GEVAERT Stephan 03/06/1996
01604 GO ETHALS Sylvie 08/02/1996
01631 HELLER Laurence 29/05/1996
01649 HUBIN Jean-François 30/09/1996
01601 JORIS Stefaan 23/01/1996
01627 KEGELS Bert 24/05/1996
01600 KESTELOOT Edouard 15/01/1996
01623 LELEU Patricia 22/05/1996
01635 LOUCKX Claude 28/05/1996
01639 MATRICHE Didier 03/06/1996
01636 MERTENS Anne 28/05/1996
01629 MORRE EL Jan 28/05/1996
01642 NYSSEN Didier 19/09/1996
01637 OSTYN Luk 28/05/1996
01628 PEETERS Erik 24/05/1996
01614 REUSEN Ann 15/05/1996 (1)
01643 ROBRECHTS Peter 24/09/1996
01605 ROECKENS Guy 20/02/1996
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
N° Nom Date de prest. serment
01634 ROELANDT Jean-Marc 24/05/1996
01650 ROUSSEAUX Bernard 30/09/1996
01602 ROUX Dominique 23/01/1996
01651 SIMONS Elly 01/1 0/1996
01616 VAN BRABANT Jan 21/05/1996
01617 VAN DALE Vicky 21/05/1996
01624 VANDENBOSCH Bruno 22/05/1996
01625 VANDOOREN Véronique 22/05/1996
01618 VAN IMPE Patrick 21/05/1996
01619 VAN MERODEJoris 21/05/1996
01620 VAN OLMEN Peter 21/05/1996
01644 VAN SEVER Alfons 24/09/1996
01621 VAN WYNSBERGHE Veerle 21/05/1996
01609 VERSCHOORIS Veerle 23/02/1996
01613 VINCENT Jean-Marie 13/05/1996
01652 WATERSCHOOT Kris 02/10/1996
01607 WELLE MANS Pascal 12/03/1996
01632 WILMOTS Hans 29/05/1996
01603 ZEELMAEKERS Rudi 07/02/1996
(1) ont démissionné en 1996
Tableau des membres au 31 décembre 1996
Nombre de reviseurs au 31.12.1995 au 31.12.1996
TOTAL 923 933
dont au rôle francophone 337 341
dont au rôle néerlandophone 586 592
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

B. SOCIETES CIVILES
Conformément à l'article 33 de la loi du 22 juillet 1983, modifiée par la
loi du 21 février 1985 et l'article 14 de l'arrêté royal du 15 mai 1985, le
Conseil a octroyé la qualité de membre de l'Institut aux 54 sociétés civiles
professionnelles suivantes:
B 237 - 1996: Burg. B.V.B.A. PHILIPPE GOSSART, REVISEUR
D'ENTREPRISES S.c. P.R.L.
Maatschappelijke zetel: Keizer Karellaan 124/7, 1083 BRUSSEL.
T.02/468.28.80 Fax.02/465.62.08.
Siège social:
av. Charles-Quint 124/7,1083 BRUXELLES.
T.02/468.28.80 Fax.02/465.62.08.
B 238 - 1996: Burg. c.v. Jacobs, Van der Steen, Clybouw, Servais -
Reviseurs d' entreprises/Bedrij fsrevisoren
S.C. C.
Maatschappelijke zetel: Pater E. Devroyestraat 102, 1150 BRUSSEL.
T.02/771.62.27 Fax.02/771.1 0.72.
Siège social:
rue Père Devroye 102, 1150 BRUXELLES.
T.02/771.62.27 Fax.02/771.10.72.
B 239 - 1996: Burg. B.V.B.A. Chantal JOOS, Bedrijfsrevisor/Reviseur
d'entreprises
Maatschappelijke zetel: Hogeweide 19, 1730 ASSE.
T.02/453.01.38.
B 240 - 1996: Burg. B.V.B.A. Luc RAVERT & Co
Maatschappelijke zetel: Groendal 9, 1860 MEISE.
T.02/269 .05.67.
B 241 - 1996: S.c. P.R.L. Chantal Stilmant, Reviseur d'Entreprises
Siège social:
rue Clarisse 43, 1400 NIVELLES.
T.067/21.31.43.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
B 242 - 1996: Burg. B.Y.B.A. BIGONVILLE, DELHOVE & Co S.C.
P.R.L.
Maatschappelijke zetel: Winston Churchilllaan 55/10, 1180 BRUSSEL.
T.02/344.10.18 Fax.02/344.54.06.
Siège social:
avenue Winston Churchill 55/10, 1180
BRUXELLES.
T.02/344.10.18 Fax.02/344.54.06.
B 243 - 1996: S.c. P.R.L. Stéphan MOREAUX & Cie
Siège social: rue des Hêtres 141,6600 BASTOGNE.
T.061/21.67 .19 Fax.061/21.69.92.
B 244 - 1996: S.c. P.R.L.HAAG, MOREAUX & Cie
Siège social: place Mac Auliffe 19,6600 BASTOGNE.
T.061/24.08.30 Fax.061/21.67.79.
B 245 - 1996: S.c. P.R.L. Bernard DAMMEKENS, Reviseur d'Entreprises
Siège social:
chaussée du Rœulx 534, 7000 MONS.
B 246 - 1996: S.c. P.R.L. DIEU, NEVEUX & Co - Reviseurs d'Entreprtses
Siège social:
Grand Route 22 bloc! 0/5, 7000 MONS.
T.065/34.87.18 Fax.065/36.06.51.
B 247 - 1996: S.c. P.R.L. YVES MARCHANDISSE
Siège social:
rue des Augustins 29, 4500 HUY
T.085/23.48.19 -Fax.085/23.08.47.
B 248 - 1996: S.c. P.R.L. A. Jacquinet
& Co
Siège social: Renouprez 849, 4654 CHARNEUX.
T.087 168.67.07.
B 249 - 1996: S.c. P.R.L. D. KESTERMANS, reviseur d'entreprises
Siège social:
chausséede Gilly 116/c, 6043 RANSART.
T.071/34.05.68 Fax.071/37 .43.24.
B 250 - 1996: S.c. P.R.L. M. TEFNIN & Co
Siège social:
route de Stockay 28, 4845 JALHAY
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
B 251 - 1996: Burg. B.V.B.A. Luc Van Couter
Maatschappelijke zetel: Kleine Goedingenstraat 24 A, 9051 AFSNEE
(Gent).
T.09/222.84.75.
B 252 - 1996: Burg. B.Y.B.A. ERIK VAN DERJEUGHT
Maatschappelijke zetel: Salvialaan 27, 9140 TEMSE.
T.03/774.01.35.
B 253 - 1996: Burg. B.Y.B.A.P. BEHETS & Co Bedrijfsrevisor
Maatschappelijke zetel: Eikendreef21, 8510 ROLLEGEM.
T.056/21.67.10.
B 254 - 1996: Burg. B.Y.B.A. GEERT DUCHATEAU & Co
Maatschappelijke zetel: Luikersteenweg 36, 3500 HASSELT.
T.011/26.10.94 Fax.011/21.29.28.
B 255 - 1996: s.c. P.R.L. LAFONTAINE, DETILLEUX & Cie, reviseurs
d'entreprises
Siège social: chaussée de Louvain 379, 5004 BOUGE.
T.081/21.02.12 Fax.081/2 1.45.7 1.
B 256 - 1996: Burg. B.V.B.A. Ignace Vander Stichele & Co
Maatschappelijke zetel: Klein Begijnhof 14, 3000 LEUVEN.
T.016/29.27.93 Fax.016/29.00.15.
B 257 - 1996: Burg. B.Y.B.A. Patrick Camu
Maatschappelijke zetel: Klein Driesstraat 70A, 9308 GIJZEGEM.
T.05 3/77 .62.24.
B 258 - 1996: S.c. P.R.L. F. FANK & Co
Siège social:
avenue Prince Baudouin 27, 4802 HEUSY
T.087/22.85.47.
B 259 - 1996: Burg. B.Y.B.A. VAN BRABANT & Co Bedrijfsrevisoren
Maatschappelijke zetel: Jan Van Puyenbroecklaan 43,2900 SCHOTEN.
T.03/644.37.44.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

B 260 - 1996: Burg. c.v. PRICE WATERHOUSE & PARTNERS S.c. C.
Maarschappelijke zerel: Woluwedal 62, 1200 BRUSSEL.
T021773.12.11 Fax.021770.32.49.
Siège social:
bd. de la Woluwe 62, 1200 BRUXELLES.
T.021773.12.11 Fax.021770.32.49.
B 261 - 1996: Burg. c.v. PRICE WATERHOUSE BEDRIJFSREVISO-
REN - REVISEURS D'ENTREPRISES S.c. C.
Maarschappelijke zerel: Woluwedal 62, 1200 BRUSSEL.
T021773.12.11 Fax.021770.32.49.
Siège social:
Bd. de la Woluwe 62,1200 BRUXELLES.
T021773.12.11 Fax.021770.32.49.
B 262 - 1996: Burg. B.V.B.A. J.P. KOEVOETS
Maarschappelijke zerel: Ter Borchr 18,2930 BRASSCHAAT
T03/238.40.15
Fax.03/238.36.81.
B 263 - 1996: Burg. B.V.B.A. BIJNENS & Co, Bedrijfsrevisoren
Maarschappelijke zerel: Muntelbeeksrraar 42, 3500 HASSELT
T.011/27 .27 .24 Fax.011/27 .56.42.
B 264 - 1996: Burg. B.V.B.A. Damien PETIT, Reviseur d'Entreprises
S.c. P.R.L.
Maarschappelijke zerel: Augusre Lambiorresrraar 77, 1030 BRUSSEL.
T0217 34.84.90 Fax.0217 34.84.90.
B 265 - 1996: Burg. B.V.B.A.ANCIAUX & Co S.C. P.R.L.
Maarschappelijke zerel: Wielrijderslaan 46, 1150 BRUSSEL.
T021772.81.36.
Siège social:
avenue des Cyclisres 46, 1150 BRUXELLES.
T.021772.81.36.
B 266 -1996: Burg. B.V.B.A. Inge BOETS
Maarschappelijke zerel: Onderheide 28, 2930 BRASSCHAAT
T.03/653.21.93.
B 267 - 1996: Burg. B.V.B.A. Jan DE LUYCK
Maarschappelijke zerel: Herrsrraar 25, 9473 WELLE.
T.053/66.50.12.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
B 268 - 1996: S.c. P.R.L. HUMPHREYS & CO
.
Siège social:
chemin des Messes 26, 1380 LASNE.
T.02/633.28.82.
B 269 - 1996: Burg. B.VB.A. H. ]OOSSENS
Maatschappelijke zetel: Kloosterlaan 39, 3500 HASSELT.
T.011/27.19.06.
B 270 - 1996: Burg. B.VB.A. R. PAEMELElRE & Co
Maatschappelijke zetel: Notaxlaan 25, 9070 DESTELBERGEN.
T.09/228.70.42.
B 271 - 1996: Burg. B.VB.A. J.P. ROMONT & Co
Maatschappelijke zetel: Gentstraat 22, 9850 NEVELE.
T.09/3 71. 70.31.
B 272 - 1996: Burg. B.V.B.A. Ludo SWOLFS
Maatschappelijke zetel: Ganzendreef 2, 2900 SCHOTEN.
T.03/652.04.97.
B 273 - 1996: Burg. B.VB.A. Daniel VAN CUTSEM
Maatschappelijke zetel: Nachtegalenlaan 76, 3080 TERVUREN.
T.02/767.86.50 Fax.02/767 .82.07.
B 274 - 1996: Burg. B.VB.A. Marc VAN HOECKE & Co, BedrijfsreVlsoren
Maatschappelijke zetel: Ginstbulken 8, 9840 DE PINTE.
T.09/282.40.43.
B 275 - 1996: Burg. B.VB.A. Paul RAPPE
Maatschappelijke zetel: Nelemeersstraat 80A, 9830 ST-MARTENS-
LATEM.
T.09/282.45.98.
B 276 - 1996: Burg. B.VB.A. D. VERMAELEN & Co
Maatschappelijke zetel: Mosvennedreef 38, 3140 KEERBERGEN.
T.015/73.02.68.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

B 277 - 1996: Burg. B.V.B.A. Rosita VAN MAELE
Maatschappelijke zetel: Rotsestraat 34, 8800 ROESELARE.
T.051/22.60.32.
B 278 - 1996: Burg. B.V.B.A. GOLENVAUX & Co
Maatschappelijke zetel: Wijngaardlaan 28, 1970 WEZEMBEEK-
OPPEM.
T.02/731.39.39.
B 279 -1996: Burg. B.V.B.A. Jacques VANDERNOOT & Co
Maatschappelijke zerel: It Veldeke 17, 1970 WEZEMBEEK-OPPEM.
T.02/731.50.80.
B 280 - 1996: Burg. c.v. TOELEN, CATS, LEBRUN, MORLIE, Reviseurs
d'entreprises/Bedrij fsrevisoren S.c. C.
Maatschappelijke zetel: Roodebeeksesteenweg 291, 1200 BRUSSEL.
B 282 -1996: Burg. B.V.B.A. Guy VAN HOYE
Maatschappelijke zetel: Marathonstraat 17, 9000 GENT.
T.09/22 1.11.53 Fax.09/22 1.11.53.
B 283 - 1996: Burg. B.V.B.A. Erik DE LEMBRE
Maatschappelijke zetel: Muizenclries 15,9070 DESTELBERGEN.
T.09/230.98.58.
B 284 - 1996: Burg. B.V.B.A. Gust HERREWIJN B.V.B.A.
Maatschappelijke zetel: Nerviërslei 32,2900 SCHOTEN.
T.03/658.45.77.
B 285 - 1996: Burg. B.V.B.A. Pierre Berger
Maatschappelijke zetel: Louislei 69 2930 BRASSCHAAT.
T.03/651.64.01.
B 286 - 1996: Burg. B.V.B.A. Kris Waterschoot Bedrijfsrevisor
Maatschappelijke zetel: Kardinaal Cardijnlaan 15,2350 VOSSELAAR.
T.014/61.49.04.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

B 287 - 1996: S.c. C. TCLM - LEBRUN, TOELEN, CATS & Co
Siège social: rue de Jumet 76, 6041 GOSSELIES.
T.071/37.03.13.
B 288 - 1996: Burg. B.Y.B.A. J. THIEREN & Co S.c. P.R.L.
Maatschappelijke zetel: Zoniënwoudlaan 371, 1640 SINT GENESIUS
RODE.
T.02/358.20.72 Fax.02/358.26.38.
Siège social:
av. d/l Forêt de Soignes 371, 1640 RHODE-
SAINT-GENESE.
T.02/358.20.72 Fax.02/358.26.38.
B 289 - 1996: Burg. B.Y.B.A. Bedrijfsrevisorenkantoor M. Tiberghien
Maatschappelijke zetel: Hoeksken 14,9860 OOSTERZELE.
T.09/362.99.59.
B 290 - 1996: Burg. B.Y.B.A. D. GOOSSENS, Reviseurs d'entreprises
S.c. P.R.L.
Maatschappelijke zetel: Amaryllisstraat 31,1083 BRUSSEL.
T.02/427 .46.07.
Siège social:
rue des Amaryllis 31,1083 BRUXELLES.
T.02/427 .46.07.
B 291 - 1996: Burg. B.Y.B.A. R. LODEWICK
Maatschappelijke zetel: C. Dereymaeckerlaan 51, 3080 TERVUREN.
T.021767.52.50.
Nombre de sociétés de revision inscrites:
TOTAL (à l'exception des sociétés en liquidation):
Forme: S.N.C.:
S.P.R.L. :
Soc. coop.:
243
1
196
46
--
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Radiations
du tableau
Les sociétés suivantes ont été omises du tableau en 1996:
B 076
B 133
B 138
B 141
B 170
B 230
B 100
Claude CAMBIER
PRICE WATERHOUSE Bedrijfsrevisoren - Reviseurs d'Entrepnses
Landsvreugd
& Co
B. BIGONVILLE & Co
FRANCIS GODEFROID
André HOSTE & Associés
Verenigde Bedrijfsrevisoren BI]NENS, DEGEEST & Co
5. LISTE DES REVISEURS D'ENTREPRISES
HONORAIRES
Le Conseil a appris en cours d'exercice le décès du reviseur honoraire
Antoine MAS,à l'âge de 86 ans. Au nom de la profession, il a transmis aux
membres de la famille ses plus vives condoléances.
En exécution de l'article 8 de l'arrêté royal du 20 avril 1989 fixant le
règlement d'ordre intérieur de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, le
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Conseil a accordé, en 1996, le titre de reviseur honoraire à dix membres
ayant présenté leur démission.
Elie BEHAEGHEL,Avenue B. Van Beethoven
4, 1331 ROSIERES
Raymond EEcKHouT, Avenue Fr. Guillaume 29/11,1140 BRUXELLES
Harald GEHL, St. Hubertusdreef 32, 3090 OVERIJSE
Gustave KOEVOETS,Van de Wervelaan 47, 2970 SCHILDE
Etienne LACROIX,Avenue du Centre 15, 1332 GENVAl
Arnold RASKIN,Quai des Ardennes 63A, 4020 LIEGE 2
Michael SILLS,Chemin de Strins 27, 1380 LASNE
Herman SyS, 't Rode Paard 31, 8510 BELLEGEM (Marke)
Julien VAN DENBERGH,Britselei 8/8, 2000 ANTWERPEN 1
Achille VANDERVEREN, Jachtlaan 11, 3001 HEVERLEE
6. QUESTIONS ETHIQUES
Président: Monsieur P.P. BEHETS
Membres: Messieurs J.F. CATS,A. DE CLERCQ,F. GODEFROID,1. SWOLFSet J.
VLAMINCKX
La Commission des questions éthiques s'est réunie à plusieurs reprises
au cours de l'exercice. Elle a principalement inscrit à son ordre du jour
l'étude d'une note d'observation relative aux problèmes des sociétés interprofessionnelles.
Cette question est traitée en détail dans la première partie
du présent
rapport.
Par ailleurs, différentes questions d'ordre déontologiques ont également
été soumis€s à la Commission des questions éthiques au cours de cet
exercice. Celle-ci a remis au Conseil plusieurs avis qui sont évoquées dans
la première partie du présent rapport concernant:
- l'exercice de fonction de commissaire dans une ASBL;
- la création d'un website par un cabinet de reviseurs d'entreprises;
- l'intervention en tant qu'arbitre désigné par une société dont on serait
commISSaIre;
- l'exercice d'une mission de contrôle dans un établissement d'enseignement
dans lequel un associé est chargé de cours.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Par ailleurs, la Commission des questions éthiques siest penchée sur les
problèmes posés par le calcul des honoraires du commissaire-reviseur pro
rata temporis. La Commission a remarqué que les modalités de facturation
des honoraires relèvent de la convention des parties; le Conseil a recommandé
à cet égard que le commissaire-reviseur établisse une lettre de mission,
même pour un mandat de commissaire-reviseur dans lequel ces
modalités sont expressément prévues. Si le principe d'acquisition des
honoraires pro rata temporis est acceptable, il n'est pas d'ordre public et il
y a lieu de tenir compte de l'article 23 du règlement de déontologie selon
lequel le montant des honoraires est déterminé en fonction de la complexité
de la mission, de la nature, de l'étendue et de l'importance des
prestations requises dans le respect des normes de l'Institut.
Par ailleurs, en réponse à une question particulière, la Commission des
questions éthiques a estimé que si un collège est constitué avant l'expiration
de la durée du mandat du reviseur en place, l'intervention d'un
second confrère ne peut avoir d'influence sur les honoraires de celui qui est
en fonction, sauf si ce dernier a marqué son accord à une nouvelle répartition
de tâches.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...-
C. COMMISSION DE SURVEILLANCE
.TA
Composition
Président: monsieur
J.F. CATS
Membres de la Commission:
Sous-commission de Surveillance de l'Exercice de la Profession:
Monsieur H. VAN PASSEL(Président), messieurs P. ANCIAUX(jusqu'au
6 décembre 1996), F. CALUWAERTS, 1. DE KEULENAER, H. FRONVILLE (à partir
du 3 mai 1996), M. GHYOOT,J.M. JOIRIS, 1.H. Joos, M. MASSART(à
partir du 6 décembre 1996), A. VAN APEREN.
Sous-commission contrôle confraternel:
Monsieur 1. SWOLFS(Président), madame P. TYTGAT(à partir du 3 mai
1996), messieurs A. DE CLERCQ, M. LUYTEN, M. MASSART (jusqu'au 6 décembre
1996), E. MATHAY,R. MORUE (jusqu'au 3 mai 1996), 1. VAN
COUTER,F. WILMET(à partir du 6 décembre 1996).
La Conseil de L'Institut des Reviseurs d'Entreprises attache une grande
importance à la Commission de surveillance de l'exercice de la profession.
Il considère que cette Commission constitue un élément essentiel pour le
bon fonctionnement du contrôle de qualité sur les reviseurs d'entreprises
individuels comme sur le revisorat dans son ensemble.
Le Conseil a attribuée cette fonction de surveillance à Commission de
Surveillance. Dans son fonctionnement, la Commission se subdivise en
deux sous-commissions: la Commission contrôle confraternel, d'une part et
la Commission de surveillance de l'exercice de la profession, d'autre part.
C'est la Commission dans son ensemble qui est chargée d'exercer une surveillance
sur le bon fonctionnement du revisorat d'entreprises et d'un
contrôle de qualité des missions confiées aux reviseurs d'entreprises, soit
par la loi soit conventionnellement.
A cet égard, il importe de rappeler l'article 18ter, §§ 1 et 2 de la loi du
22 juillet 1953:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
«§ 1. Conformément à son objet, l'Institut veille au bon accomplissementpar ses
membres des missions qui leur sont confiées. En particulier, il veille à ce que
ceux-et:
1 ° poursuivent de manière permanente leur formation;
2° disposent, avant d'accepter une mission, des capacités, des collaborations et
du temps requis pour son bon accomplissement;
3 ° s'acquittent avec la diligence requise et en tout indépendance des missions de
révision qui leur sont confiées;
4° n'acceptent pas de missions dans des conditions susceptibles de mettre en cause
l'objectivité de leur exercice;
5° n'exercent pas d'activités incompatibles avec l'indépendance de leur formation.
§ 2. A cet effet, l'Institut peut:
1 ° exiger de ses membres la production de toute information, de toute justification
et de tout document, et notamment de leur plan de travail et de leurs
notes de révision;
2° faire procéder auprès de ses membres à des enquêtes sur leurs méthodes de travail,
leur organisation, les diligences accomplies et la manière dont ils exercent
leur mission. »
1. SOUS-COMMISSION DE SURVEILLANCE DE
L'EXERCICE DE LA PROFESSION
Fonctionnement
général
La sous-commission puise la matière à l'exercice de ses travaux de contrôle
dans les sources suivantes:
- d'une part, l'examen technique des dossiers dont est saisie la sous-commISSIOn
- d'autre part, l'examen, sur base d'une méthode d'enquête ciblée, du
suivi administratif réalisé par l'Institut.
Les examens techniques sont réalisés à partir de dossiers transmis par le
Conseil qui a lui-même été saisi éventuellement par le Procureur Général,
par le Procureur du Roi, par un Tribunal, par le Conseil supérieur du
Revisorat et de l'Expertise comptable.
~
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

ORIGINE DES DOSSIERS OUVERTS A LA COMMISSION
DE SURVEILLANCE DE L'EXERCICE DE LA PROFESSION
ANALYSES TECHNIQUES
1. Conseil
Procureur Général
Conseil Supérieur 1
Tribunaux 2
Contrôle confraternel 7 9 7
Autres 4 4 11
Total 11 13 21
II. Information
Plaintes 11 8 7
Demandes/Communications
- clients 18 29 23
- reVlseurs 18 7 13
Organes de surveillance 5 4 1
Total 52 48 44
III. Analyses systématiques
Mandats sociétés de bourse 16
SUIVI ADMINISTRA TIF
IV. Sources publiques
CD-ROM 25 75 92
Annexes Moniteur belge 3 1
Presse 22 6 8
Total 50 82 100
V. Sources propres à la Commission
Communications annuelles et
déclarations de mandats 28 18 6
Autres commissions 4 2 4
Correspondance avec l'Institut 2 2 1
Divers 14 4 3
Total 48 26 14
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

-
Dossiers traités en 1996
En 1996, la sous-commission de surveillance de l'exercice de la profession
a ouvert un total de 179 dossiers, dont 21 avaient été transmis par le
Conseil et dont 44 trouvaient leur origine dans les informations communiquées
par des clients, des reviseurs ou organes de surveillance.
L'enquête portant sur des entreprises en faillite a débouché sur l'examen
de 92 dossiers, dont la majeure partie a pu être clôturée positivement
après une première lecture. En effet, la Commission a considéré que la lecture
des comptes annuels, des rapports du conseil d'administration et commissaire-reviseur
était susceptible d'informer correctement le lecteur des
comptes annuels.
Lors de ces enquêtes, la sous-commission de surveillance de l'exercice
de la profession a mis l'accent sur l'exercice de la qualité de la profession
et, plus particulièrement, sur la motivation des attestations, ainsi que l'indépendance
du reviseur.
L'examen du dossier débouche généralement sur une demande de communication
du dossier de travail du reviseur concerné.
Après examen détaillé de ce dossier et, éventuellement, l'audition du
reviseur, la sous-commission délibère de l'envoi d'une lettre d'observations
ou d'une demande d'informations complémentaires.
Agissant ainsi, la Commission poursuit essentiellement un objectif
pédagogique visant à améliorer la qualité du travail révisoral.
La procédure suivie permet également, si nécessaire, de présenter le
dossier au Conseil de l'Institut qui décidera éventuellement de son renvoi
devant les instances disciplinaires.
Durant l'année 1996, la sous-commission a invité 36 reviseurs à un
entretien à l'Institut et a procédé à cinq visites sur place; elle a également
transmis 9 dossiers au Conseil de l'Institut, afin que celui-ci décide de
l'éventuel renvoi devant la Commission de Discipline.
Le tableau à la page suivante reproduit un résumé du traitement des
dossiers.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Dossiers ouverts 177 169 179
Confrères invités 35 24 36
Visites aux cabinets 6 10 5
Transmis au Conseil 6 9 9
2. SOUS-COMMISSION DE CONTRÔLE
CONFRATERNEL
Historique
La première norme relative au contrôle confraternel a été adoptée le 21 décembre
1984. Les premiers contrôles se sont déroulés en 1985 et 1986.
Après une première période 5 années, le Conseil a estimé qu'il était opportun
de soumettre à révision la norme concernant le contrôle confraternel.
L'actuelle norme est en vigueur depuis 1991 (Voir Vademecum, 1994,
Tome l, pp. 222). Cette norme dispose que chaque reviseur d'entreprises
devra faire l'objet d'un contrôle confraternel au moins une fois tOus les
cinq ans. L'année 1995 était donc l'avant-dernière année de ce premier
cycle quinquennal.
Pour l'année 1995, le Commission contrôle confraternel a établi une
liste sur la base de 151 reviseurs dont 113 ayant le pouvoir de signature et
38 collaborateurs et employés. Pour l'année 1996, une liste a été établie
comprenant 158 reviseurs, dont 161 ayant le pouvoir de signature et 24
collaborateurs
et employés.
La Commission contrôle confraternel peut faire appel, pour ses
contrôles, à plus de 90 confrères néerlandophones et plus de 60 francophones,
reviseurs désignés.
Afin d'assurer un déroulement idéal du contrôle confraternel, la
Commission a estimé qu'il était utile d'inviter tOus les reviseurs désignés
chargés d'une mission en 1996 à assister à une journée de formation organisée
à l'Institut. Cette journée fut organisée le 18 juillet 1996. Lors de
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
cette journée, plusieurs confrères ont commenté le fonctionnement du
contrôle confraternel. Certaines constations faires au cours des contrôles
antérieurs ont été également rappelées. Les membres de la Commission
ont développé, à l'intention des reviseurs désignés, les éléments nécessaires
pour assurer un maximum d'homogénéité aux contrôles. Cette journée de
formation a aussi été l'occasion de procéder à un échange d'information
entre les divers reviseurs désignés ayant déjà effectué des contrôles confraternels
d'une part, et ceux qui seraient chargés d'une première mission de
contrôle confraternel, d'autre part.
Fonctionnement
La Commission de contrôle confraternel examine les rapports que lui
transmet le reviseur désigné par l'Institut, sur la base d'un rapport de synthèse
que prépare le secrétaire de la Commission de contrôle confraternel.
Dans un certain nombre de cas, la Commission contrôle confraternel
requiert un complément d'information concernant les observations ou les
conclusions du reviseur désigné pour garantir l'homogénéité de la procédure.
A cette fin, un des membres de la Commission contrôle confraternel
prend contact avec le reviseur désigné, ce dernier pouvant éventuellement
être invité à l'Institut pour avoir une conversation complémentaire. Dans
un certain nombre de cas, il est demandé au reviseur désigné de se rendre à
l'Institut en vue d'un entretien devant permettre à la Commission d'apprécier
à leur juste valeur les observations qu'il a formulées.
Après analyse et discussion du dossier au sein de la Commission, celleci
propose ses conclusions au Conseil qui prend une décision définitive sur
la suite à réserver au contrôle confraternel. Dans tOus les cas, le reviseur
contrôlé reçoit un courrier. En fonction des constatations, les situations
suivantes peuvent se présenter:
. très souvent le contrôle confraternel se clôture par une lettre du
Président reprenant un certain nombre d'observations et de recommandations
déjà mentionnées par le reviseur désigné et que le Conseil
confirme;
. lorsque le Conseil estime que la portée des observations le justifie, il est
également demandé au confrère contrôlé de communiquer au Conseil
les mesures qu'il prendra pour pallier les lacunes qui ont été constatées;
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

. lorsque des infractions aux normes ont été constatées, le Conseil peur
demander à la Commission de contrôle confraternel de procéder à un
nouvel examen indépendant;
. dans quelques rares cas,. le Conseil a demandé au Président d'inviter
le reviseur contrôlé pour une conversation sur ses activités revisorales
futures.
Les documents relatifs au contrôle confraternel sont détruits, sur la base
d'un avis de la Commission Juridique, deux mois après la clôture du
contrôle confraterneL
Conclusions
La Commission a sans cesse présente à l'esprit l'amélioration qualitative du
contrôle confraterneL Ceci ne dépendra pas seulement de la collaboration
du reviseur contrôlé, mais aussi de l'engagement avec lequel le reviseur
désigné s'acquitte de sa tâche. Si le fait même que la Commission dispose
pour ces contrôles d'une liste de 150 reviseurs désignés constitue une
richesse, il en devient impératif de veiller à l'homogénéité des contrôles
effectués. Le questionnaire de contrôle confraternel a pour but d'assurer
l'exercice de contrôles aussi équivalents que possible. La Commission de
contrôle confraternel, par ses contacts avec les reviseurs désignés, par la
journée de formation et par ses propres méthodes de travail, poursuit un
objectif de qualité uniforme.
Les principales réflexions formulées par la Commission à la fin du
contrôle confraternel concernent les points suivants:
. les procédures au sein des cabinets des reviseurs en attirant l'attention
sur les méthodes de travail, la gestion du dossiers et le suivi des collaborateurs;
. en ce qui concerne le mandat du commissaire-reviseur, les observations
portent essentiellement sur le contrôle interne (descriptions, tests et le
lien avec les tests de corroboration et les autres activités de contrôle),
l'analyse des risques, le programme de travail, les dossiers de travail et
les divers aspects techniques du contrôle. Certaines observations sont
formulées concernant la lettre de mission, le rapport du commissairereviseur
et le suivi du dépôt des comptes annuels;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

. certaines remarques sont également émises dans le cadre des autres
missions légales, portant sur la lettre de mission, le programme de travail
ou le programme de travail adapté et les divers aspects techniques
concernant la technique d'audit et le rapport.
Et enfin, certaines observations peuvent être formulées concernant l'administration
du cabinet, la structure de celui-ci et les communications à
faire à L'IRE. La Commission reste en effet très attentive aux circonstances
qui concernent directement l'exercice de la profession, notamment une
organisation appropriée du cabinet de reviseurs en fonction des mandats
acceptés, des autres missions légales et des autres activités, de même que
l'indépendance
et la compétence.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

D. DISCIPLINE
ÂYÂ
1. COMPOSITION DE LA COMMISSION DE DISCIPLINE
ET DE LA COMMISSION D'APPEL
En ce qui concerne la composition des instances disciplinaires, nous renvoyons
à la page 4 du présent rapport. Il y a lieu de signaler que les
membres magistrats ont été nommés par arrêté royal du 14 mai 1992
(Moniteur Belge, 5 juin 1992), avec effet au 16 juillet 1991. Tenant compte
du fait que la durée du mandat est de six ans, ceux-ci expirent dès lors en
1997. Un contact a été pris dès à présent avec le Ministre compétent en
vue de pourvoir au renouvellement de ces fonctions par arrêté royal, afin
que la continuité du fonctionnement des instances disciplinaires soit
garantIe.
Dans la chambre néerlandophone de la Commission de Discipline, le
Conseil de l'I.R.E a remplacé Monsieur Marcel TINNEMANS,qui cesse ses
activités de reviseur d'entreprises, par Monsieur Marcel ASSELBERGHS, qui
terminera le mandat.
2. DOSSIERS DISCIPLINAIRES
0089/93/N
Comme indiqué dans le Rapport Annuel 1994 (p. 156) et 1995 (p. 168),
le commissaire-reviseur d'une société (dénommé [x} ci-dessous), qui détenait
plusieurs participations en portefeuille, a commis diverses infractions
aux normes générales de révision dans le contrôle de trois de ces participations
(dénommées
[A}, [B}, [C} ci-dessous).
Selon l'avis du Conseil de l'Institut, le reviseur aurait rassemblé des
éléments probants insuffisants pour se faire une opinion appropriée en ce
qui concerne les comptes annuels. De plus, il ne résulte nullement de ses
déclarations qu'il se soit forgé une opinion sur la base de travaux de
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

contrôle précis et bien ciblé. De plus, les documents de travail ne permettraient
pas de se faire une image fidèle de la bonne exécution de la mis-
SIon.
Par ailleurs, le reviseur d'entreprises n'aurait pas tenu compte suffisamment
du fait que l'étendue de sa révision, qu'il doit déterminer lui-même,
doit être en principe un contrôle plénier, ce qui sous-entend que tOus les
aspects importants des comptes annuels qui ont une signification pour
l'établissement des états financiers, doivent faire l'objet de contrôles.
Enfin, dans le rapport d'un confrère sur les comptes consolidés du
groupe, figure une réserve relative à des filiales de la société où l'intéressé
est commissaire. Les documents de travail du commissaire ne contiendraient
pas davantage d'indications sur les motifs pour lesquels le rapport
du commissaire ne contient aucune réserve.
La Commission d'Appel confirme la sanction telle que prononcée par la
Commission de Discipline, à savoir une suspension de deux mois pour les
motifs suivants:
«Attendu
dossiers;
que la Commission d'Appel a procédé à un examen approfondi des
Attendu que, en ce qui concernela S.A. (x), il a été établi que les dossiers de
travail comprennent un nombre insuffisant d'éléments probants;
que les dossiers sont constitués defaçon à tout le moins négligée;que le document
soumis (...) ne démontrepas qu'une réconciliation ait eu lieu avec le contrôle des
rubriques du bilan, relatives aux 28.779 actions;
que les documents de travail
ne contiennent aucune indication sur les travaux
exécutésen cequi concernel'oPinion des commissaires aux comptesFrançais;
que des indications insuffisantes sont fournies sur la documentation relative à la
justification
(si elle existe) de la non-comptabilisation d'une réduction de valeur
sur l'enregistrement de(A} dans les livre de (x);
Attendu que, en ce qui concerne (B) on ne peut trouver trace dans les dossiers de
travail de la façon dont a été vérifiée la propriété des actions, dont le nombre
reste inchangé;
que le rapport du commissaire-reviseur de (B) manque dans les documents de
travail, de même que toute indication sur les contrôles qui auraient été effectués
selon le mémoire de défense;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Attendu que, en ce qui concerne (C), les affirmations du reviseur concerné
auraient dû être documentées dans le dossier de travail;
que la Pièce 10 invoquée par la défense ne permet aucune réconciliation avec des
documents de travail figurant dans le dossier de travail;
qu'il n'existe aucune trace des rapports du commissaire-reviseur de (C) ou d'aucune
discussion avec ce dernier relative aux travaux effectués;
que, en outre, la descriPtion aussi bien du seul contrôle effectué sur la valeur de
l'augmentation de capital que d'une réflexion sur le caractère souhaitable ou
nécessaire de l'enregistrement d'une réduction de valeur, font défaut;
Attendu que, en ce qui concerne les comptes consolidés, il est établi que les
documents de travail ne contiennent aucune argumentation sur les motifs pour
lesquels le reviseur d'entreprises estimait souhaitable de ne faire aucune réserve;
que son opinion ne s'appuie pas sur des travaux de contrôle effectués;
que la contradiction fondamentale entre le rapport du confrère (...) et du reviseur
concerné, relevée par le Conseil, découle d'une part de la nature différente de
ce rapport: le rapport (...) avec réserve sur les constatations effectuées était destiné
à la Commission Bancaire et Financière et dès lors avait une autre nature
que le projet de rapport du commissaire-reviseur, destiné à l'assemblée générale et
aux tiers intéressés;
que le rapport à la Commission Bancaire et Financière peut être plus nuancé
dans sa conclusion que le rapport du commissaire-reviseur;
que, par ailleurs, ce que le Conseil dénomme une contradiction est la suite des
manquements dans les travaux de contrôle et par conséquent ne nuit pas aux
manquements constatés;
Attendu que dans l'examen des dossiers de travail, il fut établi que les
contrôles effectués par le reviseur d'entreprises concerné n'ont pas été documentés;
que les documents ou notes personnels, (...) font défaut dans le dossier de travail
sur les années 1991 et 1992;
Attendu dès lors que les charges demeurent prouvéespar l'examen
en appel;
Que cesfaits qui sont la négation même de principes essentiels, ainsi que la commission
de discipline l'établit à bon droit, justifient une sanction effective de
suspensionpour un délai de deux mois (...)>>. (traduction)
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Le reviseur d'entreprises a introduit un pourvoi contre cette décision de
la Commission d'Appel devant la Cour de Cassation en estimant que la
décision n'était pas régulièrement motivée. Il ajoutait que les principes de
l'indépendance et de l'impartialité du juge seraient violés du fait que les
collèges disciplinaires des reviseurs d'entreprises dépendent tOtalement
pour leur fonctionnement administratif, des membres du personnel de
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises. Par cette dépendance administrative
des services de l'Institut, selon le reviseur d'entreprises, la possibilité
structurelle, aussi bien pour la Commission de Discipline que pour la
Commission d'Appel, de gérer le dossier de façon indépendante et impartiale,
pourrait être mise en cause.
La Cour de Cassation(1) a rejeté les arguments développés dans ce
moyen. En ce qui concerne l'indépendance et l'impartialité, la Cour arrête:
«(...) Attendu que le droit du reviseur d'entreprises à un traitement impartial
n'est pas violé par le seul fait que la Commission ci'Appel et la Commission de
Discipline, instituées par le législateur pour traiter la discipline professionnelle
des membres de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, ne disposent pas d'un
greffe propre et sont assistées par les services de l'Institut pour l'exécution de
tâches matérielles, (...)>>. (traduction)
La suspension pour deux mois est dès lors entrée en vigueur.
0102/94/N
Dans ce dossier (voir également Rapport Annuel 1994, p. 168 et 1995,
p. 180), le Conseil a demandé aux instances disciplinaires de l'Institut de
se prononcer sur le dossier d'un reviseur, associé d'une société de révision
(mentionnée ci-dessous [cabinet A]) et qui aurait commis une violation
des articles 25 et 3 du règlement de déontOlogie à l'occasion d'une mission
d'expertise dans une entreprise.
A l'occasion de cette expertise, le reviseur concerné aurait fait des commentaires
relatifs à une autre société de révision (ci-dessous désignée [cabinet
B, reviseurs d'entreprises]). Ce dernier cabinet n'aurait pas été mis au
courant des différents points de critique et par ailleurs, le travail du cabinet
A n'aurait pas été fait de façon professionnelle. De plus, les pratiques
(1) Casso30 mai 1996, D.95.0018.N.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

de ce cabinet témoigneraient d'un manquement à la dignité, à la probité
ou à la délicatesse, et d'autre part aux justes égards dû aux confrères.
Le reviseur concerné avait interjeté appel de la décision de la
Commission de Discipline qui avait constaté la violation de l'article 25. La
Commission d'Appel a réformé la décision aux motifs suivants:
«(... )
II. Concernant l'article 25 de l'arrêté royal du 10 janvier 1994:
Attendu que sous l'empire de l'arrêté royal du 16 mars 1957 établissant le
règlement de discipline de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, l'article 6, alinéa
1 de cet arrêté royal imposait aux membres de l'Institut,
règlesimposéespar la procédurejudiciaire:
sans préjudice des
« 1) d'en informer immédiatement ce membre et de lui faire connaître les points
sur lesquels portait
la divergence;
2) d'agir avec discernement en prenant au besoin d'autres avis dans la mesure
où le lui permet le secretprofessionnel»;
que cette règle avait pour objectif «de ne pas risquer de porter atteinte sans raison
majeure, au bon renom d'un confrère et au prestige de la profession»(l);
Attendu que dans l'arrêté royal du 10 janvier 1994 une règle similaire,
conjointement avec les règles relatives à l'exercice de la profession sous contrat
d'emploi, la réglementation des honoraires et lesprescriPtions relatives à la communicationau
public, fut introduite dans le chaPitre5: «Règlesparticulières de
déontologie», et plus particulièrement dans l'article 25 qui prescrit:
«Lorsqu'un reviseur est amené à mettre en cause le travail
ou l'attestation
d'un autre reviseur d'entreprises, il est tenu, dans la mesure où le secretprofessionnel
le lui permet, de lui faire connaître immédiatement les points sur
lesquelsporte la divergence.
Il agira avec discernement en prenant au besoin l'avis d'un autre reviseur
d'entreprises ou d'un avocat.»
que dans le rapport au Roi précédant cet arrêté royal(2), il est insisté sur la
nécessité que:
(1) Cfr. le texte de l'article 6 précitée.
(2) Cfr. Moniteur Belge, 18 janvier 1994, p. 943.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
«les
membres adoptent un comportement déontologique lorsqu'ils interviennent
dans une entreprise où un de leurs confrères exerce une mission légale.
(...) Cette règle (...) est indispensable pour éviter certaines frustrations qui
ne manquent pas de dégénéreren un conflit regrettable entre confrères.»
.
Attendu que cette disposition existe afin de garantir la position indépendante du
reviseur d'entreprises enfonction dans l'environnement social;
que le législateur
demande pour ce motif à chaque reviseur d'entreprises d'informer
un confrère dont l'oPinion pourrait
un jugement
Attendu
raisonné;
être mise en cause et, par là, de seformer
que cette prescription suppose en premier lieu que le confrère concerné
effectue une mission en tant que reviseur d'entreprises, qu'ensuite il ait été mis
dans la possibilité d'exprimer sa vision avant que le rapport ne soit remis aux
mandants et enfin que cestravaux aient été effectuésdefaçon raisonnable.
Attendu qu'il ressort des faits mentionnés ci-dessus qu'aucun reviseur d'entreprises
du cabinet B, reviseurs d'entreprises (...) n'a rempli une mission en qualité
de reviseur d'entreprises (...);
que l'appelant a bien rencontré (Z) qui est reviseur d'entreprises auprès du cabinet
B, reviseurs d'entreprises, mais que cedernier (H') n'intervenaitpas en qualité
de reviseur d'entreprises, mais bien comme consultant au service du cabinet
B, Management Consultants et commefinance & accounting controller (...);
Attendu que l'appelant, lorsque dans son rapport (...) seplaint de l'intervention
de (Z) comme contraire à l'article 12, § 2 de l'arrêté royal du 10 janvier
1994, ne met nullement en cause le travail de certification d'un autre reviseur
d'entreprises qui, par l'analyse de la sociétéaurait effectué une mission de
contrôle légal;
Attendu en outre que la disposition de l'article 25, alinéa 1 de l'arrêté royal du
10 janvier 1994 n'a pas pour objectif de prévenir les frustrations qu'un reviseur
d'entreprises connaîtrait lorsqu'il est critiqué par un confrère du fait qu'il
exerce une fonction, un mandat ou une mission en infraction avec l'article 12,
§ 2 de l'arrêté royal du 10 janvier 1994;
Attendu que l'appelant n'avait dès lors pas l'obligation de respecter(...) l'article
25 de l'arrêté royal du 10 janvier 1994;
Attendu que, pour le surplus, on peut déduire du rapport précité du (...) que
l'appelant a bien mis le reviseur d'entreprises du {cabinet B, reviseurs d'entre-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
prises} au courant de la violation possible de l'article 12, § 2, de l'arrêté royal
du 10 janvier 1994 et de la possibilité, en conséquencede divergencesd'oPinions
à cesujet;
qu'il ressort des documents soumis qu'une publicité considérable a été donnée
dans la presse au rapport précité, mais nullement que cecia été cause de frustrations
auprès du {cabinet B, reviseurs d'entreprises};
qu'il est en outre rapporté qu'un accord entre reviseurs d'entreprises ne peut éviter
en tous cas la critique et la publicité;
(u. )
Attendu que l'appel est dès lors non fondé et que l'action disciplinaire doit être
déclaréenonfondée dans son ensemble; (...)>>. (traduction)
OlO3/94/N
Le reviseur d'entreprises en cause a été cité devant la Commission de
Discipline pour méconnaissance du principe d'indépendance (en particulier
l'indépendance d'apparence vis-à-vis du public) par le fait qu'il a établi
un rapport de contrôle sur un apport en nature à une société civile, alors
que le siège social de ladite société civile était établi au moment de la
constitution à l'adresse de la société de reviseurs d'entreprises (dénommé
[X-Reviseurs d'entreprises} dans l'extrait) du reviseur en cause (voir aussi
Rapport Annuel 1994, p. 168 et 1995, p. 180).
En outre, le reviseur aurait adopté un comportement indigne par le fait
qu'il n'a adressé aucune réponse aux questions répétées du Président de
l'Institut relatives au fait que la nouvelle société civile (déjà) au moment
de sa constitution avait établi son siège social au cabinet du reviseur et
aurait négligé purement et simplement la demande du Président d'obtenir
des preuves objectives démontrant que le reviseur en cause, en tant que
représentant de la société de revision, n'aurait pas mis en cause son indépendance
lors des discussions - peut-être au cours du processus de constitution
- entre la société en constitution et l'entité avec laquelle la société
de revis ion avait un accord de collaboration.
Le reviseur en cause s'est pourvu en appel contre la décision de la
Commission de Discipline qui le condamnait à une suspension de trois
mois. La Commission d'Appel a ramené la sanction à une réprimande au
motif suivant:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
«IV. Sur l'indépendance du reviseur d'entreprises:
Attendu que, avant l'introduction de l'arrêté royal du 10 janvier 1994
(M.B.
18 janvier 1994), l'indépendance du reviseur d'entreprises était régléepar les
articles 8 de la loi du 22 juillet 1953 et 64bis de la loi sur les sociétés,ainsi
que cesarticles ont été modifiés par la loi du 21 février 1985(1);
que l'article 18ter, § 1, 30 de la loi du 22 juillet 1953, modifiéepar la loi du
21 février 1985, fixe comme tâche à l'lnstitut des Reviseurs d'Entreprises de
veiller à ce que ses membres s'acquittent avec la diligence requise et en toute
indépendance, des missions de révision qui leur sont confiées;
Attendu que la disposition de l'article 64bis des lois sur les sociétés- art. IOde
la loi du 21 février 1985 - selon le rapport de la Commission du Sénat par
Messieurs Nicolas et Février(2), permet au reviseur d'exercer au service de la
société contrôlée (ou des sociétésliées à celle-ci) el'autres missions que celles qui
découlent directement de la fonction de commissaire ou qui par ou en vertu de la
loi, sont confiéesaux commissaires (p.ex. contrôle des apports en nature);
que le conseil sur le plan de la fiscalité, l'organisation et l'informatique sont dès
lors licites, mais seulement dans la mesure où l'indépendance de l'exercice des
fonctions n'est pas mise en péril;
que cette autorisation ne vaut pas seulement pour le reviseur lui-même, mais également
pour toute personne avec laquelle il a des liens de collaboration professionnelle;
qu'il faut entendre par lien de collaboration, toute forme d'association ou de collaboration
professionnelle
organisée;
Attendu que la circulaire D.0006/86
du 7 mars 1986 a rappelé cesrègles;
Attendu qu'une distinction estfaite dans la note de synthèse sur l'indépendance
(rapport du Conseil 1987) entre deux objectifs distincts du principe el'indépendance:
«- la garantie que le reviseur a effectivement accompli ses tâches professionnelles
en toute indépendance par rapport à l'entreprise contrôlée;
(1) Cfr. «Les travaux parlementaires relatifs à l'InstitUt des Reviseurs d'Entreprises», H.
Olivier, éd., BtUxelles, 1985, p. 61 et ss.
(2) Cité dans «Les travaux parlementaires ...», p. 67-70.
IRE - RAPPORTANNUEL 1996

- la conception que les différentes personnes intéressées par la lecture de la
certification peuvent avoir de l'impartialité du reviseur dans la formation
de son oPinion. C'est ce qu'on appellera l'indépendance
d'apparence»(l)
que, par la suite, on identifie cinq risques majeurs à propos desquels il y a lieu
d'éviter à tout prix une perte d'indépendance réelle ou apparente:
5. La participation du reviseur dans des décisions de gestion, tant dans la
période qui précède immédiatement sa nomination que pendant l'exercice de
ses contrôlespar l'immixtion dans la gestion de l'entreprise, que cecisoit son
proprefait ou le fait de cabinets professionnels avec lesquels il entretient des
liens de collaboration» (2)
que, en ce qui concerne les décisions de gestion, il fut encore admis que les sociétés
interprofessionnelles n'ont de sens que si d'autres services de conseil peuvent être
donnés dans la société contrôlée par un reviseur d'entreprises, sans préjudice de
garanties suffisantes, sur le fait que l'intervention d'autres professionnels ne
peut dépasser un rôle de consultani3}.
Attendu
que le Conseil a déjà estimé que l'indépendance apparente du reviseur
d'entreprises n'est pas mise en péril par l'établissement d'un rapport sur un
apport en nature dans une société qui avait son adresse au siège du cabinet de
reviseur lorsqu'il est démontré qu'il n'existe pas le moindre relation entre la
sociétéde reviseur et le confrèri4}.
Attendu qu'il résulte de l'article 14 de l'arrêté royal du 10 janvier 1994 que:
«Lorsque des personnes avec lesquels il existe un lien de collaboration
professionnelle
prestent
des services pour la société contrôlée, le reviseur examinera
si la nature et l'importance de ces services ne porte pas préjudice à sa propre
indépendance.
S'il est commissaire-reviseur, il doit veiller au respectdes règles d'information
prévue par l'article 64ter, alinéa 5 des lois coordonnéessur les sociétés
commerciales.
»(5)
(1) Vademecum, 1, Déontologie et organisation de la profession, I.R.E., éd., 1991, p.
136.
(2) Ibidem, p. 132.
(3) Ibidem, p. 137. Pour une application aux apports en nature, voir p. 139.
(4) Rapport Annuel 1992, p. 38.
(5) La notion «personnes avec lesquelles il existe un lien de collaboration professionnelle»
est défini par l'article l, 5° du l'A.R. du 10 janvier 1994.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
V. Sur les faits:
Attendu que la Commission de Discipline a fait
ailleurs
non contesté des faits;
un exposécomplet et par
(...)
Attendu qu'il résulte très clairement de cesfaits (...) queJ ainsi d'ailleurs que'
la Commission de Discipline l'a justement constaté, l'appelantJ lorsqu'il a établi
son rapportJ devait savoir que les parts de la nouvelle sociétécivile à constituer
seraient acquises par la société {X-Accountants}J avec laquelle la sociétéde
reviseurs d'entreprises qu'il représentait {X-Reviseurs d'Entreprises}J avait un
lien de collaboration;
VI. Sur la violation de l'obligation
d'indépendance:
Attendu queJ selon l'appelant il n'est pas prouvé, et il ne lui est d'ailleurs pas
reproché,qu'il ait délivré un rapport dont on devrait déduire un manque d'indépendanceJau
vu de la conclusion qu'il a formulée;
Attendu quJil est bien rapporté queJ par l'établissement d'un rapport sur un
apport en nature à une société à constituer, alors qu'il devait savoir que les
actionnaires de cette dernière transmettraient peu après leurs parts à une société
avec laquelle il avait des liens de collaborationJ il portait atteinte à son obligation
de garantir également l'indépendance d'apparence telle queJ prescrite par
l'article 8 de la loi du 22 juillet 1953 J et l'article 64bis de lois sur les sociétésJ
modifiées par la loi du 21 février 1985 et dévelopPées par la suite par les
organes compétents en la matière de l'I.R.E'J compte tenu de la conception que les
différentes parties intéressées peuvent avoir de l'impartialité du reviseur d'entreprises
dans son rapport de certification;
qu'il est établi que la société avec laquelle il collaborait au moment de son rapportJ
avait déjà le projet d'acquérir les parts de la société nouvelle à constituer,
en manière telle que déjà alors il intervenait dans une qualité autre que consultant
et plus particulièrement posait des actes qui pouvaient être assimilés à une
immixtion
dans la gestion de la société à scinder et de la société à constituer;
Attendu
qu'il s'agit là de manquements de principe qui sont sans rapport avec
l'existence d'une faute dans l'évaluationJ ou l'importance des montants à contrôler'
J
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

""
que la distinction entre la personnalité juridique
Reviseurs d'Entreprises}, et la société {X-Experts
lien de collaboration entre cessociétés;
de la société de révision {X-
Comptables}, n'enlève rien au
que la circonstance qu'il soit éventuellement prouvé que les éléments attestés par
l'appelant soient totalement distincts des conditions de la reprise entre les actionnaires
de la société à constituer et de la société {X-Experts Comptables}, ne peut
pas davantage avoir la moindre influence sur la violation de principe de l'indépendance
d'apparence qui non seulement doit être garanti dans ce cas, mais par
exemple aussi lorsqu'un reviseur d'entreprises contrôle une société dans laquelle
son conjoint
est associé;
Attendu
que l'appel sur cepoint est également non fondé;
VII. Sur la violation du principe de dignité:
Attendu qu'une personne soumise à la déontologie d'une profession doit respectet
loyauté à ses autorités disciplinairei 1);
Attendu que le Président de l'I.R.E.
(...) exposait à l'appelant qu'il existait à
son égard certaines reprochesen cequi concerneson indépendance;
qu'il l'invitait à communiquer une copiede l'accord de principe et de l'accord de
transfert des actions;
que cette demande avait
clairement pour objectif de rassembler des éléments à
défense,susceptiblesde prouver que l'appelant, au moment où il a établi son rapport,
n'était peut-être pas au courant des projets de transfert des actions à la
société{X-Accountants};
que le Président de l'I.R.E.
mais voulait aider l'appelant dans sa défense;
ne souhaitait pas renverser la charge de la preuve,
Attendu que l'appelant a répondu de façon plutôt hautaine que son indépendance
était garantie et qu'il transmettait copie, non des documents demandés,
mais de l'acte de scission et de l'acte de constitution;
(1) Cfr. Jean Sace, Autonomie de l'action disciplinaire, Rev. Dr. DiB, 4, 1991, p. 30.
Casso 3/6/1976, BulL, 1976, 1070 et concL Procureur-général Delange; 12/5/1977,
BulL, 1977,929, et concL Procureur-général Delange; 29/5/1986, nr. 609; 18 février
1994, T.R.D., 1994, 345, R.W., 1994-95, 548 et BulL, 1994, no. 82, p. 180; 15
décembre 1994, R.W., 1994-95, 1414 et BulL, 1994, 1108.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

...
que par là il manquait à ses obligations de respect et de loyauté vis-à-vis de
l'autorité disciplinaire et en outre à la dignité à laquelle chaque reviseur d'entreprises
est tenu;
Considérant que ce comportement de l'appelant mérite une aggravation de la
sanction qui aurait été prononcée pour violation du principe d'indépendance,
laquelle méritait seulement un avertissement;.
que cependant il convient de limiter la peine disciplinaire
à une réprimande
dans l'espoir que l'intéressé, après cette affaire, se comportera désormais avec la
réservenécessaire,aussi bien en ce qui concernela garantie dindépendance d'apparence
que lesprincipes de dignité auxquels il est tenu;
que dans cesens l'appel estpartiellement fondé; (...)>>. (traduction)
0109/95/F
Le reviseur d'entreprises radié par la Commission de discipline pour avoir
ignoré les interdictions de participer à la gestion et de représenter des
entreprises (Voir Rapport annuel 1995, p.184) a saisi la Commission d'appel.
Tout en considérant qu'il n'y avait pas de raisons susceptibles de faire
naître des doutes quant à l'objectivité lors de l'introduction du dossier de
discipline, la Commission d'Appel a estimé cependant qu'il suffisait que le
reviseur d'entreprises en cause ait «l'impression» de n'avoir pas été
entendu par un tribunal impartial - dans le sens de l'article 6 § 1 de la
Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme - pour qu'un
problème de procédure existe. En conséquence, la sentence de la
Commission de discipline est annulée. Le Conseil de l'Institut a introduit
un pourvoi devant la Cour de Cassation qui ne s'est pas encore prononcée.
0110/95/N
Le Conseil a fait le reproche à un reviseur d'entreprises de ne pas avoir
réagi aux invitations répétées à un entretien avec la Commission de surveillance
de l'exercice de la profession pour venir commenter un dossier
dans lequel il exerçait les fonctions de commissaire-reviseur. Le reviseur a
également omis de rentrer ses déclarations annuelles (Rapport annuel
1995, p. 184).
La Commission de discipline estime que l'attitude de l'intéressé est
indigne d'un membre de l'Institut. Compte tenu de la gravité des incrimi-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
nations et d'une sanction disciplinaire antérieure, la Commission de discipline
a prononcé la radiation par défaut. Le reviseur a interjeté appel de
cette décision par défaut, mais la Commission d'appel a décidé que l'appel
était irrecevable, les délais légaux n'ayant pas été respectés.
0111/95/N
Après avoir analysé un rapport de commissaire, le Conseil a estimé que le
reviseur d'entreprises en cause avait manqué aux principes de dignité et
d'indépendance, aux motifs qu'il avait utilisé dans son rapport une terminologie
ambiguë, en reprenant littéralement le texte reproduit dans le rapport
de gestion de l'administrateur délégué pour justifier les pertes de
l'exercice, en donnant l'impression de prendre parti dans le litige (éventuel)
qui opposerait l'ancien et le nouvel actionnaire, en faveur de ce dernier
et pour avoir joint un grand nombre de documents au dossier plus de
cinq mois après son rapport. Par ailleurs, le Conseil reprochait à l'intéressé
de ne pas s'être conformé aux articles 25 et 27 du Règlement de discipline
pour ne pas avoir accompli des travaux de contrôle adéquats et consciencieux
et pour ne pas avoir tenu un dossier de travail qui reflète fidèlement
l'exécution
de la mission.
Le Conseil a saisi la Commission de Discipline, sur plainte de l'ancien
propriétaire-administrateur (appelé M. X dans l'extrait) de la S.A. en cause
(voir Rapport annuel 1995 p. 184). La Commission de discipline a estimé
que les fautes retenues par le Conseil étaient démontrées, et elle a prononcé
une suspension de trois mois. Le reviseur a interjeté appel, mais la
Commission d'appel a confirmé la sentence:
«(...)
II. Concernant l'action disciplinaire:
Considérant que le commissaire-reviseur, conformément à l'article 64, § ]er,
L. C.s. c., contrôle la régularité des opérations à enregistrer dans les comptes
annuels;
Que la régularité de cesopérations doit être vérifiée à la lumière des lois sur les
sociétés commerciales
et des statuti
1);
(1) A ce propos, voir FORIERS,P.A. et VON KUEGELGEN,M., «La responsabilité civile des
reviseurs et experts-comptables», Rev. Dr. U.LB., 6, 1992, p. 11-61, surtout p. 40 n°
53etss.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

....
Qu'à l'attention de l'assembléegénérale, il établit un rapport écrit circonstancié
dont les mentions sont énumérées plus particulièrement à l'article 65 des
L.CS.C;
Considérant que la mission de contrôle n'implique pas que le commissaire-reviseurpuisse
s'immiscer dans la gestion qui est lefait de la direction de la société;
Qu'il n'est qu'un contrôleur, et non pas un censeur, soit un haut magistrat
romain qui «blâme»(1);
Considérant qu'en vertu du prescrit de l'art. 64, § 1er,L.CS.C,
égalementde référerà l'article 65, 6° desL.CS.C;
il y a lieu
Que cette disposition impose d'abord aux commissaires-reviseurs de signaler 's'ils
ont eu connaissance' d'opérations ou de décisions qui constituent une infraction
aux statuts ou aux dispositions de la loi sur les sociétés commerciales;
Qu'il est admis que cette disposition, quelque générale qu'elle soit, relativise
l'obligation que prescrit l'art. 64, § 1er, dans le sens où le commissaire-reviseur,
s'il doit signaler toute infraction, n'est tenu de le faire que dans la mesure où il
Que la mention prévue à l'article 65, 6° des L.CS.C
peut être omise «lorsque
la révélation est susceptible de causer à la sociétéun préjudice injustifié,
notamment
parce que le conseil d'administration
corrigerla situation d'illégalité ainsi créée»;
Considérant
pouvait la connaître, ce qui exclut toute autre obligation de recherchesplus pousséei2).,
a pris des mesures appropriéespour
que tout ceci n'emPêche évidemment pas que le commissaire-reviseur
a le devoir d'intervenir lorsque des fautes gravès sont constatées ou que la direction
omet d'interveniI3);
Considérant qu'il ressort desfaits ci-dessus, que depuis 1992,
l'intéresséfournit
des prestations en qualité de reviseur d'entreprises pour le groupe (...) et qu'il
avait connaissance, à ce titre, de l'acquisition (...) par celui-ci d'actions de la
S.A. (...), dont M. X était propriétaire;
(1) Voir FORIERS,P.A. et VON KUEGELGEN,M., o.c., p. 43. Voir aussi la définition du
terme «censeur» dans CORNU,G., Vocabulaire juridique, Association Henri Capitant,
PUF, Paris, 2 éd. 1990, p. 122.
(2) Voir FORIERS,P.A. et VON KUEGELGEN,M., o.c., p. 43, n° 55.
(3) Voir FORIERS,P.A. et VON KUEGELGEN,M., O.c., p. 44, n° 56.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

...
Qu'il savait également qu'à propos
surgi ultérieurement entre les parties à celle-ci;
de cette conventionJ des contestations avaient
Considérant qu'il avait acceptéensuite d'être le commissaire-reviseur de la S.A.
("')J lorsque M. X démissionna commeadministrateur de cette sociétéet que seul
le groupe (...) resta commeadministrateur et actionnaire (...);
Qu'il fit apporter (...) un certain nombre de corrections dans les comptes annuels
1992 de la S.A. (...);
Considérant que cesactes de l'intéressé en date du 21 juin 1994:
- furent précédéspar le rapport du conseil d'administration de la S.A. (...) à
l'assembléegénérale ("')J dans lequel des irrégularitésà proposde l'exercice
1993 étaient reprochées«à l'ancien propriétaire» M. XJ de même que la
prise en comptepar ce dernier, de frais privés illicitesJ étrangers à l'objet de
la société;
- furent accompagnés ensuite par le rapport du commissaire-reviseur, signé le
même jour par celui-ciJ rapport qui reprenait littéralement les reproches
adresséespar le conseild administration
(...) à l'ancien propriétaire;
Considérant que l'intéressé viole cefaisant les articles 3 et 8 de l'A.R. du 10
janvier 1994J qui imposent au reviseur dentreprises:
- art. 3: d'éviter tout acte ou toute attitude qui serait contraire soit à la
dignité, à la probité ou à la délicatesseJsoit aux justes égards qu'il doit à
ses confrèresJsoit à l'indépendance qui caractérise l'exercice des professions
libérales;
- art 8: de ne pas accepter ou de ne pas poursuivre une missionJ une fonction ou
un mandat lorsque son accomplissement pourrait le placer dans une situation
de conflit d'intérêts susceptible de porter atteinte à son indépendance dans
l'oPinion qu'il
doit émettre.;
Considérant en effet que l'intéressé, s'il pouvait (...) signaler au nouveau propriétaire
de la S.A. (...) qu'un certain nombre de factures pourraient concerner
desprestations fournies à l'ancien propriétaire à titre personnelJ et pouvaient dès
lors faire l'objet d'une procédure judiciaire en recouvrementJil ne lui était pas
autorisé de s'immiscer ensuite dans la gestion de la société et de qualifier
dépensesJdans son rapportJ comme «illégales» ou «étrangères à l'objet social»
(...);
ces
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Considérant que l'intéressé n'aurait pu en aucun cas reprendre le «jugement» du
conseil d'administration comme s'il s'était agi de son oPinion personnelle, mais
aurait pu, tout au plus, y faire référence dans son rapport, pour étayer ainsi son
opinion fondée sur ses propres travaux de revision (...);
Considérant qu'en agissant comme il l'a fait, l'intéressé donne en effet l'impression
de prendre le parti des nouveaux actionnaires contre l'ancien propriétaire;
Que cette impression se trouve renforcéeencorepar le fait qu'à l'époque de son
rapport, il avait si peu documenté son dossier de travail, qu'il a dû y ajouter un
grand nombre de documents sinon cinq, au moins quatre moisplus tard;
Considérant que par là même, une infraction de principe était démontrée à
- l'art. 15 de l'A.R. du 10 janvier 1994, qui impose au reviseur d'entreprises
de fonder toute attestation ou analyse sur l'oPinion qu'il a acquise à
la suite d'un travail de contrôleadéquat et consciencieusementeffectué;
- l'art. 17, al. 1er, de l'A.R. du 10 janvier 1994, qui impose au reviseur
d'entreprises de consigner ou de faire consigner par écrit, dans l'exécution
d'une mission revisorale, la nature des travaux accomplis en personne oupar
des collaborateurs, defaçon à garder de manière fidèle la trace de l'exécution
de la mission (...).
Que, comme le fait remarquer le Conseil de l'IRE, les dossiers de travail ne comportent
pas les références nécessaires;
III. Concernant la peine disciplinaire infligée:
Considérant que l'intéressé,d'après les documentstransmis à la Commission,
n'a jamais fait l'objetd'une sanctiondisciplinaire;
Que les infractions aux devoirs fondamentaux de dignité, de probité, de délicatesse
et surtout d'impartialité, sont cependant suffisamment graves pour imposer
une suspension substantielle de trois mois, qui le cas échéant sera portée à la
connaissance et communiquée conformément au prescrit de l'article 35 de l'A.R.
du 10 janvier 1994 (...)>>. (traduction)
0112/95/N
La Commission d'Appel est appelée à statuer dans un dossier dans lequel la
Commission de Discipline avait prononcé une suspension d'un mois en
IRE - RAPPORTANNUEL1996

"""
raison d'une offre de services (voir rapport annuel 1995, p. 185). l'action
disciplinaire se fondait plus particulièrement sur une lettre du reviseur qui
rappelait qu'il y avait quatre semaines environ, il avait offert «son expertise
et son assistance» pour ce qui concernait les aspects comptables dans
un certain secteur, tout en se déclarant disposé «à mettre son savoir faire à
la disposition ( ) à des conditions particulièrement avantageuses».
sa sen-
La Commission confirme la suspension d'un mois en justifiant
tence comme suit:
V. Concernant l'art. 26 de l'A.R. du 10 janvier 1994 relatif aux obligations
des reviseurs d'entreprises
Considérant que l'article 26 de l'A.R. du la janvier 1994 interdit le démarchage
ou l'offre de services, ainsi que le fait d'effectuer directement ou indirectement
une offre deplusieurs servicesliés ou non dont une mission revisorale;
que cette interdiction
sefaire
connaître au public;
concerne la manière dont les reviseurs d'entreprises peuvent
que si le démarchage est interdit, la publication de données relatives à un cabinet
de reviseurs n'est interdite que si les informations ne sont pas objectives, si
elles ne sont pas conformes à la bienséance ou si elles comprennent
comparatives concernant les tarifs ou la qualiti1),
des données
Considérant que pour l'application de ces règles, il importe de rappeler que dans
le texte néerlandais de l'art. 26 de l'A.R. du la janvier 1994, les termes
«démarchage» et «offre de services» sont liés par la conjonction «et», le texte
français utilisant la conjonction «ou».
Considérant qu'il ressort très clairement de la lettre du 16 août 1995
et d'une
lettre de (...) du Il décembre1995, manifestement adresséeà l'intéressé que ce
dernier avait pris contact avec (...), par l'envoi d'une brochure, non pas à la'
demande de chacun d'eux mais à son initiative et après concertation avec (...);
Considérant que l'offre de l'intéressé (...), comme il ressort de la lettre standard
du 16 août 1995, ne contient pas des indications suffisantes quant au prix,
pour faire
naître une convention dans le cas d'un accorcl2).
(1) Voir le rapport au Roi précédant l'A.R. du 10 janvier 1994, M.B., 18 janvier 1994,
p.943.
(2) Voir institUt des Reviseurs d'entreprises, éd.; Vademecum l, 5e édition, 1994, p. 203.
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

-
Considérant que la lettre standard expose certes que les services offerts le seront
«à des prix particulièrement avantageux» et qu'après réception d'un formulaire
rempli il y aura un contact individuel avec l'organisme, manifestement en vue
de la formulation d'une offre précise et de la conclusion d'une convention;
que ceprocédé utilisant d'une part des données comparatives de prix, même si
c'est en recourant à la formule assez vague de «conditions particulièrement
avantageuses» et, d'autre part, l'engagement de l'intéressé de s'adresser à l'organisme
intéressé en vue d'un contact individuel
(peut-être en se rendant sur place,
mais peut-être aussi par téléphone, par lettre, etc.) dans le but de conclure les
négociations, doit être qualifié de démarchage interdit par l'art. 26 de l'A.R.
du 10 janvier 1994;
Considérant qu'outre le contrôle révisoral, il est offert un autre service non compris
dans celui-ci, plus particulièrement «expertise et assistance dans le domaine
des aspects comptables», ce qu'interdit expressément l'art. 26, alinéa 2, de
l'A.R. du 10 janvier 1994;
Considérant que la manière dont l'intéressé s'est défendu, démontre qu'il a fait
preuve d'une négligenceinadmissible pour un reviseur d'entreprises en signant ces
lettres standard;
qu'on peut effectivement attendre d'un reviseur d'entreprises que de telles lettres
ne soient non seulement pas envoyées, mais qu'elles
rédigées;
ne soient même pas signées ni
que l'infraction avérée à l'article 26 de l'A. R. du 10 janvier 1994 est dès lors
suffisamment grave, même si on tient compte de l'état de service long et irréprochable
de l'intéressé, pour prononcer une suspension d'un mois de la qualité de
reviseur d'entreprises;
(...)>>. (traduction)
Le reviseur s'est pourvu en cassation.
0113/95/N
Ce dossier concerne un reviseur d'entreprises ayant assumé, dans diverses
sociétés, des fonctions d'administrateur (voir rapport annuel, 1995, p.
185). Le Conseil ayant saisi la Commission de Discipline, celle-ci a prononcé
une suspension de deux mois:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
«(...)
.
L'intéressé reconnaît avoir assumé, dans la sociétéprécitée, la fonction d'administrateur.
Qu'il n'aurait accepté cette mission que pour une durée limitée, ne
change rien quant au fond. On ne trouve d'ailleurs nulle trace de sa démission.
Lors de l'instruction de l'affaire (...), il s'est révélé que l'intéressé a aussi assuré
des fonctions de direction dans la S.C.R. L. (...) depuis le 28 octobre 1993 et
dans la S.P.R.L. (...). Il déclare avoir récemment démissionné de cesfonctions,
initiative apparemment inspirée par l'invitation à comparaître devant la
Commission de Discipline;
(...)>> (traduction)
Ol14/95/N
1995, p. 186; l'affaire est mise en déli-
On consultera le Rapport Annuel
bérée.
Nouveaux dossiers
disciplinaires
0115/96/N
0116/96/N
Ces dossiers disciplinaires concernent un rapport révisoral relatif à une
transformation, établi par un reviseur d'entreprises, collaborateur dans une
société de revision.
L'un des associés de la société de révision, qui est en même administrateur
de cette dernière, était en outre actionnaire de la société à transformer.
Les deux reviseurs ont été invités à se justifier devant la Commission de
discipline.
Selon la Commission de discipline, les deux personnes concernées n'ont
pas eu le sentiment de méconnaître l'indépendance, qui est une caractéristique
fondamentale de la profession de reviseur d'entreprises.
Le reviseur collaborateur se voit infliger une suspension de 15 jours, tandis
que le reviseur associé, dont la responsabilité en tant qu'administrateur de
la société est plus grande, est suspendu pour un mois. Les deux reviseurs
ont interjeté appel contre les décisions jointes.
IRE
- RApPORT ANNUEL1996

...
0 Il 7/96/N
Malgré le fait qu'il ait été invité à de multiples reprises à s'acquitter de sa
cotisation, le reviseur a omis d'y donner suite en temps utile. Il n'a pas
davantage réagi à l'invitation de l'Institut à transmettre ses «déclarations
annuelles». La Commission de discipline estime cette attitude inadmissible
et prononce la radiation par défaut.
0118/96/F
Après avoir constaté que le confrère omet systématiquement de répondre à
des demandes répétées de l'Institut de renvoyer sa déclaration sur l'honneur,
et de régler ses cotisations, le Conseil a transmis le dossier à la
Commission de discipline. En raison des circonstances exceptionnelles,
celle-ci a estimé ne devoir prononcer qu'un avertissement.
0119/96/N
Après un examen détaillé et contradictOire, et une visite de suivi effectuée
par la Commission de surveillance de l'exercice de la profession, le Conseil
a décidé de renvoyer le reviseur d'entreprises devant la Commission de discipline,
pour défaillances dans la structure des dossiers de revision et dans
l'exercice
du contrôle.
La Commission a estimé que les charges étaient démontrées et elle a
prononcé une suspension d'un mois:
«Dossier de contrôle de la S.A. (...)
Le dossier de travail ne comporte pas suffisamment de données d'analyse du système
de contrôle interne (fait qui est par ailleurs reconnu par l'intéressé);
- Insuffisance des éléments probants rassemblés dans le dossier, concernant
notamment lespoints suivants:
. la preuve depropriété de (...);
. la garantie des montants «travaux pour comptepropre» , enregistrés en
actifs immobilisés;
. le contrôlephysique des stocks;
. les confirmations de soldesfaisant totalement défaut;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Notes insuffisantes dans le dossier de travail, concernant notamment les
points suivants:
. investissements et actifs immobilisés;
. stocks: existence, évaluation, césure des exercices(l'intéressé ayant estimé
que les stocks donnent une image «relativement» correctede la réalité);
. ancienneté et recouvrabilité des soldes clients;
. eut-off des achats;
. les éléments du comptede résultats;
- Aucune attention au problème éventuel de la continuité d'exploitation de
l'entreprise (Problème illustré par les 5,2 millions de BEF de retard dans le
paiement des précomptes professionnels retenus à la source).
Le fait
que l'intéressé ait une expérience de 25 ans pour le contrôle de l'entreprise
n'est pas une excuse pour ne pas établir un dossier de contrôle valable.
2. Dossier de contrôlede la S.A. (u.)
- Dans ce dossier non plus, il n'a pas été fait d'évaluation du système de
contrôle interne;
- les mentions nécessairesdans le dossier de travail font défaut concernant les
contrôles effectués notamment en ce qui concerne:
. les investissements en actifs immobilisés et amortissements;
. le contrôle des stocks;
. les créancesclients, n'ayant pas donné lieu ni à contrôles de flux ni à
confirmation de solde;
. les dettesfournisseurs;
. les éléments du comptede résultats.
- Insuffisance du matériel probant dans le dossier, concernant notamment:
. l'évaluation des actions (u.) (Dans sa lettre du 15.12.1995, l'intéressé
fait état de façon peu claire dune «plus-value» présente dans l'entreprise);
. une créance de 9,1 millions de BEF sur (u.) qui s'additionne aux
créances et au résultat (dans sa lettre du 15-12-95,
ne contient pas d'informa-
une explication, mais son dossier de travail
tions).
l'intéressé avance
Les infractions aux normes de révision 3.1 et suivantes et à l'article 65 des lois
coordonnées sur les sociétés commerciales, telles que reprises dans le rapport du
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Conseil, ne sont pas contestées.Il y a lieu de faire observeren outre qu'il y a eu
méconnaissance de l'article 3.5 des normes de revision, également prescrit par
l'article 65, 6°, in fine. L'intéressé omet de mentionner clairement qu'il n'a pas
de réserves ni d'objections à formuler. Le libellé «Quant au reste, nous déclarons,...»
estparticulièrement peu clair et prête à confusion.
Les infractions retenues concernant l'approche de contrôle et les rapports de revision
sont démontrées. L'intéressé l'a reconnu lors de l'instruction de l'affaire. Il
a admis que la conception des dossiers pouvait être améliorée, tout en faisant
valoir que le nombre de mandats ne permettait pas de tout corriger en un an de
temps. Il a déclaré cependant ne pas avoir besoin d'un programme de travail
détaillé, ses missions se situant dans le contexte des PME,
où ce sont les mêmes
personnes qui sont à la fois actionnaires et administrateurs. Il fait valoir par
ailleurs qu'accomplissant une bonnepartie des travaux enpersonne, il a son programme
bien en tête et qu'il ne lui paraît pas nécessairede consignerpar écrit
tous les éléments concernant les vérifications qu'il a effectuées». (traduction)
O120/96/N
Le présent dossier trouve son origine dans l'examen systématique effectué
par la Commission de surveillance d'exercice de la profession concernant
l'exécution des mandats de commissaire-reviseur auprès des sociétés de
bourse.
Le Conseil reprochait à un confrère notamment que l'on ne trouve pas
dans le dossier de travaille reflet des travaux effectués concernant l'organisation
administrative et qu'il n'est pas fait état non plus du contrôle
interne mis en place. La Commission de Discipline prononce la sentence
SUIvante:
«Le dossier permanent comporte une descriPtion d'une partie du fonctionnement
de l'entreprise, sans que l'on ne puisse considérer qu'il y a là un examen du
contrôle interne. Il n'a pas été procédé à une évaluation des systèmes de contrôle
interne. Parmi les neuf points d'un programme standard relatif au contrôle
interne des dettes commerciales, un seul apparemment
a été exécuté, sans que la
moindre explication soit donnée pour l'absence d'un certain nombre de contrôles
essentiels. Les documents produits
par l'intéressé sont des listes générales ne comportant
pas de référence à des notes dans les papiers de travail et qui ne permettent
pas de tirer des conclusions structurées au moment de la formulation
de l'attestation.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
1.2. Autres défaillances concernant le dossier de contrôle relatif aux
comptes annuels clôturés au 31.12.1994
En ce qui concerne les confirmations de solde manquantes,
l'intéressé déclare
qu'elles avaient été demandées à trois clients qui avaient omis de donner suite. Il
n'y a pas eu de contrôle de remplacement.
En cequi concernel'addition d'un poste de 2 MBEF, signalé au crayon, aucune
explication n'est fournie. Ce poste sefonderait (...) sur une estimation des dirigeants.
Les détails complémentaires n'étaient pas dans les dossiers et datent du
23 octobre,soit trois semaines après la lettre du Conseil envoyéele 3 octobre.
1.2.2. Stock en consignation
Le stock en consignation se chiffre à 5,5 MBEF. L'examen s'est limité à un
contrôle de visu sans mention d'un montant. Les notes concernant cette vérification
dans le dossier de contrôle sont manifestement insuffisantes.
1.2.3. Biens et marchandises
Ce poste se chiffre à 82 MBEF, soit 35 % du total du bilan, alors que le
contrôles'est limité à une vérification de visu, à l'impression d'une liste et à l'estimation
des denréespérimées et à l'évaluation des stocks.
1.2.4. Liquidités (Multisoft)
Le Conseil constate que ceposte a été intégré à tort dans les liquidités. En évaluant
la possibilité de recouvrer le montant (3,6 M de BEF), il est fait référenceà
une entretien avec le dirigeant qui avait estimé qu'il n'y avait pas lieu
de constituer une provision, alors qu'il y avait un grand retard de paiement et
des problèmes de recouvrement.
Les éléments probants collectés sont insuffisants pour sous-tendre l'évaluation.
L'intéressé fait valoir que le dossier de contrôle est normalement achevé après le
30 juin, soit après le dépôt de son rapport de contrôle et la publication des
comptes annuels. Il est clair qu'aucun rapport de contrôle ne peut être délivré
sans que les travaux de contrôle soient terminés. Si le dossier est insuffisamment
structuré, et certainement si des travaux sont accomplis par des collaborateurs, il
est impossible pour le reviseur de se faire une idée précise et de donner une image
complète des travaux qui ont été effectués de leur cohérence interne au moment de
la délivrance de son attestation».
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

En ce qui concerne un deuxième dossier de contrôle, la Commission de
Discipline
a estimé:
«2. Dossier de contrôle de la S.A. (...) relatif aux comptes annules clôturés
au 30 septembre 1994.
- Le dossier de contrôle ne comportepas d'indications de vérifications quelconques
ou d'une évaluation du système de contrôle interne.
Dans sa réponse du 12 décembre 1995, l'intéressé donne un commentaire sur les
travaux qu'il aurait accomplis. Ces derniers n'ont pas été retrouvés dans les dossiers
de travail soumis à la commission de Surveillance de l'exercice de la profession.
Ici aussi, l'intéressé se cache derrière les «travaux de parachèvement» qui
n'étaient toujours pas intervenus le 12 juin 1995, alors qu'il avait déjà délivré
son rapport de revision.
Diverses corrections possibles n'ont pas été effectuées et n'ont dès lors pas été
intégrées dans les comptes annuels, et notamment:
. en ce qui concerneles créancesanciennes sur clients se chiffrant à plus de
7 millions et n'ayant pas donné lieu à une réduction de valeur;
. il ressort de la réponse de l'intéressé du 12 décembre 1995, qu'à son
estime une perte de 2 MBEF devrait être prise en charge, mais à la date
de clôture des comptes annuels
sujet à l'exercice suivant.
L'intéressé conclut (dans sa lettre du 12 décembre 1995)
il a été décidé de postposer une décision à ce
que ces réductions de
valeur potentielles sont compenséespar l'existence d'une «réserveinactive» sur le
stock de marchandises. Ni dans son dossier de travail,
ni dans sa lettre, on ne
trouve la moindre indication quant à la nature ou au montant de la sous-évaluation
du stock de matières premières, alors que toutes les rubriques du bilan
doivent être enregistréesà leur valeur exacte dans les comptesannuels.
Il faut faire observer, en outre, que compte tenu du résultat modeste de l'exercice
(BEF 0,8 million), toute correction a un impact considérable sur l'image qui
est donnée de la situation financière et du résultat de l'entreprise».
La Commission de Discipline conclut dans les termes suivants:
«La Commission ne met pas en doute les comPétences techniques et le sérieux de
l'intéressé, qu'il y a lieu de prendre en compte pour la détermination de la sanction.
Les normes générales de révision disposent toutefois que les dossiers de tra-
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

....
vail doivent comporter des éléments suffisants concernant les contrôles effectués et
aussi les éléments probants qui sous-tendent l'oPinion du reviseur». (traduction)
du reviseur d'en-
Une suspension d'un mois est prononcé à l'encontre
treprises.
0121/96/F
Le Conseil a décidé de renvoyer devant la Commission de Discipline une
société de revision faisant partie d'un réseau international au motif qu'une
autre société, faisant partie du même réseau, appelée X ci-après, et qui n'a
pas la qualité de reviseur - a offert dans un courrier des services, parmi lesquels
aussi des services révisoraux. D'après le Conseil, des services révisoraux
s'avèrent être intégrés dans un ensemble global, ce qui limite la
liberté de choix du client, et est susceptible de mettre en cause l'indépendance
du reviseur.
La Commission se prononce d'abord sur l'exception invoquée «societas
non pumf1 potest».
«L'exception «societas non puniri potest»
Attendu que (la sociétéde reviseurs), invoquant une analogie entre le droit disciplinaire
et le droit pénal, qu'elle considère comme étant des droits dits répressifs,
plaide qu'en tant que personne morale, même membre de l'I.R.E., elle ne
pourrait se voir appliquer une sanction disciplinaire;
Qu'elle estime donc que l'article 18bis de la Loi ne lui serait pas applicable;
Attendu
cependant que cette argumentation ne trouve aucun appui dans ladite
Loi, laquelle nefait aucune distinction, quant à la discipline, entre les membres
de l'I.R.E.,
selon qu'ils sont despersonnesphysiques ou despersonnes morales, et
n'exclut par conséquentpas l'action disciplinaire contre lespersonnes morales qui
sont membresde l'Institut;
Que d'autre part, le droit disciplinaire constitue une branche autonome du droit
en général et du droit civil en particulier;
que dans ces circonstances, le soumettre,
pour motif d'analogie intellectuelle avec lepénal, à des règlesqui ne sont
pas des principes généraux de droit mais qui sont des règles dérivéespropres au
droit Pénal, alors que celui-ci, appartenant à une branche du droit d'une autre
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

nature, lui est totalement étranger, aboutirait à le dénaturer (Sace, J.
«Autonomie de l'action disciplinaire», Revue de droit de l'ULB, 1990, p. 7;
Cass., 24 mars 1995, R.D.C. 1995, p. 963);
Qu'en outre, tant la Loi que les normes de l'I.R.E., contiennent des dispositions
instituant des obligations déontologiques particulières à charge des personnes
morales ayant la qualité de reviseur d'entreprises; que, dans la discipline, ces
dispositions resteraient lettre morte, avec pour conséquence une rupture discriminatoire
de l'égalité entre les membres de la profession selon qu'ils sont personnes
morales ou personnes physiques, ainsi qu'entre les reviseurs personnes physiques
exerçant leur profession au sein d'une société de reviseurs, selon que celle-ci serait
ou ne serait pas respectueuse des règles déontologiques;
Qu'enfin, les conséquences concrètes qu'une sanction disciplinaire infligée à une
société, membre de l'Institut, peut avoir sur les personnes physiques qui exercent
leur profession de reviseur d'entreprises en son sein, ne peuvent justifier l'exception
proposée par (la société de reviseurs);
Qu'en effet, les relations de cespersonnes physiques entre elles et avec la société,
même si elles sont soumises à certaines règles impératives
en vertu de la Loi ou
des normes de l'I.R.E., sont d'origine et de nature contractuelles ou consensuelles;
que la répercussion éventuellement dommageable pour cespersonnes physiques, de
la sanction disciplinaire
cadre desdites relations contractuelles,
infligée à la société, est à résoudre le cas échéant dans le
mais ne peut avoir pour effet, en l'absence
de disposition légale dans ce sens, que la personne morale, membre de l'I.R.E., se
voie reconnaître pour ce motif l'immunité
disciplinaire;
Que l'exception proposéepar (la société de reviseurs) n'est donc pas fondée, ne
peut par conséquentêtre retenue; (...)>>.
Quant au fond, la Commission estime que:
«B. Au fond
1. L'imputabilité de l'infraction
Attendu que se fondant sur la circonstance que la lettre incriminée et son annexe
émanent de la seule (X), entité distincte d'elle-même, (la société de reviseurs)
plaide qu'elle ne pourrait être tenue pour responsable d'un document à l'élaboration
duquel elle n'aurait particiPé ni directement ni indirectement et dont elle
n'aurait jamais eu connaissance;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Attendu cependant que l'article 26, alinéa 2, de l'arrêté royal, qui «interdit
au reviseur d'entreprises d'effectuer directement ou indirectement une offre de
plusieurs services liés ou non dont une mission revisorale» impose au reviseur
l'obligation de mettre tout en œuvre pour qu'une telle offre de servicessusceptible
de le concerner,ne soit pas effectuée indirectement, notamment par un tiers à la
profession;
Que (la société de reviseurs) et (X) sont toutes deux intégrées dans le groupe (...)
dans le but de pouvoir offrir aux entreprises des «global services»; qu'il existe
donc entre elles un lien de collaboration au sujet duquel elles ont conclu des
conventions, notamment une convention d'arbitrage (...);
Que cette dernière convention tend à garantir l'indépendance des reviseurs d'entreprises
de (la société de reviseurs) dans l'accomplissement de missions pour des
entreprises auxquelles (X) fournit également des services, et organise le règlement
des conflits déontologiques éventuels que le cadre pluridisciplinaire de leurs activités
respectives, peut faire naître entre les personnes physiques chargées de l'exécution
des missions de l'une et de l'autre
Que (la société de reviseurs)
au sein d'une même entreprise;
ne démontre toutefois pas avoir requis et obtenu de
(X), société commerciale, non soumise aux obligations déontologiques des reviseurs
d'entreprises, la garantie de son indépendance en dehors de l'exécution de
missions, notamment en matière de démarchage et d'offres de services, alors
qu'une telle garantie s'impose de manière impérative compte tenu de l'objectif de
«global services» du groupe international susdit, impliquant l'idée, concrétisée
dans le document incriminé, de mandats croisés entre les entités du groupe pour
l'offre de services intégrés relevant de disciplines
Qu'en effet, il ne peut être exclu que (X),
différentes;
par son offre de services intégrés comprenant
des services revisoraux, soit considérée par les destinataires de cette offre
comme étant la mandataire apparente de (la société de reviseurs), alors qu'un tel
mandat est déontologiquement impensable;
Que dans ces circonstances, (la société de reviseurs) est mal venue d'invoquer
l'acte de (X) comme étant l'acte d'un tiers, l'exonérant de sa responsabilité dans
la violation de l'article 26, alinéa 2 qui lui est ici reprochée;
2. L'application de l'article 26 aux documents incriminés
Attendu que (la sociétéde reviseurs) plaide encoreque le document annexé à lalettre
que (la société de reviseurs) a adressé aux (...), ne serait qu'un descriptif
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
des services disponibles au sein du groupe (...) autorisé par l'article 27 de l'arrêté
royal, et ne tomberait par conséquentpas sous l'application de l'article 26
de celui-ci;
Attendu que cette argumentation ne peut être retenue, le document en question
contenant une offre indirecte de services révisoraux liée à une offre directe de services
commerciaux, une telle offre liée étant interdite par l'article 26, alinéa 2,
de l'arrêté royal;
Que la circonstanceque cette offre liée indirecte soit faite sans indication du prix
des services offerts, est sans incidence en l'espèce, qu'en effet, elle s'inscrit dans
démarchage effectuépar (X), société commerciale, un tel démarchage, qu'il soit
direct ou indirect, étant interdit au reviseur d'entreprises par l'article 26, alinéa
1 et' de l'arrêté royal;
3. Conclusion
Attendu que l'infraction reprochéepar le Conseil de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises à (la société de reviseurs) est établie et qu'elle constitue un manquement
aux dispositions viséespar le Conseil dans son rapport} notamment à
l'article 19bis, 2° de la Loi».
La Commission de Discipline inflige une réprimande:
«Attendu
que (la société de reviseurs) a non seulement décliné toute responsabilité
dans ces faits, qu'elle attribuait à (X) exclusivement, mais estimait en
outre que l'offre de services revisoraux, parce qu'émanant d'un «non-reviseur»,
ne serait pas visée par l'article
26 de l'arrêté royal et serait donc licite;
Que (la société de reviseurs) entend ainsi pouvoir sacrifier aux
intérêts du groupe
dont elle fait partie et à ses objectifs de «global services», tant le principe d'indépendance,
qui se trouve à la base de l'exercice de la profession de reviseur d'entreprises
face au respect des règles professionnelles;
Que, de plus, le dossier disciplinaire révèle que le 5 janvier 1995, le Président
de l'I. R. E. (...) a déjà attiré l'attention de (la société de reviseurs) sur le problème
de la sauvegarde de son indépendance dans le cadre des liens de collaboration
qu'elle entretient avec les sociétéscommerciales qui, comme elle, font partie
du groupe (...).
Attendue que dans ces circonstances, il y a lieu d'infliger à (la sociétéde revisel/rs)
une peine propre à la déterminer à veiller une fois pour toutes à garantir
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

de manière efficace, en toutes circonstances, son indépendance au sein du groupe
dont elle fait partie, notamment par la prise en compte effective par ses partenaires
des imPératifs sPécifiques de la profession qui est la sienne;
Que tenant compte toutefois du fait que (la société de reviseurs) n'a pas fait à ce
jour l'objet d'une peine disciplinaire, il y a lieu de réduire à la réprimande la
peine à lui infliger; (...)>>.
0122/96/N
L'article 26 du règlement de déontologie interdit le démarchage ou offre
de services. Le Conseil a renvoyé le reviseur d'entreprises concerné devant
la Commission de Discipline pour avoir approché un client, en sachant
pertinemment que cette entreprise était cliente d'un confrère avec lequel il
avait jadis été associé.
La situation découle d'une lettre dans laquelle le reviseur informe le
client (éventuel) qu'il est à même d'offrir des qualités révisorales importantes,
et de faire en outre au groupe une offre avantageuse, en raison des
connaissances qu'il a acquises dans le dossier.
L'affaire est pendante devant la Commission de Discipline.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
3. RESUME DES AFFAIRES DISCIPLINAIRES EN COURS
Nouveaux
dossiers
introduits
en 1996
0122/96/N
0115/96/N
0116/96/N
Dossiers
introduits
avant 1996
0114/95/N
O1l2/95/N
O109/95/F
- Nombre de dossiers clôturés en 1996: Il
- Nombre de dossiers introduits en 1996: 8
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
E. COMMISSION DU STAGE
"f.
La Commission est composée du Président de l'IRE, Monsieur Paul P.
BEHETS,
- d'un membre d'honneur
Monsieur Hendrick J. BLOCK,reviseur d'entreprises honoraire,
- de trois membresdu Conseil
Messieurs Boudewijn CALLENS,André KrLESSEet Herman VAN IMPE,
- de trois membres extérieurs
Messieurs Georges HEPNER, Daniel VAN CUTSEM et Jan V ANFRAECHEM,
reviseurs
d'entreprises,
- de trois suppléants
Madame Vinciane MARICQ, Messieurs Paul LURKIN et René VAN
ASBROECK,reviseurs d'entreprises.
Elle a tenu neuf séances en 1996.
1. APPROBATION DE CONVENTIONS DE STAGE
Au mois d'avril 1996, la Commission du Stage a approuvé 107 conventIOns.
Plusieurs conventions ont été retournées aux intéressés avant approbation
au motif qu'elles ne respectaient pas le délai maximum de nonconcurrence
fixé à trois ans; d'autres l'ont été parce qu'elles ne prévoyaient
pas une période d'essai d'une année, d'autres encore parce qu'elles mentionnaient
toujours un préavis de 48 heures en cas de faute grave.
Au 31 décembre 1996, l'Institut
comptait 341 stagiaires.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Stagiaires en première année - début du stage avril 1996:
Stagiaires en deuxième année - début du stage avril 1995:
Stagiaires en troisième année - début du stage avril 1994:
Stagiaires prolongés - début du stage antérieur à avril 1994:
97
96
84
64
2. REDUCTION ET PROLONGATION DU STAGE
2.1. Réduction du stage
Aucune personne n'a bénéficié d'une réduction du stage en 1996.
2.2. Prolongation du stage
2.2.1. Soixante-huit prolongations de trois mois à un an ont été décidées.
Ce chiffre représente le tOtal des échecs, aux deux sessions organisées
au cours de l'année. Il est donc possible qu'il contienne plusieurs
stagiaires ayant été prolongés deux fois.
2.2.2. Le stage de seize stagiaires a été prolongé parce que leur journal n'a
pas été introduit dans le délai fixé par la Commission, à savoir le 2
février 1996.
2.2.3. Le stage de cinquante-cinq candidats a été prolongé lors des délibérations
d'admission à l'examen d'aptitude. En effet, l'article 3, alinéa
2 de l'arrêté royal du 13 octObre 1987 stipule: «Lorsque la
Commission du Stage estime la formation insuffisante,
elle peut, au maximum
à trois reprises,prolonger le stage d'une durée d'un an au plus».
vertu de cette disposition, tous les stagiaires n'ayant pas obtenu des
résultats satisfaisants aux examens organisés par la Commission, ont
vu leur stage prolongé jusqu'à la prochaine session d'examen.
Trente-sept de ces stagiaires avaient commencé leur stage en 1994
et ont donc été prolongés pour la première fois.
Les dix-huit autres avaient déjà encouru une ou plusieurs prolongatlOns.
Si après trois prolongations d'une année un candidat n'a tOujours
pas satisfait aux examens de stage, il sera admis d'office à l'examen
En
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

-
d'aptitude. Son dossier sera néanmoins assorti d'un avis négatif de
la Commission du Stage. Un candidat s'est trouvé dans cette situation
en 1996. Il a échoué aux deux sessions organisées cette année.
Il dispose d'encore trois sessions.
2.2.4. Dans un cas précis, la Commission a dû conclure que les travaux
exécutés durant les deux premières années de stage ne pouvaient en
fait compter que pour l'équivalent d'une année de stage. Faute
d'avoir réorienté le travail de son stagiaire vers des travaux de
contrôle, le maître de stage a ainsi lui-même pénalisé le stagiaire.
En effet un avertissement avait déjà été donné lors de l'examen du
premier journal de stage.
3. CONTROLE DES JOURNAUX DE STAGE
3.1. Généralités
Au cours de l'année écoulée, la Commission du Stage a examiné les journaux
de l'année 1996 eta vérifié si le stage se déroulait conformément aux
prescriptions légales.
La Commission a entendu plusieurs maîtres de stage et stagiaires
concernant le nombre, la durée et/ou la nature de certains travaux ou activités
inscrits dans les journaux et sur lesquels la Commission estimait utile
d'obtenir quelques précisions.
Dans un cas particulier cet entretien a été suivi d'une sanction de prolongation
(voir point 2.2.4. ci-dessus).
Quelques journaux ont dû être rédigés à nouveau au motif que les
informations qu'ils contenaient étaient trop succinctes.
Dans un nombre limité de cas, la Commission a émis des doutes quant
à la qualité de la formation fournie par le maître de stage et a transmis le
dossier à la Commission
de surveillance.
Il est une fois de plus rappelé qu'un maître de stage s'engageant à former
un stagiaire se doit de lui apporter la formation la plus complète possible
dans tOus les domaines du révisorat.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

3.2. Contrôle bisannuel des journaux.
Le contrôle bisannuel a porté ses fruits. Quasiment aucun stagiaire de première
année n'a été pénalisé pour un journal rentré en retard. En effet leur
journal était déjà complété jusqu'en octobre. Cette mesure a été étendue
aux autres années de stage. Espérons que cette mesure continue à avoir une
influence favorable sur l'introduction des journaux.
3.3. Rating
La Commission a finalisé le «rating» que devront compléter les maîtres de
stage lors de l'introduction
des journaux.
Cette mesure a été prise suite aux avis bien trop laconiques des maîtres de
stage concernant le déroulement du stage, les prestations et les progrès des
stagIaIres.
Ce document a été adressé aux maîtres de stage pour la première fois en fin
d'année.
4. MODIFICATIONS EN COURS DE STAGE
4.1. Radiation
Article 25, alinéa 4 de l'arrêté royal du 13 octobre 1987
«La suspension ou les suspensions successives du stage ne peuvent dépasser cinq
années au total. Si ce délai est dépassé, le Conseil, sur proposition de la
Commission du Stage, décide la radiation du stagiaire».
Conformément à cet article, vingt-cinq stagiaires ayant suspendu leur
stage depuis plus de cinq ans ont été radiés après avoir été prévenus au
moins un mois à l'avance de cette radiation. Si d'aventure, ils désiraient
reprendre leurs activités de stagiaires, ils se verraient dans l'obligation de
reprendre les démarches nécessaires au niveau de l'examen d'entrée.
4.2. Changement de maître de stage
En 1996, dix-huit demandes de changement de maître de stage ont été
introduites.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

"'"
4.3. Suspension de stage
Au cours de l'année écoulée, quatre-vingt-huit candidats ont interrompu
le stage, en accord avec leur maître de stage si la période d'essai était
dépassée, ou unilatéralement si la suspension intervenait au cours de la
première année de stage. Il leur est loisible de poursuivre celui-ci, à condition
de conclure une nouvelle convention avec un reviseur d'entreprises,
approuvée par la Commission du Stage, dans un délai de cinq années
maximum. Passé ce délai, ils sont susceptibles d'être à nouveau soumis à
divers examens (voir point 4.1. ci-avant).
Tout stagiaire qui suspend son stage se voit réclamer son dernier journal
de stage, ceci afin que tOutes les prestations effectuées pour le compte
du premier maître de stage puissent être prises en compte lors d'une éventuelle
reprise du stage.
4.4. Stage à l'étranger
L'an passé, deux candidats ont été autorisés à effectuer une partie de leur
stage à l'étranger en application de l'article 4 de l'arrêté royal du 13
octObre 1987.
Il leur a été signalé que le stage à l'étranger est accepté par la
Commission après que celle-ci en ait été informée pour autant:
- que deux tiers du stage soient effectués en Belgique;
- qu'un professionnel détenant une qualité équivalente à celle de reviseur
supervise leurs activités;
- que le maître de stage belge reste responsable de leur stage.
Il est évident que les stagiaires, résidant temporairement à l'étranger,
effectuent bien souvent un stage supérieur à trois ans; en effet, ils ne peuvent
systématiquement revenir pour les séminaires et/ou les examens. Par
contre, ils ont tOujours l'obligation d'introduire leur journal de stage en
temps voulu. Ce fait, bien que reproduit tous les ans dans ce rapport,
semble encore bien méconnu des stagiaires et maîtres de stage. Il s'ensuit
que ces stagiaires encourent bien souvent encore une prolongation supplémentaire
pour non introduction de leur journal au mois de février.
Par contre certains stagiaires, effectuant une partie de leur stage à
l'étranger, omettent de signaler ce fait à la Commission et c'est, lors de
l'introduction de leur journal que la Commission, au vu des nUSSlOns,
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

..
constate ce séjour parfois supérieur à la durée permise par le règlement,
c'est-à-dire un an (un tiers du stage légal).
Au cours de l'année écoulée, un stagiaire a cumulé ces deux situations.
Il n'a pas introduit son journal et n'a pas demandé l'autorisation à la Commission
afin d'effectuer une partie de son stage à l'étranger. Cette accumulation
de faits engendrant diverses prolongations, les mois de stage supplémentaires
qu'effectuera ce stagiaire atteignent un chiffre hors du commun.
4.5. Reprise du stage
Trois candidats ont été réadmis au stage après une suspension de moins de
cmq ans.
5. DELIVRANCE DE CERTIFICATS DE FIN DE STAGE
Contrairement aux années précédentes, une seule séance de délivrance des
certificats
a été organisée.
Au cours d'une cérémonie qui a eu lieu à l'Institut le 7 juin, le
Président, en présence des membres du Conseil et des anciens maîtres de
stage, a remis le certificat de fin de stage à trente-neuf stagiaires.
En septembre la décision de délivrance de certificat concernait seulement
onze candidats. Dès lors la séance officielle au cours de laquelle les
certificats sont effectivement délivrés, ne s'est pas tenue comme d'habitude
en décembre. Elle se tiendra en mars 1997 après qu'aient été prises les
décisions de délivrance de certificats en janvier.
En 1996, la Commission a donc délivré au tOtal cinquante certificats
de fin de stage, soit quatre de moins qu'en 1995.
6. EXAMEN D'ADMISSION AU STAGE
L'examen d'admission au stage a été organisé au cours du second semestre
1996 suivant la procédure fixée par l'article 15 de l'arrêté royal du
13 octObre 1987 relatif au stage des candidats reviseurs d'entreprises.
Les épreuves se sont déroulées à Bruxelles les 9, 13 et 16 novembre.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Résultats
417 (1995: 425) candidats étaient inscrits à l'examen d'entrée.
48 candidats ont reporté l'examen en 1997;
64 candidats étaient absents;
305 ont présenté les épreuves:
110 les ont réussies;
58 étaient dispensés.
137 seront appelés à représenter les épreuves pour lesquelles ils n'ont pas
obtenu 50 %.
A ces 137 candidats, il faut ajouter les quarante-huit reports à 1997;
ceci porte à 185 le nombre de candidats déjà inscrits pour 1997.
Le détail des résultats est repris ci-dessous.
7. STATISTIQUES
Résultats examen d'entrée
3e session F
3e session N
Participants
Réussites
% réussites
6 5
4 3
67 % 60 %
2e session F
2e session N
Participants
Réussi tes
% réussites
24 57
8 37
33 % 65 %
1e session F
le session N
Participants
Réussites
% réussi tes
74 139
38 78
51 % 56 %
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Résultats globaux F N
Participants
Réussi tes
% réussites
% réussite globale: 168/305 = 55 %
104
50
48 %
201
118
58 %
Résultats des examens de stage (toutes sessions confondues)
Cydes Tests Parti- Réussites Echecs
cipants
1. 5 matières techniques 135 58 (42 %) 77
II. Contrôle 185 92 (49 %) 93
III. Profession 115 90 (78 %) 25
IV. Examen d'aptitude 125 57 (45 %) 68
8. HOMMAGES
aux personnes qui ont accepté de col-
Le Conseil adresse ses remerciements
laborer à la préparation des examens.
Examen d'accès au stage
- Comptabilité générale:
Messieurs les professeurs J. ANTOINE et Ch. LEFEBVRE.
- Analyse et critique des comptesannuels:
Messieurs les professeurs Ch. LEFEBVREet M. RENOUPREZ,reviseur d'entrepnses.
- Comptabilité analytique:
Les Professeurs Mesdames H. THEUNISSEet N. DESCENDRE.
- Droit des sociétés:
Messieurs les professeurs J. LIEVENS et H. OLIVIER.
IRE -
RAPPORT ANNUEL1996

...
- Droit fiscal:
Monsieur le professeur P. MINNE.
- Droit civil et droit commercial:
Messieurs les professeurs]. LIEVENSet H. OUVIER.
- Droit social:
Monsieur le professeur P. MINNE.
- Informatique:
Messieurs les professeurs 1. GOLVERSet R. PAEMELEIRE, reviseur
d'entrepnses.
- Economie d'entreprises:
Messieurs les professeurs 1. KEULENEERet Ch. VAN WYMEERSCH.
- Mathématique et statistique:
Messieurs les professeurs D. ]USTENS et R. PAEMELEIRE, reviseur d'entrepnses.
- Gestion financière:
Messieurs les professeurs 1. KEULENEERet Ch. VAN WYMEERSCH.
- Révision comptable:
Messieurs les professeurs 1. DE BEELDEet P. LURKIN, reviseur d'entrepnses.
- Comptes consolidés:
les professeurs Madame M.-L. VERDEBOUTet Monsieur K. M. VAN
OOSTVELDT, reviseurs d'entreprises.
- Contrôle interne:
les professeurs Madame M.-L. VERDEBOUT,reviseur d'entreprises et
Monsieur 1. DE BEELDE.
- Droit comptable:
Messieurs les professeurs H. OUVIERet K. VAN HULLE.
- Déontologie:
Messieurs les professeurs H. J. BLOCK,reviseur d'entreprises honoraire
et H. OUVIER.
Tests
de stage
- 1 ère année - 5 matières techniques
Mesdames et Messieurs N. DESCENDRE,H. OUVIER, professeurs, J.-Ph.
BONTE, juriste, J. CHRISTIAENS,Ph. MENEvE, P. LURKIN, D. SMETS, y
VANDENPLAS, B. VAN DIESTet M.-1. VERDEBOUTreviseurs d'entreprises.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
- 2e année
Examen écrit: contrôle:
Messieurs X. DOYEN, et W. GROFFILS, reviseurs d'entreprises.
Etude pratique:
Messieurs J. BASTOGNE, J. BEDDEGENOODTS,
G. DELVAUX,W. GOYVAERTS,
A. KILESSE, M. SMET, P. VAN CAUTER et D. VAN CUTSEM, J. VAN-
FRAECHEM,reviseurs
d'entreprises.
- y année: la profession:
Messieurs J. CHRISTIAENS, E. GOLENVAUX, Ph. ODENT, M. TEFNIN, H.
VAN IMPEet 1. VAN HOYWEGHEN,reviseurs d'entreprises.
- Examen cfaptitude:
Messieurs H.J. BLocK, J. CHRISTIAENSet J. VANDERNOOT.
9. CAS PARTICULIERS - JURISPRUDENCE
Arrêt unilatéral du stage
Un stagiaire en première année (soit en période d'essai), irrégulièrement
payé, ne bénéficiant d'aucune formation revisorale ni d'aucun soutien ni
suivi des dossiers a, conformément à la convention de stage, prévenu son
maître de stage, 1 mois à l'avance de son intention de ne plus venir travailler.
Il a transmis à la Commission du Stage le montant dont le maître
de stage lui était redevable. Ce dernier a réagi en transmettant à la
Commission une note contenant tout ce qu'il estimait pouvoir réclamer de
son côté au stagiaire soit: une indemnité de rupture, une étude graphologique,
des sommes qu'un client, apporté par le stagiaire, n'avait pas
réglées.
La Commission a estimé cette façon de procéder tout à fait indigne
d'un maître de stage et a mis ce dernier en demeure de régler le stagiaire.
Cette affaire est toujours en cours.
10. FORMATION DES STAGIAIRES
A la page suivante vous trouvez un tableau des activités de stage.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
NOVEMBRE
Examen d'admission
t
JANVIER
(4e samedi du mois)
Séminaire d'introduction: 1/2 journée
f
AVRIL
DébUt du stage
t
JUIN -SEPTEMBRE
Séminaires d'approfondissement
- Techniques comptables
.. OCTOBRE
- Analyse financière
~Test
- Droit des sociétés
- Consolidation
- Droit comptable
t
DECEMBRE
Séminaire «Contrôle»
....
MAI
- Aspects du contrôle interne
-- Test
- Aspects du contrôle externe
- Thèmes particuliers - contrôle
f
DECEMBRE .. JANVIER-MAI
Séminaire «La profession» -- Test
f
JUIN
Séminaire «Déontologie»
f
NOVEMBRE
Examen d'aptitude
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
10.1. Session d'introduction - précédant l'entrée en stage.
La matinée d'introduction a pour objet de familiariser les candidats qui
ont réussi l'examen d'admission avec les structures et les aspects institutionnels
et déontOlogiques du révisorat. C'est aussi l'occasion d'un premier
contact entre les nouveaux stagiaires et les responsables de l'IRE.
Les personnes suivantes ont accordé leur collaboration à cette séance
d'une demi-journée en janvier 1996:
Mesdames:
Ch. BOURG(IRE), V. VAN DE W ALLE(IRE).
Messieurs: P. LURKIN, D. SMETS,M. TEFNIN, ]. VANFRAECHEM, reviseurs
d'entreprises,
Ph. BURTONBOY, P. VAN IMPE,stagiaires et H. OLIVIER(IRE).
10.2. Séminaires d'approfondissement - 1ère année.
Les séminaires d'approfondissement en techniques comptables, analyse
financière, droit des sociétés, consolidation et droit comptable ont pour
but d'offrir aux intéressés de compléter leurs travaux personnels pour discuter,
dans ces domaines d'une importance particulière, avec des spécialistes
et de procéder à une analyse encadrée de cas pratiques. Les stagiaires
doivent obligatOirement s'inscrire à trois de ces séminaires.
y ont collaboré:
- Consolidation:
Messieurs B. DUFOURNY, Y: VANDENPLAS, B. VAN DIEST.
- Droit des sociétés:
Messieurs ].-Ph.
BONTE,H. OLIVIER.
- Droit comptable:
Messieurs P. LURKIN,Ph. MENEVE
- Techniques comptables:
Mme M.-L. VERDEBOUT, M.]. CHRISTIAENS.
- Analyse financière:
Mme N. DESCENDRE,M.D. SMETS
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

...
10.3. Séminaire «contrôle» - 2ème année (Hasselt, 18, 19 et
20 décembre).
Le séminaire «contrôle» aborde le contrôle interne et externe, complété
par une série de thèmes spéciaux permettant aux participants de choisir, en
fonction de leurs intérêts, de leur formation et de leur spécialisation, un
thème appartenant à ces différents domaines.
y ont participé:
Mesdames: S. GOETHALS,M.-1. VERDEBOUT, Messieurs 1. ACKE, E. BERTELS,
1. CALLAERT,D. CLEYMANS,P. Coox, Ch.-M. DE MONTPELLIERD'ANNEVOIE,
M.]. DE SAMBLANX,Ph. DESOMBERE, X. DOYEN, B. DUFOURNY, W. GROF-
FILS,].-1. LIENART,].-P. LOOTS, Ph. MAEYAERT,M. NICOLAS, ].-1. SERVAIS,M.
TEFNIN, R. TIEST, 1. VAN BAEL, M. VAN DOREN, 1. VAN MONTFORT, M.
VERMEERSCH,B. WETS.
10.4. Séminaire «la profession» - 3ème année (Bruges, 27,
28 et 29 novembre).
Le séminaire «la profession» porte essentiellement sur une analyse plus
approfondie des missions particulières du reviseur, du conseil d'entreprise
et de la rédaction du rapport. Il aborde aussi une série de problèmes devant
permettre aux stagiaires de mettre leurs connaissances à jour dans des
domaines intéressant directement le reviseur d'entreprises.
Ont contribué
au succès de ce séminaire:
Messieurs J.-Ph. BONTE,]. CHRISTlAENS, P. DEMEESTER,E. GOLENVAUX, Ph.
ODENT, M. TEFNIN, W. VAN DE WALLE, 1. VAN HOYWEGHEN, 1. VAN
STEENBERGE,P. WEYERS.
10.5. Séminaire «Déontologie» - précédant l'examen
d'aptitude.
La journée d'étude consacrée à la déontologie a été modifiée.
Elle a été essentiellement axée sur un cas pratique très développé, ce
qui en a certainement garanti le succès.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Ce séminaire s'est déroulé en juin, avec la collaboration de:
Madame
V. VAN DE WALLE (IRE);
Messieurs P. BEHETS, P. LURKIN, reviseurs d'entreprises, M.]. DE SAMBLANX
et H. OLIVIER (IRE).
Le Conseil tient à remercier les nombreux orateurs qui ont investi leur
temps, leurs efforts, leur savoir et leur expérience à la transmission de leurs
. . .
connalssances aux staglalres.
11. ASSOCIATION DES STAGIAIRES
Le Comité des stagiaires s'est réuni sept fois en 1996.
Composition du Comité depuis avril:
M. Philippe BURTONBOY,Président;
M. Jan DEGRYSE,Vice-Président;
Mme Alodie CUVELIER,MM. Yann DEKEYSER,Filip DEMEY, Michel LECOQ.
l'association a organisé une soirée «questions-réponses» pour chaque
examen de stage. Ces soirées ont rencontré
un succès certain.
Divers orateurs et correcteurs y ont participé. L'association leur adresse
ses plus vifs remerciements.
L'association a comme tous les ans traité le questionnaire adressé aux reviseurs
ayant prêté serment l'année précédente.
l'association a mis une disquette contenant le journal de stage à la disposition
des stagiaires. Ce projet a été finalisé grâce à la collaboration de
Monsieur Christian BIELEN,stagiaire.
Le Président sortant, P. VAN IMPE,a été invité à participer aux réunions
de la Commission de formation permanente.
Une délégation de l'association (MM. Ph. BURTONBOY,Président, ].
DEGRYSE,Vice-Président et P. VAN IMPE, Président sortant) a été reçue par
la Commission du Stage concernant la brochure rédigée au sujet de l'évaluation
du stage. La Commission du stage a apprécié le travail réalisé par
l'association et l'a chaudement félicitée.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

F. EXAMEN D'APTITUDE
""'Y""
La première session de 1996 s'est déroulée au cours des mois de mai et
juin. Quarante-deux candidats étaient inscrits.
Onze candidats l'ont réussi, soit vingt-six pourcent.
La seconde session s'est déroulée en octobre et décembre 1996.
Quatre-vingt-trois candidats y ont participé.
Quarante-six ont réussi, soit cinquante-cinq pourcent.
Une nouvelle fois les nombreux échecs à ces examens sont dus généralement
au manque de maturité des candidats, à la méconnaissance du droit
des sociétés, de la déontologie et plus particulièrement à la méconnaissance
des missions spéciales et des règles régissant les conseils d'entreprises.
Il est une fois de plus opportun d'insister sur le fait que la réussite à
cet examen implique une connaissance approfondie du contenu du
«Vademecum du reviseur d'entreprises».
Pour la première fois deux candidats se présentant pour la cinquième
fois (il y a en effet un maximum de cinq sessions - A.R. du 13.10.87,
article 39) ont échoué lors de leur ultime participation à cet examen. Il
leur est loisible de réentamer toute la procédure au niveau de l'examen
d'entrée.
COMPOSITION
DES JURYS
A. Les jurys d'expression néerlandaise:
NL 1: Messieurs K.M. VAN OOSTVELDT,Président, M. BooNE, W. CAERS,
et J. VANDERHOEGHT, reviseurs d'entreprises.
Monsieur J. GEYSEN,membre extérieur.
NL 2: Messieurs
J. VANFRAECHEM, Président,
G. SPAENHOVEN, reviseurs
d'entreprises.
Monsieur F. VAN THILLO,membre extérieur.
G. HERREWIJN, O. SATINet
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
Ni 3: Messieurs B. CALLENS,Président, R. ADRIAENSSENS,F. MAS, G.
WYGAERTS,reviseurs d'entreprises.
Monsieur R. DE LEEUW,membre extérieur.
NL 4: Monsieur R. TIEST, Président, A. CLYBOUW,Ph. ROELANTS,D. VAN
CUTSEM,reviseurs d'entreprises.
Monsieur V. MEEUWS,membre extérieur.
B. Les jurys d'expression française:
FR 1: Messieurs D. LEBRUN,Président, J.-M. DELAHAUT,G. DELVAUXet A.
DESCHAMPS, reviseurs d'entreprises.
Monsieur J.-M. VANDENBERGH,membre extérieur.
FR 2: Messieurs P. LURKIN,Président, J. LENOIR,J. VANDERNOOT,M. VAN
DOREN, reviseurs d'entreprises.
Monsieur M. FLAGOTHIER,membre extérieur.
Certains membres effectifs étant empêchés de siéger à la première et/ou
à la seconde session, il a été fait régulièrement appel aux membres suppléants
nommés par le Conseil.
La liste des membres suppléants est reprise ci-dessous:
Francophones:
Messieurs M. BRION, H. FRONVILLE,M. JACQUES, H. LAFOSSE,M. MASSART,
E. MATHAY,R. PEIRCE, Ph. PIRE, R. VAN CUTSEM, M.A. VERBEURE.
N éerlandophones:
Mevrouw V. SPILLIAERT,de Heren J. BEDDEGENOODTS, D. BLANCKAERT,J.
CHRISTIAENS, A. CLYBOUW,J. DE BOM VAN DRIESSCHE, F. DEGEEST, 1. DE
KEULENAER,J. DE LANDSHEER, 1. DELTOUR, P. DE WEERDT, 1. DISCRY, W.
GROFFILS,1. HELLEBAUT,G. HOF, B. MEYNENDONCKX, S. RABAEY,J. RAMIJ-
SEN, M. SMET, A. VAN APEREN, 1. VAN GULCK, H. VAN IMPE, 1. VAN STEEN-
BERGE
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

-
II. COMMISSION DES NORMES
DE REVISION
1. Recommandations de révision
2. Missions particulières
Président: Monsieur H. VAN PASSEL
Membres: Messieurs E. DAMS, G. DE BACKER,P. LERUSSE,P. PAUWELS,J.
VANDERNOOT et M. VAN DOREN.
La Commission des Normes de Révision est chargée de coordonner les
travaux relatifs à l'élaboration de normes et recommandations professionnelles
relatives à la révision. Au cours de l'exercice, cette coordination a
débouché sur l'approbation de trois nouvelles recommandations relatives
respectivement à:
- contrôle des formalités d'arrêté, d'approbation et de publication des
comptes annuels et des comptes consolidés;
- utilisation des travaux d'un expert;
- le sondage dans la révision.
Par ailleurs, le Conseil a autorisé la publication de deux notes techniques
qui sont commentés par ailleurs dans ce rapport. Elle concernent
respectIvement :
- au contrôle des mutualités et des Unions Nationales de Mutualités;
- au contrôle des laboratoires de biologie clinique.
1. RECOMMANDATIONS DE REVISION
Le groupe de travail est composé des membres de la Commission des
normes de révision. Au cours de l'exercice, il a terminé l'examen de plu-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

sieurs projets de recommandation de révision qui ont été transmises au
Conseil.
Ils concernent:
- le contrôle de qualité des travaux de révision;
- la lettre de déclaration;
- la révision dans un environnement informatisé.
Ces projets avaient été commentés dans le Rapport sur l'année 1995.
Ils ont été approuvés par le Conseil de l'Institut et soumis pour avis au
Conseil supérieur du Revisorat et de l'Expertise comptable. Ils devraient
pouvoir être définitivement promulgués au cours de l'exercice 1997.
Fraudes et actes illégaux
La Commission a consacré l'essentiel de ses travaux au cours de l'exercice à
l'étude d'un avant-projet de recommandation relatif au rôle du commissaire-reviseur
face à la fraude et aux actes illégaux. Cet avant-projet se
fonde en grande partie sur les travaux de la Commission qui avait préparé
les débats du Forum d'Anvers en 1995. La Commission a également pris
en considération les International Auditing Standards, n° 240 - «Fraud
and Error» et n° 250 - «Consideration of Laws and Regulations in an
Audit of Financial Statements».
Après avoir défini les concepts principaux utilisés dans la suite de la
recommandation, le texte précise in limine que la principale responsabilité
en matière de fraudes et actes illégaux, repose sur les dirigeants de l'entreprise.
Comme le souligne le Livre vert de la Commission Européenne
(§ 3.29), commenté dans la première partie du présent rapport (Iv. 3.1,
p. 88) «il semble légitime d'escompter que le conseil d'administration instaure
et gère des systèmes de contrôle interne qui, notamment, limitent
autant que possible les occasions de frauder, tOut en maximisant les
chances de détecter rapidement les infractions.»
Ensuite, l'avant-projet étudie le rôle du reviseur en matière de prévention
et sa responsabilité dans la détection des fraudes et actes illégaux. En
ce domaine également, on peut se référer à la description des normes d'audit
figurant dans le Livre vert de la Commission Européenne selon laquelle:
«Si le contrôleur légal vient à soupçonner, en cours d'audit, l'existence
d'une activité frauduleuse, il est de son devoir d'approfondir ses
recherches jusqu'à ce que ses soupçons disparaissent ou soient confirmés.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Dans certains Etats membres, il est recommandé que le contrôleur légal
rende compte rapidement aux dirigeants de l'entreprise, de toutes les
fraudes détectées pendant l'audit, même si leur effet n'est pas significatif
dans le contexte des états financiers de l'entreprise. La seule circonstance
dans laquelle les fraudes ne doivent pas être rapportées à la hiérarchie de
l'entreprise, est lorsque le contrôleur légal soupçonne celle-ci d'être impliquée.»
La partie la plus importante de l'avant-projet de recommandation
concerne les questions liées à la révélation par le rapport de révision. A cet
égard, le Livre vert signale «si la fraude est significative, les contrôleurs
légaux doivent s'assurer que les incidences en sont réflétées dans les états
financiers et que toutes les informations nécessaires sont divulguées. A
condition que les contrôleurs légaux soient convaincus que les états financiers
donnent une image fidèle de la situation, ils ne sont pas tenus
d'émettre des réserves dans le rapport d'audit. Si la fraude n'a pas d'incidence
significative sur les chiffres des états financiers, c'est aux administrateurs
qu'il appartient de décider si sa divulgation est nécessaire.» Ces
mêmes principes sont également retenus dans l'avant-projet de recommandation.
Le commissaire-reviseur doit également se préoccuper des infractions
relevant des domaines spécifiques aux missions de contrôle révisoral; tel
est le cas notamment du droit des sociétés, du droit comptable et de la
réglementation des conseils d'entreprises. L'avant-projet de recommandation
étudie spécifiquement ces hypothèses en se fondant sur la démarche
retenue par le législateur dans l'article 640cties des lois coordonnées sur les
sociétés commerciales qui définit la responsabilité civile du commissairereVlseur.
L'avant-projet comprend également des indications relatives au comportement
du reviseur d'entreprises qui serait confronté à des faits de blanchiment.
Cette section dépend, cela va de soi, du dépôt de projet de loi
modifiant la loi du 11 janvier 1993 relative à la prévention de l'utilisation
du système financier aux fins du blanchiment des capitaux.
1996.
La Commission a fait parvenir l'avant-projet au Conseil en décembre
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Modifications des normes de révision
La Fédération Internationale des Experts Comptables a modifié les International
Auditing Standards, relatif au rapport de révision en 1994. Avant
d'étudier l'harmonisation des normes générales à ce nouveau texte, la
Commission a préféré donner la priorité à la poursuite de son programme
d'élaboration des recommandations de révision selon ce qui fut exposé par
le Conseil dans le Rapport 1993 (p. 85). Suite notamment à la modification
du droit des sociétés en ce qui concerne les articles 60 et 60bis, ce travail
ne peut plus être différé. Dès lors, la Commission des normes de révision
a été invitée par le Conseil à traiter sans plus de délai la modification
du chapitre III des normes générales de révision.
La Commission a terminé en première lecture un avant-projet de modification
qui pourra être soumis au Conseil dans les premières semaines de
l'année 1997.
Les grandes lignes du projet peuvent être synthétisées comme suit:
1. Il est suggéré de diviser le rapport en deux parties distinctes dont la
première serait exclusivement consacrée à l'attestation des comptes
annuels et la seconde comprendrait les attestations complémentaires
requises par le droit des sociétés, ainsi que les informations que le commissaire
estime devoir porter à la connaissance des associés et des tiers.
Chaque partie du rapport serait précédée par un titre approprié.
2. L'attestation doit comprendre un paragraphe décrivant l'objet et l'étendue
de la révision. Actuellement, la référence aux normes générales de
l'Institut est considérée comme suffisante. En conformité avec les
normes internationales, il est suggéré d'étendre cet exposé en décrivant
les travaux qui sont supposés fournir une base raisonnable à l'expression
de l'opinion de l'auditeur.
3. Lorsque l'attestation des comptes annuels ne contient ni réserves, ni
commentaires liés à l'existence d'une incertitude, il est suggéré que
l'attestation sans réserves soit rédigée de façon standardisée.
4. Dans les normes actuelles, il est prévu qu'une réserve peut être émise
lorsqu'il existe une incertitude sur un élément des comptes annuels.
Selon les normes internationales, une incertitude significative qui n'est
pas de nature à justifier l'existence d'une réserve, mérite l'inclusion
d'un paragraphe explicatif dans une attestation délivrée sans réserves.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Tel est également le principe retenu par le projet. Il convient de signaler
que toute mention d'une incertitude devra nécessairement intervenir
dans un dernier paragraphe, situé après l'arrestation proprement
dite.
5. La seconde partie du rapport comprendrait plusieurs attestations complémentaires
et notamment celles qui sont prévues dès aujourd'hui en
ce qui concerne le rapport de gestion, le respect de la loi comptable et
le respect des lois coordonnées sur les sociétés commerciales. Elle comprendrait
également les commentaires découlant des articles 60 et
60bis des lois coordonnées sur les sociétés commerciales en ce qui
concerne les conflits d'intérêts, ainsi que toute autre information que le
commissaire estime devoir porter à la connaissance des associés et des
tiers. Cerre partie du rapport n'étant pas standardisée, offrirait également
au commissaire-reviseur la possibilité d'ajouter éventuellement
d'autres indications concernant les comptes annuels ou la situation
financière pour autant, bien entendu, qu'elles modifient en rien la portée
de l'attestation.
La proposition de modification des normes de révision sera soumise au
Conseil au début de l'exercice 1997. La Commission forme le souhait de
pouvoir appliquer la réforme à l'atrestation des comptes de l'exercice
1997.
2. MISSIONS PARTICULIERES
Président: Monsieur A. KILESSE
Membres représentant l'I.R.E.: Messieurs G. BATS,J.P. DE]AEGHERE,D. LE-
BOUTTE,1. VERRIJSSEN et P. WEYERS
Délégation de l'I.E.C.: Mesdames M. CLAESet J. LERMINIAUX;Messieurs G.
DELVAUX, J. DE LEENHEER et B. VAN DER POORTEN
2.1. Dissolution
Dans son rapport sur l'exercice 1995, le Conseil a exposé que le groupe de
travail se préoccupe d'analyser la nouvelle mission confiée aux reviseurs
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

d'entreprises et aux experts comptables par l'article 178bis des lois coordonnées
sur les sociétés commerciales; selon cette disposition, toute proposition
de dissolution d'une société doit faire l'objet d'un rapport de l'organe
d'administration auquel est joint un état résumant la situation active
et passive établi selon les règles d'évaluation adaptées à l'état de liquidation.
Le groupe de travail a terminé son examen et a soumis un avant-projet
de normes au Conseil des deux Instituts. Après les consultations
d'usage, ceux-ci ont approuvé le projet et l'ont transmis au Conseil
Supérieur du Revisorat et de l'Expertise Comptable.
Deux problèmes particuliers ont retenu l'attention:
- Les difficultés spécifiques liées à la modification des méthodes d'évaluation
de l'actif et du passif en fonction de l'état de liquidation; l'attestation
d'une telle situation comptable présente pour le professionnel
des problèmes liés aux inévitables incertitudes relatives au processus de
réalisation. Un modèle de conclusion du rapport adapté à cette situation
a été proposé par le groupe de travail.
- dans quelle mesure le professionnel doit-il expressément attirer l'attention
sur le risque de liquidation déficitaire? Il ne fait aucune doute que
l'objectif du législateur est d'éviter les liquidations déficitaires au
détriment des créanciers. Le professionnel doit être conscient de cet
objectif. Il doit mentionner dans sa conclusion le solde de l'actif net ou
du passif net qui découle de l'état comptable, établi en valeur de liquidation.
Toutefois, étant donné les importantes incertitudes qui demeurent
en ce qui concerne le processus de liquidation, en ce compris l'attitude
de certains créanciers qui peuvent également être actionnaire, la
Commission estime qu'il ne lui appartient pas de prendre position dans
son rapport ou dans sa conclusion sur la possibilité de mener à bien une
liquidation sans dépôt du bilan.
2.2. Changement de la forme juridique
Après avoir terminé ses travaux sur le projet de normes relatives à l'application
de l'article 178bis, lois soc., la Commission a commencé une
réflexion relative à la modification de la norme relative au contrôle de
l'état intermédiaire, établi à l'occasion du changement de la forme juridique
d'une société commerciale (transformation).
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

A l'occasion de son avis relatif au projet de recommandation sur l'examen
limité, le Conseil supérieur du Revisorat et de l'Expertise comptable
avait observé que la norme actuelle sur les transformations contenait certaines
incohérences par rapport aux projets qui lui étaient soumis et à la
doctrine internationale. Le Conseil de l'Institut lui-même était conscient
de ces incohérences et principalement du fait que la recommandation suggérait
au professionnel de mettre en œuvre un examen limité, alors que la
conclusion de son rapport devait établir en forme positive que cet état était
complet, fidèle et correct.
Dès le début de ses travaux, la Commission a dû se rendre à l'évidence
et constater que la notion d'examen limité ne pouvait être retenu en
matière de contrôle des transformations. Elle a dès lors décidé de revoir
fondamentalement la norme de 1978 sur la base des documents plus
récents, en particulier la norme relative au contrôle des opérations de
fusion et de scission des sociétés et l'avant-projet relatif au contrôle de
l'état comptable établi à l'occasion des dissolutions. Cette modification
concerne davantage les procédés de contrôle que le contenu du rapport.
Le groupe de travail devrait terminer l'élaboration d'un projet au cours
de l'année 1997 en manière telle que cette réforme puisse porter ses effets
à partir de l'exercice 1998.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

III. COMMISSION JURIDIQUE
Composition:
Président: Monsieur Pierre P. BERGER(reviseur d'entreprises)
Membres: Mesdames Françoise HERBAY(Commission Bancaire et Financière)
et Gilberte RAUCQ (notaire), messieurs P. BIDAINE(Fédération des
industries chimiques), Herman BRAECKMANS(avocat, professeur), Michel
DE WOLF (reviseur d'entreprises), Paul-Alain FORIERS(avocat Stibbe &
Simont), Hugues FRONVILLE(reviseur d'entreprises), Henri GARNY (reviseur
d'entreprises), Jean-Paul KOEVOETS(reviseur d'entreprises), Henri
OLIVIER,(directeur général I.R.R.), Francis W ALSCHOT(Fabrimétal)
Secrétariat scientifique: Madame Veerle VAN DE WALLE
Au cours de l'exercice 1996, la Commission Juridique s'est réunie à
trois reprises pour examiner plusieurs problèmes juridiques concernant la
profession
de reviseur d'entreprises.
La Commission a accueilli deux nouveaux membres, à savoir Madame
Gilberte RAUCQ(notaire) et Monsieur H. FRONVILLE, reviseur
d'entreprises.
Les discussions de la Commission Juridique ont conduit à plusieurs
avis à portée générale, auxquels le Conseil s'est rallié (voyez première partie
du présent rapport).
Ils concernent
notamment:
- Champ d'application de la fonction du commissaire-reviseur (article
64, § Lois SOc.);
- Conflits d'intérêts (article 60 Lois SOc.);
- Principe d'égalité entre les actionnaires d'une société cotée en bourse
(article 60bis Lois SOc.);
- Fonction de commissaire dans une ASBL;
- Blanchiment de capitaux: extension vers le reviseur d'entreprises;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

- Responsabilité du professionnel dont le nom figure sur les comptes
annuels déposés;
- Collège de commissaires-reviseurs;
- Apport en nature à une société en formation;
- L'engagement de solidarité lors d'une scission.
Par ailleurs, la Commission Juridique a formulé un certain nombre
d'avis en réponse à plusieurs questions concrètes (voir A).
Enfin, le présent rapport fait état d'une sélection de réponses données
par le Service Juridique à différentes questions posées par les membres
(voir B).
A. COMMISSION JURIDIQUE
. Application de l'article 80bis Lois Soc.
La question posée concerne l'application de l'article 80bis lois soc. dans le
cadre de la diffusion d'une version abrégée des comptes annuels. Le
confrère souhaite savoir dans quelle mesure il peut appliquer la norme ISA
800 de l'IAPC selon laquelle un rapport spécial est établi sur la conformité
entre les comptes annuels abrégés et les comptes annuels complets.
Selon la Commission juridique, l'opinion que le commissaire-reviseur
donnerait éventuellement sur les comptes résumés revêtent une nature différente
de l'opinion du conseil d'administration en application de l'article
80bis.
Dans le premier cas, il est demandé de préciser si l'attestation a été
donnée avec ou sans réserve ou si elle a été refusée. Dans le second cas, il
s'agit de savoir dans quelle mesure il y a concordance entre les données
abrégées et les comptes annuels complets. Il n'est pas demandé au commissaire-reviseur
de se prononcer sur l'image fidèle. Ceci serait d'ailleurs
impossible dans la mesure notamment où un ensemble d'informations, par
exemple sur le hors-bilan, font défaut dans les comptes abrégés.
Toutefois, l'article 80bis demande que les comptes annuels abrégés n'altèrent
pas l'image du patrimoine, de la situation financière et des résultats
de la société. Il est admissible que le commissaire-reviseur établisse un
rapport distinct sur ce point précis.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

La Commission juridique considère que le modèle de rapport publié en
annexe 4 de l'ISA 800 peut servir de base à l'établissement d'un rapport
spécifique du commissaire-reviseur.
. Transformation d'une société avec un montant de l'actif
net inférieur au capital minimum légal
Le confrère s'interroge sur la légalité d'une opération de transformation
lorsque l'actif net est réduit, par suite de pertes, à un montant inférieur au
capital minimum légal. Abstraction faite d'un plan de redressement visant
à restaurer à court terme la rentabilité de l'entreprise, peur-on considérer
que la transformation est possible lorsqu'il existe des pertes reportées telles
que le capital minimum n'est plus réuni?
La Commission Juridique constate que cette question a été expressément
abordée dans l'exposé des motifs de la loi du 23 février 1967 qui
introduit dans les lois coordonnées sur les sociétés commerciales la section
8 relative à la transformation des sociétés. La transformation peut être
effectuée mais il en résulte une responsabilité personnelle des gérants ou
administrateurs de la société qui se transforme, en application de l'article
172, § 10, selon lequel les administrateurs ou gérants sont tenus «solidairement
envers les intéressés, malgré toute stipulation contraire (n.) de la
différence éventuelle entre l'actif net de la société après transformation et
le capital social minimum prescrit par les présentes lois coordonnées».
Dans de telles conditions, on considérera que le rapport du reviseur
d'entreprises doit non seulement mentionner le fait, ainsi que ceci est
prévu par les normes, mais indiquer clairement dans le texte de son rapport
que la société court un risque spécifique en application de l'article
104 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales selon lequel dans de
telles circonstances, tOur intéressé peut demander au tribunal la dissolution
de la société. Selon la Commission Juridique ce risque découlant de la
loi ne doit pas être nécessairement mentionné dans la conclusion du rapport.
. Scission d'une société avec un actif net comptable négatif
La question posée concerne une opération de scission d'une société lorsque
l'actif net comptable est négatif, alors que l'actif net économique est posi-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

tif. Est-il possible de scinder une société dans de telles circonstances, soit
par apport à deux sociétés préexistantes, soit par constitution de deux
sociétés nouvelles?
La Commission Juridique relève la déclaration du Gouvernement dans
l'exposé des motifs selon laquelle ne constitue pas une opération de fusion
«l'opération par laquelle une sociétésans actif net est absorbéepar une autre société.
Dans une telle oPération, en effet, des actionnaires ou associésde la sociétéabsorbée
ne deviennent pas actionnaires ou associésde la société absorbante, puisqu'il n'y a
pas en ce cas une augmentation du capital de la société absorbante» (Doc. ParI.,
Chambre, 1989-1990, n° 1214/1, p. 4).
Il convient par ailleurs de renvoyer à l'article 36bis, § 2 de l'arrêté royal
du 8 octobre 1976, relatif aux comptes annuels qui traitent spécifiquement
des effets comptables de la fusion. Selon cette disposition, les différents
éléments de l'actif et du passif de la société, y compris les différents
éléments de ses capitaux propres «... sont transférés dans la comptabilité
de la société absorbante à la valeur pour laquelle ils figuraient dans la
comptabilité de la société absorbée ...». Cette disposition est rendue applicable
aux scissions par l'article 36quater pour les seuls actifs et passifs,
droits et engagements apportés à la société bénéficiaire, ainsi que pour la
partie des capitaux propres de la société scindée qui lui sont apportés.
Selon l'interprétation de la Commission Juridique, dans la mesure où il
existe une parité d'échange positive, il y a lieu d'attribuer des titres de la
société, bénéficiaire de la scission. Dans ce cas, les actionnaires ou associés
de la société absorbée deviennent effectivement actionnaires ou associé de
la société absorbante. Toutefois, il faut que ce transfert puisse se réaliser
techniquement et ceci ne sera possible que dans la mesure où des sociétés
bénéficiaires de la scission préexistent. En effet, il faudra que la perte nette
comptable puisse être absorbée par les sociétés bénéficiaires sans que s'applique
l'article 104 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales.
Si l'opération de scission doit se réaliser par constitution de sociétés
nouvelles, on peut envisager la réévaluation de l'actif préalablement à la
scission, mais si cette réévaluation est impossible, essentiellement parce
qu'elle concerne des actifs incorporels, la constitution de la société se
heurte à des obstacles déterminants qui la rendent impossible à défaut de
disposer du capital minimum requis pour la constitution de la société.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

. Apport d'un bien possédé en co-propriété
Un bien possédé en co-propriété peut-il être apporté en société?
Selon le principe du droit civil, nul n'est tenu de rester en indivision
(article 815 Code Civil). Toutefois, il existe une procédure spécifique pour
la sortie d'indivision et on ne peut présumer de l'issue de cette procédure
lorsque celle-ci fait apparaître des difficultés entre les indivisaires. En
conséquence, la Commission Juridique estime que l'apport d'une part de
copropriété à la constitution d'une société à forme commerciale, n'est possible
que dans la mesure où tous les copropriétaires ont donné leur accord
à cet apport.
. Transformation d'une ASBL en une société à finalité sociale
La Commission juridique a identifié un certain nombre de problèmes
concernant la transformation d'une ASBL en une société à finalité sociale.
Les problèmes principaux paraissent être liés à la détermination des
personnes qui ont la qualité d'associé et au mode d'attribution des actions.
La détermination des personnes qui ont la qualité d'actionnaire dans
une ASBL n'est pas toujours aisée. La Commission Juridique considère
qu'une des techniques qui pouvaient être recommandées consiste à faire
approuver à l'unanimité par l'assemblée générale la liste des membres qui
doit être déposée au greffe du Tribunal pour éviter le défaut d'affectio
sociétatif des membres qui ne seraient plus d'accord de conserver cette
qualité.
Quant à la détermination du capital minimum et à l'attribution consécutive
du titre d'associé de la S.ES., il est suggéré que cette même assemblée
générale puisse faire un appel de cotisations spéciales qui seraient
affectées au capital lors de la transformation. Dans ce cas, au moment de la
transformation, les associés de l'ASBL seraient rémunérés en tant qu'associé
de la société à finalité sociale, plus qu'en tant que membre de l'ASBL.
Le solde du patrimoine de l'ASBL pourrait alors être affecté à une réserve
indisponible, susceptible d'être par acte ultérieur incorporée au capital
sans attribution
de titres nouveaux.
Cette question fera l'objet d'examens ultérieurs.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

. Application de l'article 60 Lois Soc. dans une opération de
quasI-apport
Est-il requis d'appliquer l'article 60 des lois coordonnées sur les sociétés
commerciales relatives aux conflits d'intérêts lorsque ce conflit concerne
une opération soumise à l'article 29quater des lois coordonnées sur les
sociétés commerciales.
Selon la Commission Juridique, l'article 60 a pour but d'informer les
actionnaires. Dans la mesure où cette information s'est déjà réalisée par
l'application de l'article 29quater, il y a évidemment redondance de la procédure.
Toutefois, déjà sous l'empire de l'ancienne loi, les commentateurs
ont fait remarquer que l'article 29quater ne contient que des actes préparatoires
et que la décision doit être prise par le conseil d'administration.
Celui-ci pourrait, en dépit de l'autorisation qui lui a été préalablement
donnée par l'assemblée générale, renoncer à l'opération, par exemple pour
tenir compte de l'opinion exprimée en assemblée par des actionnaires
minoritaires.
Considérant que les obligations d'information découlant de l'article 60,
modifié en 1995, sont relativement peu exigeantes, la Commission
Juridique estime raisonnable d'adopter une interprétation stricte de la loi
et de considérer que le rapport de gestion, ainsi que le rapport du commissaire-reviseur
doivent faire mention de l'opération visée à l'article 29quater
lorsqu'elles concernent un administrateur.
B. SERVICE JURIDIQUE
. Nomination et démission du commissaire-reviseur
Un administrateur délégué d'une société qui a procédé, pour des raisons
spécifiques (par exemple la présence d'actionnaires minoritaires) et sur une
base volontaire, à la nomination d'un commissaire-reviseur, constate que la
situation financière de l'entreprise ne permet pas de garder celui-ci en
fonction. Il existe déjà un retard considérable dans le paiement des honoraires,
et le reviseur a d'ailleurs déjà intenté une action en paiement des
honoraires. La question se pose de savoir si la démission est envisageable,
compte tenu du fait que la situation financière de la société compromet
gravement la poursuite de la collaboration avec le reviseur.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Le Service juridique rappelle tOut d'abord que la durée légale du mandat
de commissaire a été fixée à trois ans. Ceci n'exclut tOutefois pas que
les parties puissent arriver à un accord: le commissaire peut accepter de
donner sa démission à l'occasion d'une assemblée générale et après avoir
fait rapport à celle-ci sur les motifs de sa démission. Il faut cependant tenir
compte du fait que lorsque l'exercice sur lequel il faudrait faire rapport, est
déjà clôturé, la démission ne pourra plus être présentée à une assemblée
générale qui ne serait pas l'assemblée générale ordinaire. A l'occasion de
cette dernière, le commissaire-reviseur démissionnaire fera rapport sur
l'exercice
clôturé.
Et enfin l'attention est attirée sur le fait que la fonction de commissaire-reviseur
est un contrat de prestation de services à titre onéreux, indépendamment
de la situation financière de l'entreprise. Ce constat vaut sans
préjudice du fait que les honoraires dus en vertu de la convention n'auraient
pas été payés.
. Nomination du commissaire-reviseur et conseil d'entreprise
Dans une société donnée, le mandat de commissaire-reviseur avait été prolongé
sans que cette prorogation ait fait l'objet d'une délibération au sein
du conseil d'entreprise.
Un autre reviseur peut éventuellement être désigné parce que le mandat
n'a pas été valablement conféré. On peut en effet citer l'article 15ter, §
5, de la loi du 20 septembre 1948 portant organisation de l'économie qui
dispose: «Toute décision de nomination, de renouvellement de mandat ou
de révocation prise par l'assemblée générale sans respecter les dispositions
des paragraphes 2 à 4 est nulle. La nullité est prononcée par le président
du Tribunal de commerce du siège social de la société, siégeant comme en
référé» .
. Activités compatibles
La question est posée de savoir dans quelle mesure il est admissible qu'un
reviseur d'entreprises fasse office de secrétaire d'une assemblée générale et
s'il peut établir le rapport de gestion.
Selon le Service juridique, il n'existe aucune incompatibilité entre la
profession de reviseur d'entreprises et les fonctions d'assistance à l'occasion
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

d'une assemblée générale, pour autant que cela se fasse en dehors de tOute
mission revisorale et surtOut indépendamment de la mission de commissaIre.
. Société à finalité sociale et obligation de nommer un commIssaIre
On a posé au Service juridique la question de savoir si l'obligation de
nommer un commissaire s'applique également aux sociétés à finalité
sociale.
Il importe de rappeler tout d'abord que le société à finalité sociale revêt
nécessairement la forme d'une des sociétés énumérées à l'article 2 des lois
coordonnées sur les sociétés commerciales. Par ailleurs, aucune dérogation
n'est prévue, s'agissant d'une société à finalité sociale, pour l'application
des dispositions relatives à la nomination d'un commissaire. Dès lors les
principes applicables en matière de nomination d'un commissaire dans une
société ordinaire sont également de mise dans l'hypothèse d'une société à
finalité sociale.
. Procédure de confirmation
Un reviseur d'entreprises qui a fait procéder à l'envoi d'une demande de
confirmation à l'avocat de la société auprès de laquelle il exerce la fonction
de commissaire-reviseur, se voit opposer une fin de non recevoir par l'avocat
qui invoque le secret professionnel.
Dans la pratique, le Service juridique doit bien constater qu'il n'est pas
tOujours répondu à des demandes de confirmation envoyées à des avocats,
même si les formalités prévues dans la recommandation de révision relative
aux éléments probants externes (Voir Vademecum, Tome II, Edition
1995, p. 300) ont été respectées. Lorsque les avocats refusent de réagir à la
demande de la société, le reviseur tentera de se faire une opinion sur l'existence
et sur l'évaluation des litiges en cours en mettant en œuvre des techniques
de remplacement. S'il estime être insuffisamment informé, il examinera
s'il y a lieu des faire des réserves dans son rapport (voir la recommandation
précitée, 5.1.).
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

. Honoraires du commissaire-reviseur et prolongement de
l'exercice
L'hypothèse envisagée est celle d'une société qui décide de prolonger
l'exercice de six mois, ce qui aurait pour effet que le mandat de commissaire-reviseur
est de trois ans et six mois et non pas de trois ans. Le
confrère demande s'il peut alors déposer un état complémentaire d'honoraIres
au prorata.
Puisque les conditions d'acceptation du mandat, initialement fixées à
trois ans, ne sont plus réunies, il paraît logique de procéder à une adaptation
des honoraires. Etant entendu que les honoraires du commissaire-reviseur
sont fixés par l'assemblée générale, il faut logiquement l'accord de
cette dernière pour modifier le montant initialement prévu. Une telle
adaptation pourrait être décidée à l'occasion de la décision de prolonger
l'exercice, décision qui relève également de la compétence de l'assemblée
générale.
On peut se demander s'il est permis, invoquer l'article 64ter, alinéa 2
des lois sur les sociétés, pour l'accomplissement de prestations exceptionnelles
par le commissaire-reviseur. Dans cette hypothèse, une rémunération
au moyen d'honoraires spécifiques serait envisageable, à condition
qu'il en soit fait mention dans le rapport de gestion, sans décision préalable
de l'assemblée générale. Selon le Service juridique, il sera difficile de
qualifier «prestations exceptionnelles» des services entrant normalement
dans le cadre de l'exercice du mandat de commissaire-reviseur, et l'on
invoquerait donc à tort la disposition précitée.
En tout état de cause, il paraît préférable que l'assemblée générale,
appelée à statuer sur la prolongation de l'exercice, règle par la même occasion
la question des honoraires pour le mandat du commissaire. Enfin, il
faut rappeler que l'assemblée générale a toujours la possibilité, même à
posteriori, d'attribuer un complément d'honoraires au commissaire-reviseur
appelé à exécuter des travaux non prévus au moment de la détermination
du montant de ses honoraires lors de l'acceptation de son mandat.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

IV. COMMISSIONS SECTORIELLES
1. Contrôle des Mutualités
2. Contrôle des entreprises d'assurances
3. Etablissements d'enseignement supérieur
4. Partis politiques
1. CONTROLE DES MUTUALITES
Président: Monsieur B. CALLENS
Membres: Messieurs P. ANCIAUX, P. DEMEEsTER, V. DE WULF, J.P. LABILLE,
et J. VERHAEGHEN
Membres suppléants: Madame R. VAN MAELE, Messieurs B. THEUNISSENet W.
VAN AERDE
La composition du groupe de travail a été revue dans le souci d'améliorer
son fonctionnement et d'autre part d'en limiter le coût. Le Conseil a
insisté pour diminuer le nombre de membres. Il souhaite également que
soit poursuivie l'initiative de l'exercice précédent consistant à inviter au
moins une fois par an, l'ensemble des confrères qui exerçent des fonctions
dans ce secteur à une réunion destinée à partager les réflexions du groupe
de travail.
Cette réunion plénière s'est effectivement déroulée le 2 décembre
1996. Au cours de cette réunion, les participants ont échangés leur vue
d'une part sur les nouvelles règles comptables, applicables dans le secteur
des mutualités et d'autre part, sur le contenu de la note technique préparée
par le groupe de travail relative au contrôle des mutualités et Unions
Nationales
des Mutualités.
Au cours de l'exercice, le groupe de travail s'est penché à titre principal
sur trois sujets:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

- l'analyse de la circulaire de l'Office de Contrôle des Mutualités relative
aux règles d'évaluation. En particulier, la note de réflexion relative aux
comptes annuels de l'assurance libre et complémentaire et des frais
d'administration, a fait l'objet d'un examen approfondi en présence
d'une délégation de l'Office de Contrôle des Mutualités conduite par
son Président, Monsieur G. GELDERS;
- la présentation des rapports des commissaires-reviseurs et plus particulièrement
la division du rapport général entre, d'une part un rapport
sur les comptes annuels et d'autre part, un rapport sur les aspects d'organisation
(voir première partie du présent rapport);
- la finalisation de la note technique à l'intention des reviseurs agréés par
l'Office de Contrôle des Mutualités en ce qui concerne le contrôle dans
les Mutualités et Unions nationales de Mutualités.
2. CONTROLE DES ENTREPRISES D'ASSURANCES
Président: Monsieur R. VANDERSTICHELE
Vice-Présidente: Madame 1. BOETS
Membres: Messieurs R. ADRIAENSSENS, 1. CARIS, J. FOSSION, G. HOF, M.
LANGE et J. TISON
Dans la première partie du présent Rapport, le Conseil a présenté les
principales activités de la Commission Assurances.
Celle-ci c'est essentiellement préoccupée de l'analyse des nouvelles dispositions
en matière comptable. Elle a élaborée une note de réflexion qui
fut discutée avec les représentants de l'Office de Contrôle des Assurances.
La Commission a l'intention de distribuer le fruit de ses réflexions à tOus
les commissaires agréés, après avoir inséré les observations de l'Office de
Contrôle
des Assurances.
Par ailleurs, la Commission envisage de nouer des contacts avec les
représentants de la profession d'actuaire dans le but de préciser les conditions
dans lesquelles les deux professions peuvent contribuer à garantir la
qualité de l'information comptable et financière, produite par les entrepnses.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Enfin, la Commission est particulièrement sensible au développement
de toute initiative nouvelle qui permettrait de renforcer les contacts entre
les représentants de l'Office de Contrôle des Assurances et les membres de
l'Institut
agréés par l'Office.
3. ETABLISSEMENTS D'ENSEIGNEMENT SUPERIEUR
Le décret du 13 juillet 1994 relatif aux établissements d'enseignement
supérieur en Région flamande dispose que chaque établissement supérieur
tient une comptabilité complète de toutes les activités de l'institution(l).
En outre, l'établissement supérieur doit créer une ASBL pour ses structures
sociales; celle-ci doit aussi tenir une comptabilité complète. En exécution
de ces législations, le Gouvernement flamand a fixé un plan comptable
dans son arrêté du 15 novembre 1995(2).
A partir du
1er janvier 1996, les établissements d'enseignement supérieur
doivent dès lors tenir une comptabilité qui respecte dans les grandes
lignes le système comptable des entreprises commerciales, ce qui signifie
pour la plupart des établissements supérieurs un passage d'une comptabilité
de caisse vers une comptabilité d'exercice. En ce qui concerne le bilan
d'ouverture, ceci pose un certain nombre de problèmes pratiques. En
outre, certaines incertitudes apparaissent en ce qui concerne l'évaluation de
certains actifs, le fonds du roulement, le traitement comptable de certains
frais de personnel,
etc...
Afin de pouvoir formuler certaines prises de position concernant les
incertitudes qui demeurent en matière comptable, l'Institut a décidé la
constitution du groupe de travail auquel tOus les confrères actifs dans le
secteur des établissements d'enseignement supérieur en Région flamande
ont été invités à participer. La présidence de ce groupe de travail fut
confiée au confrère Herman VAN IMPE. Au sein de ce groupe, les confrères
ont convenu d'une répartition des tâches au sein de trois sous-groupes de
travail qui se pencheront respectivement sur les aspects comptables, le
(1) Art. 233 du décret du 13 juillet 1994 (M.B. 31.08.1994).
(2) Arrêté du Gouvernement flamand relatif à la comptabilité de gestion, aux comptes
annuels et au plan comptable des établissements d'enseignement supérieur et des
ASBL sociales (M.B. 08.03.1996).
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

programme de contrôle et les rapports. Les coordinateurs de ces trois
groupes de travail sont les confrères G. VAN DE VELDE,H. VAN IMPEet J.
VERHAEGEN.L'objectif de ces travaux est d'une part, d'apporter une solution
pratique à un ensemble de problèmes concrets et d'autre part, de
déboucher sur la publication d'un guide de contrôle révisoral et de rapports
pour les établissements d'enseignement.
Etant donné que la réglementation sur les établissements d'enseignement
supérieur prévoit, outre le contrôle révisoral, le contrôle par un commissaire
du Gouvernement, il était utile d'inviter ces personnes à collaborer
aux travaux de l'Institut. Ces contacts particulièrement intéressants
permettront d'améliorer l'efficacité et la portée des opinions émises par le
groupe
de travail.
4. PARTIS POLITIQUES
La loi du 4 juillet 1989 relative à la limitation et au contrôle des dépenses
électorales ainsi qu'au financement et à la comptabilité ouverte des partis
politiques, prévoit l'intervention d'un reviseur d'entreprises pour établir
annuellement un rapport financier relatif à la comptabilité des partis politiques.
Dans son rapport sur l'exercice 1994, le Conseil a exposé les conséquences
de la loi du 19 mai 1994 modifiant la loi susvisée (page 115).
Les confrères qui sont actifs dans ce secteur sont conviés annuellement
à une réunion de coordination afin d'évoquer les différents problèmes posés
par l'accomplissement de cette mission. Au cours de l'exercice, ces
confrères se sont préoccupés en particulier des problèmes liés à la comparabilité
des différents rapports établis. Ils ont étudié notamment une note
d'observation sur ces questions élaborée par le confrère D. SMETS.La coordination
des travaux est assurée par le confrère H. VAN IMPE, membre du
Conseil.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

v. RELATIONS EXTERIEURES
A. Comité de coordination inter-instituts
1.
2.
Activités institutionnelles
Projet Euro
B. Relations internationales
1. Commission Inter-Instituts des relations internationales
2. Fédération Internationale des Experts comptables (IFAC)
3. International Accounting Standards Commit tee (IASC)
4. Fédération des Experts comptables Européens (FEE)
5. Fédération Internationale des experts comptables francophones (FIDEF)
6. Comités de liaison bilatéraux
~.~
A. COMITE DE COORDINATION
INTER-INSTITUTS
Le Comité Inter-Institut est constitué de façon paritaire; des représentants
de l'Institut des Experts Comptables et de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises dont la délégation de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
était composée de Messieurs P. BEHETS,J.E CATS,1. Joas et E WILMET.
1. ACTIVITES INSTITUTIONNELLES
Au cours de l'exercice, les deux institutions ont entretenu des contacts
étroits, d'une part, pour l'examen et le traitement des dossiers d'intérêt
commun au niveau national et d'autre part pour la coordination de leurs
activités dans le contexte international.
Dans la première partie du présent Rapport, le Conseil a fait état des
travaux liés à la reconnaissance du titre de conseiller fiscal au sein de
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

l'Institut des Experts Comptables et de fiscalistes agréés au sein de
l'Institut Professionnel des Comptables. Il a également commenté l'accord
conclu entre les deux instituts en ce qui concerne l'organisation de passerelles,
c'est-à-dire, la possibilité d'obtenir l'inscription au tableau de
l'autre Institut dans des conditions tenant compte des épreuves subies
pour l'admission au premier.
Parmi les autres questions traitées par le Comité, on soulignera notamment
l'harmonisation des conditions d'accès aux professions d'expertcomptable
et de reviseur d'entreprises, l'harmonisation des conditions exigées
en matière de diplômes, la problématique de sociétés interprofessionnelles,
ainsi que divers aspects liés à la déontologie.
Par ailleurs, les Instituts ont mené de concert les discussions relatives à
la modification de la loi relative à la présomption de l'utilisation du système
financier aux fins du blanchiment des capitaux. Les présidents de
l'IEC et de l'IRE ont conjointement répondu aux demandes qui leur
étaient adressées en cette matière par le Président de la Celulle de traitement
des informations financières. Ils ont veillé à ce que la position de la
profession comptable soit unique et cohérente.
Enfin, le Comité Inter-Instituts a envisagé la réalisation d'un projet
commun relatif à la diffusion d'informations par la voie électronique sur le
réseau Internet. Ce projet devrait être mené à bien au cours de l'année
1997.
2. PROJET EURO
Le Comité Inter-Instituts a décidé de lancer un projet commun aux professions
comptables destiné à soutenir les entreprises dans leur nécessaire préparation
à l'introduction de l'Euro, monnaie unique Européenne. Un
comité de patronage, destiné à conseiller les Instituts en cette mat~ère, a
été installé sous la co-présidence des anciens Ministres des Finances,
Messieurs Marc EYSKENS,député et Ministre d'Etat, et Paul HATRY,sénateur.
Ce comité de patronage a également obtenu la coopération de Messieurs
G. BROUHNS,administrateur-général de la Trésorerie, et de Monsieur
1. VAN BOXSTAEL, directeur-général au Ministère des Affaires Economiques,
ainsi que des Présidents et Vice-Présidents de l'Institut des Experts
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

comptables, de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et de l'Institut
Professionnel
des Comptables.
L'objectif poursuivi s'intègre également dans les initiatives de la Fédération
des Experts comptables Européens qui sont commentées ci-dessous.
Il s'agit de fournir la contribution active de la profession comptable dans
son ensemble, au succès de la substitution de l'Euro aux principales devises
européennes. Profitant de la présence des professionnels dans la plupart des
entreprises, quels que soient leur taille et leur secteur, les Instituts souhaitent
servir de relai pour l'information et la prise de conscience des opportunités
nouvelles que constitue l'apparition d'une monnaie unique dans les
pays participants au système monétaire européen.
La coordination de l'ensemble des travaux sera assurée par Messieurs P.
ANCIAUXet J. MOEHLIG,membres des comités exécutifs respectivement de
l'IRE
et de l'IEe.
B. RELATIONS INTERNATIONALES
Dans le contexte international, le Comité Inter-Instituts a examiné différentes
questions liées principalement au fonctionnement de la Fédération
des Experts comptables Européens. Le Conseil de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises tient à remercier les représentants de l'IEC qui ont accepté
de prolonger le mandat de Monsieur Georges TIMMERMANcomme chef de
la délégation belge à la FEE et, en cette qualité, reconduit aux fonctions de
Vice-Président de la Fédération lors de l'assemblée générale de décembre
1996.
1. COMMISSION INTER-INSTITUTS DES RELATIONS
INTERNATIONALES
Président: Monsieur G. TIMMERMAN
Représentants de l'IRE: Monsieur 1. DISCRY,Th. VAN LOOCKE,K. VAN OOST-
VELDT, J.P.
VINCKE
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

La Commission des relations internationales a pour fonction principale
de coordonner l'activité de l'Institut dans le cadre des organisations professionnelles
au niveau européen et mondial, sur délégation du comité de
coordination inter-instituts. Elle assure la présence des Instituts en désignant
les représentants de la Belgique dans les principales commissions où
cela est possible et en veillant à ce que la position de la Belgique soit correctement
reflétée dans les différents études et recommandations publiées
par ces orgamsmes.
Les activités de la Commission ont été restructurées en cours d'exercice
afin de spécialiser deux groupes de travail qui se consacreront respectivement
aux affaires professionnelles et aux questions comptables. Le groupe
de travail relatif aux questions professionnelles est présidé par Monsieur G.
TIMMERMAN.Y représentent en outre l'Institut des Reviseurs d'Entreprises,
Messieurs J. FULTONet J.P. VINCKE.
La section «normes comptables» de la Commission, est présidée par
Monsieur G. TIMMERMAN.Y représentent en outre l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises,
M. DISCRY,K. VAN OOSTVELDTet T. VAN LOOCKE.
Les activités de ces deux sections de la Commission internationale sont
mises en évidence à l'occasion de la présentation ci-dessous des travaux des
organisations professionnelles internationales.
2. FEDERATION INTERNATIONALE DES EXPERTS
COMPTABLES (lFAC)
La Fédération internationale des Experts comptables est l'organisation
mondiale de la profession. Sa mission est de développer et de renforcer la
profession afin de lui permettre de fournir des services d'une haute qualité
dans l'intérêt
public.
La participation à l'IFAC permet à ses membres:
- de s'assurer que les standards professionnels se situent à un niveau
internationalement admis;
- de fixer les standards d'une formation de haut niveau en vue de rencontrer
les défis professionnels et les responsabilités publiques;
- de fournir à leurs propres membres la guidance nécessaire pour opérer
avec succès dans l'environnement économique
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

- de les informer correctement des développements internationaux les
plus récents dans des domaines tels que la responsabilité civile des
experts-comptables, les technologies de l'information, les services d'assurances
et les tendances en comptabilité de gestion;
- de contribuer au développement de marchés capitaux efficients.
Les comités qui fonctionnent au sein de l'IFAC sont: le comité formation,
le groupe consultatif en matière d'éthique, le comité de la comptabilité
de gestion, le comité international des pratiques d'audit, le comité du
secteur public et le comité d'admission.
L'Institut des Reviseurs d'Entreprises s'intéresse plus particulièrement
aux activités du comité international des pratiques d'audit et du groupe
consultatif en matière éthique. En particulier, au cours de l'exercice, il
convient
de signaler:
Le séminaire
de l'LA.P.C. à Anvers
Le comité international des pratiques d'audit (LA.P.C.) s'est réuni en mars
1996 à Anvers à l'invitation des deux Instituts belges, membres de l'IFAC.
Cette réunion de travail était destinée à examiner plusieurs textes importants
parmi lesquels une recommandation sur le contrôle des chiffres comparatifs,
une recommandation complémentaire sur les sondages et l'examen
d'un texte nouveau relatif au contrôle des entreprises en difficultés.
En ce qui concerne les normes de révision, l'Institut a reçu communication
des documents suivants au cours de l'exercice:
- une prise de position relative au contrôle de qualité dans le domaine de
l'audit et des services connexes à l'audit;
- un projet relatif au sondage et autres procédures fondées sur l'échantillonage;
- un texte modificatif de la recommandation relative aux chiffres comparatifs
de l'exercice précédent.
La réunion du groupe consultatif en matière d'éthique
Ce groupe consultatif a tenu une importante session à Paris en mars 1996
à laquelle le Président et le Vice-Président représentaient l'Institut. Parmi
les thèmes qui furent débattus au cours de ce forum, on mentionnera principalement
les thèmes suivants:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

- discussion paper - opinion shopping;
- proposition de modification du code IFAC en ce qui concerne les honoraires
et commissions;
- document de travail relatif au devoir de discrétion lorsque le professionnel
constate une fraude ou une infraction à la loi;
- application du code d'éthique aux experts comptables sous contrat
d'emploi d'un autre expert comptable.
Parmi les autres activités de publication de l'IFAC, on relèvera notamment:
- IFAC Handbook 1996 - technical pronoucements, dans laquelle sont
reprises notamment toutes les normes de révision internationales ainsi
que le code d'éthique, les directives en matière de formation et les
prises de position en matière de comptabilité de gestion et de comptabilité
publique.
- les travaux de la commission de formation qui a produit au cours de
l'exercice plusieurs documents de réflexion importants consacrés
notamment au problème des technologies de l'information.
3. INTERNATIONAL ACOUNTING STANDARDS
COMMITTE (IASC)
L'IASC publie des recommandations internationales relatives à la comptabilité
et à la présentation des comptes annuels et des comptes consolidés.
L'IASC a émis 32 normes qui ont été utilisées dans de nombreux pays
pour l'élaboration des normes comptables. La Commission européenne
s'est elle-même référée à la possibilité d'utiliser le référentiel de l'IASC
comme base pour les entreprises européennes qui sont principalement
actives sur les marchés financiers.
Réunion du Board de l'IASC à Bruxelles
Le Conseil de l'IASC s'est réuni à Bruxelles en mars 1996 à l'invitation de
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et de l'Institut des Experts
Comptables. Outre les travaux techniques inscrits à l'ordre du jour du
Conseil, cette réunion a été l'occasion de plusieurs contacts utiles entre la
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Communauté économique belge et les représentants de l'IASe. En particulier,
on soulignera l'organisation d'une après-midi de travail réunissant
quelque 200 personnes en vue de confronter les points de vue des représentants
de l'IASC à ceux de la profession belge. ant pris la parole au cours de
cette réunion, MM. R. KROCKAERT,Président de l'Institut des Experts
Comptables, G. TIMMERMAN,Président de la Commission des relations
internationales, F. MÉAN, membres de la Commission des normes comptables,
ainsi que pour l'IASC, MM. M. SHARPE, Président et Sir Brian
CARSBERG,secrétaire général de l'IASC. La conclusion était tirée par M. J.
MOGG, directeur général à la Commission Européenne.
Nouvelles normes de l'JASC.
Au cours de l'exercice, l'IASC a transmis plusieurs documents importants
portant
sur les sujets suivants:
- Intangible Assets (E.50);
- Reporting Financial Information by Segment - (E.51);
- Earning per share (E.52);
- Presentation of Financial Statements (E.5 3);
- Employee Benefits (E.54);
- Agriculture (D.S.a.p.);
- Discontinued apera~ions (D.S.a.p.);
- Interim Financial Reporting (D.S.a.p.);
- Provisions and Contingencies (D.S.a.p.).
Enfin, deux nouvelles normes internationales ont été approuvées définitivement
au cours de cet exercice. Elle concernent:
- Financial Instruments: disclosure and presentation (IAS32).
- Income Taxes - (lAS 12 révisé);
Etude sur les JAS's dans l'Union européenne et en Belgique
D'une étude réalisée par le comité de contact européen sur les directives
comptables, il ressort que ces directives ne constituent pas un obstacle à
l'utilisation des normes comptables internationales par les sociétés européennes.
Seuls deux problèmes ont été identifiés: le traitement de l'écart
négatif de consolidation et l'obligation de consolider une filiale dont les
activités différentes risqueraient de porter atteinte à l'image fidèle. Certes,
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
l'étude a été menée dans la perspective d'une société qui utiliserait, conformément
à sa législation nationale, les options les plus favorables à l'lAS,
dans les directives. Une étude similaire dans le contexte des législations
nationales des Etats membres ferait sans doute apparaître un plus grand
nombre
de divergences.
Dans la mesure où les autorités publiques et boursières belges auraient
l'intention de se rapprocher des normes comptables internationales, il ne
fait aucun doute qu'une étude approfondie devrait être effectuée dans le
même sens en ce qui concerne la Belgique. La Commission des relations
internationales a réalisé une étude générale sur l'applicabilité des normes
IASe dans le contexte national belge. Elle considère que, sous réserve de
certains aspects spécifiques, l'essentiel des normes internationales peut être
respecté dans le contexte belge à l'exception d'lAS 15 relative aux informations
sur les conséquences de l'inflation et d'lAS 12 relative à la comptabilisation
des impôts. Toutefois, on notera que la législation belge ne
contient toujours aucune norme relative au tableau des flux de trésorerie et
que, en matière d'instruments financiers, la seule règle impérative
concerne la publication d'informations sur les engagements, dans l'annexe
sans que des détails comparables à ceux qui sont exigés par l'lAS 32 soient
généralement publiés, même par les sociétés côtées en bourse.
D'une manière générale, les informations annexes requises par les
normes internationales sont plus développées que celles requises par la
législation belge. Il n'empêche que les sociétés qui souhaiteraient se
conformer à ces normes pourront dans la plupart des cas se conformer aux
IAS's, en choisissant les règles d'évaluation appropriées telles que autOrisées
par la législation belge, et en adjoignant des notes supplémentaires
dans les comptes annuels.
4. FEDERATION DES EXPERTS COMPTABLES
EUROPEENS (FEE)
La représentation de la Belgique au sein de la Fédération des Experts
Comptables Européens est assurée par:
- la délégation belge au Conseil de la Fédération: Monsieur G. TIMMER-
MAN,reviseur d'entreprises, Vice-Président de la FEE et délégué national
et Monsieur J.M. ANSPACH,expert comptable, conseiller technique;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
- les représentants au sein des différents groupes de travail parmi lesquels,
les reviseurs d'entreprises, Messieurs F. CALUWAERTS,P. FIVEZ, L.
RUYSEN, K. VAN OOSTVELDT,R. VERSTRAELEN,P. ANCIAUX, ainsi que le
directeur général de l'Institut, Monsieur H. OLIVIER.
Assemblée générale
La Fédération a tenu son assemblée générale à Bruxelles, le 18 décembre
1996. Cette assemblée était également l'occasion de commémorer le
dixième anniversaire de la constitution de la FEE, par fusion des activités
menées antérieurement dans l'Union européenne des experts comptables
économiques et financiers (UEC) et le Groupe d'étude des experts comptables
de la CEE. De nombreuses personnalités européennes avaient tenu à
s'associer aux manifestations de commémoration de cet anniversaire.
Au cours de l'assemblée générale, la présidence de la fédération a été
confiée pour deux années à Monsieur David DARBYSHIRE.Après avoir
rendu hommage au Président sortant, Jens R0DER, dont la présidence fut
marquée par les travaux liés au Livre vert relatif au rôle, au statut et à la
responsabilité du contrôleur légal des comptes annuels, le nouveau Président
devait souligner que l'activité de la Fédération au cours des deux ans
à venir sera probablement marquée par les travaux liés à l'introduction de
la monnaie unique.
Réglementation
de la profession
Au début de l'année 1996, la Fédération a publié une étude relative au
rôle, au statut et à la responsabilité du contrôleur légal des comptes dans
l'Union européenne. Ce document préparatoire a été soumis à la Commission
européenne qui a publié un Livre vert sur le même sujet, commenté
dans la première partie de ce rapport. La Fédération Européenne a consacré
une énergie considérable à l'étude de ces questions, tant en ce qui concerne
les aspects de définition de la fonction du contrôleur légal que sur les
aspects liés à la responsabilité, à l'indépendance et à la libre circulation au
sein de la Communauté européenne. Une réaction détaillée au Livre vert a
été communiquée par la Fédération aux autorités européennes. De plus, les
confrères responsables de la Fédération ont pris une parr très importante à
l'organisation de la conférence que la Commission européenne a organisé
sur ce sujet en décembre 1996.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
Recherches sur les problèmes techniques liés à l'introduction
de l'Euro
La Fédération des Experts comptables Européens a décidé de mener une
activité spécifique dans le domaine de l'assistance aux PME à l'occasion de
l'introduction de la monnaie unique européenne. Dès le mois de mars
1995, la Fédération présentait à la Commission européenne une étude sur
les problèmes fiscaux et comptables en réponse au Livre vert sur le sujet.
La Fédération a décidé de prendre une position de leader dans toutes les
questions comptables et financières liées à l'introduction de l'Euro. De
nombreuses communications ont été présentées à l'occasion des journées
d'études et colloques sur le sujet. La Fédération fut également invitée à examiner
différents projets de directives dans ce domaine. Enfin, elle a décidé
de lancer un important projet co-financé par la Commission et la profession
sur la préparation à l'introduction de l'Euro dans les Etats membres.
Informations
financières
La réflexion sur les questions liées à l'information financière des entreprises
est au centre de l'activité politique et technique de la Fédération. Celle-ci
participe aux réunions du Forum comptable convoquées régulièrement par
la Commission européenne et elle fut également directement impliquée
dans les travaux du Comité de contact relatif à l'Euro et à la comparaison
entre les directives et les standards internationaux. La Fédération a également
mené des travaux importants dans le domaine des instruments financiers.
Le résultat de ces travaux ont fait l'objet d'une étude détaillée qui sera
par ailleurs utilisée pour influencer les travaux de l'rASC dans ce domaine.
Par suite des décisions de la Commission européenne visant à utiliser
les normes comptables internationales comme base pour l'information des
sociétés les plus importantes, la coopération entre la Fédération et l'rASC
s'est développée. La FEE a systématiquement remis des commentaires sur
toUs les projets de l'rASC au cours de l'exercice.
Autres
activités
Il est difficile de résumer en quelques lignes les nombreuses activités
de la Fédération Européenne. On doit cependant signaler l'importante
activité qu'elle continue de mener dans la plupart des secteurs importants
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
pour la profession. On soulignera notamment ses avis dans les domaines de
la fiscalité, de la comptabilité environnementale, du secteur public, de la
comptabilité de gestion, de l'échange de données informatisées, du développement
professionnel dans les pays de l'Est.
Sur la demande expresse de la délégation belge, la Fédération a développé
une coordination spécifique des différents projets liés aux petites et
moyennes entreprises. Un nouveau groupe de travail fut créé au cours de
l'exercice dans ce but. Le Conseil a demandé au confrère F. CALUWAERTS d'y
représenter l'Institut.
5. FEDERATION INTERNATIONALE DES EXPERTS
COMPTABLES FRANCOPHONES (FIDEF)
La Fédération Internationale des Experts Comptables Francophones fut
créée en 1981. Elle est une organisation régionale, membre de l'IFAC et
regroupe des organisations professionnelles et membres observateurs originaires
de Belgique, Bénin, Cameroun, Côte d'Ivoire, France, Gabon,
Guinée, Liban, Madagascar, Maroc, Mauritanie, Sénégal, Syrie, Tunisie,
Zaïre. Au cours de cet exercice, une organisation professionnelle du
Canada a également rejoint les rangs de la Fédération qui est actuellement
présidée par Monsieur Rached FOURAT!(Tunis).
Après les assises 1995 qui ont eu lieu à Yaoundé, il a été demandé à
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises d'organiser une réunion de travail
permettant de conclure les recommandations relatives à la révaluation des
bilans à la suite de la dévaluation du franc CFA. Cette réunion s'est tenue à
Bruxelles en octObre 1996 et réunissait les présidents ou représentants
d'une douzaine des organisations membres. La recommandation fut
approuvée lors de l'assemblée générale de la Fédération qui s'est tenue à
Lille le 3 octObre 1996.
Au cours du séminaire de Bruxelles, les participants ont également eu
l'occasion de prendre de fructueux contacts avec des représentants de la
Communauté européenne.
Il convient en outre de signaler que lors de l'assemblée générale de
Lille, le Président a présenté une intéressante étude sur les institutions
comptables dans le monde réalisée par 1. DE CLAUSELDE COUSSERGUESet
Ph.
TOURON.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

""
6. COMITES DE LIAISON BILATERAUX
. Comité de liaison belgo-néerlandais
Délégation de l'I.R.E.:
Membreseffectifs:messieurs J. VLAMINCKX (Président du Comité jusqu'au 20
mars 1996), L.H. ]oos (président de délégation à partir du 17 octobre
1996), R. ADRIAENSSENS (à partir du 17 octObre 1996), R. SNI]KERS(à partir
du 17 octobre 1996), J. VANDERHOEGHTet E. VAN MEENSEL.
Le groupe de contact belgo-néerlandais s'est réuni deux fois au cours de
l'exercice
écoulé.
Lors de la réunion du 20 mars 1996, monsieur los VLAMINCKXa transféré
la présidence du groupe de contact aux confrères Néerlandais, après
avoir présidé avec succès le groupe à la satisfaction générale pendant
quatre ans. C'est à cette même réunion que monsieur A. FERNHOUTa présenté
sa démission comme chef de la délégation néerlandaise du Koninklijk
NIVRA; le groupe a rendu un hommage vibrant et unanime aux deux
sortants.
Lors des réunions du groupe, il a été essentiellement procédé à un
échange d'informations concernant les développements de la profession
dans les deux pays.
U ne large attention a été consacrée au Livre vert de la Commission
européenne intitulé «Le rôle, la position et la responsabilité du contrôleur
légal dans l'Union européenne», document qui est considéré, en Belgique
comme aux Pays-Bas, comme susceptible d'avoir une influence considérable
sur l'évolution de la profession en matière de contrôle légal. On peut
cependant déplorer que le Livre vert n'aborde pas les autres tâches du reviseur.
En ce qui concerne le fonctionnement du marché libre, sujet abordé
également dans le Livre vert, on constate que la profession comptable est
également associée aux Pays-Bas à l'Opération «Marktwerking, deregulering
en Wetgevingskwaliteit» du Ministère des Affaires économiques.
L'audit de la profession comptable portera sur le monopole réservé de
l'auditeur, le pouvoir réglementaire du NIVRA et de la NOvAA et sur la
manière dont les règles professionnelles peuvent constituer une entrave au
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

.....
fonctionnement du marché libre. Les organisations professionnelles néerlandais
se sont montrées surprises de cette initiative dans la mesure où le
domaine réservé et les conditions d'accès à la profession ont été revus
récemment par la loi de 1993, une évaluation de la législation étant prévue
en 1999. Vu que le contrôle autre que légal a été quant à lui entièrement
libéré depuis 1993, ou ne voit pas l'intérêt de procéder actuellement
à un audit de la profession comptable.
La législation belge a commenté entre autres le protocole d'accord
concernant l'organisation de la profession de fiscaliste et l'arrêté royal du
30 août 1996 relatif au bilan social.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
VI. COMMISSION DE
FORMATION PERMANENTE
Président:
Membres:
Secrétaire:
Monsieur H.J . VAN IMPE.
Madame M.-L. VERDEBOUT;
Messieurs H. BLOCK, M.J. DE SAMBLANX, W. GROFFILS, J.-Cl.
PITON, D. VAN CUTSEM, P. VAN IMPE etJ.P. VINCKE
Monsieur C. HENDRICKX
FORMATION PERMANENTE POUR LES REVISEURS
D'ENTREPRISES ET LEURS COLLABORATEURS
PROFESSIONNELS
L'Institut a élaboré en 1996 un programme complet de formation permanente
destiné aux reviseurs d'entreprises et à leurs collaborateurs professionnels.
Compte tenu du succès de ce programme dans les années précédentes,
la double approche dans la structure du programme a été maintenue
en 1996:
- l'organisation de journées de spécialisation qui visent une mise à
jour et une analyse approfondie de sujets appartenant aux domaines du
contrôle et de la profession, du droit et de la fiscalité, de l'expertise
comptable, du financement et des techniques de management et de
commUlllcatlOn.
- l'organisation de journées d'études qui visent la transmission de
connaissances. Ces journées constituent un lieu de rencontre privilégié
pour les contacts avec d'autres professions.
En outre, l'Institut a organisé des déjeuners-rencontres avec comme
orateur-invité une personnalité éminente des milieux socio-économiques.
Le but visé est que, durant un déjeuner réuni sant un groupe restreint de
reviseurs, ces orateurs fassent entendre leur avis sur le revisorat d'entreprises.
Une libre discussion suit cette présentation.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
En 1996, le programme a été très favorablement accueilli par les
membres. Tant le niveau qualitatif que le nombre d'inscriptions sont plus
que satisfaisants. En 1996, il a été organisé 74 séminaires (64 en 1995),
représentant environ 2.600 participants (comparé à :t 2.300 en 1995).
Comme l'année dernière, la participation a été encouragée par un crédit de
formation dont les jeunes reviseurs pouvaient profiter.
Nombre de séminaires 53 64 74
Nombre
de participants
1.900 2.300
2.600
Le Conseil tient à remercier les divers orateurs dont l'engagement a
permis de situer à un niveau très élevé la qualité de ces journées de spécialisation.
Le tableau ci-après reprend les divers sujets traités au cours de ces journées
et les orateurs invités.
FORMATION PERMANENTE 1996
SEMINAIRES DE SPECIALISATION
1. CONTROLE - LA PROFESSION
Algemene
controleaanpak
H.OPSOMER
Approche générale de la révision
P. -Y: DELHEZ
Controleaspecten
jaarrekeningen
van geconsolideerde
Y: VANDENPLAS
Révision des comptes consolidés
Controleaspecten van bestellingen en
werken in uitvoering
Aspects de contôle des commandes et
travaux en cours
B. DUFOURNY
D. SMETS
E. GOLENVAUX
Sociale balans - opstelling en controle S. RABAEY
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
Le bilan social - établissement
et contrôle
M. RENOUPREZ
Steekproeven
Risicoanalyse
in de controlepraktijk
en fraude
1. DE BEELDE
D. BREcx
l'analyse
de risques et la fraude
H. OLIVIER
lnbreng in natura en quasi-inbreng:
basisprincipes
Apports en nature et quasi-apports:
principes
généraux
G. BATS
A. KILESSE, M. TEFNIN
Kritisch zicht op de jaarrekening en
falingspredictiemodellen
Analyse critique des comptes annuels
et modèles de prévision de faillite
Ch.
Ch.
VAN WYMEERSCH
VAN WYMEERSCH
Controleaspecten
van de resultatenrekening
W. GROFFILS, J.-P. LOOTS
Aspects de contrôle du compte de résultats
G. DELVAUX
Controleaspecten
van de toelichting
W. GROFFILS
Aspects du contrôle de l'annexe
M.-1.
VERDEBOUT-]ACQUES
La clôture
de la révision
Ch.-M.
D. KROES
DE MONTPELLIER,
Nieuwe tendensen in de administratieve
orgalllSatle
Business process reengineering
De revisor en de plichtenleer
R. VAN LOON
y DE BOCK
P.P. BEHETS, M.J. DE SAM-
BLANX,H. OLIVIER
Le reviseur
et la déontologie
P.P. BEHETS, M.J.
BLANX,H. OLIVIER
DE SAM-
Audit in een geauromatiseerde omgeving
La révision dans un environnement
informatisé
Aspects juridiques, fiscaux et de gestion
des organismes sans but lucratif
Aspects de contrôle des organismes sans
but lucratif
1. GOLVERS
1. GOLVERS
F. MAILLARD
F. MAILLARD
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

"'"
Inleiding tOt de reglementering van de
kredietinstellingen
Introduction à la réglementation des
établissements
de crédit
Hoe een financiële insrelling controleren:
rechnieken
en aandachtspunten
Exécution du contrôle des établissements
de crédit: techniques et aspects
particuliers
Actualités dans le contrôle des
établissements de crédit 1996
M. PICKEUR, F. DIERICK
B. BIENFAIT, Ph. DE MÛLE-
NAERE
E. CUNCK
P. Coox, P. VANDERBEEK,
M. VANSTEEVOORT,D. VER-
MAELEN
P. ANCIAux, X. BEDORET,
O. DE VREESE,J.-M. LEROY,
O. MACQ, Ph. PIRE
D. JACOBS
2. DROIT - FISCALITE
K.M.O. - Opvolging, successieplanning/
P.M.E. - Transfert d'entreprises et
préparation de la sucession
Updating financiële wetgeving 1996
Actualités de la législation financière 1996
Updating boekhoudrecht 1996
Aspects du droit comptable 1996
Vennootschapsgeschillen
1. ACKE, M. THIBAUT
J. W OUTERS
J. W OUTERS
1. BEHETS
J .-1. SERVAIS
B. TILLE MAN
Aspects
du droit pénal économique
J.-P.
BUYLE
Recente ontwikkelingen in de ondernemingsfiscali
Développements
des entreprises
tei t
récents dans la fiscalité
Bruteringstechnieken - fiscale topics bij
de balans en de resultatenrekening
Aspects fiscaux du bilan et de l'impôt mois
par année
1. CASSIMAN
R. Rosoux
J. HAUSTRAETE
D. DE CREM, M. MASSART
IRE - RAPPORT ANNUEl 1996

-
Opvolging resultaat, ratio's, belastingen ...
per maand
en per jaar
De revisor en de vennootschapswetgeving:
special tapics
Le reviseur et le droit des sociétés: aspects
particuliers
J. HAUSTRAETE
1. ACKE, H. VAN PASSEL
M. DE WOLF
3. EXPERTISE COMPTABLE
Gemeenteboekhouding
Aspects économiques de la comptabilité
communale
Actualiteit van de internationale boekhoudkundige
normen / Actualité des
normes comptables
internationales
J. - P. LOOTS
P. COMHAIRE, C. DENDAuw
1. BOETS
Verslaggevingsaspecren
van derivaten
Ph.
DESOMBERE
Reporting des instruments dérivés
Milieu-wetgeving
B. COLMANT
M. DE KETELAERE
La législation
environnementale
M. PÂQUES
Milieu
en accountancy
B. DE KLERCK
La comptabilité
Milieu-audit
environnementale
B. DE KLERCK
W. COSYNS, J. ENGELEN,
R. VAN MAELE
La révision environnementale
V. DE WULF, D. KROES
Accountancy:
eindejaarsboekingen
J.P.
VINCKE
Comptabilité: Les opérations de clôture
annuelle
J.P. VINCKE
4. FINANCES
Toepassingen in bedrijfsfinanciering
Praktische financiële wiskunde voor
accountants en bedrijfsrevisoren
1. KEULENEER
1. KEULENEER, W.M. LAM-
MAERTS VAN BUEREN,
E.M.H. SCHLOSSER
IRE - RAPPORT ANNUEL1996

...
Financiële innovaties, rente- en valutamanagement
H. BUYSE, K. GORTER,
J.G. GROENENVELDRA,
L. KEULENEER
Evaluation
des entreprises
P. V ANOBBERGEN
Investeringsanal
yse
E. LA VEREN
Anal yse d'investissement P.A. MICHEL
BUEREN, E.M.H. SCHLOSSER
5. INFORMATIQUE
MS-Excel 5.0 - Basiscursus
V ORMINGSCENTRUM
«GUISLAIN»
MS-Excel 5.0 - voor gevorderden
V ORMINGSCENTRUM
«GUISLAIN»
De revisor en internet
L. GoLVERS
Le reviseur et internet L. GOLVERS
6. MANAGEMENT ET COMMUNICATION
Technieken voor een efficiënt audit-interview L.E. DEKEYSER
Techniques d'entrevue d'audit efficace
Onderhandelingstechnieken
A. DELENS
P. V ANHAUWENHUYSE
Techniques de négociation A. DELENS
JOURNEES
D'ETUDES
Le 7 mai
1996: Sourcesde responsabilité du reviseur d'entreprises.
Nous rermercions: Madame H. LAGA; messieurs P. BEHETS, X. DIEux, L.
DUPoNT, P.A. FORIERS,J. GODEFROID, J .M. NELISSENGRADE, H. OLIVIER, B.
TILLEMAN, Ch. VAN BUGGENHOUT, A. VAN OEVELEN et C. VAN SCHOU-
BROECK.
IRE
- RAPPORT ANNUEL1996

-
Le 23 octobre
et le «Corporate Governance».
1996: Information d'Entreprise - La Bourse, La Surveillance
Nous remercions: MMes V. DE SCHRIJVER, V. MOERENHouT et A.
VLEMINCKX;messieurs P. BEHETs, J. DE SMET,).-1. DUPLAT,J. VAN GERWEN,
P. HAUSPIE, O. LEFEBVRE,CI. LEMPEREUR, H. OLIVIER, R. THYS et D. VAN
CUTSEM.
DEJEUNERS-RENCONTRES
Comme indiqué ci-dessus, l'Institut a poursuivi l'organisation d'une série
de déjeuners-rencontres, qui ont pour but de permettre, durant un lunch,
à un groupe restreint de reviseurs, d'entendre l'avis d'un invité - personnalité
du milieu socio-économique - sur le revisorat d'entreprises. Une libre
discussion
suit cette présentation.
Le mardi 17 décembre 1996, l'Institut a invité comme orateur Monsieur
E. DE KEULENEER,Président du Comité de Direction de l'Office
Central de Crédit Hypothécaire. Après une présentation intéressante, un
débat animé
s'est déroulé.
Nous tenons à remercier Monsieur E. DE KEULENEERde son exposé.
SOIREES-RENCONTRES
REGIONALES
En vue d'augmenter, d'une part, les contacts et, d'autre part, une meilleure
circulation de l'information entre l'Institut et ses membres, nous avons
pris l'initiative d'organiser des soirées-rencontres régionales entre reviseurs.
Le but est, durant un repas informel, d'échanger des idées sur divers
sujets touchant au revisorat.
Ces rencontres-régionales
ont eu lieu:
Le mardi 23 janvier 1996 à Nivelles;
Le mardi 13 février 1996 à Gand;
Le mardi 12 mars 1996 à Liège;
Le mardi 2 avril 1996 à Bruxelles;
Le jeudi 12 décembre 1996 à Anvers.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
VII. ETUDES
Questions de droit comptable
Les professeurs H. OLIVIERet K. VAN HULLE élaborent depuis quelques
années les questions en matière de droit comptable pour l'examen d'accès
au stage de reviseur d'entreprises. Une brochure reprenant les différentes
questions à choix multiple posées, ainsi que leur correction complétée
d'une justification sera publiée dans le courant de l'année 1997.
Les questions et réponses reprises dans cette brochure couvrent tant la
loi comptable que l'arrêté royal relatif aux comptes annuels ou l'arrêté
royal relatif aux comptes consolidés. Au sein de chaque partie, les questions
sont regroupées par thème; chaque thème étant introduit par la présentation
des principes généraux en la matière.
Dynamic
accounting
Le Conseil a décidé en 1996 de sous-traiter certaines études publiées par
l'Institut à des centres de recherche universitaires.
Le premier thème sous-traité est le Dynamic accounting qui sera examiné
sous la direction de M. Charles VAN WYMEERSCH,professeur ordinaire aux
Facultés Universitaires Notre-Dame de la Paix à Namur et directeur du
CeReFIM.
Cette étude vise à analyser les évolutions qui permettraient d'améliorer
le reporting tant interne qu'externe en vue de réduire l'expectation gap
existant entre la masse d'informations disponibles au sein d'une entreprise
et l'information attendue par les tiers au travers des rapports annuels.
Cette étude porterait entre autres sur l'examen de l'apport du tableau de
flux préconisé par la norme 7 de l'IASe.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Mission du commissaire-reviseur assistée par ordinateur
La Compagnie nationale des commissaires aux comptes a conçu un logiciel
fonctionnant sous Windows qui permet aux professionnels français de
gérer leurs missions au travers d'une démarche complète: depuis la prise de
connaissance de l'entreprise jusqu'à la rédaction du rapport final. Ce logiciel
couvre les aspects suivants: phase intérimaire de la mission, dossier de
contrôle des comptes, travaux de fin de mission; en outre, il est d'une aide
')
précieuse dans la gestion du dossier: dossier permanent, analyse des temps
passé, ...
Une des multiples fonctionnalités proposées par le logiciel permet la
récupération des fichiers balances des clients et accessoirement la saisie, la
consultation et la conservation de quatres exercices comptables. Ce logiciel
permet notamment d'analyser les données comptables, d'analyser les états
financiers, d'effectuer l'analyse du contrôle interne ou l'approche par les
nsques.
En ce qui concerne le dossier de l'exercice, la préparation, le contrôle
des comptes et les travaux de fin de mission sont intégrés dans ce logiciel.
Il permet également d'établir des rapports et fournit l'information nécessaire
pour le dossier permanent.
Le Conseil de l'Institut a décidé d'étudier la transposition de ce logiciel,
dans le contexte belge afin de le rendre utilisable par des reviseurs
d'entreprises. Ces travaux devraient être menés à bien dans le courant de
l'année 1997.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
VIII. COMMISSIONS D'ETUDES
ET PUBLICATIONS
1. Commissions d'études
1.1. Audit et environnement
1.2. Bilan social
1.3. Groupe de travail «honoraires»
lA. PME
1.5. Examen analytique
2. Publications
1. COMMISSIONS D'ETUDES
1.1. Audit et environnement
Président:
Leden:
monsieur
1. HELLEBAUT
madame R. VAN MAELE,messieurs T. BUTENEERs,B. DE KLERCK,
M.J. DE SAMBLANX,V. DE WULF, D. KROES, 1. RUYSEN et 1.
STAMMEN
La Commission Audit et Environnement a été chargée par le Conseil de
suivre les développements dans le domaine de l'environnement, d'entretenir
les contacts déjà établis dans le passé et d'en établir de nouveaux à
propos des problèmes d'environnement qui concernent les reviseurs d'entrepnses.
En 1995, la Commission a préparé une note technique destinée à servir
de guide aux reviseurs d'entreprises lors l'accomplissement de leurs travaux
concernant la certification dans le cadre de Fost Plus (Voir Bulletin
de l'Institut, n° 6 de 1995). En 1996, la Commission a établi un projet de
rapport pouvant être considéré comme rapport standard à établir dans le
cadre de la certification Fost Plus (annexe au Bulletin de l'Institut, n° 3,
1996). Une réunion d'évaluation a été tenue avec les responsables de Fost
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

..
Plus, pour procéder à un échange d'expériences après les premiers rapports
établis au cours de cette année. Un séminaire à organiser au cours du premier
semestre 1997 permettra aux reviseurs d'entreprises d'avoir un feedback
en cette matière.
Plusieurs membres de la Commission ont été associés, comme par le
passé, aux discussions au niveau fédéral (Belcert) et au niveau européen
(par le biais du groupe de travail de la FEE), centrées sur le thème du vérificateur
environnemental.
En ce qui concerne les problèmes d'environnement connexes, l'Institut
entretient des contacts avec les diverses instances. Tel a aussi été le cas au
cours de l'exercice écoulé, dans le cadre de la commission de suivi Ecotaxes
et concernant les divers projets que les autorités préparent en la matière.
Ces contacts s'organisent non seulement au niveau fédéral, mais aussi au
niveau régional.
La Commission Audit et Environnement a aussi collaboré activement
au programme de formation permanente de L'Institut des Reviseurs
d'Entreprises. L'année prochaine aussi la Commission Audit et Environnement
fera un apport important au programme de formation permanente.
Comme par le passé, il se confirme que beaucoup de reviseurs sont très
directement concernés par les problèmes d'environnement et la Commission
Audit et Environnement continuera donc à attacher une grande
importance à la communication active avec les reviseurs d'entreprises.
1.2. Bilan social
Président: Monsieur P. COMHAIRE
Membres: Madame C. DENDAUW, Messieurs H. OLIVIER, S. RABAEY,M.
RENOUPREZ et P. VAN GEYT
Une Commission d'études avait été créée en 1995 à la demande du
Conseil afin que l'Institut contribue à la réflexion entourant la conception
des informations à communiquer au travers du bilan social. La note de
réflexion approuvée par le Conseil en septembre 1995 suggérait un
ensemble de principes fondamentaux pour l'élaboration de l'information
sociale.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Comme suite à ce.premier document, un groupe de travail a été constitué
dès juillet 1996 afin de synthétiser un certain nombre de constatations
et de positions dans une publication de l'Institut. Différents thèmes ont
été abordés par ce groupe de travail: l'analyse du contenu des dispositions
adoptées en matière de bilan social, la comparaison de ces nouvelles dispositions
avec les dispositions existantes en la matière, l'examen des difficultés
rencontrées pour obtenir l'information requise, l'élaboration d'un programme
de révision approprié et l'utilisation de l'information contenue
dans le bilan social pour l'analyse de la situation des entreprises, au même
titre que l'information économique et financière.
Les discussions au sein de ce groupe de travail ont débouché sur une
brochure qui devrait permettre aux reviseurs de contrôler de manière
appropriée ce nouveau document intégré dans l'annexe des comptes
annuels.
1.3. Groupe de travail «Honoraires»
Président: Monsieur J.F. CATS
Membres: Messieurs M. GHYOOT, M. MAssART, F. SAMYN, R. STASSINet G.
TIMMERMAN.
Au cours de la réunion exceptionnelle du Conseil consacrée aux options
stratégiques, les 6 et 7 septembre 1995, celui-ci a décidé la création d'un
groupe de travail chargé d'étudier les problèmes liés aux honoraires. Ce
groupe de travail a reçu pour mission de développer des critères permettant
à la Commission de surveillance de l'exercice de la profession d'évaluer
les offres effectuées par le reviseur d'entreprises au moment où il
accepte un mandat de commissaire-reviseur dans une société donnée.
Le groupe de travail «honoraires» a établi une note de synthèse à l'issue
de ses travaux. Dans cette note, il suggère qu'une communication de la
mission permanente de contrôle à l'Institut devrait être accompagnée d'un
certain nombre de renseignements relatifs aux facteurs de risques que le
reviseur d'entreprises doit prendre en considération avant de remettre une
offre relative à un mandat qui lui est proposé. De cette manière, la
Commission de surveillance de l'exercice de la profession, pourrait être
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
mieux à même d'évaluer le caractère approprié du nombre d'heures de
prestation qui est communiqué par un reviseur d'entreprises au moment
où il accepte un nouveau mandat.
Après avoir soumis son rapport à la Commission de surveillance de
l'exercice de la profession, le groupe de travail a établi son rapport de synthèse
en tenant compte des observations reçues. Ce rapport final fut remis
au Conseil de l'Institut pour étude. Le groupe de travail «honoraires» a dès
lors terminé ses activités.
1.4. PME
Président: Monsieur F. CALUWAERTS
Membres: Messieurs G. BATS, J.P. DEJAEGHERE, A. DE CLERCQ, M.]. DE
SAMBLANX, A. KILESSE, D. LEBOUTTE, D. LEBRUN et D. SMETS.
L'objectif fixé à cette Commission par le Conseil était d'améliorer
l'image du reviseur d'entreprises auprès des dirigeants des petites et
moyennes entreprises. La complexité de la vie des affaires moderne a pour
conséquence que ces dirigeants ont besoin de conseils professionnels, aussi
bien pour assurer une meilleure maîtrise des événements qui font la vie de
l'entreprise, que pour assurer des décisions efficaces prises en connaissance
de cause.
La Commission fut installée en 1993 et, par un intense programme de
travail, elle a rempli les objectifs qui lui étaient fixés par le Conseil au
cours des années 1994, 1995 et 1996. Elle a réalisé un ensemble de publications
dont l'objectif était de favoriser les contacts entre le reviseur d'entreprises
et les petites et moyennes entreprises.
Au total, la Commission a publié cinq brochures:
- Investir et les conséquences;
- Les baromètres de l'entreprise;
- Planning financier: un guide pour l'entreprise;
- Mesurer les performances de l'entreprise;
- L'évaluation d'une entreprise.
Chacune de ces brochures a été diffusée à plus de 15.000 exemplaires.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Par ailleurs, l'Institut des Reviseurs d'Entreprises a poursuivi sa participation
à différentes séries de programmes télévisés de PME-Info (RTBf)
et KMO-partner (BRTn), par lesquels une contribution a été fournie à un
certain nombre d'émissions francophones et néerlandophones. De plus,
l'Institut a participé à une nouvelle série PME-starters, diffusée aussi bien
sur les ondes francophones de la RTBf, que néerlandophones de la BRTn.
Dans le futur, l'Institut des Reviseurs d'Entreprises poursuivra sa collaboration
aux programmes télévisés PME-partner.
Sauf la poursuite de la collaboration aux programmes télévisés, la
Commission a considéré ses travaux comme terminés, aussi bien en ce qui
concerne l'élaboration de brochures destinées aux dirigeants de PME,
qu'en ce qui concerne la campagne publicitaire accompagnant la diffusion
de ces brochures.
1.5. Contrôle analytique
Président: Monsieur
W. GROFFILS
Membres: Messieurs R. ADRIAENSSENS et P. VAN STAAl]
L'objectif du groupe de travail est d'élaborer une synthèse utilisable
dans le cadre de la formation de l'Institut en ce qui concerne l'approche
analytique du contrôle des comptes annuels. La structure de l'étude envisagée
est la suivante:
- Première partie: Exposé général de l'approche analytique du contrôle,
en se référant principalement aux recommandations
de l'IRE relatives aux risques de révision, à l'utilisation
du contrôle interne dans la révision et à l'examen
analytique;
- Deuxième partie: Développement d'un cas pratique fondé sur une
entreprise commerciale;
- Troisième partie: Spécificité sectorielle relative à certaines catégories
d'entreprises: entreprises de production, entreprises
de travaux, entreprises de transport.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
2. PUBLICATIONS
En 1996, le Bulletin d'Information des Reviseurs d'Entreprises a connu
d'importantes modifications tant au niveau de sa présentation que dans la
manière d'aborder l'actualité. Huit numéros ont été adressés aux membres
au cours de cette année. En outre, un numéro spécial reprenant une étude
pratique sélectionnée par la Commission du Stage a été publié à la fin de
l'année 1996. Les nombreuses réactions favorables amèneront les membres
du comité de rédaction à poursuivre l'organisation d'entrevues avec des
personnalités aux fins de publication, la rédaction d'articles d'actualité en
matière de droit comptable, de droit des sociétés et d'audit.
1996:
Trois numéros de la série «Réflexions et opinions» ont été publiés en
- 4/1996: Le rôle du commissaire-reviseur vis-à-vis des fraudes et irrégulari
tés
- 5/1996: Le gouvernement d'entreprise et le commissaire-reviseur
- 6/1996: Le rôle du commissaire-reviseur vis-à-vis de la continuité d'exploitation.
Par ailleurs, trois numéros de la série «Études IRE»::?TICété publiés au
cours de l'exercice:
- Comptabilité 3/96: Le bilan social
- Droit 2/96: Sources de la responsabilité du reviseur d'entreprises
- Contrôle 4/96: Le contrôle des associations momentanées: aspects juridiques,
comptables, fiscaux et révisoraux.
Aucun tome du Vademecum du Reviseur d'Entreprises n'a été mis à
jour en 1996. Ceci résulte d'une décision prise par le Conseil de limiter
dorénavant le contenu du Vademecum aux dispositions applicables de
manière spécifique aux reviseurs d'entreprises. Dès 1997, la première version
de ce nouveau Vademecum du Reviseur d'Entreprises, reprenant
quelques 500 pages de dispositions légales et professionnelles, sera adressée
aux membres
de l'Institut.
En 1997 paraîtront, entre autres, des publications sur le statut légal du
commissaire-reviseur et sur les questions de droit comptable.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
ANNEXEl
RECOMMANDATION
DE REVISION
LES SONDAGES DANS LA REVISION (1)(2)
1. INTRODUCTION
Selon le paragraphe 2.3.3. des normes de révision, «La conséquencelogique du contrôleplénier
est la vérification par sondages. Ceux-ci doivent être déterminés defaçon méthodique et raisonnée.
Le sondage peut s'effectuerpar application dune méthode statistique ou d'une autre méthode non statistique
appropriée, réPondant aux conditions définies dans l'alinéa précédent».
La présente recommandation a pour objet d'aider le reviseur à determiner la méthode la
plus appropriée lorsqu'il met en œuvre.un sondage dans l'exercice de sa mission de révi-
SlOn.
2. RECOMMANDATION
Considérant que l'utilisation des sondages dans la révision ne présente aucune caractéristique
spécifique dans le contexte belge, le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
recommande l'application du statement of auditing standard ISA 530 de l'International
Auditing Practices Committee, reproduit en annexe à la présente.
INTRODUCTION
LES SONDAGES DANS LA RÉVISION
1. L'objet de la présente recommandation internationale est d'établir des recommandations
et de fournir des directives pour la c

-
3.
4.
Dans le cadre de la révision, le «sondage» signifie l'application de procédures de
révision sur moins de 100 % des éléments composant un solde de compte ou un
type d'opérations de manière à permettre au reviseur d'obtenir et d'évaluer des
informations probantes sur une des caractéristiques de certains éléments afin de
parvenir ou de l'aider à parvenir à une conclusion sur cette population.
Il est important de noter que certains procédés d'échantillonnage n'entrent pas
dans la définition du sondage. Ainsi les tests effectués sur 100 % des éléments
composant une population ne constituent pas un sondage. De même, appliquer
des procédures de révision à tous les éléments d'une population qui présentent
une caractéristique particulière (par exemple, tous les éléments supérieurs à un
montant donné) ne constitue pas un sondage de révision, que ce soit par rapport à
la fraction de population examinée ou par rapport à l'ensemble de la population,
étant donné que ces éléments n'ont pas été sélectionnés sur une base supposée être
représentative. Ces éléments peuvent donner une idée de certaines des caractéristiques
du reste de la population mais ne pourraient pas nécessairement servir de
base à une conclusion valable sur le reste de la population.
CONCEPTION DU SONDAGE
5.
6.
7.
Pour concevoir un sondage de révision, le reviseur doit tenir compte des
objectifs particuliers de la révision, de la population au sein de laquelle il
désire effectuer des sondages et de la taille de l'échantillon.
Les objectifs
de la révision
Le reviseur doit en premier lieu prendre en considération les objectifs particuliers
de la révision à atteindre et les procédures de révision susceptibles de réaliser au
mieux ces objectifs. En ourre, lorsque la technique du sondage de révision est
appropriée, la prise en considération de la nature des informations probantes
recherchées ainsi que des possibilités d'erreurs ou autres caractétistiques propres à
ces éléments probants aideront le reviseur à définir ce qui constitue une erreur et
sur quelle population doit porter le sondage. A titre d'exemple, lorsqu'il effectUe
des tests du système sur les procédures d'achat d'une société, le reviseur s'attachera
à déterminer si une factUre a été contrôlée par un employé et si elle a été
dûment approuvée. Par contre, lorsqu'il effectue des procédés de validité sur des
factures traitées au cours de l'exercice, le reviseur s'attachera à établir, par
exemple, que les montants monétaires des factures concernées concordent avec
ceux figurant dans les états financiers.
La population
La population est constitUée de l'ensemble des données sur lesquelles le reviseur
souhaite effectuer un sondage afin de parvenir à une conclusion. Le reviseur devra
établir que la population dont un échantillon est prélevé est appropriée pour l'objectif
particulier de la révision. A titre d'exemple, si l'objectif du reviseur est de
vérifier que les comptes clients ne sont pas surévalués, la population pourrait être
définie comme étant la liste des comptes clients. En revanche, lorsqu'il vérifie que
les comptes fournisseurs ne sont pas sous-évalués, la population ne peut être la
liste des comptes fournisseurs, mais devrait de préférence être constituée des paie-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
ments intervenus postérieurement à la clôture de l'exercice, des factures impayées,
des déclarations de solde des fournisseurs, des bons de réception sans contrepartie
ou d'autres populations susceptibles de lui apporter des éléments probants de
sous-évaluation des comptes fournisseurs.
8. Les éléments individuels qui composent la population sont appelés unités de sondage.
La population peur être subdivisée en unités de sondage de différentes
façons. Par exemple, si l'objectif du reviseur est de vérifier la validité des comptes
clients, l'unité de sondage peut être définie comme étant les soldes des comptes
clients ou les factures clients établies. Le reviseur définit l'unité de sondage en vue
d'obtenir un échantillon lui permettant d'atteindre avec efficience et efficacité
l'objectif particulier de révision qu'il s'est fixé.
La stratification
9.
Pour permettre la conception d'un sondage efficace et efficient, il est parfois
nécessaire d'avoir recours à une stratification. La stratification consiste à diviser
une population en sous-populations, appelées groupes d'unités de sondage, possédant
des caractéristiques communes (souvent la valeur monétaire). Chaque strate
doit être définie explicitement de manière telle que chaque unité de sondage ne
puisse appartenir qu'à une seule strate. La stratification réduit la variabilité des
éléments au sein de chaque strate. Elle permet dès lors au reviseur de diriger l'essentiel
des efforts de révision sur les éléments qui, par exemple, renferment le plus
grand risque potentiel d'erreur monétaire. A titre d'exemple, le reviseur peut porter
son attention sur les éléments des comptes clients de valeur plus élevée afin de
détecter les erreurs de surévaluation importantes. Par ailleurs, la stratification
peur conduire à réduire la taille de l'échantillon.
La taille
de J'échantillon
10. Pour fixer la taille de l'échantillon, le reviseur doit tenir compte du risque
lié au sondage, du taux d'erreur acceptable et du taux d'erreur présumée.
Des exemples de facteurs pouvant influencer la taille de l'échantillon sont présentés
en annexes 1 et 2.
LE RISQUE LIÉ AU SONDAGE
Il.
Le risque lié au sondage(l) provient de la possibilité que la conclusion du reviseur,
tirée à partir d'un échantillon, soit différente de celle à laquelle aurait abouti la
même procédure de révision soumise à la population entière.
12. Le reviseur est confronté au risque lié au sondage, tant dans les tests du système
que dans les procédés de validité, de la manière suivante:
(1) Le risque lié au sondage peur être opposé au risque hors sondage qui apparaît lorsque le reviseur
utilise une procédure quelconque de révision. La plupart des éléments probants permettent au
reviseur de se forger une conviction sans fournir toutefois de preuve absolue; le risque hors sondage
apparaît dès lors lorsque le reviseur utilise des procédures inappropriées ou se trompe dans l'interprétation
de certains éléments et par conséquent ne parvient pas à identifier une erreur. Le reviseur
essaie de réduire ce risque hors sondage à un niveau négligeable au moyen d'une organisation,
d'une supervision et d'une revue appropriées.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

'""
(a) Dans les tests du système:
(i) Risque de sous-estimation: risque que les résultats de l'échantillon ne
confirment pas l'évaluation faite par le reviseur sur le risque de contrôle
interne, alors que le taux de conformité réel justifie en fait cette évaluation;
(ii) Risque de surestimation: risque que les résultats de l'échantillon confirment
l'évaluation faite par le reviseur sur le risque de contrôle interne,
alors que le taux de conformité réel ne justifie pas en fait cette évaluation.
(b) Dans lesprocédésde validité:
(i) Risque de rejet injustifié: risque que les résultats de l'échantillon portent
à conclure que le solde du compte examiné ou le type d'opérations présente
une erreur significative, alors qu'en fait il n'yen a pas;
(ii) Risque d'acceptation injustifiée: risque que les résultats de l'échantillon
portent à conclure que le solde du compte examiné ou le type d'opérations
ne présente pas d'erreur significative, alors qu'en fait il y en a une.
13.
Le risque de sous-évaluation et le risque de rejet injustifié affectent l'efficience de
la révision, dans la mesure où, normalement, ils conduisent à un supplément de
travail pour le reviseur ou pour l'entreprise, afin de démontrer que les conclusions
initiales sont inexactes. Le risque de surévaluation et le risque d'acceptation injustifiée
affectent l'efficacité de la révision et sont davantage susceptibles de conduire
à une opinion erronée sur les états financiers que le risque de sous-évaluation ou le
risque de rejet injustifié.
14.
La taille de l'échantillon varie selon le niveau de risque lié au sondage que le reviseur
est prêt à accepter à partir des résultats de l'échantillon. Plus le risque que le
reviseur est prêt à accepter est faible, plus la taille de l'échantillon déterminée par
le reviseur doit être grande.
LE TAUX D'ERREUR ACCEPTABLE
15.
16.
L'erreur acceptable représente l'erreur maximale que le reviseur serait prêt à
accepter dans la population sans pour autant conclure que les résultats obtenus à
partir de l'échantillon n'ont pas atteint l'objectif de révision. Ce taux d'erreur
acceptable est déterminé dans la phase de planification et dépend, dans le cas des
procédés de validité, de l'évaluation préliminaire du seuil de signification faite par
le reviseur. Plus le taux d'erreur acceptable est faible, plus la taille de échantillon
déterminée par le reviseur doit être grande.
Dans les tests du système, le taux d'erreur acceptable représente le taux maximal
de déviation d'une procédure de contrôle interne prévue que le reviseur serait prêt
à accepter à partir de l'évaluation préliminaire du risque de contrôle interne. Dans
les procédés de validité, le taux d'erreur acceptable est l'erreur monétaire maximale
sur un solde de compte ou un type d'opérations que le reviseur serait prêt à
accepter en gardant la possibilité de conclure, avec un degré raisonnable de certitude,
que l'examen du résultat de toutes les procédures de révision, permette au
reviseur de conclure que les états financiers ne contiennent pas d'inexactitude
significative.
IRE - RAPPORTANNUEL1996

....
LE TAUX D'ERREUR PRÉSUMÉE
17. Si le reviseur présume la présence d'erreurs dans la population, un échantillon
plus important ne devra normalement être examiné que si aucune erreur n'est présumée
afin d'être en mesure de conclure que le taux réel d'erreur dans la population
n'est pas supérieur au taux d'erreur acceptable projeté. Des tailles d'échantillons
réduites se justifient lorsque la population est présumée exempte d'erreurs.
Pour déterminer le taux d'erreur présumée dans une population, le reviseur doit
tenir compte de divers facteurs tels que le taux d'erreur relevé lors des révisions
précédentes, les modifications intervenues dans les procédures de l'entreprise, les
éléments probants issus d'autres procédures.
PRELEVEMENT
DE L'ECHANTILLON
18. Le reviseur doit prélever des éléments de l'échantillon de manière telle que
l'échantillon puisse être présumé représentatif de la population concernée.
Il faut pour cela que tous les éléments de la population aient une chance d'être
prélevés.
19.
Parmi les différentes méthodes de prélèvement, trois sont communément Utilisées:
. Le prélèvement aléatoire: il garantit que tous les éléments d'une population ont
la même chance d'être prélevés, par exemple, au moyen d'une table de
nombres aléatoires.
. Le prélèvement systématique: il consiste à prélever des éléments en respectant un
intervalle constant entre les tirages, le premier intervalle étant fixé de manière
aléatoire. Cet intervalle peut reposer sur un certain nombre d'éléments (par
exemple intervalle de 20, c'est-à-dire une pièce justificative sur 20), ou sur
des totaux monétaires (par exemple, chaque tranche supplémentaire de
100.000 FB représentative de la valeur cumulée de la population). Ce mode
de prélèvement doit conduire le reviseur à s'assurer que la population n'est
pas structurée d'une manière telle que l'intervalle de sondage corresponde à
une caractéristique intrinsèque de cette population. A titre d'exemple, si,
dans une population constituée par des ventes de succursales, les ventes d'une
succursale déterminée surviennent à chaque intervalle de 100 éléments et que
l'intervalle de sondage choisi est de 50, le reviseur aura prélevé soit la totalité,
soit aucune des ventes de cette succursale.
. Le prélèvement au hasard: il peUt être considéré comme un substitut acceptable
au prélèvement aléatoire, à condition que le reviseur parvienne à prélever un
échantillon représentatif de l'ensemble de la population, sans l'intention d'inclure,
ni d'exclure, des éléments particuliers. Lorsque le reviseur Utilise cette
méthode, il doit veiller à ne pas biaiser son prélèvement, par exemple, par le
choix d'éléments faciles à identifier mais pas nécessairement représentatifs de
l'ensemble de la population.
IRE - RAPPORTANNUEL1996

...
EVALUATION DES RESULTATS OBTENUS A PARTIR DE L'ECHANTILLON
20.
Après avoir appliqué, sur chaque élément de l'échantillon, les procédures
de révision adaptées à ses objectifs de révision particuliers, le reviseur doit:
(a) analyser les erreurs détectées dans l'échantillon
(b) extrapoler les erreurs découvertes dans l'échantillon à l'ensemble de la
population et
(c) réévaluer le risque lié au sondage.
L'analyse des erreurs détectées dans l'échantillon
21.
22.
23.
24.
25.
L'analyse des erreurs dérectées dans l'échantillon doit conduire le reviseur dans un
premier temps à déterminer si un élément mis en cause est véritablement une
erreur. Lors de la conception du sondage, le reviseur aura déterminé les critères
définissant une erreur au regard des objectifs de révision. A titre d'exemple, dans
un procédé de validité portant sur la comptabilisation des comptes clients, une
erreur d'imputation de compte à compte n'a pas d'incidence sur le montant total
du poste clients. En conséquence, il peur être inapproprié d'assimiler cette mauvaise
imputation à une erreur lors de l'évaluation des résultats obtenus à partir de
l'échantillon, même si elle risque d'avoir une incidence sur d'autres aspects de la
révision, tels que l'évaluation des créances douteuses.
Lorsqu'il ne peut obtenir les informations probantes attendues pour certains éléments
particuliers de l'échantillon, le reviseur peut réunir des informations probantes
appropriées suffisantes en appliquant des procédures de remplacement sur
les éléments concernés de l'échantillon. A titre d'exemple, si une demande de
confirmation de solde d'un compte client demeure sans réponse, le reviseur peur
être en mesure d'obtenir l'information probante suffisante sur la réalité de cette
créance en examinant les versements effectués ultérieurement par le client. Si le
reviseur ne met pas ou n'est pas en mesure de mettre en œuvre des procédures de
remplacement satisfaisantes ou si les procédures mises en place ne permettent pas
au reviseur d'obtenir suffisamment d'informations probantes, l'élément devra être
considéré comme une erreur.
Le reviseur devra également examiner l'aspect qualitatif des erreurs, notamment
leur nature et leur origine ainsi que leur incidence éventuelle sur les autres phases
de révision.
Lors de son analyse des erreurs découvertes, le reviseur est susceptible de constater
que nombre d'entre elles présentent une caractéristique commune, par exemple, le
type d'opérations, la localisation, la ligne de produits ou la période. Dans de tels
cas, le reviseur peut décider d'identifier tous les éléments de la population possédant
cette caractéristique commune et créer ainsi une sous-population pour y
étendre ses procédures de révision. Le reviseur devra ensuite effectuer une analyse
distincte de chaque sous-population en fonction des éléments la constituant.
L'extrapolation
des erreurs
Le reviseur doit extrapoler les erreurs constatées sur l'échantillon de la population
dont il est issu. Pour ce faire, il existe plusieurs méthodes possibles mais la
méthode d'extrapolation retenue doit toujours être compatible avec la méthode
utilisée pour prélever l'unité de sondage. Lors de l'extrapolation des erreurs
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
constatées, le reviseur doit tenir compte des aspects qualitatifs des erreurs décelées.
Lorsque la population a été divisée en sous-populations, l'extrapolation des
. erreurs est faite séparément pour chaque sous-population et les résultats obtenus
sont ensuite combinés.
La réévaluation du risque lié au sondage
26.
Le reviseur doit se demander si les erreurs présentes dans la population excèdent le
taux d'erreur acceptable. Pour ce faire, le reviseur compare l'erreur extrapolée à la
population avec le taux d'erreur acceptable tout en considérant également les
résultats obtenus à partir d'autres procédures de révision pertinentes pour le
contrôle d'un élément spécifique du système ou une assertion contenue dans les
états financiers. L'erreur extrapolée à la population utilisée pour cette comparaison
est adaptée, dans le cas des procédés de validité, en fonction des corrections apportées
par l'entreprise. Lorsque l'erreur extrapolée est supérieure au taux d'erreur
acceptable, le reviseur doit réévaluer le risque lié au sondage; s'il établit que ce
risque est inacceptable, il doit envisager d'étendre la procédure de révision ou d'en
appliquer d'autres.
ANNEXE 1
Exemples de facteurs influençant la taille de l'échantillon
dans le cadre des tests du système
Facteurs
Conditions conduisant à
la réduction de l'échantillon l'élargissement de l'échantillon
a. Evaluation du risque Evaluation préliminaire du ris- Evaluation préliminaire du risde
contrôle interne que de contrôle interne grande que de contrôle interne faible
b. Erreur acceptable Taux d'erreur acceptable plus Taux d'erreur acceptable plus
élevé
faible
c. Risque admissible Risque de surévaluation élevé Risque de surévaluation faible
de surévaluation
d. Erreur présumée Taux d'erreur présumée liée à Taux d'erreur présumée liée à la
la population plus faible population plus élevé (1)
e. Nombre d'éléments Sans effet notable sur la taille de l'échantillon
constituant la popu- sauf si la population est restreinte
lation
(1) Des taux d'erreur présumée élevés garantissent généralement peu, voire pas, de diminution du
.
risque de contrôle interne; en conséquence, les tests du système peuvent être omis dans ce cas.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
ANNEXE 2
Exemples de facteurs influençant la taille de l'échantillon
dans le cadre des procédés de validité
Facteurs
Conditions conduisant à
la réduction de l'échantillon l'élargissement de l'échantillon
a. Evaluation du risque Réduction du risque de contrôle Augmentation du risque de conde
contrôle interne interne trôle interne
b. Diminution du ris- Accentuation de l'utilisation Réduction de l'utilisation
que de détection à d'autres procédés de validité d'autres procédés de validité
cause d'autres procédés
de validité portant
sur les mêmes
assertions contenues
dans les états financiers
c. Erreur acceptable Taux d'erreur acceptable élevé Taux d'erreur acceptable plus
faible
d. Erreur présumée Erreurs peu importantes ou peu Erreurs plus importantes ou
fréquentes
plus fréquentes
e. Valeur de la popula- Incidence monétaire faible par Incidence monétaire importante
tion rapport aux états financiers par rapport aux états financiers
f. Nombre d'éléments Sans effet notable sur la taille de l'échantillon
constituant la popu- sauf si la population est restreinte
lation
g. Niveau acceptable Niveau plus élevé de risque de Niveau plus faible de risque de
de risque de détec- détection acceptable détection acceptable
tion
h. Stratification Stratification éventuelle de la Pas de stratification de la popupopulation
lation
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

.....
ANNEXE 2
RECOMMANDATION
DE REVISION
CONTROLE DES FORMALITES D'ARRETE,
D'APPROBATION ET DE PUBLICATION DES
COMPTES ANNUELS ET CONSOLIDES (1)(2)
PLAN
1. Responsabilité des dirigeants de l'entreprise pour l'arrêté et la publication des
comptes annuels et consolidés.
2. Cohérence entre les comptes annuels soumis à l'assemblée générale, approuvés par elle
et publiés.
3. Respect des délais légaux; conséquences du non respect de ces délais.
4. Publication des comptes annuels.
5. Publication de brochures comprenant des comptes annuels résumés ou incomplets
(80bis Lois SOc.).
1. RESPONSABILITE DES DIRIGEANTS DE L'ENTREPRISE POUR
L'ARRETE ET LA PUBLICATION DES COMPTES ANNUELS ET
CONSOLIDES.
1. L'établissement et l'arrêté des comptes annuels et des comptes consolidés ainsi
que du rapport de gestion et du rapport consolidé de gestion relèvent de la compétence
et de la responsabilité exclusives des organes légaux d'administration de
l'entreprise. La responsabilité du commissaire-reviseur ou du reviseur des comptes
consolidés est distincte, par sa nature, de celle des administrateurs puisqu'elle
porte sur la révision des comptes établis par d'autres personnes.
1.1. Conformément à l'article 77 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales,
«chaque année, les administrateurs dressent un inventaire et établissent les
comptes annuels ... Les administrateurs établissent, en outre, un rapport dans
lequel ils rendent compte de leur gestion».
L'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels précise que le bilan
et le compte de résultats doivent être établis conformément au schéma annexé
audit arrêté (article 7) et qu'il appartient à l'organe d'administration de l'entre-
(1) Les «recommandations» de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises sont celles qui sont promulguées
par celui-ci sous cette dénomination. Elles peuvent apparaître comme une pratique dont l'Utilité
est souhaitée par l'Institut. Toutefois, dans chaque situation concrète de la révision, le reviseur
devra nécessairement adopter les procédures les plus adéquates, même si celles-ci ne correspondent
pas auxdites recommandations. Le cas échéant, il doit pouvoir s'en justifier (Normes générales
1.1.2.c».
(2) La présente recommandation s'applique à dater du 1er janvier 1997.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
prise de fixer les règles d'évaluation (article 15). Il en va de même des arrêtés
royaux spécifiques aux établissements de crédit et aux entreprises d'assurances.
L'arrêté royal du 6 mars 1990 relatif aux comptes consolidés fixe la responsabilité
de l'organe d'administration de l'entreprise mère pour l'établissement des
comptes consolidés et du rapport consolidé de gestion (article 7), l'obligation de
respecter un schéma déterminé pour la présentation du bilan et du compte de
résultats (article 29) ainsi que l'obligation de respecter des règles d'évaluation en
principe identiques à celles de la société consolidante (articles 36 et 37).
Enfin, l'organe d'administration de l'entreprise est également responsable du respect
des formalités légales de publication des comptes annuels sociaux ainsi que,
le cas échéant, consolidés, conformément à l'article 80 des lois coordonnées sur les
sociétés commerciales (rendu applicable aux comptes consolidés par l'article 76 de
l'arrêté royal du 6 mars 1990).
1.2.
1.3.
Le commissaire-reviseur ne participe au processus d'arrêté ni des comptes annuels
ni du rapport de gestion. Sa responsabilité porte sur le contrôle des documents
tels qu'ils ont été arrêtés par l'organe d'administration de l'entreprise. Il portera
son jugement en toute indépendance sur les documents tels qu'ils lui sont présentés.
Ce principe ne porte pas préjudice à la possibilité d'intervention préventive de la
part du commissaire-reviseur. Tout au long de l'exercice, il pourra fournir ses
conseils en vue d'éviter que certaines opérations ou informations ne soient présentées
dans les comptes annuels d'une manière telle qu'il doive émettre des réserves
sur le respect de la réglementation comptable ou sur l'image fidèle du patrimoine,
de la situation financière ou des résultats.
S'il est normal que l'avis du commissaire-reviseur soit sollicité et obtenu, encore
faut-il éviter tout déplacement de responsabilité qui aurait pour effet d'entraver la
liberté de jugement du reviseur.
2.
COHERENCE ENTRE LES COMPTES ANNUELS SOUMIS A
L'ASSEMBLEE GENERALE, APPROUVES PAR ELLE ET PUBLIES.
Le rapport du commissaire-reviseur sur les comptes annuels doit être mis à la disposition
des actionnaires quinze jours avant l'assemblée générale.
Le rapport de révision concerne les comptes annuels tels qu'ils sont arrêtés par le
conseil d'administration et le rapport de gestion destiné à l'assemblée générale. Il
ne saurait dès lors porter ni sur des modifications apportées aux comptes annuels
par l'assemblée générale ni sur les informations déposées à la Banque Nationale de
Belgique. Les formalités de dépôt des comptes annuels comme des comptes consolidés
sont effectuées sous la responsabilité exclusive de l'organe d'administration
de l'entreprise.
2.1.
Conformément au paragraphe 3.10. des normes générales de révision, le rapport
du reviseur d'entreprises ne peut pas être signé avant la date à laquelle les comptes
annuels ont été arrêtés par l'organe d'administration de l'entreprise. Ce principe
s'applique par analogie aux comptes consolidés.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
Si la loi fixe un délai ultime pour l'arrêté des comptes annuels et du rapport de
gestion, elle ne prévoit pas de délai maximal entre cette décision et la réunion de
l'assemblée générale. Il en va de même pour le rapport du reviseur qui peut être
signé dès l'arrêté des comptes annuels. Sans préjudice du paragraphe 2.2., ce rapport
peut être considéré comme définitif même lorsque l'assemblée générale est
prorogée ou ajournée.
Toutefois, s'il l'estime utile, le commissaire-reviseur peut effectuer une déclaration
complémentaire à l'assemblée générale conformément à l'article 64septies Lois
soc.
2.2. Lorsque, pour un motif quelconque, les comptes annuels ou le rapport de gestion
soumis à l'assemblée générale sont modifiés après que le commissaire-reviseur ait
remis son rapport, ce dernier doit examiner l'incidence de la modification sur le
contenu de son rapport. Le rapport de révision doit porter sur des documents à
propos desquels l'assemblée doit se prononcer. Si, dans le temps imparti, le commissaire
n'est pas en mesure de donner une opinion sur les comptes modifiés, il
établira un rapport d'abstention. Lorsque la modification au rapport de révision
provoque le dépassement du délai légal de communication aux actionnaires, le
commissaire-reviseur pourra juger utile de mentionner les motifs de ce retard
dans son rapport.
2.3. Conformément aux règles du droit des sociétés, le commissaire-reviseur assiste à
l'assemblée générale ordinaire. S'il constate que l'assemblée approuve des comptes
annuels qui diffèrent de ceux qu'il a certifiés, alors que cette modification affecte
son attestation, le commissaire-reviseur demandera que son opinion ou son abstention
sur la modification soit actée au procès-verbal de l'assemblée générale et
qu'un extrait de ce procès-verbal soit joint à son rapport aux fins de publication.
S'il estime que les tiers risquent d'être induits en erreur par une publication telle
que mentionnée à l'alinéa précédent, conformément au paragraphe 3.10.2. des
normes générales de révision, le commissaire-reviseur pourrait aussi envisager
d'émettre un nouveau rapport dans lequel il devra expressément exposer les circonstances
qui rendent son prédédent rapport caduque. Ce rapport justifiera en
outre clairement la position actuelle du commissaire-reviseur sur le contenu des
documents soumis à la publication.
3. RESPECT DES DELAIS LEGAUX; CONSEQUENCES DU NON RESPECT
DE CES DELAIS.
Il existe plusieurs délais pour la remise des comptes annuels, autres rapports et
leur publication. Sauf en ce qui concerne le délai de son propre rapport, le commissaire-reviseur
ou le reviseur chargé du contrôle des comptes consolidés ne peut
en aucune façon être tenu pour responsable du non-respect d'un de ces délais.
Toutefois, s'il constate que les délais ne peuvent être respectés, le commissairereviseur
est tenu d'attirer l'attention de l'organe d'administration sur l'infraction à
la loi ou aux statuts (art. 640cties Lois soc).
3.1. «l'administration remet les pièces, avec le rapport de gestion, un mois au moins
avant l'assemblée générale ordinaire, aux commissaires» (article 77, a1.7 Lois soc.).
IRE - RAPPORTANNUEL1996

...
Lorsque, par l'effet d'une remise tardive des comptes annuels et/ou du rapport de
gestion, le reviseur n'est pas à même de mener à bien sa mission de contrôle des
comptes annuels dans les délais requis par la loi, il doit en faire état dans son rapport.
3.2.
Les comptes annuels, le rapport de gestion et le rapport du commissaire-reviseur,
de même que les comptes consolidés, le rapport consolidé de gestion et le rapport
de révision y afférent doivent être mis à la disposition des actionnaires quinze
jours avant la date statutaire de l'assemblée générale (art. 78 Lois soc. et art. 76
A.R. 6 mars 1990). Sans préjudice de la date statutaire, la date ultime pour soumettre
les comptes annuels à l'assemblée générale est de 6 mois après la clôture de
l'exercice (art. 80 al. 10 et 201, 3quater Lois SOc.). ToUtefois, lorsqu'il est fait
application de l'art. 24, al. 2 de l'arrêté royal du 6 mars 1990 (comptes consolidés
qui ne sont pas arrêtés à la même date que les comptes annuels), les documents
doivent être tenus à la disposition des actionnaires et publiés au plus tard sept
mois après la date de clôture.
Lorsque les documents à contrôler ne sont pas remis au commissaire-reviseur dans
les délais ou lorsqu'il constate que l'assemblée générale n'est pas convoquée, il
prendra les mesures exposées aux paragraphes 3.2.1. et 3.2.2. ci-dessous afin que
l'assemblée générale soit dûment informée.
3.2.1.
Lorsque les comptes annuels ne sont pas disponibles quinze jours avant l'assemblée
générale, le commissaire-reviseur doit établir un rapport de carence qu'il
adressera au Président du conseil d'administration afin que celui-ci puisse le communiquer
à l'assemblée générale.
Dans le rapport de carence, le commissaire-reviseur exposera, en faisant référence
aux dispositions des lois coordonnées sur les sociétés commerciales, qu'il n'a pas
reçu les comptes annuels et/ou le rapport de gestion et qu'il a attiré l'attention de
l'organe d'administration sur ses obligations légales.
Dans la mesure où le commissaire-reviseur est informé du fait que les comptes
annuels pourront être mis à la disposition des actionnaires dans un délai raisonnable,
bien que l'article 78 Lois soc. n'ait pas été respecté, il peut décider de
renoncer à l'établissement d'un rapport de carence. Toutefois, si l'étendue de ses
contrôles a été limitée par ce retard, il en fera mention dans son rapport.
3.2.2.
Lorsque le commissaire-reviseur constate que l'assemblée générale n'a pas été
convoquée dans les délais prévus par la loi, il adressera une lettre au conseil d'administration
en lui rappelant ses obligations. Si aucune réponse adéquate n'y est
donnée dans un délai raisonnable, il envisagera de convoquer lui-même les actionnaIres.
Le commissaire-reviseur pourra cependant tenir compte de circonstances exceptionnelles
et formuler des commentaires appropriés soit dans son rapport de
carence soit dans son rapport de révision si le rapport de carence devait être jugé
inopportun ou sans objet.
3.3.
Lorsqu'il existe un conseil d'entreprise, le chef d'entreprise doit fournir l'information
économique et financière annuelle au cours d'une réunion du conseil d'entreprise
qui a lieu obligatoirement avant l'assemblée générale au cours de laquelle les
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
actionnaires se prononcent sur les comptes annuels. Un compte-rendu de cette
réunion est communiqué aux actionnaires lors de ladite assemblée générale (art.
16 de l'arrêté royal du 27 novembre 1973 portant réglementation des informations
économiques et financières à fournir au conseil d'entreprise).
Le commissaire-reviseur certifie les informations économiques et financières fournies
au conseil d'entreprise. En conséquence, il doit prêter attention au respect de
l'obligation de communiquer les informations, conformément au paragraphe 2.2.
des normes relatives à la mission du reviseur d'entreprises auprès du conseil d'entreprise.
Il doit, le cas échéant, rappeler au chef d'entreprise l'obligation qui lui
est faite par l'arrêté royal du 27 novembre 1973 de donner un compte-rendu de la
communication à l'assemblée générale. Si cette procédure n'a pas été respectée, il
doit faire part de cette lacune dans son plus prochain rapport au conseil d'entrepnse.
4. PUBLICATION DES COMPTES ANNUELS.
L'organe d'administration de l'entreprise est responsable de la publication légale
des comptes annuels ou consolidés ainsi que des documents qui les accompagnent.
Il a l'obligation de veiller à ce que les documents déposés soient conformes à ceux
qui ont été approuvés et que le dépôt s'effectue dans les délais requis. Il est recommandé
au commissaire-reviseur, qui constate que ces obligations légales ne sont
pas respectées de procéder selon ce qui est dit aux paragraphes 4.1. à 4.3. Le reviseur
peut accepter d'être mandaté pour effectuer le dépôt.
4.1. Les administrateurs doivent faire déposer les comptes annuels et les documents
qui les accompagnent à la Banque Nationale de Belgique dans les trente jours de
leur approbation par l'assemblée. (art. 80 Lois soc.). Les petites et moyennes entreprises
sont dispensées de toute publication du rapport de gestion. Les comptes
consolidés et les rapports qui les accompagnent sont également publiés dans les
mêmes délais que les comptes annuels, sauf si la date d'arrêt de ces comptes ne
coïncident pas auquel cas la publication doit avoir lieu au plus tard sept mois
après la date de clôture.
La publication doit être effectuée par les soins des administrateurs; le commissaire-reviseur
n'est pas responsable du respect du délai.
Lorsque le commissaire-reviseur constate que les comptes annuels n'ont pas été
déposés dans le délai prescrit, il est tenu de dénoncer l'infraction au conseil d'administration
et si la publication n'a pas eu lieu avant la plus prochaine assemblée
générale, d'établir un rapport spécial à l'intention de cette assemblée afin de
dénoncer l'infraction. Par contre, si la publication a lieu, même avec retard, le
commissaire-reviseur pourra juger, conformément à l'article 65, 6° Lois soc. que
la révélation de l'infraction ne s'impose pas.
4.2. Conformément au paragraphe 3.11. des normes générales de révision: «il est
recommandé au reviseur de surveiller l'accomplissement d'une publication
conforme aux comptes annuels qu'il a contrôlés.»
Si des erreurs apparaissent après l'approbation des comptes annuels par l'assemblée
générale, le commissaire-reviseur doit envisager avec la direction de l'entre-
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
prise soit de corriger l'erreur lorsqu'elle est purement matérielle soit, dans le cas
contraire, de convoquer une nouvelle assemblée générale. Le cas échéant, il adressera
à cette assemblée un nouveau rapport.
Si des différences ou erreurs apparaissent après le dépôt des comptes annuels, le
commissaire-reviseur doit en examiner la cause et, le cas échéant, envisager avec
les dirigeants de l'entreprise, soit un dépôt rectificatif en vue de corriger l'erreur
purement matérielle, soit la convocation d'une nouvelle assemblée générale lorsqu'il
apparaît que les comptes annuels approuvés par l'assemblée générale ordinaire
contiennent des erreurs autres que simplement matérielles. Le cas échéant, il
adressera à cette assemblée un nouveau rapport.
4.3.
Lorsque le reviseur a constaté des erreurs significatives après l'approbation des
comptes annuels par l'assemblée générale et qu'aucun accord n'a pu être obtenu
avec l'organe d'administration sur une des solutions mentionnées au point 4.2., le
reviseur devra constater que la poursuite de sa mission est gravement compromise
par le comportement des dirigeants de la société. Dès lors, il envisagera la convocation
de l'assemblée générale de sa propre initiative, lui adressera un rapport
exposant avec les détails nécessaires le désaccord existant avec les dirigeants et
présentera, le cas échéant, sa démission.
L'erreur significative mentionnée à l'alinéa précédent est celle qui a pour effet de
modifier de manière importante l'image que donnent les comptes annuels du
patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise. Elle ne peut
être confondue avec la notion d'«erreur substantielle» établie par l'article 9, § 9,
al. 3 de l'arrêté royal du 25 novembre 1991.
Le reviseur procèdera de même lorsque l'erreur concerne son propre rapport.
4.4.
4.5.
Lorsque la société a distribué un acompte sur dividende au cours de l'exercice, le
commissaire-reviseur aura établi un rapport sur l'état comptable servant de base à
cette distribution. Ce rapport doit être joint au rapport de révision remis à l'assemblée
générale et publié conformément aux dispositions du droit des sociétés
(art. 77ter Lois SOc.).
Lorsque la société contrôlée est une filiale bénéficiant de l'exemption de sous
consolidation prévue par l'article 8 de l'arrêté royal du 6 mars 1990 relatif aux
comptes consolidés, elle doit déposer les comptes consolidés de l'entreprise mère
de droit étranger. Si les comptes sont consolidés à plusieurs niveaux, les renseignements
sont donnés, d'une part pour l'ensemble le plus grand et, d'autre part
pour l'ensemble le plus petit d'entreprises dont l'entreprise fait partie en tant que
filiale, et pour lequel des comptes consolidés sont établis et publiés (voir point
XVIII de l'annexe des comptes annuels). Les documents déposés doivent comprendre
les comptes consolidés, le rapport de gestion consolidé et le rapport de
contrôle y afférant. Ils doivent être rédigés ou traduits dans la ou les langues dans
lesquelles l'entreprise exemptée est tenue de publier ses comptes. Le dépôt doit
être effectué sept mois au plus après la date de clôture de l'exercice auquel ces
documents sont afférents.
Le commissaire-reviseur de la filiale s'assurera du respect de cette formalité légale
et s'il constate que le dépôt n'est pas effectué, il attirera l'attention de l'organe
d'administration de l'entreprise sur ce manquement. Le cas échéant, à défaut de
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
dépôt ou lorsque les documents déposés ne répondent pas aux exigences légales, le
reviseur devra inclure un commentaire approprié dans son rapport à l'assemblée
générale ordinaire suivante dans le contexte de l'article 65, 2° des lois coordonnées
sur les sociétés commerciales.
4.6. Conformément à l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels
(Annexe, chapitre 1er, section 3, rubrique V.B.), les comptes annuels des entreprises,
pour lesquelles l'entreprise est indéfiniment responsable, sont joints à ceux
de l'entreprise et publiés en même temps que ceux-ci sauf deux cas indiqués par la
disposition précitée. Il appartient au commissaire-reviseur de faire une vérification
du respect de la formalité et à défaut d'en faire la mention dans son plus prochain
rapport à l'assemblée générale.
4.7. l'article 12, § 2 du règlement de déontologie autorise le reviseur à accepter de
représenter l'entreprise pour une mission qui va inévitablement de pair avec ses
fonctions revisorales. Tel pourrait être le cas du mandat de déposer des comptes
annuels approuvés par l'assemblée générale ainsi que les rapports de gestion et de
révision. Le mandat d'assurer le dépôt est compatible avec la fonction de commissaire-reviseur
et peut offrir des garanties supplémentaires en ce qui concerne un
dépôt conforme à la loi.
5. PUBLICATION DE BROCHURES, PROSPECTUS ET AUTRES
INFORMATIONS COMPRENANT DES COMPTES ANNUELS RESUMES
OU INCOMPLETS (80BIS LOIS SOC.)
En complément de la publicité légale, l'entreprise peut procéder à la diffusion de
ses comptes annuels, du rapport de gestion et du rapport de contrôle sous d'aUtres
formes telles que brochures, prospecrus, informations sur un réseau informatique,
etc Lorsque les comptes annuels ainsi diffusés ne sont pas identiques à la publication
légale, soit parce qu'il s'agit d'une version abrégée du bilan et/ou du
compte de résultats, soit parce que certains éléments (par ex. l'annexe) font défaut,
ni le rapport de révision ni même sa conclusion ne peuvent figurer dans ces documents.
Celle-ci doit cependant préciser si l'attestation des comptes annuels a été
donnée avec ou sans réserve ou si elle a été refusée.
5.1. Il est recommandé au commissaire-reviseur de s'enquérir auprès de l'administration
de la société de son intention de publier des comptes annuels incomplets ou
abrégés. Si une telle publication est envisagée, le commissaire-reviseur doit attirer
l'attention des responsables sur le respect de l'article 80bis et notamment sur le
fait que:
1 ° le texte doit mentionner qu'il s'agit d'une version abrégée et faire référence à
la publicité légale;
2° la version abrégée ne peut altérer l'image du patrimoine, de la situation financière
et des résultats de la société;
3° son rapport ne peut être reproduit dans la brochure mais cette dernière doit
mentionner la portée de l'attestation (art. 80bis Lois SOc.).
IRE - RAPPORTANNUEL1996

-
5.2. Une brochure qui ne réunit pas les conditions mentionnées au point 5.1. conduit
à une infraction aux lois coordonnées sur les sociétés commerciales. Elle doit être
dénoncée, conformément à l'article 64octies, au conseil d'administration de la
société et, s'il n'y a pas été remédié de façon adéquate, le commissaire-reviseur en
fera mention dans son rapport sur les comptes annuels de l'exercice suivant.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
ANNEXE 3
RECOMMANDATION
DE REVISION
UTILISATION DES TRAVAUX D'UN EXPERT (1)(2)
CONTENU
Introduction
Considérations relatives à l'Utilisation des travaux d'un expert
Compétence et objectivité de l'expert
Portée de la mission
de l'expert
Jugement
des travaux de l'expert
Mention de l'expert dans le rapport du reviseur d'entreprises
1. INTRODUCTION
1.1. En application du paragraphe 2.5. des normes générales de révision, cette recommandation
a pour but de déterminer les principes et de donner des directives sur
l'utilisation des travaux d'un expert en tant qu'élément probant dans la mise en
œuvre de la révision.
1.2. Si le reviseur fait usage des travaux d'un expert, il doit obtenir des éléments probants
adéquats pour pouvoir considérer ces travaux comme adéquats dans le cadre
de ses objectifs de contrôle.
1.3. Par «expert», il faUt entendre une personne ou un cabinet possédant les compétences,
les connaissances et l'expérience voulues dans un domaine autre que celui
de la comptabilité ou de la révision.
1.4. Par sa formation et son expérience, le reviseur possède une connaissance générale
des affaires de l'entreprise. On ne peut cependant attendre de lui qu'il ait la compétence
technique d'une personne formée pour l'exercice d'une autre profession ou
fonction, par exemple la profession d'actuaire ou celle d'ingénieur civil.
(1) Les «recommandarions» de l'Insrirur des Reviseurs d'Enereprises sone celles qui sone promulguées
par celui-ci sous cerre dénominarion. Elles peuvene apparaîrre comme une prarique done l'uriliré
esr souhairée par l'Insrirut. Tourefois, dans chaque siruarion concrère de la révision, le reviseur
devra nécessairemene adoprer les procédures les plus adéquares, même si celles-ci ne correspondene
pas auxdires recommandarions. Le cas échéanc, il doir pouvoir s'en jusrifier (Normes générales
1.1.2.c».
(2) La présence recommandation s'applique à darer du 1erjanvier 1997.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

1.5.
Un expert peut:
a) avoir reçu sa mission de l'entreprise;
b) avoir reçu sa mission du reviseur d'entreprises;
c) être employé par l'entreprise; ou
d) être employé par le reviseur d'entreprises.
Lorsque le reviseur utilise les travaux d'un expert employé par lui, ces travaux
sont utilisés en tant que travaux d'un spécialiste et non en tant que travaux d'un
assistant dans la révision. Dans de telles circonstances, le reviseur devra appliquer
les procédures appropriées en ce qui concerne la vérification des travaux et constatations
d'un expert; il ne devra normalement pas s'assurer à l'occasion de chaque
mission de la compétence et de l'expérience de son employé.
2.
2.1.
CONSIDERATIONS RELATIVES A L'UTILISATION DES TRA VAUX
D'UN EXPERT
Dans le cadre de l'exercice d'une révision, le reviseur peut chercher à obtenir, de
concert avec l'entreprise ou indépendamment de celle-ci, des éléments probants
sous forme de rapport, d'avis, d'évaluation ou de déclaration d'un expert. On
citera à titre d'exemple:
les évaluations de certains types d'actifs, par exemple terrains et constructions,
machines et outillage, œuvres d'art et pierres précieuses;
la détermination des quantités ou de la qualité des actifs, par exemple, de
minerais conservés en stocks, de réserves minérales en sous-sol et de gisements
pétroliers, et la détermination de la durée d'utilisation résiduelle de moyens
de production;
le calcul de certains montants à l'aide de techniques ou de méthodes spécialisées,
telles qu'une évaluation actuarielle;
l'évaluation de l'état d'achèvement des travaux en cours;
l'obtention d'avis juridiques concernant l'interprétation des conventions, lois
et réglementations.
2.2.
Avant de décider d'avoir recours à un expert, le reviseur doit tenir compte:
a.
de l'importance relative de l'élément examiné par rapport à l'ensemble des
comptes annuels;
b. du risque d'inexactitude découlant de la nature et la complexité de la matière
considérée; et
c. de la quantité et de la qualité des autres éléments probants disponibles.
3.
3.1.
COMPETENCE ET OBJECTIVITE DE L'EXPERT
Lorsque le reviseur souhaite faire usage des travaux d'un expert, il doit évaluer la
compétence professionnelle de l'expert. A cette fin, il vérifiera:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
a. s'il dispose d'un diplôme officiel, d'un agrément ou d'une licence et s'il est
affilié à une organisation professionnelle reconnue; et
b. l'expérience et la réputation de l'expert dans le domaine où le reviseur
recherche des éléments probants.
3.2. Le reviseur doit évaluer l'objectivité de l'expert.
Le risque que l'expert ne soit pas entièrement objectif augmente lorsque ce derfiler:
a. est employé par l'entreprise, ou
b.
est lié d'une autre manière à l'entreprise, par exemple en étant financièrement
dépendant d'elle ou en détenant une participation dans cette entreprise.
3.3. Si le reviseur n'a pas de certitude suffisante sur la compétence et l'objectivité de
l'expert, il doit discUter ses objections avec les dirigeants de l'entreprise et examiner
dans quelle mesure les travaux de l'expert ont une valeur probante. Ceci peut
conduire le reviseur à mettre en œuvre des procédures de contrôle complémentaires
ou à obtenir l'opinion d'un autre expert (en prenant en considération les
aspects mentionnés au paragraphe 2.2.).
4. PORTEE DE LA MISSION DE L'EXPERT
4.1. Le reviseur doit obtenir des éléments probants adéquats pour pouvoir établir que
les travaux à effectuer par l'expert sont suffisants pour l'exercice de sa révision.
Les éléments probants peuvent être obtenus par l'évaluation de la description de la
mission qui est confiée à l'expert le plus souvent dans un document écrit. Une
telle description peut porter sur les points suivants:
l'objectif et l'étendue des travaux de l'expert;
la description générale des éléments spécifiques que le reviseur entend trouver
traités dans le rapport de l'expert;
l'Utilisation que le reviseur compte faire des travaux de l'expert, notamment
la possibilité de communiquer à des tiers l'identité de cet expert et l'étendue
de son intervention;
la possibilité d'accès de l'expert aux documents et dossiers nécessaires;
le cas échéant, des éclaircissements sur la relation entre l'entreprise et l'expert;
le caractère confidentiel des informations concernant l'entreprise;
les informations sur les hypothèses et méthodes que l'expert envisage d'utiliser,
et, s'il y a lieu, sur leur continuité avec celles du précédent exercice;
la procédure de concertation entre l'expert, l'entreprise et le reviseur;
la façon dont l'expert devra documenter ses travaux et mettre ses informations
à la disposition du reviseur.
Lorsque ces points n'ont pas été établis par écrit, le reviseur peut juger utile de
solliciter de l'entreprise l'autorisation de prendre contact directement avec l'expert,
afin d'obtenir l'information nécessaire.
Lorsque, avec accord préalable écrit de l'entreprise, l'expert reçoit directement sa
mission du reviseur, celui-ci prendra soin d'établir une lettre de mission. Ce docu-
IRE - RAPPORTANNUEL1996

-
ment comprendra les points mentionnés ci-dessus sous 4.1., pour autant qu'ils
soient d'application. A défaut d'accord préalable écrit de l'entreprise, le reviseur
ne pourra porter le coût de l'expert à charge de l'entreprise.
5.
5.1.
EV ALUATION DES TRAVAUX DE L'EXPERT
Le reviseur doit évaluer le caractère probant des travaux de l'expert eu égard à
son objectif de contrôle. A cette fin, il y a lieu d'évaluer dans quelle mesure la
substance des constatations de l'expert est correctement reflétée dans les comptes
annuels ou dans les autres informations financières contrôlées par le reviseur; pour
cela, il y a lieu de prendre en considération:
les données de base utilisées;
les hypothèses et les méthodes retenues, ainsi que, le cas échéant, leur permanence
par rapport à l'exercice précédent;
les conclusions des travaux de l'expert, eu égard à la connaissance générale de
l'entreprise que possède le reviseur et aux résultats de ses procédures de révi-
SIon.
5.2.
Le reviseur s'assurera que l'expert a utilisé les données de base appropriées aux circonstances.
A cette fin:
a. il demandera à l'expert comment il s'est assuré du caractère suffisant, pertinent
et fiable des données de base, et
b. il examinera ou vérifiera des données qui sont utilisées par l'expert.
5.3.
5.4.
L'expert est responsable du caractère pertinent et raisonnable des hypothèses et
des méthodes retenues et utilisées. Le reviseur d'entreprises ne dispose pas de la
même compétence que l'expert et, en conséquence, n'a pas toujours les moyens de
critiquer ces hypothèses et ces méthodes. Toutefois, le reviseur doit parvenir à
bien comprendre les hypothèses et méthodes utilisées. Il doit aussi s'assurer de
leur caractère raisonnable et acceptable en fonction de sa connaissance des activités
de l'entreprise et du résultat de ses autres procédures de révision.
Si les conclusions des travaux de l'expert ne fournissent pas des éléments probants
appropriés ou si les conclusions ne sont pas cohérentes avec d'autres informations
dont le reviseur dispose, ce dernier pourra entre autres évoquer cette question avec
l'entreprise et l'expert, effectuer des travaux complémentaires en ce compris la
désignation d'un autre expert ou émettre des observations dans son rapport.
6.
6.1.
MENTION DE L'EXPERT DANS LE RAPPORT DU REVISEUR
D'ENTREPRISES
Si le reviseur délivre une opinion sans réserve, sans préjudice du paragraphe 2.4.
des normes relatives au contrôle des apports et quasi-apports, il s'abstiendra de
mentionner l'utilisation des travaux d'un expert. Une telle mention pourrait en
effet être considérée comme une réserve ou comme une responsabilité partagée
alors qu'il ne peut en être question.
.
IRE - RAPPORTANNUEL1996

......-
6.2. Si le reviseur d'entreprises, sur base des conclusions des travaux de l'expert, décide
d'émettre une réserve dans son attestation, il peut, dans certains cas, être souhaitable
d'expliquer la nature de sa réserve en se référant aux travaux de l'expert (en
précisant notamment l'identité de l'expert et la nature de ses travaux). Dans de
telles circonstances, le reviseur demandera l'autorisation de l'expert pour faire une
telle référence. Si cette autorisation lui est refusée, et que le reviseur estime cette
information nécessaire, il recherchera les conseils juridiques adéquats.
IRE - RAPPORTANNUEL1996

-
ANNEXE 4
MISSION DU REVISEUR D'ENTREPRISES
DANS LES LABORATOIRES DE BIOLOGIE CLINIQUE
INTRODUCTION
La structure juridique sous laquelle un laboratoire de biologie clinique peut être exploité
dans le cadre de la Sécurité Sociale a été déterminée par l'arrêté royal na 143 du 30
décembre 1982 fixant les conditions auxquelles les laboratoires doivent répondre en vue
de l'intervention de l'assurance maladie pour les prestations de biologie clinique.(1)
Les dispositions de cet arrêté royal ne sont cependant pas applicables aux laboratoires de
médecins généralistes et spécialistes qui exercent la biologie clinique en vue d'établir un
diagnostic auprès de leurs propres patients et sans l'aide de tiers, conformément à l'article
2, 2e alinéa.
Pour plus de clarté, les laboratoires qui tOmbent sous l'application de l'A.R. na 143 peuvent
être regroupés en trois grandes catégories:
a) ceux qui sont exploités par un dirigeant d'hôpital;
b) ceux qui sont exploités par une société civile qui a pris la forme d'une société en commandite
simple, une S.P.R.L. ou une S. c., comme indiqué dans l'art. 3, § 1 de l'A.R.
na 143;
c) ceux qui sont exploités par des personnes physiques ou autrement (comme indiqué
dans l'art. 3, § 1 de l'A.R. na 143).
La comptabilité des laboratoires de biologie clinique qui sont exploités par un dirigeant
d'hôpital est comprise dans la comptabilité de l'hôpital, au même titre que les autres services
médico-techniques qui ressortent de l'hôpital. Cet hôpital tiendra sa comptabilité et
établira ses comptes annuels conformément aux articles 77 à 79 de la loi coordonnée sur
les hôpitaux du 7 août 1987.(2) Le contrôle des activités de ces laboratOires fera partie de la
mission de contrôle d'un reviseur d'entreprises qui aura été désigné par l'autorité compétente
de l'hôpital pour contrôler les comptes annuels, conformément à l'art. 80 de la loi
sur les hôpitaux.
Etant donné qu'il n'est pas dans l'intention du présent texte d'aborder la problématique
du contrôle des hôpitaux, nous aborderons seulement le contrôle des laboratOires qui ne
sont pas exploités par un dirigeant d'hôpital.
(1) Indiqué dans le texte sous «A.R. n° 143"
(2) Indiqué dans le texte sous «loi sur les hôpitaux" ou LCH
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

-
A. CADRE LEGAL DE LA MISSION DU REVISEUR D'ENTREPRISES
1. Contrôle par un reviseur d'entreprises
La base légale de la mission de contrôle du reviseur d'entreprises dans un laboratoire
de biologie clinique qui n'est pas exploité par un dirigeant d'hôpital se
retrouve dans l'article 4, alinéa 2 de l'A.R. na 143, qui précise que les articles 80
à 86 inclus de la loi sur les hôpitaux sont également d'application à ces laboratoires.
Cet article stipule en effet que:
«Les laboratoires de biologie clinique qui ne sont pas exploités par un gestionnaire
d'hôpital sont, mutatis mutandis, soumis aux mêmes règles que celles prévues
aux articles 80 à 86 de la loi sur les hôpitaux coordonnée le 7 août 1987».
l'article 80 de la loi sur les hôpitaux impose la désignation d'un reviseur d'entreprises
qui a pour mission de contrôler la comptabilité et les comptes annuels, tandis
que les articles 81 à 85 se rapportent à la mission de contrôle et le rapport de
contrôle de ce reviseur d'entreprises.
Les laboratoires exploités par une société civile qui a pris la forme d'une S.P.R.L.
ou une S.c., qui conformément à la loi comptable du 17 juillet 1975 sont considérés
comme «grands», ont également conformément à la loi sur les sociétés,
l'obligation de désigner un commissaire-reviseur.
2. Obligations comptables
En regard des obligations comptables des laboratoires de biologie clinique,
l'art. 4, alinéa 1 de l'A.R. na 143 précise:
«Le laboratoire doit tenir une comptabilité distincte selon un plan comptable uniforme
fixé par le Roi. Cette comptabilité doit faire apparaître la totalité des
recettes et des dépenses du laboratoire.»
Pour tous les laboratoires, l'article précité forme le premier cadre de référence
pour la tenue de la comptabilité.
Les laboratoires exploités en société civile qui a pris la forme d'une société en
commandite simple, S.P.R.L. ou S.c. sont également entièrement soumis à la loi
comptable du 17 juillet 1975 et ses arrêtés d'exécution, étant donné leur forme
juridique.
3. Constatations concernant la législation
A première vue, on doit constater quatre choses:
3.1. l'article 4 de l'arrêté royal na 143, dans son premier paragraphe, stipule qu'un
«plan comptable uniforme fixé par le Roi» doit servir de support à la comptabilité.
A ce jour, aucun plan comptable n'a été fixé par arrêté royal.
3.2. l'article 4 de l'arrêté royal na 143, dans son second paragraphe, n'impose pas aux
laboratoires qui ne sont pas exploités par un gestionnaire d'hôpital, ni organisés
sous forme commerciale, le respect des articles 77 et 78 de la loi sur les hôpitaux,
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

c'est-à-dire la tenue d'une comptabilité et l'établissement de comptes
annuels.
Cet état de fait implique que pour un laboratoire exploité par des personnes physiques
par exemple, un reviseur d'entreprises pourra être amené à délivrer une
attestation, sans référence à un cadre légal ou réglementaire pour l'établissement
des comptes à attester.
Le reviseur d'entreprises doit, en vertu de l'article 82 de la LCH, rédiger un rapport
circonstancié sur les résultats de son contrôle, et notamment indiquer si les
comptes annuels (le cas échéant, un compte de recettes et de dépenses) donnent
une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats du laboratoire;
par contre, il ne pourra pas se prononcer sur la situation financière de
celui-ci.
3.3.
3.4.
L'article 4 de ce même arrêté royal n° 143, dans son premier paragraphe, prescrit
la tenue d'une comptabilité faisant apparaître «la totalité des recettes et
dépenses du laboratoire», ce qui est en contradiction avec l'optique de charges
et produits définie dans la loi du 17 juillet 1975.
Perception centrale des honoraires (application de l'article 84 de la loi coordonnée sur
les hôpitaux du 7 août 1987).
L'arrêté royal du 14 décembre 1987 (M.B. 25/12/87) définit l'application des
articles 133 et 134 de la loi coordonnée sur les hôpitaux.
Toutes les sommes versées par les patients (ticket modérateur) et/ou perçues par le
système du tiers-payant et qui sont destinées à rémunérer les prestations des
médecins, sont perçues de manière centrale par le laboratoire de biologie clinique.
Le système de perception centrale au sein d'un laboratoire doit répondre aux
quatre objectifs suivants:
établir l'équilibre entre les différents médecins par le biais de leurs rémunérations;
établir l'équilibre financier des laboratoires par des activités imputables aux
honoraires;
obtenir une idée précise de la nature et de l'étendue des prestations;
obtenir une certitude raisonnable sur le respect des tarifs.
On peur par ailleurs s'interroger sur la portée de l'article 84 de la loi sur les hôpitaux,
qui prévoit la rédaction d'un second rapport par le reviseur d'entreprises
traitant de la perception centrale des honoraires, ce rapport étant à remettre au
gestionnaire d'hôpital ou au délégué du conseil médical.
Nous nous demandons si, en dehors des hôpitaux, un tel conseil médical doit être
mis en place. Il nous paraît que non, en tout cas pour ce qui est des laboratoires
organisés sous la forme de sociétés commerciales ou exploités par des personnes
physiques.
IRE - RAPPORTANNUEL1996

....
B. AUTRES DISPOSITIONS LEGALES APPLICABLES AUX
LABORATOIRES (SITUATION AU 27 MARS 1996)
1. Financement de la biologie clinique ambulante
Le financement de la biologie clinique, dont le secteur des patients ambulants fait
partie, trouve son origine dans l'accord médecins-mutualités conclu en 1984. Il
s'agit d'un système d'enveloppes par lequel un budget annuel est fixé.
Le 20 juin 1988, un accord médecins-mutuelles a également été conclu. Cet
accord, avec la loi programme du 30 décembre 1988, arrêtait une diminution
importante du financement de la biologie clinique. En échange de cette diminution
des mesures de compensation dans et en dehors de la biologie clinique ont été
pnses.
Trois arrêtés royaux, datés du 24 septembre 1992, ont été publiés dans le
Moniteur Belge du 29 septembre 1992; ceux-ci règlent l'indemnisation complète
des prestations dans le cadre de la biologie clinique ambulante à partir du 1 er
octobre 1992. l'indemnisation d'une prestation, relative au financement de la
biologie clinique ambulante, se divise en trois parties:
a) une indemnité par prestation;
b) une indemnité forfaitaire pour toutes les prestations faites le même jour pour
le même patient;
c) le ticket modérateur.
Les parties a) et b) sont à charge de l'LN.A.M.I. Le ticket modérateur est à charge
du patient.
Dans le cadre du financement de la biologie clinique, on ne peut pas non plus
oublier le système de ristournes.
2. Rétrocessions (ristournes) LN.A.M.L
L'arrêté royal du 22 mars 1989 qui fixait les critères et les modalités de la récupération
auprès des laboratoires de biologie clinique, a été abrogé par l'arrêté royal
du 26 mars 1992 (M.B. 30 juin 1992). Une nouvelle coordination a été publiée
en annexe à l'arrêté royal du 14 juillet 1994, portant coordination de la loi du
9 août 1963 relative à l'assurance obligatoire soins de santé et indemnités (M.B.
27 août 1994).
Principe
Dans le but de maintenir les dépenses de biologie clinique, pour les patients
ambulatoires, dans l'enveloppe préétablie, une budgétisation dégressive a été instaurée
dès 1989.
Lorsque les dépenses de biologie clinique ambulatoire (vs hospitalisés) pour un
exercice déterminé, dépassent le budget global établi d'au moins 2 %, les laboratoires
sont redevables à l'I.N.A.M.L d'une ristourne.
Cette ristourne est calculée sur la base des dépenses de biologie clinique du laboratoire
concerné, en tenant compte également de la part de marché de celui-ci.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Modalités
pratiques
Au terme de chaque trimestre, les laboratoires concernés remettent à
l'LN.A.M.L un «état trimestriel récapirulatif des prestations de biologie clinique
effectuées par le laboratoire en faveur des patients non hospitalisés et à
charge de l'assurance-maladie obligatoire».
Sur proposition du Ministre des Affaires sociales, un arrêté royal fixe pour
chaque trimestre, le montant d'un paramètre Z, destiné à calculer les avances
sur rétrocessions à effecruer par les laboratoires à l' LN.A.M,I.. Les avances
sont dues si le budget du premier trimestre est dépassé d'au moins 7 %, du
deuxième trimestre d'au moins 5 %, du troisième trimestre d'au moins 3 %,
et du quatrième trimestre d'au moins 2 %. Pour le dépassement du budget, il
y a lieu de prendre en compte la somme des trimestres précédents.
L'LN.A.M.L adresse à chaque laboratoire une note de calcul indiquant le
montant de l'avance sur rétrocessions à devoir payer.
Les avances sur rétrocessions sont donc fonction des prestations du laboratoire,
du paramètre Z fixé par arrêté royal, ainsi que d'un coefficient de part de marché
attribué à chaque laboratoire.
Le paramètre Z est un paramètre provisoire, arrêté par le Ministre des
Affaires sociales sur la base d'une estimation du dépassement du budget de
biologie clinique.
Le dépassement réel au niveau du secteur n'est, compte tenu de l'inertie du
système, connu qu'avec un retard minimum de trois années.
Un paramètre X est alors déterminé pour calculer le valeur exacte de la rétrocession
à opérer. Il s'agit de la ristourne définitive.
En pratique
tou-
La valeur du paramètre X afférent à 1989 a été fixée en 1993 ... et elle n'est
jours pas arrêtée aujourd'hui pour 1990, 1991, 1992!
Il en résulte d'importantes incertirudes au niveau des comptes annuels des laboratoires
constitués sous forme de sociétés qui doivent respecter scrupuleusement le
principe de prudence en conservant au passif du bilan, le cas échéant, les provisions
suffisantes pour couvrir le risque d'une valeur définitive de X supérieure à la
valeur provisoire de Z.
Par ailleurs, pour l'exercice 1989, la valeur de X (ristournes définitives) s'est avérée
inférieure à celle de Z (acomptes sur ristournes) avec la conséquence que les
laboratoires en question ont comptabilisé, en 1993, des notes de crédit à recevoir
de l'LN.A.M.L Ces notes de crédit n'ont toujours pas été émises par l'LN.A.M.L,
ni, par conséquent, fait l'objet d'un remboursement aux laboratoires ...
On constate donc qu'il subsiste bon nombre d'incertitudes relatives à la valeur des
ristournes définitives, et qui ont des conséquences au niveau des comptes annuels.
Sous-traitance
En cas de sous-traitance confiée par un laboratoire (premier laboratoire) à un autre
laboratoire sous-traitant, l'A.R. du 29 avril 1993 (MB 20 mai 1993) précise que:
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

..
le premier laboratoire, qui donne l'exécUtion des prestations en sous-traitance,
doit procurer au laboratoire sous-traitant une copie de la prescription originale,
accompagnée d'un document ad hoc conçu par l'LN.A.M.L, lequel document
sera renvoyé par le laboratoire sous-traitant au laboratoire demandeur;
c'est le laboratoire (premier laboratoire) qui détient la prescription d'analyse
qui «facture» celle-ci à l'LN.A.M.I., et non le laboratoire sous-traitant;
la facturation s'effectue au moyen d'une attestation de soins globale, mentionnant
les' prestations effectuées par le premier laboratoire et par le laboratoire
sous-traitant.
le montant facturé par le sous-traitant au premier laboratoire n'apparaît pas
dans la base de calcul des ristournes du laboratoire demandeur à l'LN.A.M.L
3. Obligation de facturer le ticket modérateur
La perception obligatoire de l'intervention personnelle du bénéficiaire pour les
prestations de biologie clinique découle de l'article 15 de la loi du 30 décembre
1989 complétant la loi du 9 août 1963 (régime d'assurance maladie-invalidité).
c. DESIGNATION DU REVISEUR D'ENTREPRISES
L'article 4, alinéa 2 de l'A.R. na 143 stipule que l'organe compétent de chaque
laboratoire de biologie clinique désigne un reviseur d'entreprises pour le contrôle
de la comptabilité et des comptes annuels. Le législateur n'a néanmoins pas prévu
de procédure de désignation spécifique, ni une durée spécifique de la mission du
reviseur d'entreprises.
Pour les laboratoires qui sont exploités par une sociétécivileayant pris la formed'une
S.P.R.L. ou une S.c. et considérés comme une «grande» entreprise, il paraît
logique que la mission mentionnée dans l'art. 4, alinéa 2 de l'A.R. na 143 soit
exécutée par le commissaire-reviseur désigné par l'assemblée générale pour une
durée de trois ans.
Les recommandations et directives de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
concernant l'acceptation d'une mission de contrôle et du rapport de contrôle en
cas d'une première mission sont entièrement d'application.
Il peut arriver que la désignation d'un reviseur d'entreprises ait lieu relativement
tard dans l'exercice comptable ou même après la clôture de l'exercice à contrôler.
Avant d'accepter la mission, ce dernier devra donc vérifier méticuleusement s'il
sera en mesure d'exécuter les travaux de contrôle nécessaires et de fonder dûment
son rapport de contrôle. Eventuellement, il attirera l'attention de son client sur les
conséquences d'une nomination tardive sur l'étendue des prestations à effectuer.
En aucun cas le reviseur d'entreprises ne peut accepter une restriction de ses possibilités
de contrôle sans que cela ne soit mentionné de manière adéquate dans son
rapport.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

....
D. ORGANISATION ADMINISTRATIVE ET CONTROLE INTERNE DU
LABORATOIRE DE BIOLOGIE CLINIQUE
De par la nature de l'activité du laboratoire de biologie clinique, le système de
contrôle interne et l'ensemble des procédures administratives sur le plan des prestations,
des tarifications et du cycle de factUration sont extrêmement importants
et très spécifiques en comparaison avec d'autres entreprises.
Le laboratoire de biologie clinique, quelle que soit sa taille, doit disposer d'un système
de contrôle interne concernant le suivi des prestations, des tarifications et
des facturations qui doit être adapté à l'étendue de l'organisation et doit fournir
au reviseur d'entreprises suffisamment de garanties sur la fiabilité de l'information
financière communiquée à la comptabilité sur la base de ce système de contrôle.
Quelle que soit l'ampleur de l'organisation, le système de contrôle interne doit
prévoir des procédures d'organisation correcte des fonctions suivantes dans le cycle
des prestations, tarifications et facturations:
L'identification des patients
Chaque échantillon à examiner doit être attribué à un patient. L'identification
doit être correcte afin de déterminer le destinataire exact et de connaître le
destinataire exact des résultats de l'examen (e.a. le médecin traitant).
Prise d'échantillon et service courrier
Il est important ici d'identifier correctement chaque échantillon et de garder
le lien entre le formulaire de demande rédigé par le médecin traitant.
Formulaire de demande (prescription)
Celui-ci constitUe le document de base pour chaque transaction dans un laboratoire
de biologie clinique.
Ce formulaire de demande ou prescription est soumis à des exigences légales
spécifiques (A.R. du 22/07/1988, entré en vigueur le 01/08/1988 et A.R. du
19/12/1991, entré en vigueur le 01/01/1992).
Réception des échantillons et formulaire de demande
Cette fonction est importante étant donné qu'il y a lieu d'établir la liaison
non équivoque entre l'échantillon et le formulaire de demande et également
de contrôler si le formulaire de demande est conforme à la législation
LN.A.M.I. en vigueur.
Codification des formulaires de demande
Ceci est important pour l'initiation des listes de travail, pour la centralisation
des résultats des analyses, pour la tarification et la factUration ultérieure.
Analyses
Les procédures doivent pourvoir à la répercussion des résultats vers le patient
et la centralisation des résultats par formulaire de demande.
Le protocole
Ce document transmet les résultats des analyses au médecin traitant. La liaison
entre le formulaire de demande et les résultats des analyses demandées est
donc très importante dans ce cas.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Tarification et facturation
La tarification et la facturation à l'intérieur des laboratoires de biologie clinique
se fait en principe mensuellement. La tarification et la facturation n'est
possible qu'après l'exécution de toutes les analyses demandées.
Le cycle de tarification et de facturation doit répondre à suffisamment de
contrôles sur l'application d'une tarification correcte et sur l'identification ad
hoc des divers débiteurs.
Suivi des factures de sortie
Ourre les procédures du suivi de l'encaissement communes à tOutes les entreprises,
les laboratOires de biologie clinique doivent prévoir des procédures
pour le traitement des observations formulées par la Mutuelle, tels que
nomenclature erronée, tarification erronée, patient non assuré, etc...
E. LA COMPTABILITE ET RAPPORT FINANCIER DES LABORATOIRES
L'arrêté royal n° 143 précité stipule en son article 4 que le Roi doit définir un
plan comptable pour les laboratoires de biologie clinique. Un tel plan n'a jusqu'à
présent pas été arrêté. On peut par conséquent supposer, conformément à ce qui a
été évoqué au point A.2., que seuls trois cas peuvent être retenus en matière
d'obligations comptables.
1. Pour les laboratoires établis au sein d'un hôpital (pour lesquels l'article 4 susmentionné
est en principe applicable) les dispositions légales en matière de comptabilité
des hôpitaux s'appliquent, en particulier les obligations ayant trait à la comptabilité
analytique d'exploitation dans laquelle les laboratoires représentent,
parmi les services médico-techniques, des centres de frais particuliers (le code 51
et centres de sous-frais pour laboratOires, et les codes 520 à 549 pour les «autres»
laboratoires). En principe, les éléments inclus dans le prix d'hospitalisation journalier
en vue du financement de la biologie clinique au profit des patients hospitalisés
doivent être imputés à ce centre de frais, en tant que recettes.
Les ristournes éventuelles peuvent comptablement être traitées comme des montants
de rattrapage, bien qu'une estimation réaliste de ceux-ci soit (encore) plus
difficile. Il est recommandé d'enregistrer séparément ces ristOurnes spécifiques
dans un sous-compte 709 (honoraires, ...) dans le PCMN applicable pour les hôpitaux,
par crédit d'un sous-compte 44 (dettes courantes). Si l'on estime que ce
montant «n'est pas certain» au sens de la législation comptable, on peut alors prévoir
un dispositif par le débit d'un sous-compte 637 (dotation aux provisions pour
autres risques et charges) et par le crédit 164-169 (provision pour autres risques et
charges).
En ce qui concerne le suivi des débiteurs, leur importance peut justifier un groupement
comptable. Le suivi effectif a alors lieu hors comptabilité en veillant à ce
que les soldes ouverts soient rigoureusement évalués à la clôture et traités dans la
comptabilité. Les montants encaissés doivent être traités dans la comptabilité de
. .
Jour en Jour.
2. Pour les laboratoires auxquels s'applique la loi comptable de 1975, la disposition qui y
est stipulée, selon laquelle la comptabilité doit être «adéquate» s'applique, dans le
IRE - RApPORT ANNUEL 1996

cadre du PCMN évidemment. On peut attirer l'attention sur un certain nombre
de points spécifiques:
Le premier concerne les ristournes. Les ristournes provisoires (suivant paramètres
Z) ne posent pas de problèmes de comptabilisation.
Par contre les ristournes définitives (suivant paramètre X) doivent faire l'objet
de provisions ad hoc.
La gestion des débiteurs n'appelle pas de remarques particulières en dehors de
ce qui a été dit ci-dessus.
Un dernier point concerne les paiements partiels, appelés acomptes perçus de
la part des mutualités. Ces paiements sont immédiatement déduits de la
créance.
3.
Aucune autre obligation ne s'applique aux autres laboratoires. Comme précisé ciavant,
il n'existe toujours pas de plan comptable légal. Il ressort de l'introduction
des concepts «revenus et dépenses» dans l'arrêté royal n° 143 qu'une comptabilité
de caisse, a fortiori sans enregistrement de patrimoine, répond aux dispositions
légales. Dans sa forme la plus essentielle, cela revient à enregistrer les liquidités
entrantes et sortantes au moment de leur encaissement ou décaissement.
De plus, un système de suivi systématique des créances et des dettes est, du point
de vue de la gestion, indispensable. Cela n'exclut toutefois pas qu'il peut être
conseillé de tenir une comptabilité d'engagements, conformément à la doctrine
comptable en vigueur. Les comptes annuels permettent par ailleurs de dresser un
tableau des flux de patrimoine ou des mouvements de liquidités, combinant l'exigence
légale de la transparence des revenus et dépenses, à l'exigence économique
d'un enregistrement cohérent du patrimoine.
F.
1.
MISSION
Introduction
REVISORALE
L'objectif de la révision est l'expression d'une opinion sur les états financiers d'un
laboratoire de biologie clinique. Cette révision est imposée par la loi. L'attestation
du reviseur d'entreprises doit porter sur tous les éléments requis par cette loi. Les
principes généraux des normes générales de révision sont applicables dans
la mesure où ils sont pertinents.
Le reviseur d'entreprises en charge d'un laboratoire de biologie clinique détermine
l'étendue de sa mission de révision, en se conformant aux objectifs de celle-ci, tels
qu'ils sont déterminés par la loi et les arrêtés royaux relatifs aux laboratoires de
biologie clinique. En principe, le contrôle sera plénier, c'est-à-dire qu'il couvrira
adéquatement tous les aspects du laboratoire qui présentent un intérêt pour l'élaboration
des états financiers. Toutefois, lorsqu'il s'agit d'un autre état comptable
qui, en vertu des normes générales de révision ne peut faire l'objet d'un contrôle
plénier, le reviseur d'entreprises devra adapter son contrôle à la situation en
espèce, ce qui fera l'objet d'une mention précise dans son rapport.
Plus précisément, les laboratoires de biologie clinique qui ne sont pas exploités
par un gestionnaire d'hôpital sont, mutatis mutandis soumis aux mêmes règles que
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

...
celles prévues aux articles 80 à 86 inclus dans la loi sur les hôpitaux coordonnée le
7 août 1987.
A cet effet, pour ce qui le concerne, le reviseur d'entreprises qui exerce une mission
auprès d'un laboratoire de biologie clinique peut utilement se référer à la
recommandation destinée aux reviseurs d'entreprises qui exercent une mission
auprès d'une institUtion hospitalière.
2.
2.1.
Travaux
Introduction
de contrôle
Pour le reviseur d'entreprises, la fiabilité des données d'activité enregistrées est
d'un intérêt primordial. Le reviseur doit dès lors disposer des moyens nécessaires
pour contrôler la fiabilité des données enregistrées. l'organisation, au sein du
laboratoire, d'un cadre normatif prévoyant des contrôles préventifs et correcteurs
est donc une nécessité. Par conséquent, la mission du reviseur d'entreprises sera
principalement axée sur:
l'organisation administrative et les contrôles ayant trait à l'enregistrement des
données d'activité;
le contrôle que les données «rapportées» sont identiques à celles enregistrées.
l'exactitude de l'enregistrement - c'est-à-dire la concordance entre l'analyse
demandée et celle effectUée - ne pourra pas être entièrement contrôlée par le reviseur
d'entreprises.
l'objectif de ce chapitre, sans avoir la prétention d'être exhaustif, est d'exposer les
points principaux du programme de contrôle du reviseur d'entreprises.
2.2.
Contrôle
interne
2.2.1.
Etude de l'objectif de l'organisation et du système de contrôle interne
Le reviseur d'entreprises est obligé de décrire le système de contrôle interne, de
l'évaluer et de le contrôler afin de se former une opinion sur l'efficacité du cycle de
prestations, de tarifications et de factUrations.
Ses conclusions concernant les points forts et faibles du système de contrôle
interne auront une influence importante sur ses propres travaux de contrôle. Si le
reviseur d'entreprises constate des lacunes, ses travaux de contrôle devront alors
être adaptés et un contrôle plus approfondi devra être effectué.
Un tel système de contrôle interne est caractérisé entre autres par-les facteurs suivants:
l'existence d'un schéma d'organisation adapté;
une description précise des tâches et compétences de chaque personne;
une séparation correcte des fonctions;
l'existence d'un système cohérent d'approbations et de procurations avec mention
des limites pour les compétences;
une séparation adaptée des tâches d'enregistrement d'une part, et des services
d'exécution ou opérationnels d'autre part;
un ensemble de procédures et documents qui garantissent un contrôle strict
des opérations de l'entreprise depuis leur origine;
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

une compétence moyennement élevée du personnel;
pour les organisations plus importances, l'existence d'un département d'audit
interne.
2.2.2.
Evaluation de l'existence du système de contrôle interne au sein de l'organisation administrative
Dans quelle mesure le système administratif organisationnel est-il conçu pour
répondre aux objectifs du contrôle interne, y compris la prévention et la recherche
d'erreurs et fraudes?
A ce propos, le reviseur d'entreprises consacrera suffisamment d'attention aux
mesures de contrôle, qui devront faire en sorte que:
les analyses qui n'ont pas été effectuées ne seront jamais factUrées et enregistrées
parmi le chiffre d'affaires;
seules les analyses demandées seront effectUées et facturées;
toutes les analyses demandées et effectUées seront tarifées et factUrées;
la factUration et la tarification se feront de manière correcte, en d'autres
termes, on appliquera le tarif de facturation exact (ticket modérateur, soustraitance,
forfaits);
le chiffre d'affaires ou les recettes seront correctement enregistrés;
le chiffre d'affaires, les recettes et les éventuelles corrections (remarques des
compagnies d'assurances) seront entegistrés dans la bonne période;
les corrections transmises par les compagnies d'assurances seront traitées à
temps et de manière correcte;
l'exécurion d'analyses de patients à faibles revenus sera préalablement approuvée.
2.2.3.
Etude du fonctionnement du systèmede contrôle interne
A ce propos, on distingue:
le test du fonctionnement formel de l'organisation;
le test du fonctionnement matériel de l'organisation.
a. Etude du fonctionnement formel
Ces tests ont pour bur de vérifier si les directives et procédures internes, sont
bien comprises et/ou les prescrits ont été appliqués formellement et convenablement.
Les tests peuvent
les tests de conformité: -
les tests substantiels:
être divisés en deux catégories:
le contrôle du respect des instructions et procédures;
le contrôle de la présence des pièces justificatives.
le contrôle de l'exactitUde arithmétique et de
la concordance des chiffres;
le contrôle de précision (administration précise).
b. Etude du fonctionnement matériel
Il s'agit ici d'examiner si l'enregistrement des transactions répond, le cas
échéant, aux normes d'économie d'entreprises.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

2.2.4. Evaluation du fonctionnement du système de contrôle interne
Il est du devoir du reviseur d'entreprises de vérifier si le laboratoire de biologie
clinique, peu importe son importance ou sa structure juridique, a élaboré un système
de contrôle interne efficace afin d'aboutir à une exécution correcte des prestations,
tarifications et facturations. De cette façon le reviseur peut se forger une
opinion sur la fiabilité, la matérialité et l'exhaustivité des recettes.
2.2.5. Respectde la législation sPécifique
Le programme de contrôle devra également pourvoir à la vérification du respect
des lois spécifiques (voir cadre légal) auxquelles sont tenus les laboratoires de biologie
clinique. En particulier, il conviendra également de s'assurer de la facturation
effective.
2.3.
Contrôle
externe
2.3.1.
Préalablement
Si le contrôle interne fonctionne correctement, un facteur important en matière de
fiabilité des données d'activité sera déjà présent. Le contrôle externe reste cependant
nécessaire et obligatoire; les activités qui en découlent seront adaptées en
fonction des décisions du reviseur d'entreprises portant sur le fonctionnement du
contrôle interne.
Le reviseur d'entreprises devra porter un jugement sur l'image fidèle des activités
enregistrées. Il récoltera des informations probantes et ce généralement sur la base
de modèles statistiques.
La fiabilité et la précision sont en rapport avec la certitUde du reviseur d'entreprises
quant à la qualité des données contenues dans les informations rapportées.
Au stade actuel de la législation, l'arrêté royal portant sur le plan comptable légal
des laboratoires n'étant toujours pas paru, il est difficile de définir un cadre de
référence exact selon lequel des programmes de contrôles généraux et uniformes
pourraient être entrepris. Nous renvoyons seulement aux trois cas de figure que
nous avont traités au point E.1.
Nous nous limiterons dans ce texte à attirer l'attention sur un certain nombre de
rubriques de bilan spécifiques, telles qu'elles apparaîtront probablement dans le
plan comptable légal encore à élaborer.
2.3.2. Rubriques sPécifiques
Nous devons remarquer que le laboratoire peut disposer d'un stock. Nous
pensons principalement aux éprouvettes, tUbes et au stock administratif. Il
faudra spécialement prêter attention aux dates de péremption de ces articles
de stock.
Dans le même ordre d'idées, il conviendra d'être attentif à l'existence de ristournes
octroyées en fin d'exercice par les fournisseurs de réactifs. Outre la
comptabilisation d'une «note de crédit à recevoir», il y aura lieu, le cas
échéant, de revoir la valorisation du stock.
Les clients se composeront principalement d'organismes assureurs et de
patients (tickets modérateurs et non-assurés). Les montants mentionnés à l'ac-
IRE - RAPPORTANNUEL1996

tif du bilan ne seront généralement que les montants centralisés découlant
d'un sous-système, vu leur grand nombre. Le suivi de ces créances se fera alors
le plus souvent hors comptabilité. Une attention toute particulière doit être
accordée à l'analyse de l'ancienneté des composantes, ainsi qu'à la prise en
considération, par le laboratoire des corrections communiquées par les mutualités
(corrections à enregistrer durant la bonne période). Nous devons mentionner
que les acomptes perçus de la part des mutualités pour analyses effectuées,
sont à déduire des créances auxquelles elles se rapportent (voir E.2. in
fine).
Les ristournes devront être contrôlées à l'aide des notes de calcul établies par
l'LN.A.M.L et adressées à chaque laboratoire. Il s'avère toutefois difficile,
sinon impossible, de connaître la ristourne définitive dans la période de clôture,
vu la difficulté de définir les prestations du secteur durant la même
période par rapport au budget global, et de connaître la part de marché du
laboratoire concerné. En fonction de l'évaluation de ce passif, les ristournes
devront être mentionnées dans les comptes de provisions (pour les laboratoires
établis dans les hôpitaux, on peut se référer au montant de rattrapage).
Enfin, nous devons évoquer la pratique très fréquente de la sous-traitance.
Nous renvoyons à ce propos au point B.2. du présent texte.
3.
Le rapport
Le reviseur d'entreprises chargé de la mission de contrôle d'un laboratoire de biologie
clinique qui n'est pas exploité par un gestionnaire d'hôpital et quelle que
soit sa forme juridique (c.à.d. exploité par une personne physique ou société
civile), doit rédiger en vertu de l'arrêté royal n° 143 du 30 décembre 1982, article
4 rendant applicable les articles 80 à 86 des lois coordonnées sur les hôpitaux du 7
août 1987:
3.1.
Un rapport circonstancié sur les résultars de son contrôle qui indique parriculièrement:
(comme prescrit à l'art. 82 LCH)
«10 comment il a effectué son contrôle et s'il a obtenu toutes les explications et informations
qu'il a demandées;
20 si la comptabilité est tenue et si les comptes annuels sont établis conformément aux dispositions
légales et administratives applicables;
3 0 si, à son avis, les comptes annuels donnent une image fidèle du patrimoine, de la situation
financière et des résultats du laboratoire. »
Dans ce rapport il est justifié avec clarré et précision les réserves et objections
qu'il estime devoir formuler. Sinon, il mentionne expressément qu'il n'a aucune
objection ou réserve à formuler.
Ce rapport est joint aux comptes annuels soumis pour approbation à l'organe statutairement
compétent (art. 83 LCH).
Le gestionnaire du laboratoire est tenu (conformément art. 86 LCH) de communiquer
au Ministre qui a la santé dans ses attributions, la situation financière, les
résultats d'exploitation et le rapport du reviseur d'entreprises.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Au cas où le laboratoire est exploité sous forme de société commerciale et répond
aux critères de l'article 64 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales, le
reviseur d'entreprises émet un rapport complété selon l'article 65 Lois soc. qu'il
soumet à l'assemblée générale des actionnaires.
3.2. Un rapport sur les activités du service qui fait la perception centrale, en reprenant
les mêmes éléments que dans le rapport précédent (article 84 LCH).
Ce rapport est communiqué aussi bien au gestionnaire qu'au président ou au délégué
du conseil médical le cas échéant.
Nous renvoyons également à ce sujet au point A.3.4. «Perception centrale des
honoraires» .
4. Réflexions relatives à l'établissement du rapport de révision
Selon le cas, le reviseur d'entreprises pourra faire rapport sur:
4.1. les comptes annuels établis conformément à l'arrêté royal du 14 décembre 1987 relatif aux
comptes annuels deshôpitaux, lorsque le laboratoire de biologie clinique est exploité
par un gestionnaire d'hôpital.
La comptabilité du laboratoire est dans ce cas comprise dans celle de l'institution
hospitalière. Le résultat des travaux de contrôle du reviseur d'entreprises sera dès
lors également compris dans son rapport de révision sur les activités de l'hôpital.
4.2. les comptes annuels établis conformément à l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux
comptes annuels des entreprises.
C'est le cas lorsque le laboratoire de biologie clinique est exploité par une société
civile qui a adopté la forme d'une S.P.R.L. ou d'une société coopérative.
Le laboratoire exploité par une société civile qui a adopté la forme d'une société en
nom collectif dont le chiffre d'affaires du dernier exercice n'excède pas 20 millions
BEF doit seulement établir un état descriptif interne des comptes annuels dont le
schéma n'est pas déterminé par la loi. Pour le reste, l'arrêté comptable est d'application
au laboratoire exploité sous cette forme.
4.3. Un état de recettes et dépenses.
Ceci sera le cas lorsque le laboratoire est exploité par une personne physique.
La mention des concepts «recettes et dépenses» dans l'article 4 de l'arrêté royal n°
143 fait apparaître qu'une comptabilité de caisse suffit au regard des dispositions
légales jusqu'à ce qu'un plan comptable légal soit imposé. La tenue d'une comptabilité
sur la base des recettes et dépenses nous paraît une situation provisoire.
Ainsi que ceci a déjà été mentionné dans les points A.3. et F.3., il convient de se
reporter aux articles 81 à 85 de la loi sur les hôpitaux en ce qui concerne les informations
comptables. Dans le contexte d'une comptabilité de caisse, ceci n'est
effectivement pas possible. Il faudra désigner un reviseur d'entreprises et celui-ci
devra également faire rapport même dans l'hypothèse d'une comptabilité de
calsse.
IRE - RAPPORT ANNUEL 1996

Nous conseillons au reviseur d'entreprises d'insister pour que le laboratoire évolue
aussi rapidement que possible vers un système d'enregistrement du patrimoine
selon un système de comptabilité d'exercice.
Le rapport de révision proposé ci-dessous sera dès lors exclusivement d'application
tant qu'il n'existe aucun plan comptable spécifique pour les laboratoires.
Nous proposons un modèle de rapport sans réserve relatif à l'état de recettes et
dépenses ci-dessous. Dans ce projet de rapport, nous renvoyons également au
contrôle interne et à l'organisation administrative. Lorsque celle-ci est jugée satisfaisante,
cela signifie que l'état des recettes et des dépenses est établi selon un système
qui:
assure l'exhaustivité des recettes et dépenses de caisse;
n'enregistre que des opérations de caisse autorisées;
garantit que les opérations de caisse sont enregistrées dans l'exercice où elles
doivent l'être;
garantit que les opérations de caisse sont enregistrées de façon exacte.
Lorsque le système ne garantit pas la réalisation des objectifs susvisés, il sera
nécessaire d'émettre une réserve, une déclaration d'abstention ou un refus d'attestation.
IRE - RAPPORTANNUEL1996

EXEMPLE DE RAPPORT SANS RESERVE
SUR UN ET AT DE RECETTES ET DEPENSES
(voir ci-avant 4.3.)
LABORATOIRE DE BIOLOGIE CLINIQUE X
Rapport du reviseur d'entreprises
Etat des recettes et dépenses au 31.12.199X
Nous avons examiné l'état des recettes et dépenses de X pour l'exercice clôturé au
31.12.199X annexé au présent rapport, établi conformément à l'article 4 al. 1 de l'arrêté
royal n° 143.
Cet état est établi selon une méthode de comptabilité de caisse, sur base de laquelle les
recettes et dépenses sont enregistrées au moment de leur encaissement ou déboursement.
Il s'agit d'une méthode de comptabilité simplifiée qui déroge à la méthode comptable
généralement admise en application de la loi comptable belge. Nous avons appliqué la
méthodologie des normes générales de révision de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et
là où ceci s'avérait nécessaire, elle a été adaptée à cet environnement comptable spécifique.
Notre révision s'est fondée sur une organisation administrative et un contrôle interne du
laboratoire que nous avons jugé suffisant pour la mise en œuvre de nos travaux. Nos
contrôles comportaient notamment l'examen sur la base de sondages, des pièces justificatives
relatives aux montants figurant dans l'état des recettes et dépenses, ainsi que l'évaluation
des principes et méthodes adaptés pour son établissement.
En nous basant sur nos travaux de contrôle, nous sommes d'avis que l'état comptable ciannexé
donne une image fidèle des dépenses de caisse de ( BEF) et des recettes de caisse
de ( BEF) de X de l'exercice 199X reposant sur les enregistrements de la méthode simplifée
de comptabilité de caisse.
Lieu,
(date)
Reviseur
d'entreprises
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