NUEVO CRITERIO DEL DEVENGO TRIBUTARIO

NUEVO CRITERIO DEL DEVENGO TRIBUTARIO: Aciertos y Desaciertos.
Lourdes Guadalupe Monsefú Espinoza
I. Cuestiones previas:
Tema de investigación: Análisis del Decreto Legislativo No.1425
Título de investigación: Nuevo criterio del devengo tributario: Aciertos y Desaciertos.
1. Preguntas de investigación
1.1 Pregunta General
¿Qué vacíos legales ha llenado el Decreto Legislativo No.1425?
1.2 Pregunta específica
¿Aplicación de regla general sin aplicación de la regla específicas?
¿Cuál será la transitoriedad de la norma para aplicación de hechos sustanciales
no devengados?
2. Justificación
La presente investigación tiene como justificación recoger las cuestiones
controvertidas y que no han sido reguladas con claridad respecto del principio
del devengado, bajo el Decreto Legislativo No.1425 publicado el 13 de setiembre
del 2018.
3. Objetivos
3.1 Objetivos generales
Desarrollar de manera descriptiva la problemática de los alcances del Decreto
Legislativo No.1425, a raíz de la definición del criterio del devengado para el
Impuesto a la Renta.
3.2 Objetivos específicos
Determinar los vacíos legales que se han producido a raíz de la definición del
criterio del devengado para el Impuesto a la Renta.
II.
Marco teórico
1. Introducción

Los sistemas de balances 1 o de control de las operaciones de las empresas son
de la siguiente manera:
i) Balance Único
• La aceptación general de criterios contables para la determinación del
Impuesto a la Renta pero con adiciones y deducciones expresas.
• La contabilidad es la base imponible del IR.
• La ley sólo regula aquellas partidas que deben tener un tratamiento
diferente.
• Los estándares y normas contables son fuente normativa
ii) Balances independientes (Modelo Fiscal Autónomo)
• Balance fiscal autónomo.
• El Balance mercantil es un soporte probatorio de los hechos.
• El resultado contable es utilizado como punto de partida para la
determinación (medición) del impuesto.
• La Ley y el reglamento desarrollan exhaustivamente los componentes de
la hipótesis de incidencia y la base imponible del impuesto.
Dichos sistemas explican el llevado del control de las operaciones, llámese el
registro de ingresos, así como de los gastos, a fin de la determinación para fines de
la Ley del Impuesto a la Renta.
Es en ese contexto que surge el llamado criterio de devengo, a fin de determinar el
momento que se deberá reconocer el impuesto, esto quiere decir, determinar el
aspecto temporal del Impuesto a la Renta.
El aspecto temporal de la norma que regula la Ley del Impuesto a la Renta
contemplaba, de manera general, dos criterios para el reconocimiento de gastos e
ingresos en la determinación del Impuesto a la renta; esto es: a) el criterio del
percibido; ii) el criterio de devengado; respecto de los cuales no se brindó mayor
definición y/o alcance de lo que el contribuyente deba entender para su aplicación
práctica.
Para tales efectos, entendemos como “devengo” al mecanismo de imputación de
dichas rentas basado en reconocer que se ha originado un derecho de contenido
patrimonial.
En la práctica, la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal desarrollaron el
devengado mediante:
1
De acuerdo a lo desarrollado en el artículo de investigación titulado “La influencia de la contabilidad en
la determinación del Impuesto a la Renta Empresarial: un breve análisis de la situación en el Perú” del
reconocido Jurista Luis Durán Rojo.

► Devengado Jurídico
El concepto de devengado se encuentra definido en la doctrina jurídica:
García Mullín 2 señala que el devengado atiende únicamente al momento en que
nace el derecho al cobro, aunque no se haya hecho efectivo. Dicho de otro modo,
la sola existencia de un título o derecho a percibir la renta, independientemente de
que sea exigible o no.
Asu vez, Humberto Medrano 3 expresa que “(…)según este método los ingresos son
computables en el ejercicio en que se adquiere el derecho a recibirlos (…)
asumiendo como premisa que la renta se ha adquirido cuando la operación de la
cual deriva el ingreso se encuentra legalmente concluida, sin que sea
indispensables que el deudor haya cumplido con el pago, sino tan sólo que desde
el punto de vista jurídico el acto o negocio se encuentra perfeccionado (…)
Guiliani Fonrouge y Navarrine señalan que devengar es, en esencia, adquirir el
derecho a un bien (…). Indica el momento en que nace el derecho a algo.
Enrique Reig 4 , señala que el concepto de devengado reúne las siguientes
características:
Requiere que se producido los sustanciales generadores de crédito o gasto,
requiere que el derecho de ingreso o compromiso no esté sujeto a condición de que
pueda hacerlo inexistente, y no requiere actual exigibilidad o determinación o
fijación en término preciso para el pago ya que puede ser obligación a plazo y de
monto no determinado.
Asimismo, se tiene que mediante RTF No. 274-3-1998, sobre el Caso de 1988 - De
acuerdo al incoterm FOB la venta se produce al entregar la mercadería en el puerto
de embarque, en el cual se señala que
“(…) para las rentas de tercera categoría se considera el principio de lo
devengado, es decir, que los ingresos se computan en el ejercicio en que se
adquiere el derecho a recibirlos y los gastos son deducibles en el ejercicio en que
surge la obligación de pagarlos y se determine su monto(…)”
► Devengado contable o remisión expresa a la contabilidad
3
MEDRANO CORNEJO, Humberto. El método del percibido y la entrega de títulos valores. Este trabajo se
puede consultar en la siguiente página web: http://www.ipdt.org/editor/docs/03_Rev05_HMC.pdf
4
REIG, Enrique Jorge. “El impuesto a los réditos. Estudio teórico-práctico del gravamen argentino dentro
de la teoría del impuesto. 5ta edición. Editorial contabilidad moderna. Buenos Aires, 1970. Página 212.

El concepto del devengado se encuentra desarrollado en el Marco Conceptual para
la Preparación y Presentación de los Estados Financieros.
De acuerdo al Marco conceptual para la preparación de Estados Financieros, el
ingreso se reconoce cuando:
- Sea probable que cualquier beneficio llegue a la entidad.
- El importe pueda ser medido confiablemente.
- Lo mismo se dispone para los gastos
El concepto de devengado también se encuentra desarrollado en normas contables
específicas como la NIC No. 18; y, luego el tema de reconocimiento de ingresos
ordinarios está cubierto a partir del 2018 en la NIIF 15.
Así, mediante las RTF No. 1841-2-2002 y No. 7525-2-2005, se sigue un criterio
contable para su definición, señalando que los ingresos se devengan cuando se
obtiene la información objetiva para medirlos. El momento de la prestación no es
una regla de devengo que aplique sin excepción.
“(…) Que el inciso a) del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta establece
que el ejercicio gravable comienza el 1 de enero de cada año y finaliza el 31 de
diciembre, debiendo coincidir en todos los casos el ejercicio comercial con el
ejercicio gravable, y que las rentas de la tercera categoría y los gastos se
considerarán producidos y se imputarán en el ejercicio comercial en que se
devenguen.
Que la NIC 18 que establece el tratamiento contable de los ingresos, señala que
cuando el resultado de una transacción que involucra la prestación de servicios
puede ser estimado confiablemente los ingresos asociados con la transacción
deben ser reconocido de acuerdo con el grado de avance de la transacción a la
fecha del balance general. Agrega dicha norma que el resultado de la transacción
puede ser estimado confiablemente cuando todas las siguientes condiciones son
satisfechas: (a) el monto del ingreso puede ser medido confiablemente; (b) es
probable que los beneficios económicos asociados con la transacción fluyan a la
empresa (…)”
De ello observamos que para tener una definición se recurría a esta dualidad de
criterios, lo cual impedía que se uniformicen las decisiones de las entidades que
resuelven conflictos sobre la materia, asimismo, creaba un clima de confusión en la
determinación de la Le del Impuesto a la Renta para los contribuyentes del mismo.
Cabe señalar que, la problemática se fue acomplejando con la remisión a un criterio
mixto, llámese un criterio “jurídico – contable” como se puede apreciar en la RTF
No. 2960-5-2005 – Caso de 2000 - Pagos a cuenta en base al devengo El Tribunal

Fiscal sostiene que los ingresos se reconocen, de acuerdo al principio del
devengado. Cita la doctrina (García M.) y las normas contables (NIC 1).
2. Decreto Legislativo No.1425
En 13 de septiembre de 2018, se publicó en el diario Oficial El Peruano el Decreto
Legislativo No. 1425, que incorpora un concepto de devengo a la Ley del Impuesto
a la Renta, por lo que a partir del ejercicio 2019 será aplicable este nuevo concepto
establecido en las normas tributarias, no siendo viable remitirse a las normas
contables y/o precedentes previamente señalados.
En efecto, el artículo 3° del Decreto Legislativo No. 1425 modificó el inciso a) del
Artículo 57 de la Ley del IR en los siguientes términos: “se entiende que los ingresos
se devengan cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación,
siempre que el derecho a obtenerlos no esté sujeto a una condición suspensiva,
independientemente de la oportunidad en que se cobren y aun cuando no se
hubieren fijado los términos precisos para su pago. No obstante, cuando la
contraprestación o parte de esta se fije en función de un hecho o evento que se
producirá en el futuro, el ingreso se devenga cuando dicho hecho o evento ocurra.”
Así, el Decreto Legislativo No. 1425, a efectos de determinar la definición jurídica
del concepto de devengado, ha indicado lo siguiente: “el ingreso devengado es todo
aquel sobre el cual se ha adquirido el derecho de percibirlo por haberse producido
los hechos necesarios para que se genere”.
De ello entendemos que, de acuerdo con la regla general de imputación, un ingreso
se devenga cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación,
cuando el derecho a obtenerlos no está sujeto a condición suspensiva, con
independencia del momento de cobro y la determinación de la contraprestación o
parte de esta no dependa de un hecho o evento futuro.
Sin embargo, surge más interrogantes, respecto a la definición de cada uno de los
conceptos introducidos para definir la regla general del devengo, por lo que
corresponde analizar cada uno de los supuestos que determinan la oportunidad en
que se devengaría un ingreso.
❖ Configuración de los hechos sustanciales generadores del ingreso
Bajo este criterio, los hechos sustanciales hacen referencia a la existencia de un
derecho u obligación. Siendo que un ingreso se devengaría cuando se adquiere el
derecho a cobrarlo; esto es, cuando se reconoce la existencia de un derecho al
cobro.

Para tales efectos, entendemos que el derecho al cobro se configuraría cuando
exista un derecho a obtener una determinada renta, contraprestación o ingreso en
general; ello, con independencia de que se haya realizado el cobro o no.
❖ El derecho a obtener el ingreso no esté sujeto a una condición
suspensiva
En este criterio, el ingreso no puede entenderse devengado si el derecho está sujeto
a una condición que pueda suspender sus efectos hasta que se realice determinada
actuación; esto es, que derecho a obtener el ingreso no esté sujeto a condición de
que pueda hacerlo inexistente.
Al respecto, en la doctrina argentina ROSSI 5 comenta una sentencia que analiza el
tema de la condición suspensiva para determinar si existe o no ingreso. Dicho autor
señala que “Para desentrañar si existen gastos o ingresos devengados frente al
impuesto, no debe descansarse plenamente en su alineamiento con la contabilidad,
o tampoco necesariamente apreciarse una correlación temporal que, por ejemplo,
difiera la deducción de un gasto a los períodos a los cuales pueda presumirse que
su erogación les es útil. Hacerlo significaría, en esa comprensión, hacer distinciones
que la ley no establece. Lo relevante es, en cambio, discernir si ha nacido o no un
derecho patrimonial entre las partes, que obviamente se vincule con el desarrollo
de operaciones gravadas con el impuesto. Y en esa línea argumental, de concluir
que efectivamente ha nacido un derecho patrimonial entre las partes corresponde
devengar fiscalmente el ingreso o gasto en el ejercicio, porque han ocurrido los
hechos jurídicos que le son causa. Se impone en esa construcción, verificar si se
está ante una obligación sujeta a condición, para en ese evento discernir si la misma
es suspensiva o resolutoria. De estarse ante las primeras, el hecho jurídico
sustancial operador del devengamiento depende de algún hecho futuro e incierto
que en ese estadio, no da origen a un derecho patrimonial”.
❖ Independencia de la oportunidad de cobro.
Para efectos de este criterio, se considera que el ingreso se considerará
devengado, incluso si este no ha sido cobrado.
❖ La contraprestación o parte de esta se fija en función de un hecho o
evento.
Sobre este punto, el Artículo 31 del Reglamento de la Ley del IR, modificado
mediante Decreto Supremo No. 339-2018-EF, en lo que respecta a la aplicación del
principio del devengado, precisa que debe entenderse por “hecho o evento que se
producirá en el futuro” a aquel hecho o evento posterior, nuevo y distinto de aquel
5
ROSSI, Néstor. Fallo de la Corte que efectúa un aporte relevante en la imputación de resultados para
los sujetos empresa. Esta información se publicó en el portal El cronista, con fecha 10 de junio de 2013.
https://www.cronista.com/fiscal/Fallo-de-la-Corte-que-efectua-un-aporte-relevante-en-la-imputacionde-resultados-para-los-sujetos-empresa-20130610-0004.html
(consultado el 18.09.2018).

hecho sustancial que genera el derecho a obtener el ingreso o la obligación de
pagar el gasto.
Asimismo, señala el referido artículo, que se considera que la contraprestación se
fija en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro cuando aquella
se determina, entre otros, en función de las ventas, las unidades producidas o las
utilidades obtenidas. Excluyendo para estos efectos, cuando el importe de la
contraprestación esté sujeto a una verificación de calidad, características,
contenido, peso o volumen de la operación que determine un ajuste en el valor o
precio.
De ello, entendemos que un ingreso está sujeto un hecho a futuro para su
reconocimiento, cuando éste tiene la característica de ser nuevo y distinto, el cual
genera el derecho a obtener dicho ingreso.
Destacamos que, bajo esta nueva norma, se ha establecido que cuando la
contraprestación o parte de esta se fije en función de un hecho o evento que se
producirá en el futuro, los ingresos se devengarán recién cuando dicho hecho o
evento ocurra. Sobre el particular, la Exposición de Motivos del Decreto Legislativo
No.1425 señala que esta regla se incorpora a la norma teniendo en cuenta que
existen casos en los que toda o parte de la contraprestación se fija en función al
acontecimiento de hechos o eventos futuros. Por ejemplo, esto suele ocurrir,
tratándose de regalías donde se acostumbra que la determinación de todo o parte
de los ingresos esté sujeta a hechos o eventos futuros, como cunando estas se fijan
en función de un porcentaje de las ventas, las unidades producidas o las utilidades
obtenidas.
Asimismo, en el inciso c) del Artículo 31 del Reglamento de la Ley del IR -modificado
recientemente por el Decreto Supremo No. 339-2018-EF- establece que se
entiende por “hecho o evento que se producirá en el futuro” a aquel hecho o evento
posterior, nuevo y distinto de aquel hecho sustancial que genera el derecho a
obtener el ingreso o la obligación de pagar el gasto. Adicionalmente, la norma indica
que se considera que la contraprestación se fija en función de un hecho o evento
que se producirá en el futuro, cuando aquella se determina, entre otros, en función
de las ventas, las unidades producidas o las utilidades obtenidas.
Por su parte, la Exposición de Motivos del Reglamento justifica esta regla en el
supuesto que la cuantificación de las contraprestaciones resulte posible sólo
cuando ocurra el hecho o evento futuro. A modo de ejemplo, se cita el caso que la
contraprestación por la cesión de una marca se fije en el 5% de las ventas que
efectúe el cesionario en los próximos 5 años (hecho o evento futuro), en el caso
que no se produzcan dichas ventas no habrá contraprestación a pagar, mientras
que de verificarse en su momento tales ventas, habrá una contraprestación a pagar.

Es importante precisar que la Exposición de Motivos del Reglamento precisa
también que existen transacciones en las que pueden realizarse liquidaciones
provisionales al momento de la entrega de los bienes, respecto a las cuales el precio
final se determinaría sobre la base de ciertos elementos futuros (tales como
cantidad recepcionada, calidad, cotización a determinada fecha o similares), siendo
dicha entrega de productos la que da derecho a la contraprestación. En estos casos,
se indica que la verificación posterior de los citados elementos -en un momento
posterior- que conlleve a realizar un ajuste al precio pactado, no califica como un
hecho o evento futuro.
A mayor abundamiento, la citada exposición menciona como ejemplo, el caso de la
exportación de minerales o productos agropecuarios, donde generalmente se
realiza una liquidación provisional al despacharse los bienes, para luego - cuando
estos son recepcionados por el cliente- efectuar una liquidación final con el ajuste
respectivo.
En estos casos el devengo de los ingresos ocurre, a tenor de lo señalado en el
Decreto Legislativo No. 1425, cuando se han producido los hechos sustanciales
para su generación, esto es, cuando el adquirente tenga el control sobre el bien o
cuando el enajenante haya transferido a aquel el riesgo de la pérdida del bien, lo
que ocurra primero, sin importar si luego corresponderá efectuar un ajuste al precio
pactado que se refleje en la liquidación final.
Nótese entonces que la verificación de la calidad, características, contenido, peso
o volumen del bien vendido que justifique la realización de un ajuste posterior al
precio pactado no constituirá un hecho o evento futuro, pues supone únicamente
contrastar los términos pactados.
Atendiendo a lo antes señalado, resulta evidente que el hecho o evento futuro
señalado en la Ley es un hecho o evento posterior, nuevo y distinto del hecho
sustancial que otorga el derecho a la contraprestación.
1.1 Reglas especiales de concepción del devengo.
• El devengo en la enajenación de bienes
En el numeral 1 del literal a) del segundo párrafo del artículo 57° de la Ley del
Impuesto a la Renta, se indica que tratándose de la enajenación de bienes se
considera que se han producido los hechos sustanciales para la generación del
ingreso cuando se produzca lo señalado en los acápites 1.1) o 1.2), lo que
ocurra primero, esto es:
a) El control sobre el bien

El acápite 1.1 del numeral 1 del literal a) del segundo párrafo del artículo 57° de
la Ley del Impuesto a la Renta, se indica que el adquirente tenga el control sobre
el bien, es decir, tenga el derecho a decidir sobre el uso del bien y a obtener
sustancialmente los beneficios de este.
Así pues, a fin de determinar si el adquirente tiene control sobre el bien no se
debe tener en cuenta:
- La existencia de pactos entre el transferente y el adquirente que otorguen a
uno de ellos, el derecho a adquirir o transferir el bien o establezcan la
obligación de uno de ellos, de adquirir o transferir el bien.
- En este punto podemos identificar que el legislador se está refiriendo a los
contratos preparatorios, como puede ser el caso de las arras. No olvidemos
que “Las arras constituyen una señal entregada por una de las partes
contratantes a la otra para que quede cierta “seguridad” que se celebrará
posteriormente un acuerdo de transferencia, ya sea de bienes muebles o de
inmuebles, es una especie de prueba de buena fe que la otra parte
contratante percibe como seguridad en la celebración de un determinado
acuerdo”.
- El derecho del adquirente de resolver el contrato o exigir al transferente que
se efectúen las correcciones correspondientes cuando los bienes materia de
la transferencia no reúnan las cualidades, características o especificaciones
pactadas.
- La existencia de una o más prestaciones que deban ser contabilizadas en
forma conjunta a la transferencia del bien, debiendo para efecto del devengo
ser consideradas en forma independiente.
Cabe señalar que, la norma también incluye supuestos para definir el “control”.
En ese sentido no se ha distanciado de las normas contables, ya que admite la
aplicación de la Norma Internacional de Información Financiera Nº 15 (NIIF
15).”La NIIF 15 te pide que por adelantado estimes el descuento que podrías
otorgar [al cliente]. Son cinco pasos que son parte de un análisis interno de la
compañía, que es revisado por un auditor financiero” 6 . La NIIF 15 influye
principalmente para las empresas constructoras, telefonía, software y
farmacéuticas”.
b) La transferencia del riesgo de la pérdida
6
DE LA VEGA, Beatriz. Gobierno regula el “devengo” para Impuesto a la Renta, ¿tendrá efecto en todas
las empresas?. Entrevista concedida al Diario Gestión en su edición de fecha 13.09.2018. Esta
información puede consultar ingresando a la siguiente dirección web:
https://gestion.pe/economia/gobierno-regula-devengo-impuesto-renta-tendra-efecto-empresas-
244309?href=tepuedeinteresar (consultado el 18.09.2018).

En el acápite 1.2 del numeral 1 del literal a) del segundo párrafo del artículo 57° de
la Ley del Impuesto a la Renta, se indica el supuesto en el cual el enajenante ha
transferido al adquirente el riesgo de la pérdida de los bienes.
Nótese que la transferencia de riesgos era un elemento característico que se
indicaba en la Norma Internacional de Contabilidad – NIC 18. Aquí es pertinente
citar el párrafo 15 de la NIC 18, cuyo texto indica lo siguiente: “El proceso de
evaluación de cuándo una entidad ha transferido al comprador los riesgos y
ventajas significativos, que implica la propiedad, requiere un examen de las
circunstancias de la transacción.
En la mayoría de los casos, la transferencia de los riesgos y ventajas de la
propiedad coincidirá con la transferencia de la titularidad legal o el traspaso de la
posesión al comprador. Este es el caso en la mayor parte de las ventas al por
menor. En otros casos, por el contrario, la transferencia de los riesgos y las ventajas
de la propiedad tendrá lugar en un momento diferente del correspondiente a la
transferencia de la titularidad legal o el traspaso de la posesión de los bienes”.
• El devengo en la prestación de servicios
El numeral 2 del literal a) del segundo párrafo del artículo 57° de la Ley del Impuesto
a la Renta, se indica que tratándose de la prestación de servicios que se ejecutan
en el transcurso del tiempo se deben seguir los siguientes criterios para determinar
el devengo de las operaciones:
EL GRADO DE REALIZACIÓN
Según lo precisa el numeral 2.1) del acápite 2) del literal a del artículo 57° de la Ley
del Impuesto a la Renta, se menciona que los ingresos se devengan de acuerdo
con el grado de su realización.
En este punto coincidimos con lo indicado por MARTINEZ ALMEIDA 7 al mencionar
que “Cuando no se pueda medir el grado de realización del servicio no se podrá
determinar el ingreso generado en cada periodo”.
El mencionado texto indica que los métodos que son utilizados para medir el grado
de realización son los siguientes:
7
MARTINEZ ALMEIDA, Margarita Alexandra. Aplicación de la Norma Internacional de Contabilidad (NIC)
18 en una empresa de servicios de consultoría. Disertación de grado previa a la obtención del título de
Ingeniero Comercial. Pontificia Universidad Católica del Ecuador. Facultad de Ciencias Administrativas y
Contables. Quito, marzo 2014. Página 73. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente
dirección web: http://repositorio.puce.edu.ec/bitstream/handle/22000/12311/TESIS-PUCE-
Mart%C3%ADnez%20Almeida%20Margarita.pdf?sequence=1

- Inspección de lo ejecutado: Ello implica una revisión del grado de avance de
la prestación de servicios hasta lo que se haya concluido en el momento del
análisis.
- Determinación del porcentaje que resulte de relacionar lo ejecutado con el
total a ejecutar.
- Lo cual se asemeja al avance de obra.
- Determinación del porcentaje que resulte de relacionar los costos incurridos
con el costo total de la prestación del servicio. Para este efecto, se debe
considerar como costos incurridos solo aquellos vinculados con la parte
ejecutada y como costo total los costos de la parte ejecutada y por ejecutar.
- Se indica, asimismo, que “el método que se adopte es el que mejor se ajuste
a la naturaleza y características de la prestación”, lo cual implica
necesariamente una revisión de cada caso concreto.
Cabe acotar que, mediante el reglamento se señala que se podrá aprobar otros
métodos, siempre que los mismos permitan determinar de una mejor manera el
grado de realización del servicio, lo cual implica que se deberá estar a la espera de
la emisión de dicha norma.
LOS SERVICIOS DE EJECUCIÓN CONTINUADA
Previamente indicamos que, de acuerdo con ARIAS-SCHREIBER PEZET 8 , se
refiere al contrato de prestación de servicios de ejecución continuada “cuando se
produce sin interrupción pero desplazada en el tiempo (…) sucede, para citar
algunos ejemplos, en el arrendamiento de bienes, el suministro de energía, el
depósito y otros contratos típicos o atípicos”.
Conforme lo indica el numeral 2.2) del acápite 2) del literal a del artículo 57° de la
Ley del Impuesto a la Renta, se considera que, en el caso de los servicios de
ejecución continuada, se deben seguir las siguientes reglas:
• Cuando se pacten por tiempo determinado, en este caso los ingresos se
devengan en forma proporcional al tiempo pactado para su ejecución, salvo
que exista un mejor método de medición de la ejecución del servicio,
conforme a la naturaleza y características de la prestación.
8
ARIAS-SCHREIBER PEZET, MAX. Exégesis del Código Civil Peruano de 1984. Tomo I – Contratos: Parte
General. Noviembre 1995. Gaceta Jurídica Editores S.C.R.L. Lima – Perú. Págs. 46,47 y 68.

• Cuando se pacten por tiempo indeterminado, en este supuesto los ingresos
se devengan considerando el mejor método de medición de su ejecución,
conforme a la naturaleza y características de la prestación.
Una vez adoptado el método de acuerdo a lo dispuesto en los acápites 2.1)
y 2.2) de este numeral, este deberá aplicarse uniformemente a otras
prestaciones similares en situaciones semejantes.
• El devengo en la cesión temporal de bienes por un plazo determinado
En el numeral 3 del literal a) del segundo párrafo del artículo 57° de la Ley del
Impuesto a la Renta, se indica que, tratándose de la cesión temporal de bienes por
un plazo determinado, el ingreso se devenga en forma proporcional al tiempo de la
cesión, salvo que exista un mejor método de medición de la ejecución de la cesión,
conforme a la naturaleza y características de la prestación.
• El devengo en las obligaciones de No Hacer
En el numeral 4 del literal a) del segundo párrafo del artículo 57° de la Ley del
Impuesto a la Renta, se indica que, respecto de las obligaciones de no hacer, el
ingreso se devenga en forma proporcional al tiempo pactado para su ejecución.
• El devengo en las transferencias de créditos
Dentro del numeral 5 del literal a) del segundo párrafo del artículo 57° de la Ley del
Impuesto a la Renta, observamos que se regula el supuesto del devengo en las
transferencias de créditos cuando el adquirente no asuma el riesgo crediticio del
deudor.
• El devengo en el caso de los instrumentos financieros derivados
En este tipo de operaciones, el legislador ha determinado que las ganancias
obtenidas o pérdidas generadas, se devengan cuando se cumplan determinadas
circunstancias, las cuales serán mencionadas a continuación.
En este orden de ideas, observaremos que, en el caso de los Instrumentos
Financieros Derivados, las rentas y pérdidas se consideran devengadas en el
ejercicio en que ocurra cualquiera de los siguientes hechos:
- Entrega física del elemento subyacente.
- Liquidación en efectivo.
- Cierre de posiciones.
- Abandono de la opción en la fecha en que la opción expira, sin ejercerla.

- Cesión de la posición contractual.
- Fecha fijada en el contrato de swap financiero para la realización del
intercambio periódico de flujos financieros.
Para tales efectos, el ingreso del adquirente se devenga conforme se van
generando los intereses en el período comprendido entre la fecha en que el
descontante o adquirente entrega al cliente o transferente el valor de la
transferencia y la fecha de vencimiento del plazo otorgado al deudor para pagar.
• Excepción a la regla del devengo respecto de gastos de ejercicios
anteriores
El penúltimo párrafo del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que
de manera excepcional, en aquellos casos en que debido a razones ajenas al
contribuyente no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera categoría
oportunamente y siempre que la Administración Tributaria compruebe que su
imputación en el ejercicio en que se conozca no implica la obtención de un beneficio
fiscal, se puede aceptar su deducción en ese ejercicio, en la medida que dichos
gastos sean provisionados contablemente y pagados íntegramente antes de su
cierre.
En este punto apreciamos que la redacción de este párrafo es casi idéntica a la
existente en el texto del artículo 57, antes de la modificatoria.
Por lo que, si bien desarrolla un aspecto del concepto de devengo en este supuesto
en específico, no existe una claridad respecto al reconocimiento de los ingresos de
ejercicios anteriores que debido a circunstancias excepcionales se tienen
conocimiento en ejercicios recientes.
III. Hipótesis
La regulación establecida por el Decreto Legislativo No. 1425 ha sido establecida
con la finalidad de describir de manera general cada uno de conceptos necesarios
para entender con precisión la estructura del criterio del devengo, siendo que, los
conceptos que deriven de ella, serán entendidos recurriendo a la doctrina o a las
normas contables.
IV. Tipo de investigación
Descriptiva – Explicativa
V. Variables
1. Independiente

Modificación de la norma del Impuesto a la Renta para la aplicación del criterio
del devengado bajo el Decreto Legislativo No.1425.
2. Dependiente
Aplicación del método de interpretación sistemática y/o literal para la aplicación
del criterio del devengado bajo el Decreto Legislativo No.1425.
VI. Conclusiones
La aplicación del criterio del devengado si bien ha desarrollado para cada caso en
concreto, la aplicación del nacimiento de la obligación tributaria para su reconocimiento
es escasa su precisión tratándose de diferencias la regla general, de la regla específica,
pudiéndose interpretar que pueden ambos converger o distanciarse.
La regulación también resulta escasa en definir los alcances del cambio o precisión del
criterio del devengado, por lo que, su determinación respecto de ejercicios anteriores –
en específico para ingresos – genera un vacío legal.
Es conveniente realizar una modificación y/o precisión expresa a la norma, donde se
contemple: i) en la aplicación práctica, se debe recurrir a la regla general y luego a la
regla específica; ii) la regulación para el reconocimiento de gastos de ejercicios pasados,
debe aplicarse para ingresos pertenecientes a ejercicios pasados.

VII. Bibliografía
- ARIAS-SCHREIBER PEZET, MAX. Exégesis del Código Civil Peruano de 1984. Tomo I –
Contratos: Parte General. Noviembre 1995. Gaceta Jurídica Editores S.C.R.L. Lima – Perú.
Págs. 46,47 y 68.
- DE LA VEGA, Beatriz. Gobierno regula el “devengo” para Impuesto a la Renta, ¿tendrá
efecto en todas las empresas?. Entrevista concedida al Diario Gestión en su edición de
fecha 13.09.2018. Esta información puede consultar ingresando a la siguiente dirección
web: https://gestion.pe/economia/gobierno-regula-devengo-impuesto-renta-tendraefecto-empresas-244309?href=tepuedeinteresar
(consultado el 18.09.2018).
- DURÁN ROJO, Luis; “La influencia de la contabilidad en la determinación del
Impuesto a la Renta Empresarial: un breve análisis de la situación en el Perú”.
- MARTINEZ ALMEIDA, Margarita Alexandra. Aplicación de la Norma Internacional de Contabilidad
(NIC) 18 en una empresa de servicios de consultoría. Disertación de grado previa a la obtención del
título de Ingeniero Comercial. Pontificia Universidad Católica del Ecuador. Facultad de Ciencias
Administrativas y Contables. Quito, marzo 2014. Página 73. Esta información puede consultarse
ingresando a la siguiente dirección web:
http://repositorio.puce.edu.ec/bitstream/handle/22000/12311/TESIS-PUCE-
Mart%C3%ADnez%20Almeida%20Margarita.pdf?sequence=1
- MEDRANO CORNEJO, Humberto. El método del percibido y la entrega de títulos valores. Este trabajo
se puede consultar en la siguiente página web:
http://www.ipdt.org/editor/docs/03_Rev05_HMC.pdf
- REIG, Enrique Jorge. “El impuesto a los réditos. Estudio teórico-práctico del gravamen
argentino dentro de la teoría del impuesto. 5ta edición. Editorial contabilidad moderna.
Buenos Aires, 1970. Página 212.
- ROSSI, Néstor. Fallo de la Corte que efectúa un aporte relevante en la imputación de
resultados para los sujetos empresa. Esta información se publicó en el portal El cronista,
con fecha 10 de junio de 2013. https://www.cronista.com/fiscal/Fallo-de-la-Corte-que-
efectua-un-aporte-relevante-en-la-imputacion-de-resultados-para-los-sujetos-empresa-
20130610-0004.html (consultado el 18.09.2018).
Jurisprudencia revisada
- RTF No. 274-3-1998
- RTF No. 1841-2-2002
- RTF No. 7525-2-2005
- RTF No. 2960-5-2005