informe tributario - AELE

INFORME TRIBUTARIOPor otro lado, en la R. de S. Nº 132-2001/SUNAT (3) se estableceque los libros y registros contables deben ser legalizados antesde su uso, incluso cuando sean llevados en hojas sueltas, continuaso computarizadas.Conjugando ambas disposiciones, la SUNAT considera que lasanotaciones en el Registro de Compras se realizan, por lo menos, apartir de la fecha en la que se legaliza dicho registro y, en consecuencia,el derecho al uso del crédito fiscal no puede ejercerse conanterioridad.Como puede observarse, la SUNAT repara el derecho a ejercerel Crédito Fiscal no porque el Registro de Compras incumpla o cumplaen forma deficiente un requisito formal extrínseco (su legalización),sino por una exigencia de carácter temporal: el documentodebe encontrarse anotado en el registro para poder ejercer el derechoal Crédito Fiscal.Dentro de este razonamiento, para la Administración Tributaria,la legalización del Registro de Compras aporta, solamente, un mediode prueba sobre el momento en que se realizó la anotación.II. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCALEl Tribunal Fiscal en recientes pronunciamientos, entre los quese pueden citar las RTFs 730-2-2000, 4657-5-2002 y 4466-5-2002ha confirmado la interpretación de la Administración Tributaria.Para un sector de la doctrina, el razonamiento expresado enestas RTFs modifica la posición del Tribunal Fiscal contenida en anterioresResoluciones, según las cuales, la legalización extemporáneadel Registro de Compras no implicaba la pérdida del derecho aejercer el Crédito Fiscal (4) .Nosotros discrepamos con esta opinión, pues las Resolucionesen referencia corresponden a periodos en los que se encontrabavigente el D. S. Nº 045-69-HC sobre legalización de libros y registros.En esta norma, a diferencia del procedimiento establecido en laactual R. de S. Nº 132-2001/SUNAT y en la Ley de Notariado, LeyNº 26002, se disponía que la legalización de los libros y registrosdebía realizarse dentro de los sesenta (60) días posteriores a laapertura del negocio.En tal sentido, si la legalización del Registro de Compras severificaba vencido el plazo señalado se habría incumplido un requisitoformal extrínseco vinculado con la llevanza del referido registro,pero no se habría acreditado que la anotación en el registrose realizó a partir de la fecha de su legalización, en tanto que losNotarios Públicos, al amparo del D. S. Nº 045-69-HC, no estabanimpedidos de legalizar libros y registros con anotaciones.Según lo expuesto, las Resoluciones emitidas durante la vigenciadel D.S. Nº 045-69-HC, se pronunciaban sobre el incumplimientode requisitos formales extrínsecos (legalizaciónextemporánea) y no sobre el incumplimiento de requisitos de caráctertemporal (preexistencia de la anotación al ejercicio del CréditoFiscal).En cuanto a estos últimos requisitos, el Tribunal Fiscal en reiteradosfallos ha señalado que su incumplimiento origina la pérdida oel aplazamiento del derecho a ejercer el Crédito Fiscal (5) .Según lo expuesto, las RTFs Nºs. 730-2-2000, 4657-5-2002 y4466-5-2002 no significan un cambio de criterio, en la medidaque en dichas resoluciones se sanciona el incumplimiento de unrequisito de carácter temporal (preexistencia de la anotación al ejerciciodel crédito fiscal) y no el incumplimiento de requisitos formalesextrínsecos (la legalización del Registro de Compras).Al respecto, resulta ilustrativo el siguiente razonamiento expresadoen la RTF Nº 4657-5-2002: “En el caso analizado, el Registrode Compras presentado por la contribuyente fue legalizado el 4de octubre de 2001, de donde se concluye que las compras reciénfueron anotadas, en todo caso, desde la fecha de legalización delRegistro de Compras, por lo que tanto en junio como en julio larecurrente no tenía derecho a gozar de crédito fiscal, pero comoconsecuencia de su falta de anotación en el registro correspondiente,motivo por el cual no resulta pertinente emitir pronunciamientoen relación a las resoluciones del Tribunal Fiscal aludidas por ella”.III. ANÁLISIS DEL PROBLEMASi bien la posición expresada por el Tribunal Fiscal puede encontrarsustento desde una interpretación literal de las normas, eldesconocimiento del derecho a ejercer el Crédito Fiscal por deficienciasen la legalización del Registro de Compras vulnera principiosconstitucionales, desnaturaliza la imposición sobre el valoragregado y no guarda proporción con los objetivos que se pretendenconseguir con dicha formalidad. Veamos:1. Violación de principios constitucionales: Al desconocer el CréditoFiscal por el incumplimiento de la previa legalización del Registrode Compras se vulnera, entre otros principios y derechos constitucionales,el principio de igualdad consagrado en el artículo74° de la Constitución Política del Perú.La igualdad en el ámbito tributario exige que situaciones económicamenteiguales sean tratadas de la misma manera, atendiendoa que la capacidad económica que se pone en relieve es lamisma.Ello no impide, sin embargo, que se establezcan tratamientosdiferentes, siempre que dicha distinción se sustente en criterios objetivosy suficientemente razonables.Al respecto, resultan ilustrativos los argumentos desarrolladospor el Tribunal Constitucional Español en la Sentencia del 26 deabril de 1990, en la cual se señala que, “(...) el principio de igualdadno prohíbe al legislador cualquier desigualdad de trato, sinosolo aquellas desigualdades que resulten artificiosas o injustificadaspor no venir fundadas en criterios objetivos y suficientementerazonables de acuerdo con criterios o juicios de valor generalmenteaceptados”, precisándose a continuación que: “(...) para que ladiferencia resulte constitucionalmente lícita no basta con que lo seael fin que con ella se persigue, sino que es indispensable ademásque las consecuencias jurídicas que resulte de tal distinción seanadecuadas y proporcionadas a dicho fin, de manera que la relaciónentre la medida adoptada, el resultado que se produce y el finpretendido por el legislador superen un juicio de proporcionalidaden sede constitucional, evitando resultados especialmente gravososo desmedidos”.En el caso bajo análisis, al impedir ejercer el derecho al CréditoFiscal proveniente de adquisiciones fehacientes, por el incumplimientode la previa legalización del Registro de Compras, se introduceun tratamiento desigual, arbitrario e injusto, entre contribuyentescon idéntica capacidad económica: los contribuyentes quepueden ejercer su derecho al Crédito Fiscal estarán afectos, porregla general, a un impuesto del 27 por ciento sobre sus ganancias,mientras que los contribuyentes que no puedan utilizar comoCrédito Fiscal el IGV soportado en sus adquisiciones, ni trasladardicho tributo a sus clientes, deberán asumirlo con cargo a sus utilidadeso en desmedro de su patrimonio.––––(3) Norma publicada el 24 de noviembre de 2001, que sustituye a la R. de S.Nº 086-2000/SUNAT, publicada el 08 de agosto de 2000.(4) Pueden revisarse, entre otras, las RTFs Nºs. 334-4-97, 762-3-97, 992-3-97,1160-5-97 y 26-5-99.(5) Entre estas Resoluciones, pueden revisarse, las RTFs Nº 231-4-97, 695-2-99, 822-1-2002 y 513-5-2001.16AGOSTO 2003