informe tributario - AELE

INFORME TRIBUTARIOes una exacción definitiva y no una de tipo temporal que conlleve laobligación de devolver al contribuyente la suma recaudada.III. NATURALEZA JURÍDICA DE LOS ANTICIPOSDEL IMPUESTO A LA RENTASi se pretendiera sostener que los anticipos del IR son “tributos”,de conformidad con la Norma II del Código Tributario, éstos deberíanencontrarse dentro de la clasificación de Impuestos, Contribucioneso Tasas, y deberían cumplir con las características de estasespecies tributarias. Esta posición resulta imposible de sostener, entanto que los anticipos del IR no pueden ser considerados como unnuevo impuesto o como una forma de contribución o el pago poralgún servicio otorgado por el Estado.Puede advertirse que si bien el acreedor tributario tiene derechoa la prestación pecuniaria de los anticipos del IR, al cumplimiento dedeterminado plazo se encuentra obligado a restituir la misma a travésde su acreditación contra el IR del ejercicio, y en caso que elmonto de los anticipos excediera de dicho importe, en una de lasopciones dada al contribuyente, la Administración Tributaria, previacomprobación, devolverá el exceso pagado. Tal situación denota unacaracterística estructural particular de los anticipos, pero que sinembargo es ajena a los tributos, la cual no es otra que la antesmencionada previsión legal de restitución del monto recaudado.En relación a lo expresado en el párrafo anterior, no habrá diferenciaya sea que el contribuyente, al final del ejercicio obtenga o no IRcalculado, pues en ambos casos la acreditación será un derecho delsujeto pasivo, pudiendo ocurrir luego de ello que a) exista un saldo porregularizar, b) que exista un saldo a favor del contribuyente (cuandolos pagos a cuenta son superiores al IR calculado) o c) que no existasaldo alguno para alguna de las partes (caso en el que el IR calculadoes igual al monto de los anticipos abonados durante el ejercicio).Al respecto, un grupo mayoritario de la doctrina tributaria, entreellos el profesor argentino Arístides Corti, define a los anticiposimpositivos como “cuotas de un presunto impuesto futuro” (3) . Deotra parte, es el mismo Héctor Villegas el que señala que “… losanticipos constituyen obligaciones distintas, con su propia individualidad,su propia fecha de vencimiento, su propia posibilidad dedevengar intereses resarcitorios y generar actualización monetaria,así como su propia posibilidad de ser pretendido su cobromediante ejecución fiscal”, y luego completa la idea aseverandoque “… tal individualidad no es absoluta, dado que el anticipodebe mantener sujeción a un determinado impuesto (…) el pagoque se realiza como anticipo está siempre subordinado a la liquidaciónfinal a realizarse con la declaración jurada anual ” (4) .En este orden de ideas, el tributarista Juan José Ferreiro Lapatzareafirma nuestra posición al señalar que: “La obligación de pago anticipadose diferencia de la obligación tributaria por su carácter accesorioy no definitivo. De tal modo que la cantidad ingresada debe serdevuelta al sujeto pasivo si el hecho imponible no llega a realizarse” (5) .Adicionalmente Giuliani Fonrouge señala, de forma contundente,que los anticipos impositivos : ”son una obligación impuesta por leyen beneficio exclusivo del fisco, que, de esa manera apresura larecaudación e incrementa sus ingresos sobre presunciones de rentaque, en muchos casos, resulta desvirtuada por la realidad quese pondrá de manifiesto al finalizar el ejercicio fiscal” (6) .Inclusive, la propia Administración Tributaria, a través del Informe314-2002-SUNAT/K00000, ha reconocido que un anticipo del IR:“… es sólo el cumplimiento anticipado de la obligación o abono dedinero sujeto a liquidación posterior, el cual no constituye en sí mismoun tributo, sino un pago sujeto a la regularización de la obligaciónprincipal, como lo es el caso del Impuesto a la Renta establecido anualmente.La obligación de efectuar pagos a cuenta, entonces, si bien sedistingue de la obligación derivada del tributo mismo, existe sólo porsu carácter instrumental, cuyo efecto práctico es el beneficio que obtieneel acreedor tributario debido al costo de oportunidad originado enla anticipación del ingreso que, de otro modo, debería ser recién satisfechocuando se presente la declaración - liquidación del tributo”.Si bien los anticipos impositivos no son tributos, al ser sumas que elEstado exige respecto de un presunto tributo que se devengará en elfuturo, su configuración debe guardar cierta correspondencia con eldiseño de la hipótesis de incidencia de tal tributo, más aún cuando suexistencia se encuentra relacionada con la de la obligación tributariadel IR. Así, si se trata de un anticipo del IR, su aspecto material debeguardar correspondencia con el aspecto material de la hipótesis deincidencia del IR, vale decir con el hecho de obtener o generar renta,debiendo existir adicionalmente proporcionalidad entre las bases imponiblesy tasas de ambas obligaciones. Y es aquí donde se adviertenlos principales problemas en el anticipo adicional del IR, pues su aspectomaterial y su base imponible se estructuran sobre una manifestaciónde riqueza distinta a la renta, implicando ello vulneraciones a losprincipios tributarios constitucionales de capacidad contributiva, noconfiscatoriedad e igualdad, que deberán ser esclarecidas por el órganojurisdiccional que se pronuncie sobre las acciones de garantíaque muchos contribuyentes afectados vienen promoviendo.IV. LA INFRACCIÓN TIPIFICADA EN EL NUMERAL1 DEL ARTÍCULO 178° DEL CÓDIGOTRIBUTARIO NO ES APLICABLE A LOSANTICIPOS DEL IRAl no constituir la obligación de realizar anticipos impositivosuna de carácter tributario respecto del IR o de cualquier otro tributo,resulta evidente que el hecho de declarar cifras o datos falsosque influyan en la determinación de tales obligaciones legales, noencuadra en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo178° del Código Tributario, pues dicho tipo de infracción exigepara su configuración que se esté frente a una obligación tributaria,siendo la sanción en la actualidad el 50 por ciento del tributo omitido.Pretender encuadrar dicha conducta en la infracción antesreferida, como lo hace frecuentemente la Administración Tributariaal fiscalizar el cumplimiento de esta obligación legal, implicaríauna vulneración del principio de tipicidad y una aplicación analógicade la ley, que como sabemos prohíbe expresamente el último párrafode la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario.A mayor abundamiento, cabe advertir que cuando el artículo61° del Código Tributario dispone que si la obligación tributariaadolece de omisiones o inexactitudes, la Administración Tributariapodrá emitir, entre otros valores, Resoluciones de Multa, se refierea las infracciones que emanen de obligaciones tributarias. Por lotanto, y teniendo en cuenta lo expresado en los párrafos anteriores,los anticipos del IR no son pasibles de ser sancionados con unaResolución de Multa, al ser simples obligaciones legales, como hasido establecido previamente.––––(3) VILLEGAS, Héctor B. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario.7° edición, ampliada y actualizada. Buenos Aires, Ediciones Depalma, 1998pg. 299.(4) VILLEGAS, Op cit. p. 300.(5) FERREIRO LAPATZA, José Juan. Curso de Derecho Financiero Español. 19°edición modificada y puesta al día. Madrid, Marcial Pons Ediciones Jurídicasy Sociales S.A., 1997 p. 354.(6) GIULIANI FONROUGE , Carlos. Impuesto a la Renta. Depalma. Pág. 323.10AGOSTO 2003