Contabilidad y fiscalidad

Juan Miguel Gómez Aparicio y José Ángel Yagüe Guillén
EDICIÓN
2007
GRADO SUPERIOR
Contabilidad
y fiscalidad
EDICIONES PIRÁMIDE

CICLOS FORMATIVOS PIRÁMIDE
Diseño de cubierta: Anaí Miguel
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© Juan Miguel Gómez Aparicio
José Ángel Yagüe Guillén
© Ediciones Pirámide (Grupo Anaya, S. A.), 2003, 2006, 2007
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Depósito legal: M. 7.786-2007
ISBN: 978-84-368-2104-8
Printed in Spain
Impreso en Lavel, S. A.
Polígono Industrial Los Llanos. Gran Canaria, 12
Humanes de Madrid (Madrid)

Índice
Prólogo ...................................................................................................................... 13
PARTE PRIMERA
Fundamentos de contabilidad
Unidad 1: La contabilidad .................................................................................. 17
1. La contabilidad. Concepto y contenido ................................................................ 17
2. Características básicas de la contabilidad de empresas ........................................ 20
3. El sistema contable ................................................................................................ 23
Unidad 2: El método contable ........................................................................ 27
1. El patrimonio en la contabilidad............................................................................ 28
2. El inventario............................................................................................................ 29
3. Los elementos patrimoniales.................................................................................. 32
4. Las masas patrimoniales: activo, pasivo y neto .................................................... 34
5. Los hechos contables.............................................................................................. 36
6. Las cuentas ............................................................................................................ 39
7. Terminología operativa de las cuentas .................................................................. 40
8. Teoría de cargo y abono. Razonamiento para aplicarla ........................................ 42
Unidad 3: Los libros contables ........................................................................ 53
1. Los apuntes contables ............................................................................................ 53
2. Legislación sobre los libros contables .................................................................. 55
3. Estructuras características y uso de los libros contables básicos.......................... 57
4. La normativa contable y fiscal sobre los libros de contabilidad .......................... 65
Unidad 4: Las cuentas de gastos e ingresos .............................................. 73
1. Conceptos de gastos e ingresos.............................................................................. 73
2. Funcionamiento de las cuentas de gastos, ingresos y resultados.......................... 74
3. Estudio operativo del proceso contable de las empresas de servicios.................. 75
4. El régimen simplificado de la contabilidad .......................................................... 82
Unidad 5: El Plan General de Contabilidad.................................................. 89
1. La contabilidad y las normas internacionales........................................................ 90
2. El Plan General de Contabilidad............................................................................ 91
7

Contabilidad y fiscalidad
3. Los principios contables ........................................................................................ 92
4. El cuadro de cuentas .............................................................................................. 97
5. Definiciones y relaciones contables ...................................................................... 99
6. Las cuentas anuales ................................................................................................ 101
7. Normas de valoración ............................................................................................ 102
PARTE SEGUNDA
Fundamentos de fiscalidad
Unidad 6: El sistema fiscal español ................................................................ 111
1. Las fuentes del derecho.......................................................................................... 111
2. La Ley General Tributaria...................................................................................... 113
3. Restantes elementos de la declaración-liquidación .............................................. 118
4. Formas de extinción de la deuda tributaria............................................................ 120
5. Infracciones y sanciones tributarias ...................................................................... 121
6. El delito fiscal ........................................................................................................ 123
7. La gestión tributaria .............................................................................................. 124
8. Derechos y garantías del contribuyente ................................................................ 125
PARTE TERCERA
La preparación y comunicación de la información contable
Unidad 7: Los fondos propios y la creación de la empresa ................ 133
1. Las formas jurídicas de las sociedades.................................................................. 134
2. Los recursos propios de la empresa ...................................................................... 134
3. Aportaciones iniciales de los socios ...................................................................... 135
4. Los recursos generados por la empresa ................................................................ 141
5. Ingresos a distribuir en varios ejercicios .............................................................. 147
6. Las subvenciones del capital.................................................................................. 147
7. Las diferencias positivas en moneda distinta del euro .......................................... 150
8. La constitución de la empresa .............................................................................. 153
Unidad 8: Las fuentes financieras ajenas .................................................... 167
1. Las fuentes financieras ajenas................................................................................ 167
2. Préstamos a largo y a corto plazo, y otros conceptos análogos............................ 169
3. Los préstamos de disposición gradual o pólizas de crédito.................................. 174
4. Los empréstitos ...................................................................................................... 176
5. Las fianzas recibidas .............................................................................................. 180
Unidad 9: El proceso contable de las compras y demás gastos ...... 185
1. El Impuesto sobre el Valor Añadido ...................................................................... 185
2. Las existencias........................................................................................................ 187
3. Las compras de bienes y servicios a otras empresas ............................................ 191
4. Criterio de contabilización de las compras............................................................ 194
5. Los envases y embalajes a devolver a los proveedores ........................................ 196
Unidad 10: El proceso contable de las ventas y demás ingresos .... 203
1. Introducción............................................................................................................ 203
2. Subgrupo de ventas de mercaderías, de producción propia, de servicios, etc. .... 203
8

Índice
3. Criterios de contabilización de las ventas ............................................................ 204
4. Los descuentos por pronto pago en ventas dentro o fuera de factura .................. 206
5. Rappels sobre ventas no incluidos en factura........................................................ 207
6. Devoluciones, descuentos o similares sobre ventas posteriores a la factura ........ 207
7. Los aspectos contables del IVA ............................................................................ 208
8. Las facturas rectificativas ...................................................................................... 210
9. Los métodos de valoración de las existencias ...................................................... 212
Unidad 11: El proceso contable del inmovilizado.................................... 219
1. Concepto y clasificación del inmovilizado ........................................................ 220
2. Aspectos contables del inmovilizado material.................................................... 221
3. Las diferentes entradas del inmovilizado material.............................................. 223
4. La evolución del inmovilizado en el seno de la empresa .................................. 228
5. Pérdidas reversibles asistemáticas y provisiones ................................................ 233
6. Pérdidas irreversibles asistemáticas y correcciones directas de valor................ 234
7. Salidas del inmovilizado...................................................................................... 234
8. El inmovilizado inmaterial .................................................................................. 236
9. El inmovilizado financiero .................................................................................. 242
10. Los gastos de proyección plurianual .................................................................. 247
Unidad 12: El proceso contable por operaciones de tráfico .............. 253
1. Las relaciones financieras derivadas de las operaciones de tráfico ...................... 253
2. El aspecto contable de la letra de cambio ............................................................ 254
3. Las cuentas de personal ........................................................................................ 260
4. Las cuentas relacionadas con las Administraciones Públicas .............................. 264
5. Las provisiones de tráfico ...................................................................................... 266
6. Las provisiones para riesgos y gastos.................................................................... 271
Unidad 13: El proceso de regularización .................................................... 289
1. Introducción............................................................................................................ 289
Unidad 14: Las cuentas anuales ...................................................................... 303
1. La comunicación de la información contable........................................................ 303
2. Las cuentas anuales ................................................................................................ 304
3. Normas para elaborar las cuentas anuales ............................................................ 304
4. Los modelos de cuentas anuales............................................................................ 305
5. El balance de situación .......................................................................................... 307
6. La cuenta de Pérdidas y ganancias ........................................................................ 311
7. La memoria ............................................................................................................ 316
PARTE CUARTA
Los impuestos directos
Unidad 15: El Impuesto sobre Sociedades.................................................. 327
1. Introducción ........................................................................................................ 328
2. Elementos del impuesto ...................................................................................... 328
3. Gestión del impuesto .......................................................................................... 330
4. Pagos a cuenta del impuesto................................................................................ 332
5. Devoluciones........................................................................................................ 334
9

Contabilidad y fiscalidad
6. Obligaciones contables y registrales .................................................................. 335
7. Determinación de la base imponible .................................................................. 336
8. Determinación de la deuda tributaria .................................................................. 342
9. Sociedades patrimoniales .................................................................................... 346
10. Régimen de las pymes ........................................................................................ 347
11. Coeficientes de corrección monetaria ................................................................ 349
12. Desarrollo general del cálculo del impuesto ...................................................... 350
13. La contabilidad y el Impuesto sobre Sociedades................................................ 351
Unidad 16: El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ........ 359
1. Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación.......................................................... 360
2. Hecho imponible y rentas exentas ...................................................................... 361
3. Contribuyentes (sujetos pasivos) ........................................................................ 362
4. Período impositivo, devengo del impuesto e imputación temporal.................... 363
5. Determinación de la renta sometida a gravamen................................................ 364
6. Definición y determinación de la renta gravable ................................................ 364
7. Reglas especiales de valoración .......................................................................... 383
8. Clases de rentas.................................................................................................... 384
9. Integración y compensación de rentas ................................................................ 384
10. Adecuación del impuesto a las circunstancias personales y familiares del contribuyente..............................................................................................................
386
11. Base liquidable .................................................................................................... 387
12. Cálculo del impuesto estatal................................................................................ 389
13. Determinación de la cuota líquida estatal .......................................................... 390
14. Gravamen autonómico ........................................................................................ 391
15. Cuota diferencial.................................................................................................. 393
16. Tributación familiar ............................................................................................ 393
17. Regímenes especiales .......................................................................................... 394
18. Gestión del impuesto .......................................................................................... 395
Unidad 17: El Impuesto sobre el Patrimonio y el IBI .............................. 403
1. Características generales del Impuesto sobre el Patrimonio .............................. 404
2. Titularidad del patrimonio .................................................................................. 405
3. Base imponible .................................................................................................... 407
4. Base liquidable .................................................................................................... 415
5. Deuda tributaria .................................................................................................. 415
6. Características generales del Impuesto sobre Bienes Inmuebles........................ 417
7. Base imponible .................................................................................................... 419
8. Cuota, devengo y período impositivo.................................................................. 420
9. Bonificaciones...................................................................................................... 421
10. Devengo del impuesto ........................................................................................ 421
11. Gestión ................................................................................................................ 422
12 Esquema de liquidación del Impuesto sobre el Patrimonio .............................. 422
PARTE QUINTA
Los impuestos indirectos
Unidad 18: El Impuesto sobre el Valor Añadido ...................................... 427
1. Características generales del impuesto................................................................ 428
2. Obligaciones formales ........................................................................................ 433
10

Índice
3. Regímenes especiales .......................................................................................... 434
4. Régimen simplificado .......................................................................................... 435
5. Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca ...................................... 439
6. Régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos
de colección ........................................................................................................ 442
7. Régimen especial de las agencias de viaje ........................................................ 444
8. Régimen especial del comercio minorista .......................................................... 446
9. Reglas de prorrata ................................................................................................ 448
10. Breve referencia a las adquisiciones intracomunitarias ...................................... 452
PARTE SEXTA
Análisis de las cuentas anuales
Unidad 19: Análisis de las cuentas anuales ................................................ 461
1. Introducción............................................................................................................ 461
2. La clasificación funcional del balance .................................................................. 462
3. Análisis patrimonial .............................................................................................. 464
4. Análisis financiero.................................................................................................. 468
5. Análisis económico ................................................................................................ 476
Anexo 1: Cuadros del Plan General de Contabilidad .............................. 481
Anexo 2: Resumen sobre legislación fiscal ................................................ 501
11

Prólogo
El libro Contabilidad y fiscalidad se ha desarrollado según el currículo de la
Formación Profesional Específica, para el Ciclo Formativo de Grado Superior de
Administración y Finanzas.
En todo momento nos ha guiado el afán de ofrecer una obra que responda a un
alumnado que se acerca por primera vez a este tipo de disciplina; para ello hemos
cuidado el orden y los contenidos pedagógicos con sumo interés, intentado conciliar
los conceptos contables y fiscales allí donde ha sido posible.
Este texto ofrece una visión práctica tanto del Plan General de Contabilidad
como del Sistema Fiscal español; para ello ofrecemos ejemplificaciones de los conceptos
teóricos tratando de simular la realidad empresarial.
A menudo, no hemos querido mermar la casuística derivada de ciertos hechos
contables y fiscales para que el alumnado pueda tener una visión más completa de
ellos. Será el profesorado quien con su buen juicio decida si debe ser materia obligatoria
u optativa del proceso de aprendizaje.
Todo ello nos ha llevado a dividir el proceso de aprendizaje, y por tanto, la secuencia
de contenidos, en cinco grandes bloques.
Parte primera: Fundamentos de contabilidad y fiscalidad. Tratamos de capacitar
al alumno en la comprensión del ciclo y método contable, acostumbrándole
a un lenguaje y metodología. La experiencia nos indica que no se debe regatear
esfuerzos en su compresión, pues de ello va a depender en mucha medida la obtención
de los objetivos finales.
Parte segunda: La preparación de la información contable. Se analiza el
Plan General de Contabilidad y la problemática de los grupos que lo componen,
adaptando su enseñanza al eje vertebrador de las sociedades anónimas y de responsabilidad
limitada. Aprovechamos así el análisis de los fondos propios para estudiar
los trámites contables y fiscales, necesarios para su constitución, concluyendo
con la presentación de las cuentas anuales.
Parte tercera: Los impuestos directos. Se estudian pormenorizadamente los
tres impuestos directos por antonomasia que componen nuestro Sistema Fiscal:
el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Impuesto sobre Sociedades
y el Impuesto sobre Patrimonio. Analizamos la repercusión en la contabilidad
del Impuesto sobre Sociedades y los ajustes pertinentes para su armonización.
13

Contabilidad y fiscalidad
Parte cuarta: Los impuestos indirectos. Nos centramos en el IVA, ya presentado
a efectos contables en la parte segunda, realizándose un examen detallado de
los distintos regímenes especiales que lo caracterizan.
Parte quinta: Análisis de las cuentas anuales. El desarrollo de la técnica contable
de poco sirve si no se sabe interpretar los datos del Balance y de la cuenta de
Pérdidas y ganancias. Aquí se transmiten los procedimientos más usuales del análisis
patrimonial, económico y financiero, desarrollando un ejemplo integral con una
empresa simulada. El análisis económico-financiero es una ayuda de gran precisión
para los directivos de la empresa, pues les guía en la toma de decisión. Así, su labor
irá coordinada con la marcha global de la empresa y con las políticas planteadas
en ella.
Las 19 unidades en que está dividida esta obra se conforman de la siguiente manera:
Estructura teórica de la unidad.
Ejercicios resueltos para explicar los aspectos teóricos.
Actividades que sirvan de refuerzo de lo aprendido.
La mayor recompensa a la que aspiramos es que este libro llegue a ser útil a
los/las compañeros/as y alumnos/as de Formación Profesional, principales destinatarios
de esta obra.
A la fecha de publicar esta edición se encuentra pendiente de aprobación por
las Cortes Generales del Estado el Proyecto de Ley de reforma y adaptación de la
legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con
base en la normativa de la Unión Europea.
La aprobación del anterior texto legal supondrá cambios importantes en el Plan
General de Contabilidad, tanto desde el punto de vista conceptual como de contenidos.
Cambios, entre otros, como la introducción del «valor razonable» como criterio
de valoración para ciertas partidas del activo y pasivo, o el abandono del principio
de prudencia como paradigma sacrosanto, junto con nuevos contenidos en las
cuentas anuales, etc., obligan a la promulgación de un nuevo Plan General de Contabilidad.
El Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas (ICAC) está comprometido
en la publicación de un borrador del Nuevo Plan General de Contabilidad que, adaptándose
a las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) o Normas Internacionales
de Información Financiera (NIIF), sirva de discusión a la sociedad española,
y que, teóricamente, debería ponerse en funcionamiento en el ejercicio contable
de 2008.
Muchas de las NIC/NIIF pueden interpretarse de distinta forma, o no incorporarse
dentro de la doctrina contable española, por lo que estamos a la espera de la
publicación del borrador, para recoger en este texto las modificaciones que se produzcan
en el actual Plan General de Contabilidad.
Por último, mi reconocimiento a Ediciones Pirámide (Grupo Anaya, S. A.), y en
particular a Mariano José Norte, que en todo momento ha estado presto en solucionar
los problemas que toda obra conlleva, y sin él no habría salido a la luz este texto.
Ciudad Real, febrero de 2007.
LOS AUTORES
14

PARTE PRIMERA
Fundamentos
de contabilidad
1. La contabilidad.
2. El método contable.
3. Los libros contables.
4. Las cuentas de gastos e ingresos.
5. El Plan General de Contabilidad.

Unidad 1
La contabilidad
Contenido
1. La contabilidad. Concepto y contenido.
1.1. Una primera aproximación al
concepto de contabilidad.
1.2. Elaboración de la información.
1.3. Unidades económicas sobre
las que puede informar la contabilidad.
2. Características básicas de la contabilidad
de empresas.
2.1. Elaboración de la información.
2.2. Comunicación de la información
contable.
2.3. Análisis e interpretación de la
información contable.
3. El sistema contable.
Objetivos
1. Obtener una clasificación de las empresas.
2. Entender las características básicas
de la contabilidad de empresas.
3. Comprender el significado de la
contabilidad como método de registro
de la información.
4. Alcanzar una primera definición del
concepto de contabilidad.
5. Obtener una visión general de las fases
que comprenden el sistema de
elaboración de la información.
1. LA CONTABILIDAD. CONCEPTO Y CONTENIDO
1.1. Una primera aproximación al concepto
de contabilidad
Desde sus orígenes, la humanidad, a medida que los procesos económicos se
fueron haciendo más complejos, percibió que su memoria quedaba desbordada por
el sinfín de hechos que se sucedían. El deseo del ser humano de dejar constancia
de sus logros y realizaciones, unido a la necesidad de ayudar a su memoria para
que pudiera retener y recordar las innumerables situaciones que se le presentaban,
le hizo idear sistemas de registro donde se fueran asentando de forma ordenada
las actividades que realizaba.
Este deseo de dejar registrados todos los hechos que ocurren necesita de un sistema
formalizado, que en contabilidad, básicamente, presenta las siguientes características:
Sistema de registro.
Deben registrarse sólo los datos o informaciones que afecten o puedan afectar
a los elementos propiedad del sujeto, que en contabilidad se denominan
17

Contabilidad y fiscalidad
componentes patrimoniales, y hacerlo de tal forma que se pueda obtener
rápidamente la información cuando sea necesaria.
Para evitar errores en el registro de la información es imprescindible un sistema
que permita comprobar de alguna forma la exactitud de los datos registrados.
Esto resultará fácil si podemos aplicar alguna fórmula matemática
que verifique la precisión de los datos.
Para poder comparar los registros efectuados por distintas personas, o por distintas
empresas, deberá establecerse un procedimiento y unas reglas de registro
que sean seguidos por todos.
La contabilidad.
Una buena elaboración de
la información para una
perfecta comunicación de la
misma.
Podemos así adelantar que la contabilidad es, en principio, un sistema de registro
que suministrará datos sobre la evolución de los componentes patrimoniales
debido a la actividad económica a lo largo de un período, y sobre su situación o estado,
al final del mismo.
1.2. Elaboración de la información
De la primera definición que hemos dado de contabilidad queremos llamar la
atención sobre la obtención de datos, realizada a través de unas determinadas técnicas,
que serán objeto de nuestro estudio. Hoy día, esta fase es esencial para suministrar
información a los diversos estamentos que participan en el ámbito económico
de la empresa y a aquellos que están interesados en la marcha de la misma.
Así, la información que proporciona la contabilidad está encaminada a responder a
las necesidades de comunicación entre los distintos sujetos interesados en la empresa.
Todo ello supone un cambio muy notable, al concebir la contabilidad como
un sistema de comunicación entre las distintas personas u organismos implicados
en el proceso económico, más que un mero sistema representativo de la información
económica.
1.3. Unidades económicas sobre las que puede
informar la contabilidad
La información económica que aporta la contabilidad puede referirse a la familia,
a la empresa, al Estado o a la nación, como se muestra en la figura 1.1.
Aparecen así cuatro visiones bien diferenciadas de la contabilidad:
1. La contabilidad de la unidad económica familiar
La unidad familiar, como unidad básica de consumo, realiza una serie de operaciones
económicas que necesita controlar, no sólo para adaptar su nivel de gastos
a su nivel de ingresos, sino también con motivo de las declaraciones que periódicamente
debe realizar ante Hacienda, como por ejemplo la del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas.
2. La contabilidad de empresas
Es ésta la rama de la contabilidad donde vamos a centrar nuestros esfuerzos de
aprendizaje en este libro.
18

Unidad 1 - La contabilidad
CONTABILIDAD DE LA FAMILIA
MICROCONTABILIDAD. CONTABILIDAD DE EMPRESAS
Contabilidad financiera
Contabilidad de sociedades
Contabilidad de costes
MACROCONTABILIDAD
Contabilidad del Estado
Contabilidad Nacional
Figura 1.1. Las unidades económicas y la contabilidad.
Dentro de la contabilidad de empresas podemos observar tres vertientes:
a) La contabilidad financiera, que centra su objetivo en la determinación del
resultado del ejercicio, preocupándose de la elaboración de la información
para terceros. Esta rama va a ser el objetivo de nuestro estudio a lo largo
de las distintas unidades de trabajo.
b) La contabilidad de sociedades, que tiene como finalidad captar información,
fijándose en el tipo jurídico de empresa que la realiza y haciendo referencia
básicamente a las actuaciones derivadas de operaciones especiales
de las empresas, como creación, fusión, liquidación, etcétera.
c) La contabilidad de costes, que tiene como objeto el cálculo del coste del
producto terminado, analizando cómo se ha producido éste para ayudar al
empresario a la toma de decisiones.
La contabilidad
de empresas.
3. La contabilidad del Estado
Centra su actividad en el estudio de los ingresos y gastos públicos, intentando
equilibrar los Presupuestos del Estado de forma que controle el denominado déficit
público.
4. La contabilidad nacional
Se interesa en el estudio de la suma de toda la economía de la nación, agregando
la riqueza de las empresas públicas, privadas y de las personas físicas. Pe-
19

Contabilidad y fiscalidad
riódicamente, elabora una serie de índices macroeconómicos que diagnostican la
buena o mala salud de la economía del país en su conjunto.
2. CARACTERÍSTICAS BÁSICAS
DE LA CONTABILIDAD DE EMPRESAS
Ya hemos dicho que nos vamos a centrar en el estudio de la contabilidad de
empresas. Para ello, señalaremos algunas de las características que habrían de aparecer
en cualquier definición:
1. Conjunto de conocimientos científicos
La contabilidad constituye un conjunto de conocimientos rigurosamente elaborados
que avanza como otras ciencias, y de su estudio se puede obtener un conocimiento
más elevado de la realidad económico-social.
2. Proyección práctica
La contabilidad nace en 1494 con Fray Luca Pacioli, autor de Tractatus particularis
de computis et scripturis, donde exponía de un modo práctico cómo llevar
las cuentas en los estados italianos. El carácter utilitarista de la contabilidad ha
sido reconocido desde sus comienzos por Fray Luca hasta la actualidad por la Asociación
Española de Contabilidad y Administración de Empresas (1999).
3. La contabilidad exige una actividad especial
La contabilidad trae consigo una serie de funciones en torno a la información
contable, que se recogen en la figura 1.2.
Seguidamente, vamos a examinar dichas funciones.
1. Elaboración
2. Comunicación
3. Verificación
4. Análisis e interpretación
Figura 1.2. Funciones de la contabilidad.
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