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RECHNUNGSLEGUNG
Rechnungslegung nach OR
Bestandteil der Gesamtleistung eines Unternehmens sind auch selbst genutzte Eigenherstellungen,
die im Anlagevermögen aktiviert werden (aktivierte Eigenleistungen).
Typische Beispiele sind selbst erstellte Bauten, Werkzeuge und Maschinen sowie
aktivierte Grossreparaturen, sofern diese intern durchgeführt wurden.
Dieter Pfaff
Auch wenn diese Eigenleistungen nicht unter
den Wortlaut von Art. 959b Abs. 2 Ziff. 2
OR fallen und auch sonst im Rechnungslegungsrecht
nicht erwähnt sind, so sind sie
dennoch im Rahmen der Erfolgsrechnung
zwingend zu erfassen. Dies ergibt sich aus
der Logik des Gesamtkosten verfahrens, bei
dem die Gesamtleistung einer Periode mit
dem Gesamtaufwand verglichen wird. Nicht
unter die aktivierten Eigenleistungen fallen
die in Arbeit befindlichen Aufträge; diese
sind von vornherein unter Art. 959b Abs. 2
Ziff. 2 OR des Mindest gliederungsschemas
auszuweisen. Nachträglich aktivierte Eigenleistungen
(z. B. aufgrund einer Korrektur
des Steueramts) sind als periodenfremder
Ertrag zu deklarieren; ein Ausweis als aktivierte
Eigenleistung würde dem Grundgedanken
des Gesamtkostenverfahrens
zuwider laufen und somit die Periodenleistung
verfälschen.
CHF
Nettoerlöse aus Lieferungen und Leistungen
Bestandsänderungen an unfertigen und fertigen
Erzeugnissen sowie an nicht fakturierten
Dienst leistungen
aktivierte Eigenleistungen im Anlagevermögen
übriger betrieblicher Ertrag
Betriebsertrag (Gesamtleistung) 1
Materialaufwand
Personalaufwand
übriger betrieblicher Aufwand
Betriebsergebnis vor Abschreibungen und Wertberichtigungen
auf das Anlagevermögen (EBITDA)
Aus Transparenzgründen empfiehlt es sich,
die im Anlagevermögen aktivierten Eigenleistungen
als gesonderte Position des
Betriebsertrags (siehe Abbildung 1) mit entsprechender
Bezeichnung auszuweisen.
Alternativ (insbesondere bei Unwesentlichkeit)
ist es vertretbar, die in der Periode aktivierten
Eigenleistungen mit den Bestandsänderungen
gemäss Art. 959b Abs. 2 Ziff. 2
OR in einer Sammelposition zusammenzufassen,
sofern die Position Vorräte in der
Bilanz ebenfalls nicht weiter untergliedert
ist. Dies gilt auch dann, wenn die Veränderungen
unterschiedliche Vorzeichen
aufweisen. Allerdings sollte man im Fall der
Zusammenfassung die Bezeichnung der
Position unter Art. 959b Abs. 2 Ziff. 2 OR
um den Zusatz «aktivierte Eigenleistungen
im Anlagevermögen» ergänzen. Alternativ
kommt bei Unwesentlichkeit ein Ausweis
als «übriger betrieblicher Ertrag» in Frage.
Anmerkung
im Anhang
Geschäftsjahr
Abbildung 1: Mögliche Gliederung der Erfolgsrechnung bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens
(bis EBITDA) und Existenz aktivierter Eigenleistungen im Anlagevermögen.
Vorjahr
LITERATURHINWEISE
Beitrag in Anlehnung an Pfaff Dieter,
­Kommentar zu Art. 959b OR, in:
Pfaff Dieter/Glanz Stephan/Stenz Thomas/
Zihler Florian (Hrsg.), Rechnungslegung
nach Obligationenrecht – veb.ch Praxiskommentar
mit Berücksichtigung steuerrechtlicher
Vorschriften, 3. Aufl., Zürich
2024, erscheint Q2/2024; Mattle Herbert/
Helbling Markus/Pfaff Dieter, Schweizer
Kontenrahmen KMU, 2. Aufl., Zürich 2023.
Art. 959b
B. Erfolgsrechnung; Mindestgliederung
1
Die Erfolgsrechnung stellt die Ertragslage
des Unternehmens während des
Geschäftsjahres dar. Sie kann als Produktionserfolgsrechnung
oder als Absatzerfolgsrechnung
dargestellt werden.
2
In der Produktionserfolgsrechnung
(Gesamtkostenverfahren) müssen mindestens
folgende Positionen je einzeln
und in der vorgegebenen Reihenfolge
ausgewiesen werden:
1. Nettoerlöse aus Lieferungen und
Leistungen;
2. Bestandesänderungen an unfertigen
und fertigen Erzeugnissen sowie an
nicht fakturierten Dienstleistungen;
3. Materialaufwand;
4. Personalaufwand;
5. übriger betrieblicher Aufwand;
6. Abschreibungen und Wertberichtigungen
auf Positionen des
Anlagevermögens;
7. Finanzaufwand und Finanzertrag;
8. betriebsfremder Aufwand und
betriebsfremder Ertrag;
9. ausserordentlicher, einmaliger oder
periodenfremder Aufwand und
Ertrag;
10. direkte Steuern;
11. Jahresgewinn oder Jahresverlust.
1
Im Schweizer Kontenrahmen KMU, 2. Aufl., S. 141, als «Betrieblicher Ertrag aus Lieferungen und Leistungen» bezeichnet.
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