download PDF - Marlies Muhr Immobilien GmbH
download PDF - Marlies Muhr Immobilien GmbH
download PDF - Marlies Muhr Immobilien GmbH
Erfolgreiche ePaper selbst erstellen
Machen Sie aus Ihren PDF Publikationen ein blätterbares Flipbook mit unserer einzigartigen Google optimierten e-Paper Software.
<strong>Immobilien</strong>-Service<br />
Die Besteuerung unbeweglichen<br />
Vermögens in Österreich.<br />
Bulgarien | Kroatien | Österreich | Polen | Rumänien<br />
Serbien | Slowakei | Slowenien | Tschechien | Ungarn<br />
2011<br />
Mitglied von Crowe Horwath International (Zürich) – einer weltweiten Vereinigung rechtlich<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.
Nicht sichtbar, aber steuerlich spürbar:<br />
Unser Branchen Know-how.<br />
Hochqualitative <strong>Immobilien</strong>beratung zählt zu den wichtigsten<br />
Geschäftsfeldern von TPA Horwath, einem der führenden,<br />
international tätigen Unternehmen in den Bereichen<br />
Steuerberatung, Wirtschaftsprüfung und Business Consulting.<br />
Umfassendes Spezialwissen für die <strong>Immobilien</strong>branche<br />
bringt spürbare steuerliche Vorteile für unsere Kunden in<br />
Österreich sowie Mittel- und Osteuropa.<br />
Bulgarien | Kroatien | Österreich | Polen | Rumänien<br />
Serbien | Slowakei | Slowenien | Tschechien | Ungarn<br />
Mitglied von Crowe Horwath International (Zürich) – einer weltweiten Vereinigung rechtlich<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.
Vorwort<br />
<strong>Immobilien</strong>investitionen sind sowohl in wirtschaftlich unsicheren<br />
Zeiten als auch bei stabilem Wirtschaftswachstum eine sehr gefragte<br />
Anlageform. Sie bieten steuerliche Vorteile, langfristige<br />
Perspektiven auf Wertsteigerung und sind auch für die Pensionsvorsorge<br />
interessant.<br />
Die TPA Horwath <strong>Immobilien</strong>expertinnen und -experten haben für<br />
Sie die wichtigsten steuerlichen Bestimmungen analysiert und<br />
zusammengefasst.<br />
Die vorliegende 15. Ausgabe unserer Broschüre gibt Ihnen einen<br />
praxisgerechten Überblick über den aktuellen Stand der <strong>Immobilien</strong>besteuerung<br />
in Österreich mit Stand 01.05.2011. Die neuen Gesetze<br />
der letzten Jahre sind ebenso berücksichtigt wie etwa aktuelle<br />
steuerliche Bestimmungen rund um <strong>Immobilien</strong>fonds oder die Besteuerung<br />
von Bauherren- und Vorsorgemodellen.<br />
Mit diesem Leitfaden bieten wir Ihnen Orientierung im „Steuerdickicht“<br />
der <strong>Immobilien</strong>besteuerung und freuen uns auf Ihre<br />
Reaktionen. Weitere Informationen liefert auch das Handbuch<br />
„<strong>Immobilien</strong> & Steuern“, erschienen im Manz-Verlag, sowie unsere<br />
Homepage www.tpa-horwath.com.<br />
Unser Dank gilt jenen, die am Inhalt und Erscheinungsbild der<br />
Broschüre wesentlich mitgearbeitet haben: Leopold Kühmayer,<br />
Christian Oberkleiner, Erich Resch, Veronika Seitweger und<br />
Walter Stingl.<br />
Mag. Karin Fuhrmann Mag. Helene Bovenkamp<br />
Mag. Gottfried Maria Sulz<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 3
Inhalt<br />
I. <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen<br />
1. Abschreibung bei Vermietungsobjekten ............................................................................ 5<br />
2. Teilabsetzungen .................................................................................................................................................................................... 5<br />
2.1. Herstellungsaufwand .................................................................................................................................................................... 5<br />
2.2. Instandhaltungsaufwand ..................................................................................................................................................... 6<br />
2.3. Instandsetzungsaufwand ................................................................................................................................................... 6<br />
3. Subventionen ................................................................................................................................................................................................ 7<br />
4. Werbungskosten .................................................................................................................................................................................. 8<br />
5. Privatnutzung ............................................................................................................................................................................................... 9<br />
6. Eigennutzung einer bisher vermieteten Liegenschaft .................. 9<br />
7. Erstmalige Vermietung ........................................................................................................................................................ 9<br />
8. Verkauf von Liegenschaften ................................................................................................................................. 10<br />
8.1. Spekulationsfrist ........................................................................................................................................................................................ 10<br />
8.2. Befreiungen .......................................................................................................................................................................................................... 10<br />
8.3. Ermittlung der Einkünfte ......................................................................................................................................................... 11<br />
8.4. Steuerfreie Mietzinsrücklage ..................................................................................................................................... 11<br />
8.5. Besondere Einkünfte ...................................................................................................................................................................... 11<br />
8.6. Sonstige Rechtsfolgen des Verkaufs ..................................................................................................... 12<br />
8.7. Liebhaberei ............................................................................................................................................................................................................ 12<br />
9. Schenkung von Liegenschaften ................................................................................................................ 12<br />
9.1. Folgen für Geschenkgeber für Übertragungen ................................................................. 13<br />
9.2. Folgen für Geschenknehmer für Übertragungen .......................................................... 13<br />
9.3. Schenkung mit Fruchtgenussvorbehalt .......................................................................................... 13<br />
10. Übertragung von Todes wegen ..................................................................................................................... 14<br />
11. Hausverlosungen ............................................................................................................................................................................... 14<br />
II. Umsatzsteuer<br />
1. Kleinunternehmer ............................................................................................................................................................................. 15<br />
2. Anzuwendende Steuersätze ................................................................................................................................ 15<br />
2.1. Art der Leistung .......................................................................................................................................................................................... 15<br />
2.2. Unechte Befreiung ............................................................................................................................................................................... 15<br />
2.3. Wahl des Normalsteuersatzes – 20 % .................................................................................................. 16<br />
3. Ist-Besteuerung und Versteuerung von Anzahlungen .................. 16<br />
4. Umsatzsteuer von Vorleistungen ............................................................................................................ 16<br />
5. Umsatzsteuer bei teilweiser Privatnutzung ................................................................. 17<br />
6. Sonderfälle des Vorsteuerabzuges .................................................................................................... 17<br />
6.1. Mietenpool ............................................................................................................................................................................................................... 17<br />
6.2. Miteigentumseigenschaften ........................................................................................................................................ 17<br />
7. Umsatzsteuer bei Verkauf, Schenkung und Aufgabe ........................ 17<br />
8. Umsatzsteuer bei Übergang von Todes wegen ................................................. 19<br />
9. Belegaufbewahrung ................................................................................................................................................................... 19<br />
10. Umsatzsteuer bei Bauleistungen ........................................................................................................... 19<br />
10.1.Grundsätze .............................................................................................................................................................................................................. 19<br />
10.2. Mit einer Bauleistung beauftragter Unternehmer .................................................... 19<br />
10.3. Unternehmer, der üblicherweise Bauleistungen erbringt ................... 20<br />
4 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
11. Hausverwalter und Vermieter ............................................................................................................................. 20<br />
11.1. Rechnungsausstellung – Grundsätze ................................................................................................. 20<br />
11.2. Mietvorschreibung und fortlaufende Nummer ............................................................... 21<br />
11.3. Umsatzsteuervoranmeldung ...................................................................................................................................... 21<br />
12. Grunderwerb-, Erbschafts- und Schenkungssteuer ........................... 22<br />
13. Neue Überprüfungsmöglichkeit der UID ............................................................................. 22<br />
14. Mehrwertsteuerpaket 2010 ........................................................................................................................................ 23<br />
15. Haftung für SV-Beiträge bzw. Lohnabgaben<br />
der Subunternehmer ................................................................................................................................................................. 23<br />
III. <strong>Immobilien</strong> im Betriebsvermögen<br />
1. Gewinnermittlung .............................................................................................................................................................................. 24<br />
2. Grundstückshandel ..................................................................................................................................................................... 25<br />
3. Instandsetzungsarbeiten .............................................................................................................................................. 25<br />
4. Normalabschreibung ............................................................................................................................................................... 26<br />
5. Beschleunigte Abschreibung bei Denkmalschutz ................................... 26<br />
6. Opfertheorie und anschaffungsnahe<br />
Erhaltungsaufwendungen ......................................................................................................................................... 26<br />
7. Stille Reserven bzw. Übertragungsrücklage ............................................................ 27<br />
7.1. Voraussetzungen .................................................................................................................................................................................... 27<br />
7.2. Einschränkungen .................................................................................................................................................................................... 28<br />
8. <strong>Immobilien</strong> und Betriebsaufgabe / -veräußerung ....................................... 28<br />
9. <strong>Immobilien</strong> und Umgründungen .............................................................................................................. 29<br />
10. Gewinnfreibetrag ................................................................................................................................................................................ 30<br />
11. Verluste aus gewerblicher Vermietung und aus<br />
Steuermodellen .......................................................................................................................................................................................... 31<br />
IV. <strong>Immobilien</strong> und Privatstiftungen<br />
1. Grundzüge der Besteuerung .............................................................................................................................. 32<br />
2. Gebühren bei Zuwendung .......................................................................................................................................... 33<br />
3. Übertragungen aus dem Privatvermögen ....................................................................... 33<br />
4. Neue Offenlegungs- und Meldepflichten<br />
für Privatstiftungen ........................................................................................................................................................................ 34<br />
V. Bauherrenmodelle – Vorsorgemodelle<br />
1. Grundzüge der Besteuerung .............................................................................................................................. 35<br />
2. Großer Bauherr ........................................................................................................................................................................................ 35<br />
2.1. Voraussetzungen .................................................................................................................................................................................... 35<br />
2.2. Folgen ................................................................................................................................................................................................................................. 36<br />
3. Kleiner Bauherr ....................................................................................................................................................................................... 36<br />
3.1. Voraussetzungen .................................................................................................................................................................................... 36<br />
3.2. Folgen ................................................................................................................................................................................................................................. 36<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 5
Inhalt<br />
VI. <strong>Immobilien</strong> und Gemeinden<br />
1. Amtsgebäude ............................................................................................................................................................................................. 37<br />
2. Mehrzweckbauten ............................................................................................................................................................................ 37<br />
3. Ausgliederungen ................................................................................................................................................................................. 37<br />
4. Vermietung durch ausgegliederte Rechtsträger ........................................... 37<br />
5. Umsatzsteuer beim Verkauf von Grundstücken .............................................. 38<br />
6. Parkplatzbewirtschaftung ........................................................................................................................................... 38<br />
VII. <strong>Immobilien</strong>fonds – steuerliche Bestimmungen<br />
1. Eckpunkte des <strong>Immobilien</strong>fonds ............................................................................................................. 39<br />
2. Veranlagungsvorschriften .......................................................................................................................................... 39<br />
3. Gewinnverwendung und Besteuerung .................................................................................... 40<br />
4. Handelbarkeit ............................................................................................................................................................................................... 41<br />
VIII. <strong>Immobilien</strong>investitionen im Ausland<br />
1. Laufende Einkünfte ...................................................................................................................................................................... 42<br />
2. Veräußerungsgewinne ......................................................................................................................................................... 42<br />
3. Steuerpflicht ausländischer betrieblicher Investoren ..................... 44<br />
IX. TPA Horwath Standorte ................................................................................................................................................ 48<br />
Impressum<br />
Informationsstand April 2011, Änderungen vorbehalten. Ohne Gewähr. Die Informa tionen<br />
sind stark vereinfacht und können die individuelle Beratung nicht ersetzen. Für den Inhalt<br />
verantwortlich und Leiter der Redaktion: StB Mag. Gottfried Maria Sulz, StB Mag. Karin<br />
Fuhrmann, Geschäfts führende Gesellschafter der TPA Horwath Wirtschafts treuhand<br />
und Steuer beratung <strong>GmbH</strong>, Praterstraße 62-64, A-1020 Wien, FN 200423s HG Wien,<br />
Mitglied von Crowe Horwath International (Zürich) – einer weltweiten Vereinigung recht lich<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Tel.: +43 1 588 35-0, Fax: DW 500, E-Mail: gottfried.sulz@tpa-horwath.com,<br />
Homepage: www.tpa-horwath.com; Konzeption, Gestaltung: TPA Horwath<br />
6 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
I. <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen<br />
Bei vermieteten <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen wird das<br />
ertrag steuerliche Ergebnis in Form einer „Einnahmen-Werbungskosten-Überschussrechnung“<br />
(ähnlich der Einnahmen-<br />
Ausgaben-Rechnung) ermittelt.<br />
Anschaffungs- und Herstellungskosten dienen als Basis für die<br />
Berechnung der „Absetzung für Abnutzung“ (AfA), so wird die<br />
laufende Abschreibung im Steuerrecht genannt. Die Ansichten<br />
der Abgabenbehörde sind in den Einkommensteuerrichtlinien<br />
(EStR 2000) und Umsatzsteuerrichtlinien (UStR 2000) enthalten,<br />
welche neben den Gesetzesgrundlagen als Auslegungsbehelf<br />
herangezogen werden können.<br />
1. Abschreibung bei Vermietungsobjekten<br />
Von den gesamten Anschaffungskosten inklusive Anschaffungsnebenkosten<br />
(zB Grunderwerbsteuer, Gerichtskosten, Makler- und Anwaltskosten)<br />
ist ein Grundanteil (laut EStR 2000 idR 20 %) auszuscheiden.<br />
Der Abschreibungsprozentsatz des Gebäudes beträgt für den<br />
wirtschaftlichen Eigentümer:<br />
■ 1,5 % ohne Nachweis der Nutzungsdauer<br />
■ 2 % bei Gebäuden, die vor 1915 errichtet wurden<br />
■ mehr als 1,5 % bzw. 2 %, wenn durch Vorlage eines Gutachtens<br />
eine kürzere Nutzungsdauer nachgewiesen wird.<br />
Weist ein Gebäude zB Mängel auf, deren Sanierung wirtschaftlich<br />
nicht vertretbar ist, oder ist es wirtschaftlich verbraucht, kommt<br />
eine Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche<br />
Abnutzung (AfaA) über den fixen AfA-Satz von 1,5 % bzw. 2 %<br />
hinaus in Betracht. Ab 2010 besteht zusätzlich das Wahlrecht, diese<br />
Aufwendungen für außergewöhnliche technische und wirtschaftliche<br />
Abnutzung freiwillig auf 10 Jahre zu verteilen.<br />
2. Teilabsetzungen<br />
2.1. Herstellungsaufwand<br />
Über Antrag können folgende Aufwendungen, soweit sie Herstellungsaufwand<br />
darstellen, gleichmäßig auf 15 Jahre verteilt beschleunigt<br />
abgesetzt werden (§ 28 Abs. 3 EStG 1988):<br />
■ Aufwendungen auf Grund des Denkmalschutzgesetzes. (Das<br />
denkmalschützerische Interesse an konkreten Maßnahmen muss<br />
durch eine Bestätigung des Bundesdenkmalamtes dokumentiert<br />
und die konkrete ziffernmäßige Höhe der Aufwendungen nachgewiesen<br />
sein.)<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 7
I. <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen<br />
■ Aufwendungen im Sinne der §§ 3 bis 5 Mietrechtsgesetz (MRG)<br />
in Gebäuden, die den Bestimmungen des MRG über die<br />
Verwendung der Hauptmietzinse unterliegen. Aufwendungen im<br />
Sinne der §§ 3 bis 5 MRG sind zB die Kategorieanhebung von<br />
Wohnungen, der Einbau von Personenaufzügen, die Zusammenlegung<br />
von Wohnungen.<br />
■ Aufwendungen für bestimmte Sanierungsmaßnahmen, wenn die<br />
Zusage für eine Förderung nach dem Wohnhaussanierungsgesetz,<br />
dem Startwohnungsgesetz oder den landesgesetzlichen<br />
Vorschriften über die Förderung der Wohnhaussanierung vorliegt.<br />
Aufgrund einer Änderung der Wiener Assanierungsverordnung<br />
können auch der Abbruch und die Neuerrichtung unter diese<br />
Regelung fallen.<br />
■ Subventionen kürzen die Basis der begünstigten Teilabsetzungen.<br />
■ Bei Einhebung von Zwangsmieten kann auch eine Teilabsetzung<br />
auf 10 Jahre begehrt werden.<br />
2.2. Instandhaltungsaufwand<br />
Werden bei der Gebäudeerhaltung lediglich unwesentliche<br />
Gebäudeteile ausgetauscht bzw. kommt es zu keiner wesentlichen<br />
Er höhung des Nutzwertes oder der Nutzungsdauer, liegt Instandhaltungsaufwand<br />
vor. Derartige Aufwendungen sind insbesondere<br />
■ laufende Wartungsarbeiten<br />
■ Anfärbeln der Fassade<br />
■ Ausmalen des Stiegenhauses<br />
■ Ausbessern des Verputzes<br />
■ Erneuerung von Gebäudeteilen infolge höherer Gewalt<br />
■ Erhaltungsmaßnahmen, wenn die Grenze von 25 % der auszu -<br />
tauschenden Objekte nicht überschritten wird (zB 10 von 90<br />
Fenstern).<br />
Nicht anerkannt wird eine solche Vorgangsweise, wenn ein einheitlicher<br />
Auftrag zum Austausch von mehr als 25 % der Objekte erteilt<br />
wird, auch wenn der Austausch auf mehrere Jahre verteilt wird.<br />
Instandhaltungskosten sind sofort absetzbar, oder – bei nicht jährlich<br />
wiederkehrenden Arbeiten – wahlweise auf 10 Jahre zu verteilen.<br />
2.3. Instandsetzungsaufwand<br />
Instandsetzungsaufwand erhöht den Nutzungswert des Gebäudes<br />
oder verlängert dessen Nutzungsdauer, es liegt jedoch kein aktivierungspflichtiger<br />
Herstellungsaufwand vor. Instandsetzungskosten<br />
sind zB der Austausch von<br />
■ Fenstern und Türen<br />
■ Dach und Dachstuhl<br />
■ Stiegen und Zwischenwänden sowie Zwischendecken<br />
■ Unterböden (zB Estrich statt Holzboden)<br />
8 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
■ Aufzugs- und Heizungsanlagen sowie Feuerungseinrichtungen<br />
■ Elektro-, Gas-, Wasser- und Heizungsinstallationen<br />
■ Sanitärinstallationen<br />
■ Erneuerung des Außenverputzes und der Wärmedämmung sowie<br />
Trockenlegung von Mauern.<br />
Werden nur einzelne Wohnungen oder Teile des Gebäudes im obigen<br />
Sinne saniert (Ausmaß unter 25 % des Vermietungsobjektes), liegt<br />
idR Instandhaltungsaufwand vor.<br />
Die Absetzung erfolgt bei Wohngebäuden verteilt über 10 Jahre. Bei<br />
vermieteten Büro- und Geschäftsgebäuden erfolgt die Abschreibung<br />
grundsätzlich sofort zur Gänze, oder wahlweise auf 10 Jahre verteilt,<br />
wenn es sich um nicht regelmäßig jährlich anfallende Aufwendungen<br />
handelt. Vor der Absetzung der Instandsetzungskosten sind diese<br />
mit Subventionen zu verrechnen.<br />
Seit 2010 besteht das Wahlrecht, Aufwendungen für<br />
■ nicht regelmäßig jährlich anfallende Instandhaltungsarbeiten,<br />
■ Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaft<br />
liche Abnutzung und damit zusammenhängende Aufwendungen<br />
sowie<br />
■ Außergewöhnliche Aufwendungen, die keine Instandhaltungs-,<br />
Instandsetzungs- oder Herstellungsaufwendungen sind,<br />
freiwillig auf Antrag auf 10 Jahre gleichmäßig zu verteilen.<br />
Ab dem 01.01.2011 (auf Antrag in offenen Verfahren auch früher)<br />
sind anschaffungsnahe Erhaltungsaufwendungen nicht mehr zu<br />
aktivieren, sondern können – je nach Sachverhalt – nach Ansicht<br />
der Finanzverwaltung entweder Sofortaufwand darstellen, oder als<br />
Instandsetzungsaufwand auf 10 Jahre verteilt werden. Sofern es sich<br />
bei diesen Aufwendungen um Herstellungsaufwand handelt, kann<br />
– bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen – eine beschleunigte<br />
Absetzung auf 15 Jahre beantragt werden.<br />
3. Subventionen<br />
Förderungen aus öffentlichen Mitteln vermindern die Abschreibungsbasis<br />
bzw. die absetzbaren Aufwendungen. Sie sind daher nicht als<br />
steuerpflichtige Einnahmen anzusetzen.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 9
I. <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen<br />
4. Werbungskosten<br />
Die folgende Aufzählung soll einen Überblick über die gängigsten<br />
Formen der im Bereich des <strong>Immobilien</strong>vermögens anfallenden Werbungskosten<br />
geben. Im Jahr der Bezahlung sofort abzugsfähig sind<br />
insbesondere:<br />
■ Zinsen und Finanzierungsnebenkosten für Darlehen zur<br />
Finanzierung der Immobilie (nicht die Darlehenstilgung selbst)<br />
■ Kosten für steuerliche und rechtliche Beratung, sofern kein<br />
Zusammenhang mit den Anschaffungs- u. Herstellungskosten<br />
gegeben ist<br />
■ Betriebskosten (zB Versicherung, Rauchfangkehrer, Wasser, Müll,<br />
Hausbesorger, Grundsteuer, Hausverwaltungshonorare), diese<br />
können wahlweise – ebenso wie die Betriebskosteneinnahmen –<br />
als durchlaufende Posten behandelt werden.<br />
■ Maklergebühren, soweit diese im Zusammenhang mit der<br />
Vermietung stehen.<br />
Vorauszahlungen von Beratungs-, Bürgschafts-, Fremdmittel-,<br />
Garantie-, Miet-, Treuhand-, Vermittlungs-, Vertriebs- und Ver waltungskosten<br />
müssen auf den Zeitraum der Vorauszahlung verteilt werden,<br />
außer sie betreffen lediglich das laufende und das folgende Jahr.<br />
Eine Vereinfachungsregel ist dahingehend zulässig, dass im Rahmen<br />
der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei Vermietung von<br />
Zimmern mit Frühstück bzw. bei Vermietung von Appartements ohne<br />
Erbringung von Nebenleistungen die Werbungskosten pauschal<br />
geschätzt werden können (Ausnahme Dauervermietung von Wohnungen).<br />
Die Höhe der geschätzten Werbungskosten beträgt bei<br />
Zimmern 30 %, bei Appartements 10 % der Einnahmen (ohne USt<br />
und Kurtaxe). Zu den Details siehe Rz 5435 f der EStR 2000).<br />
Bezüglich der Abbruchkosten eines Gebäudes kommt es auf den<br />
Veranlassungszusammenhang der Aufwendungen oder Ausgaben<br />
an:<br />
■ Dient der Abbruch eines Gebäudes dazu, um ein auf dem<br />
Grundstück errichtetes Ersatzgebäude oder auch das unbebaute<br />
Grundstück wiederum zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung<br />
und Verpachtung zu verwenden, stellen die Abbruchkosten<br />
(sofort abzugsfähige) Werbungskosten dar.<br />
■ Dient der Abbruch eines abbruchreifen Gebäudes dazu, um<br />
das (allenfalls neu bebaute) Grundstück sodann privat zu nutzen,<br />
liegt ein Zusammenhang mit einer künftigen Einnahmenerzielung<br />
von vornherein nicht vor und verbietet sich somit ein Abzug als<br />
Werbungskosten.<br />
■ Dient der Abbruch eines abbruchreifen Gebäudes dazu, das<br />
unbebaute Grundstück zu veräußern, sind die Aufwendungen<br />
diesem Vorgang zuzuordnen und nur insoweit steuerlich beacht-<br />
10 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
lich, als die Veräußerung (des privaten Wirtschaftsgutes) der Einkommensteuer<br />
unterliegt.<br />
5. Privatnutzung<br />
Wird eine vermietete Immobilie teilweise zu privaten Zwecken verwendet,<br />
dürfen die privaten Anteile bei der Überschussermittlung<br />
nicht berücksichtigt werden. Abschreibungen können nur von<br />
jenem Teil vorgenommen werden, der vermietet wird. Ebenso sind<br />
die laufenden Aufwendungen nur in diesem Ausmaß anzusetzen.<br />
Ausnahmen bestehen bei Miteigentumsgemeinschaften, wobei hier<br />
von der Finanzverwaltung besonders auf einen Missbrauch im Sinne<br />
der Bundesabgabenordnung (BAO) geachtet wird.<br />
6. Eigennutzung einer bisher vermieteten Liegenschaft<br />
Bei voller Eigennutzung einer bisher vermieteten Liegenschaft kann<br />
die Zehntelabsetzung von Instandhaltungs- und Instandsetzungsaufwendungen<br />
weitergeführt werden; offene beschleunigte Teilabsetzbeträge<br />
von Herstellungsaufwendungen gehen verloren (zu den<br />
umsatzsteuerlichen Folgen siehe Kapitel II).<br />
7. Erstmalige Vermietung<br />
Bei erstmaliger Vermietung ab dem 01.01.2007 einer bereits früher<br />
(idR mehr als 1 Jahr) angeschafften oder hergestellten Liegenschaft<br />
dürfen als Abschreibungsbasis stets die fiktiven Anschaffungs kosten<br />
des Wirtschaftsgutes zum Zeitpunkt der erstmaligen Vermietung<br />
angesetzt werden. Bei vormaliger Verwendung zur Erzielung anderer<br />
Einkünfte sind andere Werte maßgeblich (vgl. EStR 2000, Rz 6433 ff).<br />
Bei unentgeltlichem Erwerb wird bei der Prüfung, ob erstmalige<br />
Vermietung vorliegt, grundsätzlich auch der Rechtsvorgänger in die<br />
Betrachtung einbezogen, sodass der unentgeltliche Erwerber die<br />
AfA fortzusetzen hat.<br />
Es bestehen nach Ansicht des BMF aber keine Bedenken, der AfA-<br />
Bemessung die fiktiven Anschaffungskosten zum Zeitpunkt der<br />
erstmaligen Nutzung zu Grunde zulegen, wenn seit der Beendigung<br />
der Vermietung durch einen Rechtsvorgänger und dem Beginn der<br />
Vermietung durch den Steuerpflichtigen ein Zeitraum von mehr als<br />
zehn Jahren vergangen ist.<br />
Der Beendigung der Vermietung durch den Rechtsvorgänger ist<br />
es gleichzuhalten, wenn der Steuerpflichtige selbst im Zuge eines<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 11
I. <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen<br />
unentgeltlichen Erwerbes das Mietverhältnis, das durch einen<br />
Rechtsvorgänger eingegangen wurde, kündigt. Eine Kündigung<br />
erfolgt dann im Zuge eines unentgeltlichen Erwerbes, wenn sie innerhalb<br />
von drei Monaten nach der Einantwortung oder der Annahme<br />
der Schenkung ausgesprochen wird.<br />
8. Verkauf von Liegenschaften<br />
Beim Verkauf von Liegenschaften ist zunächst zu prüfen, ob dieser<br />
innerhalb (steuerpflichtig) oder außerhalb (steuerfrei) der Spekulationsfrist<br />
erfolgt.<br />
8.1. Spekulationsfrist<br />
Die Spekulationsfrist beträgt grundsätzlich 10 Jahre. Bei unbebauten<br />
Grundstücken kommt es nach Ablauf von 5 Jahren seit ihrer<br />
Anschaffung zur Verminderung des Spekulationsgewinnes um<br />
jeweils 10 % pa. Für die Begünstigung ist der Grundstückszustand<br />
zum Ver äußerungszeitpunkt maßgeblich (entscheidend ist daher,<br />
ob der Abriss des Gebäudes vor oder nach Veräußerung erfolgt).<br />
Falls für Herstellungsaufwand Zehntel- oder Fünfzehntelabsetzungen<br />
innerhalb von 10 Jahren ab Anschaffung in Anspruch genommen<br />
wurden, verlängert sich die Spekulationsfrist auf 15 Jahre (vgl.<br />
Kapitel I, Punkt 2.1), Zehntelabsetzungen aus der Instandsetzung<br />
sind hierbei irrelevant. Für Privatstiftungen gelten Sonderregelungen<br />
(vgl. Kapitel IV, Punkt 1.).<br />
Die Fristberechnung erfolgt jeweils von Tag zu Tag, wobei der<br />
Abschluss des Verpflichtungsgeschäftes maßgeblich ist. Bei Veräußerung<br />
unentgeltlich erworbener Grundstücke werden die Besitzzeiten<br />
von Veräußerer und Rechtsvorgänger zusammengerechnet,<br />
wobei der letzte entgeltliche Erwerb für den Beginn der Fristberechnung<br />
maßgeblich ist.<br />
8.2. Befreiungen<br />
■ Hauptwohnsitzbefreiung: Eigenheime und Eigentumswohnungen<br />
können steuerfrei veräußert werden, wenn sie dem Verkäufer<br />
sowohl seit der entgeltlichen Anschaffung als auch mindestens<br />
seit zwei Jahren als Hauptwohnsitz gedient haben (Sonderreglungen<br />
bestehen bei Erwerb durch Schenkung und Erbschaft).<br />
■ Selbst hergestellte Gebäude (großer Bauherr): Bei Verkauf<br />
selbst hergestellter Gebäude ist der auf das Gebäude entfallende<br />
Gewinn steuerfrei, nicht jedoch der auf Grund und Boden<br />
entfallende Teil des Spekulationsgewinnes.<br />
■ Nach Ansicht der Abgabenbehörde und der Judikatur gilt der<br />
12 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
Befreiungstatbestand für selbst hergestellte Gebäude nicht für<br />
Teile eines bestehenden Gebäudes (zB Dachbodenausbau) und<br />
auch nicht für Generalsanierungen.<br />
■ Behördlicher Eingriff: Wenn Wirtschaftsgüter infolge eines<br />
behördlichen Eingriffs oder zur Vermeidung eines nachweisbar<br />
unmittel bar drohenden Eingriffs veräußert werden, ist der Gewinn<br />
steuerfrei.<br />
8.3. Ermittlung der Einkünfte<br />
Bei Ermittlung von Spekulationseinkünften ist wie folgt vorzugehen:<br />
Veräußerungserlös<br />
- Anschaffungskosten<br />
- Herstellungskosten<br />
- Instandsetzungsaufwendungen, soweit die offenen Zehntel den Zeitraum nach<br />
der Veräußerung betreffen<br />
- Fremdkapitalzinsen, Spesen und Betriebskosten seit Anschaffung*)<br />
- Veräußerungskosten / Werbungskosten<br />
+ steuerbefreite Subventionen gemäß § 28 Abs. 6<br />
+ bereits geltend gemachte Abschreibungen, inklusive jener bei Berechnung<br />
der „besonderen Einkünfte“<br />
Einkünfte gemäß § 30 Abs. 4 EStG 1988<br />
*) Eine Ausnahme von der Abzugsfähigkeit dieser Kosten besteht insbesondere insoweit, als die<br />
Liegenschaft zur Vermietung oder privat genutzt wurde.<br />
8.4. Steuerfreie Mietzinsrücklage<br />
Die Neubildung von Mietzinsrücklagen bzw. steuerfreien Beträgen<br />
ist seit der Veranlagung 1996 nicht mehr möglich, bestehende<br />
Beträge waren innerhalb von neun Jahren, spätestens aber bis zum<br />
31.12.1999, bestimmungsgemäß zu verwenden. Bei der Berechnung<br />
der Spekulationseinkünfte und der besonderen Einkünfte ist die früher<br />
mögliche Verrechnung mit Mietzinsrücklagen zu überprüfen (siehe<br />
weiter unten). Für Investitionen des Jahres 1999 endet diese Frist mit<br />
Ablauf des Jahres 2013.<br />
8.5. Besondere Einkünfte<br />
Wurde innerhalb von 15 Jahren vor der Veräußerung ein Herstellungsaufwand<br />
in Form der 1/15- oder 1/10-Teilabsetzung geltend gemacht<br />
oder mit Mietzinsrücklagen verrechnet, so sind „besondere Einkünfte“<br />
gemäß § 28 Abs. 7 EStG 1988 zu versteuern. Die besonderen<br />
Einkünfte ergeben sich aus der Differenz der tatsächlich abgesetzten<br />
Teilbeträge der Herstellungsaufwendungen und der Normalabschreibung<br />
und sind der Einkommensteuer zu unterwerfen. Unter gewissen<br />
Voraussetzungen ist eine Verteilung auf 3 Jahre zulässig.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 13
I. <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen<br />
8.6. Sonstige Rechtsfolgen des Verkaufs<br />
■ Vorsteuerberichtigung oder Option zur Steuerpflicht gemäß<br />
§ 6 Abs. 2 UStG 1994 (siehe Kapitel II).<br />
■ Entfall der Möglichkeit der Absetzung der noch offenen<br />
1/10- bzw. 1/15-Teilabsetzbeträge für Instandsetzungs- oder<br />
Herstellungsaufwendungen.<br />
■ Die offenen Instandhaltungszehntel laufen uE unverändert weiter<br />
(entgegen herrschender Ansicht).<br />
■ Die obigen negativen Konsequenzen können durch Vorbehaltsfruchtgenuss<br />
vermieden werden (vgl. Kapitel I, Punkt 9.3).<br />
■ Ein mehrmaliger An- und / oder Verkauf von <strong>Immobilien</strong> kann dazu<br />
führen, dass gewerblicher Grundstückshandel vorliegt<br />
(vgl. dazu Kap. III).<br />
8.7. Liebhaberei<br />
Erfolgt der Verkauf oder die Aufgabe der Vermietung durch Schenkung<br />
oder Eigennutzung vor Erreichen eines steuerlichen Gesamtüberschusses,<br />
besteht das Risiko, dass die Einkunftsquelle von der<br />
Finanzbehörde nicht anerkannt wird. Gemäß Liebhabereiverordnung<br />
muss bei Vermietung und Verpachtung der zur Anerkennung als<br />
Einkunftsquelle erforderliche Totalgewinn in einer Periode von<br />
höchstens 20 bzw. 25 Jahren erzielt werden.<br />
■ 20 Jahre gelten als Obergrenze bei Vermietung von Eigentumswohnungen,<br />
Ein- und Zweifamilienhäusern etc.<br />
(„kleine Vermietung“).<br />
■ 25 Jahre sind maßgeblich für nicht parifizierte Zinshäuser,<br />
Lagerhallen etc. („große Vermietung“).<br />
Bis zu 3 Jahre gibt es zusätzlich, wenn die Immobilie erst errichtet<br />
oder saniert werden muss, vom erstmaligen Anfallen von Werbungskosten<br />
bis zum Vermietungsbeginn.<br />
9. Schenkung von Liegenschaften<br />
Die Schenkung einer Liegenschaft bewirkt ebenfalls oft steuerliche<br />
Konsequenzen. Eine Schenkung im ertragsteuerlichen Sinne kann<br />
auch vorliegen, wenn das Grundstück zB innerhalb der Familie stark<br />
unterpreisig verkauft wird. Umgekehrt kann uU eine zivilrechtliche<br />
„Schenkung“ ertragsteuerlich als Verkauf gelten, wenn zB hohe<br />
Verbindlichkeiten mit übertragen werden.<br />
14 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
9.1. Folgen für Geschenkgeber für Übertragungen<br />
■ Keine Fortsetzungsmöglichkeit der offenen Zehntel- bzw. Fünfzehntelbeträge<br />
für vorangegangene Herstellungs- und Instandsetzungsaufwendungen.<br />
■ Instandhaltungszehntel laufen entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung<br />
uE unverändert beim Geschenkgeber fort.<br />
■ Keine Versteuerung von besonderen Einkünften<br />
(vgl. Kapitel I, Punkt 8.5).<br />
■ Vorsteuerberichtigung oder Option zur Steuerpflicht gemäß<br />
§ 6 Abs. 2 UStG 1994 (vgl. Kapitel II, Punkt 7.).<br />
9.2. Folgen für Geschenknehmer für Übertragungen<br />
■ Fortsetzung der Teilabsetzbeträge von Herstellungskosten,<br />
demnach geht die Verpflichtung zur Nachversteuerung der begünstigten<br />
Teilabsetzungen für Herstellungsaufwand („besondere<br />
Einkünfte“) auf den Geschenknehmer über, wenn dieser die Liegenschaft<br />
verkauft.<br />
■ Fortsetzung der offenen Teilabsetzungen von Instandsetzungskosten<br />
des Geschenkgebers.<br />
■ Fortsetzung der offenen Teilabsetzungen von Instandhaltungs -<br />
kosten des Geschenkgebers (nach Ansicht der Finanz).<br />
■ Abschreibung von den fiktiven Anschaffungskosten. Diese ist ab<br />
01.08.2008 nur noch sehr eingeschränkt (Stichwort: „erstmalige<br />
Vermietung“) möglich. Bei unentgeltlicher Übertragung der Einkunftsquelle<br />
ist ab 01.08.2008 idR die beim Geschenkgeber angesetzte<br />
AfA-Quote zu übernehmen.<br />
■ Bei Inanspruchnahme der Option zur Steuerpflicht gemäß § 6<br />
Abs. 2 UStG 1994 durch den Geschenkgeber – Vorsteuerabzug<br />
(vgl. Kapitel II, Punkt 7.), sofern die Immobilie weiterhin umsatzsteuerpflichtig<br />
vermietet wird.<br />
■ Fortsetzung der Spekulationsfrist des Geschenkgebers.<br />
■ 2 % ige bzw. 3,5 % ige Grunderwerbsteuer vom dreifachen<br />
Einheitswert.<br />
■ Grunderwerbsteuer, Eintragungsgebühren und andere Neben -<br />
kosten sind ertragsteuerlich nicht absetzbar.<br />
9.3. Schenkung mit Fruchtgenussvorbehalt<br />
Um die oft nachteiligen steuerlichen Folgen der Schenkung der<br />
Liegenschaft für den Geschenkgeber zu vermeiden, besteht die<br />
Möglichkeit der Schenkung unter Vorbehalt des Fruchtgenusses<br />
(= der Einkünfte).<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 15
I. <strong>Immobilien</strong> im Privatvermögen<br />
Vorteile:<br />
■ Zehntel- und Fünfzehntelabschreibungen können vom Geschenkgeber<br />
weitergeführt werden.<br />
■ Besondere Einkünfte sind nicht zu versteuern<br />
(gilt für alle Schenkungen).<br />
■ Vorsteuerberichtigung nicht erforderlich.<br />
Nachteile:<br />
■ Die Einkünfte sind dem bisherigen Eigentümer zuzurechnen<br />
(kein „Splittingeffekt“ bei der steuerlichen Progression).<br />
■ Allenfalls Entfall der bisherigen Abschreibung des Gebäudes<br />
(Beratungserfordernis).<br />
■ Allfällige Gebührenpflicht des Fruchtgenussvertrages.<br />
■ 2 % ige bzw. 3,5 % ige Grunderwerbsteuer zumindest vom<br />
drei fachen Einheitswert.<br />
10. Übertragung von Todes wegen<br />
Steuerliche Konsequenzen für den Erben oder Legatar:<br />
■ AfA und die Zehntel bzw. Fünfzehntel des Erblassers sind<br />
unverändert fortzuführen.<br />
■ Keine Vorsteuerberichtigung beim Erblasser.<br />
■ Fortsetzung der Spekulationsfrist des Erblassers.<br />
■ 2 % ige bzw. 3,5 % ige Grunderwerbsteuer zumindest vom<br />
dreifachen Einheitswert.<br />
11. Hausverlosungen<br />
Steuerliche Konsequenzen nach h.A. für den Verloser eines Privathauses:<br />
■ Außerhalb der Spekulationsfrist einkommensteuerfrei.<br />
■ 3,5 % Grunderwerbsteuer von der Gegenleistung (insb. Erlös aus<br />
verkauften Losen) oder vom höheren dreifachen Einheitswert.<br />
■ 12 % Glückspielabgabe von der Summe der aufgelegten Lose.<br />
Steuerliche Konsequenzen nach Ansicht des BMF für den privaten<br />
Gewinner:<br />
■ Losgewinne sind nicht einkommensteuerbar.<br />
■ Neuer Anschaffungszeitpunkt, d.h. Beginn einer neuen<br />
Spekulationsfrist.<br />
■ Anschaffungskosten in Höhe des Preises für 1 Los (umstritten).<br />
16 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
II. Umsatzsteuer<br />
In der Folge werden die Grundlagen der umsatzsteuerlichen<br />
Behandlung von <strong>Immobilien</strong> zusammengefasst:<br />
1. Kleinunternehmer<br />
Kleinunternehmer mit einem Netto-Umsatz bis höchstens EUR 30.000<br />
pro Jahr haben zu berücksichtigen:<br />
■ unechte Umsatzsteuerbefreiung (0 % USt)<br />
■ Mietvorschreibung ohne Umsatzsteuer (0 % USt)<br />
■ keine Möglichkeit zum Vorsteuerabzug<br />
■ Optionsmöglichkeit zur Regelbesteuerung.<br />
Eine USt-Erklärung hat der Kleinunternehmer nur dann abzugeben,<br />
wenn der Umsatz mindestens EUR 30.000 beträgt.<br />
2. Anzuwendende Steuersätze<br />
2.1. Art der Leistung<br />
Vermietung zu sonstigen Zwecken (Büro, Geschäftsräumlichkeiten) (Option<br />
gem. § 6 Abs. 2 UStG 1994 möglich)<br />
0 % / 20 %<br />
Vermietung von Grundstücken zu Wohnzwecken<br />
(ausgenommen Eigenverbrauch)<br />
10 %<br />
Vermietung von Betriebsvorrichtungen etc. 20 %<br />
Beherbergung in eingerichteten Wohnräumen etc. 10 %<br />
Vermietung von Garagen und Parkplätzen 20 %<br />
Vermietung von Grundstücken für Campingzwecke 10 %<br />
Verschiedene Leistungen von Wohnungseigentumsgemeinschaften für<br />
Liegenschaftsanteile, die Wohnzwecken dienen<br />
10 %<br />
Wärmelieferung, auch als Nebenleistung 0 % / 20 %<br />
Vermietung an Diplomaten<br />
(echte Steuerbefreiung bei Bestätigung durch BMeiA)<br />
0 %<br />
2.2. Unechte Befreiung<br />
Die Vermietung von Grundstücken zu anderen als den oa. Zwecken<br />
ist grundsätzlich unecht von der Umsatzsteuer befreit. Verbunden mit<br />
dieser Befreiung ist allenfalls die jährliche Berichtigung der in den<br />
vorangegangenen 10 Jahren geltend gemachten Vorsteuern, wobei<br />
die unter Punkt 7 dieses Kapitels aufgezeigte Berechnungsweise<br />
gilt. Die Vorsteuerberichtigung ist zu je einem Zehntel in den von der<br />
Anwendung der unechten Befreiung betroffenen Jahren zu berücksichtigen.<br />
Zudem geht auch das Recht auf den laufenden Vorsteuerabzug<br />
verloren.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 17
II. Umsatzsteuer<br />
2.3. Wahl des Normalsteuersatzes – 20 %<br />
Sofern der Verlust des Vorsteuerabzuges sowie die Rückverrechnung<br />
vermieden werden sollen, kann der Umsatz der 20 % igen USt<br />
unterworfen werden. Diese Wahlmöglichkeit des Vermieters besteht<br />
für jedes einzelne Objekt (Bestandsobjekt, Wohnungseigentumsobjekt)<br />
und wird idR für geschäftlich genutzte Gebäude in Anspruch<br />
genommen.<br />
3. Ist-Besteuerung und Versteuerung von Anzahlungen<br />
Bei Vermietung im Privatvermögen besteht die Verpflichtung, die USt<br />
entsprechend der Vereinnahmung der Entgelte abzuführen, wenn der<br />
Gesamtumsatz aus nicht betrieblichen Einkünften (nicht Einkünfte<br />
aus Land- und Forstwirtschaft, sowie Gewerbebetrieb) in einem der<br />
beiden vorangegangenen Kalenderjahre nicht mehr als EUR 110.000<br />
betragen hat. Maßgeblich ist somit nicht die Mietvorschreibung,<br />
sondern der Eingang des Mietentgeltes. Bei erhaltenen Mietzinsvorauszahlungen<br />
und Anzahlungen ist die Umsatzsteuer ebenfalls zum<br />
Zeitpunkt der Vereinnahmung abzuführen, außer es handelt sich um<br />
ein echtes Darlehen.<br />
Unternehmer, die betriebliche Einkünfte erzielen (Einkünfte aus<br />
Land- und Forstwirtschaft, sowie Gewerbebetrieb) haben nach<br />
vereinnahmten Entgelten zu besteuern, wenn der jeweilige Betrieb<br />
nicht buchführungspflichtig ist.<br />
Durch die Stellung eines entsprechenden Antrages beim Finanzamt<br />
kann der Unternehmer die Soll-Versteuerung wählen, das heißt, die<br />
Umsatzsteuer – nicht aber die Einkommensteuer – ist auf Basis der<br />
Vorschreibung bzw. Leistungserbringung abzuführen.<br />
4. Umsatzsteuer von Vorleistungen<br />
Der Vorsteuerabzug steht nur zu, wenn der Unternehmer mit dem<br />
Grundstück umsatzsteuerpflichtige Umsätze ausführt. Vor der<br />
tatsächlichen Vermietung anfallende Vorsteuern können sofort abgezogen<br />
werden, wenn die Absicht einer künftigen steuerpflichtigen<br />
Vermietung nachgewiesen oder die überwiegende Wahrscheinlichkeit<br />
zumindest glaubhaft gemacht werden kann.<br />
Auch bei Grundstücksverkäufen ist nach Rechtsprechung des VwGH<br />
ein sofortiger Vorsteuerabzug von Vorleistungen möglich, wenn der<br />
zukünftige steuerpflichtige Verkauf nachgewiesen werden kann oder<br />
überwiegend wahrscheinlich ist.<br />
18 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
5. Umsatzsteuer bei teilweiser Privatnutzung<br />
Wird ein Grundstück, das zum Unternehmensvermögen gehört, teilweise<br />
privat zu Wohnzwecken benutzt, so ist dies nicht steuerbar, der<br />
Vorsteuerabzug steht nur für den unternehmerisch genutzten Teil zu.<br />
Allenfalls kann eine Vorsteuerberichtigung erforderlich sein, wenn<br />
der privat genutzte Teil früher unternehmerisch genutzt wurde.<br />
Auch bei der Beherbergung in eingerichteten Wohnräumen bzw. bei<br />
Grundstücken zu Campingzwecken ist der privat genutzte Teil nicht<br />
steuerbar, in allen übrigen Fällen unterliegt der für private Zwecke genutzte<br />
Teil dem Eigenverbrauch mit dem Normalsteuersatz von 20 %<br />
(zB Eigenverbrauch eines Autoabstellplatzes).<br />
6. Sonderfälle des Vorsteuerabzuges<br />
6.1. Mietenpool<br />
Der Vorsteuerabzug bei Vorsorgewohnungen in einem Mietenpool<br />
ist davon abhängig, dass die Unternehmerkette nicht durchbrochen<br />
wird.<br />
Ist der Käufer der Vorsorgewohnung Unternehmer, so steht ihm der<br />
Vorsteuerabzug zu, wenn er umsatzsteuerpflichtig an den Mietenpool<br />
(Vermietergemeinschaft) vermietet.<br />
Durch eine auf Anregung von TPA Horwath vorgenommene Änderung<br />
der Bundesabgabenordnung (BAO) ist nunmehr jedenfalls<br />
sicher gestellt, dass durch einen eigenen Bescheid eine Feststellung<br />
der Mieteinkünfte des Mietenpools erfolgt.<br />
6.2. Miteigentumseigenschaften<br />
Nach Meinung der Finanzverwaltung ist der Vorsteuerabzug jedenfalls<br />
zulässig, wenn die Gemeinschaft das Gebäude unternehmerisch<br />
nutzt. Durch die Rechtsprechung des EuGH steht bei Ehegatten der<br />
Vorsteuerabzug bei einzelnen Miteigentümern anteilig auch dann<br />
zu, wenn die Rechnung an die Gemeinschaft ausgestellt wird. Der<br />
Vorsteuerabzug ist mit der Miteigentumsquote begrenzt. Voraussetzung<br />
ist natürlich auch, dass der Miteigentümer Unternehmer ist und<br />
umsatzsteuerpflichtige Umsätze ausführt.<br />
7. Umsatzsteuer bei Verkauf, Schenkung und Aufgabe<br />
Da ein Grundstücksumsatz unecht von der Umsatzsteuer befreit ist,<br />
kann dieser bei Übertragung unter Lebenden (Verkauf, Schenkung<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 19
II. Umsatzsteuer<br />
und Aufgabe der Vermietung) zur Vorsteuer-Berichtigungspflicht<br />
führen.<br />
Diese Berichtigung betrifft die Vorsteuern aus Anschaffungs- oder<br />
Herstellungskosten sowie von Großreparaturen, die während der<br />
letzten 10 Jahre abgezogen wurden. Der Gesamtbetrag der zu<br />
berichtigenden Vorsteuern vermindert sich für jedes Jahr der<br />
bisherigen Nutzung um 1/10, beginnend ab dem Folgejahr der<br />
erstmaligen Verwendung. Für den Verkäufer besteht die Möglichkeit,<br />
Grundstücksumsätze umsatzsteuerpflichtig zu behandeln<br />
und dem Käufer des Grundstückes 20 % Umsatzsteuer zu verrechnen,<br />
wenn dies zivilrechtlich vereinbart ist. Wird vom Verkäufer –<br />
spätestens bis zur Rechtskraft des Bescheides – zur Steuerpflicht<br />
optiert, entfällt das Erfordernis einer Vorsteuerberichtigung bzw.<br />
erhält der Verkäufer grundsätzlich das Recht, den Vorsteuerabzug<br />
geltend zu machen. Die Option auf Umsatzsteuerpflicht kann für jede<br />
einzelne Bestandseinheit gesondert in Anspruch genommen werden.<br />
Dass der Vorsteuerabzug für Vorleistungen nicht erst zum Zeitpunkt<br />
des steuerpflichtigen Umsatzes, sondern – wenn zum Zeitpunkt des<br />
Bezuges der Vorleistungen der steuerpflichtige Verkauf wirtschaftlich<br />
überwiegend wahrscheinlich ist – sofort geltend gemacht<br />
werden kann, ist durch den Verwaltungsgerichtshof klargestellt<br />
worden.<br />
Die Optionsmöglichkeit zur Steuerpflicht gibt es auch bei Schenkung<br />
einer Immobilie. Anders als beim Verkauf, sind nur jene Teile<br />
der Liegenschaft Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer, für<br />
welche ein Vorsteuerabzug (seit 1972) geltend gemacht wurde. Laut<br />
Umsatzsteuerrichtlinien 2000 (UStR) sind sowohl (Teile der) Herstellungskosten<br />
als auch Großreparaturen betroffen. Der Wert des<br />
Grund und Bodens ist jedenfalls nicht der Umsatzsteuer zu unterwerfen,<br />
wenn beim Ankauf keine Umsatzsteuer verrechnet wurde. Der<br />
Empfänger des Grundstückes hat wiederum bei Vorliegen einer vom<br />
Geschenkgeber ausgestellten Rechnung über die Umsatzsteuer<br />
(§ 12 Abs 15 UStG 1994) die Vorsteuerabzugsmöglichkeit, sofern er<br />
mit dem Grundstück steuerpflichtige Umsätze ausführt.<br />
Die Beendigung der Vermietungstätigkeit führt zur Berich ti gung für<br />
Vorsteuern aus Anschaffungs- oder Herstellungskosten und nach<br />
Ansicht der Abgabenbehörde auch aus Großreparaturen der letzten<br />
10 Jahre.<br />
Der Verkauf eines Mietrechtes vom Vormieter an den Nachmieter<br />
unterliegt bei Objekten, die Wohnzwecken dienen, dem ermäßigten<br />
Steuersatz von 10 %, bei Nicht-Wohnobjekten dem Steuersatz von<br />
0 % bzw. 20 %.<br />
20 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
8. Umsatzsteuer bei Übergang von Todes wegen<br />
Beim Übergang einer Liegenschaft von Todes wegen ist keine Vorsteuerberichtigung<br />
erforderlich, der Erbe setzt alle Rechte und Pflichten<br />
des Erblassers unverändert fort.<br />
9. Belegaufbewahrung<br />
Zu beachten ist, dass sämtliche Belege im Zusammenhang mit<br />
<strong>Immobilien</strong>besitz nach den Regeln des UStG 1994 mindestens 12<br />
Jahre nach Ende des betreffenden Kalenderjahres aufzube wahren<br />
sind. Andere Regelungen, insbesondere des UGB, welche im Einzelfall<br />
eine längere Aufbewahrungszeit vorsehen, sind zu beachten.<br />
10. Umsatzsteuer bei Bauleistungen<br />
10.1. Grundsätze<br />
Bei bestimmten Bauleistungen kommt es zum Übergang der Steuerschuld,<br />
dem sog. „Reverse Charge”. Dieser Übergang findet statt,<br />
wenn Bauleistungen von einem Unternehmer an einen anderen<br />
Unternehmer erbracht werden,<br />
■ der seinerseits mit der Erbringung dieser Bauleistungen<br />
beauftragt ist, oder<br />
■ der seinerseits üblicherweise Bauleistungen erbringt.<br />
10.2. Mit einer Bauleistung beauftragter Unternehmer<br />
Eine Voraussetzung für den Übergang der Steuerschuld auf den<br />
Leistungsempfänger ist, dass der Leistungsempfänger Unternehmer<br />
und als solcher mit der Erbringung der entsprechenden<br />
Bauleistung beauftragt ist. Ein Produktionsunternehmen, das<br />
einen Generalunternehmer mit der Errichtung einer Produktionshalle<br />
für den eigenen Betrieb beauftragt, ist somit von der<br />
Regelung nicht erfasst; den Generalunternehmer trifft jedoch<br />
der Übergang der Steuerschuld für die von Subunternehmern<br />
be zogenen Leistungen.<br />
Damit der Unternehmer weiß, dass sein Auftraggeber mit der<br />
Er bringung einer Bauleistung beauftragt worden ist, ist er vom<br />
Auftraggeber auf diesen Umstand (zB durch eine schriftliche Bestätigung<br />
oder im Auftrag) hinzuweisen.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 21
II. Umsatzsteuer<br />
10.3. Unternehmer, der üblicherweise Bauleistungen erbringt<br />
Wird eine Bauleistung an einen Unternehmer erbracht, der selbst<br />
üblicherweise Bauleistungen erbringt (also an einen „typischen<br />
Bau-Unternehmer“), kommt es stets zu einem Übergang der Steuerschuld.<br />
Wer zu diesen „typischen Bau-Unternehmern“ zählt, ist in<br />
einer Liste des Finanzministeriums veröffentlicht. Diese exemplarische<br />
Auf zählung findet sich im Anhang 4 zu den Umsatzsteuerrichtlinien.<br />
Es sind hier insbesondere Unternehmen laut Abschnitt F,<br />
Unterabschnitt FA, Abteilung 45, der ÖNACE 1995 erfasst. Es kommt<br />
nicht zum Übergang der Steuerschuld, wenn die Bauleistungen dieses<br />
typischen Bau-Unternehmers nicht mehr als 50 % seines Umsatzes<br />
betragen.<br />
11. Hausverwalter und Vermieter<br />
11.1. Rechnungsausstellung – Grundsätze<br />
Damit ein Unternehmer den Vorsteuerabzug für von Unternehmen<br />
bezogene Leistungen vornehmen kann, muss die entsprechende<br />
Rechnung alle Merkmale des § 11 UStG 1994 aufweisen. Folgende<br />
Merkmale müssen enthalten sein:<br />
■ Name, Anschrift und UID* des liefernden oder leistenden<br />
Unternehmers. Die Verpflichtung zur Angabe der UID besteht nur,<br />
soweit Leistungen erbracht werden, für die das Recht auf<br />
Vorsteuerabzug besteht<br />
■ Name und Anschrift des Leistungsempfängers (bei Rechnungsbeträgen<br />
ab EUR 10.000 ist auch dessen UID erforderlich)*<br />
■ Ausstellungsdatum<br />
■ fortlaufende Nummer*, wobei vom Leistungsempfänger keine<br />
Überprüfung vorgenommen werden muss<br />
■ Menge und handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände,<br />
oder Art und Umfang der sonstigen Leistung<br />
■ Tag der Lieferung oder der sonstigen Leistung oder Zeitraum,<br />
über den sich die sonstige Leistung erstreckt<br />
■ Entgelt ohne USt (Nettobetrag)* bzw. Bruttobetrag bei<br />
Kleinbetragsrechnungen<br />
■ anzuwendender Steuersatz<br />
■ auf das Entgelt entfallender Umsatzsteuer-Betrag*)<br />
■ im Falle einer Steuerbefreiung Hinweis*, dass für diese Lieferung<br />
oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt. Die Anführung<br />
der gesetzlichen Bestimmung ist nicht erforderlich.<br />
*) Diese Angaben können auf Kleinbetragsrechnungen bis zu einem Gesamtbetrag von EUR 150 entfallen.<br />
22 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
Die Ausstellung einer Rechnung ist jedenfalls verpflichtend, wenn<br />
Leistungen an Unternehmer oder juristische Personen erbracht<br />
werden, aber auch dann, wenn Leistungen im Zusammenhang mit<br />
Grundstücken an Private / Nichtunternehmer erbracht werden.<br />
Auch elektronisch ausgestellte Rechnungen sind unter bestimmten,<br />
sehr strengen Voraussetzungen zulässig. Faxrechnungen berechtigen<br />
nun doch noch bis zum 31.12.2011 zum Vorsteuerabzug. Bei<br />
Rechnungen, welche nicht an den Leistungsempfänger selbst oder<br />
an seinen Bevollmächtigten adressiert sind (zB Hausverwalter), ist<br />
aufgrund der Randziffer 1507 der Umsatzsteuerrichtlinien darauf zu<br />
achten, dass aus der Rechnung eindeutig hervorgeht, für wen die<br />
Leistung bestimmt war.<br />
11.2. Mietvorschreibung und fortlaufende Nummer<br />
Bei der Ausstellung von Vorschreibungen auf Grund von Dauerschuldverhältnissen,<br />
wie Miet-, Pacht- und Wartungsverträgen oder<br />
ähnlichen Leistungen, besteht die Möglichkeit der Ausstellung einer<br />
Anzahlungsrechnung.<br />
Bei diesen Rechnungen kann die Angabe des Leistungszeitraumes<br />
in der Weise erfolgen, dass der Beginn des Leistungszeitraumes mit<br />
dem Zusatz angeführt wird, dass die Vorschreibung (= Anzahlungsrechnung)<br />
bis zum Ergehen einer neuen Vorschreibung gilt.<br />
Kommt es später zu einer Änderung der Miethöhe, zB auf Grund einer<br />
Indexanpassung, ist eine neue Anzahlungsrechnung, welche sämtliche<br />
Rechnungsbestandteile aufzuweisen hat, auszustellen. Die Verpflichtung,<br />
eine fortlaufende Rechnungs-Nummer anzu geben, wird<br />
vom Gesetzgeber nicht genauer definiert. Die Nummerierung von<br />
Anzahlungsrechnungen durch den <strong>Immobilien</strong>treu händer kann für<br />
jedes einzelne Haus, aber auch pro Vermietungsobjekt, Wohnungseigentumsobjekt<br />
etc. mit eigenständigen Zahlenreihen erfolgen.<br />
11.3. Umsatzsteuervoranmeldung<br />
In der Umsatzsteuervoranmeldung sind in KZ 028 Vorsteuern in<br />
Zusammenhang mit Gebäuden gesondert anzugeben. Es sind<br />
davon laut Erlass des BMF nur Vorsteuern aus aktivierungspflichtigen<br />
Auf wendungen erfasst, nicht jedoch Vorsteuern aus Miete,<br />
Betriebs kosten, Reparaturen sowie für Instandsetzungs- und<br />
Instand haltungsaufwendungen und Vorsteuern in Zusammenhang<br />
mit Grund und Boden.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 23
II. Umsatzsteuer<br />
12. Grunderwerb-, Erbschafts- und Schenkungssteuer<br />
Wird ein inländisches Grundstück erworben, ist Grunderwerbsteuer<br />
zu entrichten. Die Steuer ist vom Wert der Gegenleistung (idR Kaufpreis<br />
einschließlich allfälliger Umsatzsteuer) zu berechnen. Ist ein solcher<br />
nicht vorhanden, ist der dreifache Einheitswert heranzuziehen.<br />
Ist der gemeine Wert (Verkehrswert) zum Zeitpunkt des Entstehens<br />
der Steuerschuld geringer als das Dreifache des Einheits wertes, ist<br />
der nachgewiesene gemeine Wert maßgebend.<br />
Der Steuersatz beträgt bei bestimmten nahen Verwandten 2 %, sonst<br />
3,5 %. Im Falle einer Schenkung (oder Vererbung) ist grundsätzlich<br />
seit 01.08.2008 die Berechnung ident vorzunehmen; Erbschafts-<br />
bzw. Schenkungssteuer fällt keine mehr an. Wird bei einer Schenkung,<br />
um eine Vorsteuerberichtigung zu vermeiden, Umsatzsteuer<br />
ge sondert in Rechnung gestellt, liegt nach hA eine Gegenleistung<br />
des Beschenkten vor (in Höhe der verrechneten Umsatzsteuer).<br />
Diese Gegenleistung ist ebenfalls der Grunderwerbsteuer zu unterziehen.<br />
13. Neue Überprüfungsmöglichkeit der UID<br />
Zur Überprüfung von UID-Nummern wurde mit 2. Dezember 2008<br />
das bisher für Unternehmen und Parteienvertreter über Finanz-<br />
Online mögliche Bestätigungsverfahren Stufe 1 um ein qualifiziertes<br />
Be stätigungsverfahren Stufe 2 ergänzt.<br />
Bestätigungsverfahren in zwei Stufen<br />
Stufe 1: Bestätigung der Gültigkeit der UID-Nummer ohne Bezug auf<br />
einen bestimmten „Unternehmer“<br />
Stufe 2: Bestätigung der Gültigkeit der in der Anfrage angeführten<br />
UID-Nummer für einen bestimmten Unternehmer (Name bzw. Firma)<br />
unter einer bestimmten Anschrift<br />
Die UID-Nummer des Leistungserbringers ist bei Inlandsumsätzen<br />
Bestandteil einer ordnungsgemäßen Rechnung und somit grundsätzlich<br />
Voraussetzung für den Vorsteuerabzug. Es ist erforderlich,<br />
dass man bei Aufforderung durch die Finanzbehörde nachweist,<br />
warum man von der Unternehmereigenschaft des Geschäftspartners<br />
ausgegangen ist. Dieser Nachweis wird durch die neu geschaffene<br />
Möglichkeit der Abfrage in Stufe 2 über FinanzOnline wesentlich<br />
erleichtert.<br />
24 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
14. Mehrwertsteuerpaket 2010<br />
Mit Wirkung 01.01.2010 hatten Österreich und alle anderen EU-<br />
Länder ein „Mehrwertsteuerpaket“ in nationales Recht umzusetzen.<br />
Dieses Paket besteht aus drei Teilen:<br />
■ Neuregelung des Leistungsortes bei Dienstleistungen:<br />
Dienstleistungen an Unternehmer werden dort erbracht, wo der<br />
Empfänger seine unternehmerische Tätigkeit entfaltet. Der Ort der<br />
Dienstleistungen an Private ist am Sitz des Leistungserbringers.<br />
Bei Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken ergeben<br />
sich idR keine Änderungen.<br />
■ Neues Verfahren für die Vorsteuerrückerstattung:<br />
Anträge von Unternehmern auf Rückerstattung der Vorsteuer in<br />
einem anderen EU-Land sind seit 01.01.2010 über FinanzOnline<br />
zwingend elektronisch einzureichen. Bei Ländern außerhalb der<br />
EU ändert sich dadurch nichts.<br />
■ Verbesserung der grenzüberschreitenden Zusammenarbeit:<br />
Durch Neuregelungen wird die Zusammenarbeit der Finanzbehörden<br />
innerhalb der EU erleichtert.<br />
EXKURS<br />
15. Haftung für SV-Beiträge bzw. Lohnabgaben<br />
der Subunternehmer<br />
Werden von einem Unternehmen Bauleistungen an ein anderes<br />
Unternehmen weitergegeben, so ist grundsätzlich eine Haftung des<br />
Auftrag gebenden Unternehmens für Beitragsrückstände des beauftragten<br />
Unternehmens (Subunternehmens) bis zur Höhe von 25 %<br />
des geleisteten Werklohnes vorgesehen. Der Auftraggeber kann der<br />
Haftung in zwei Fällen entgehen.<br />
■ Das auftraggebende Unternehmen behält 25 % des Werklohnes<br />
vom jeweiligen zu leistenden Werklohn ein und überweist diesen<br />
Haftungsbetrag an die Wiener Gebietskrankenkasse (WGKK).<br />
■ Das beauftragte Unternehmen scheint zum Zeitpunkt der Leistung<br />
des Werklohnes in einer von der WGKK als Dienstleistungszentrum<br />
geführten Gesamtliste der haftungsfreistellenden Unternehmen<br />
(HFU-Gesamtliste) auf. Unternehmen können einen Antrag<br />
auf die Aufnahme in diese Liste stellen. Um in diese Liste aufgenommen<br />
zu werden, muss das antragstellende Unternehmen alle<br />
bis zum zweitvorangegangenen Kalendermonat vor der Antragstellung<br />
fällig gewordenen SV-Beiträge entrichtet haben und (!)<br />
schon mindestens 3 Jahre lang Bauleistungen erbracht haben<br />
(Ausnahmen sind vorgesehen).<br />
Siehe auch unsere Broschüre Steuer-Service 2011.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 25
III. <strong>Immobilien</strong> im Betriebsvermögen<br />
Im Folgenden geben wir einen Überblick, welche Punkte bei der<br />
steuerlichen Behandlung von <strong>Immobilien</strong> im Betriebsvermögen besonders<br />
zu beachten sind:<br />
1. Gewinnermittlung<br />
Bei Einkünften aus Gewerbebetrieb erfolgt die Gewinnermittlung in<br />
Form der Bilanzierung (§ 5 oder § 4 Abs. 1 EStG 1988) oder – bei Erfüllen<br />
der Voraussetzungen – über Einnahmen-Ausgaben-Rechnung<br />
gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988. Das Unternehmensgesetzbuch (UGB)<br />
brachte unternehmensrechtlich neue Rechnungslegungspflichten,<br />
die teilweise auch Auswirkungen auf die steuerliche Gewinnermittlung<br />
haben. Folgende wesentliche steuerliche Aspekte sind zu beachten:<br />
■ Die Einlage von <strong>Immobilien</strong> in das Betriebsvermögen erfolgt<br />
immer zu dem im Einlagezeitpunkt gegebenen Teilwert<br />
(= Verkehrswert).<br />
■ Sofern die Immobilie in der Folge nach Ablauf der weitergedachten<br />
Spekulationsfrist verkauft wird, ist nur jener Teil der stillen Reserven<br />
zu versteuern, der nach Einlage in das Betriebsvermögen entstanden<br />
ist. Jener Teil der stillen Reserven, der vor Einlage in das<br />
Betriebsvermögen entstanden ist, bleibt gänzlich steuerfrei.<br />
TIPP:<br />
Es sollte der Verkehrswert der Immobilie zum Zeitpunkt der<br />
Einlage in das Betriebsvermögen durch ein Gutachten eines Sachverständigen<br />
ermittelt und nachgewiesen werden!<br />
■ Ab 01.01.2010 wurden die Bilanzierungsgrenzen angehoben,<br />
wobei die neuen Grenzen auch für die Beobachtungszeiträume<br />
vor dem 01.01.2010 gelten: Sofern eine gewerbliche Personengesellschaft<br />
nach § 189 UGB zur Bilanzierung verpflichtet ist (Umsatzerlöse<br />
2-mal mehr als EUR 700.000 bzw. 1-mal mehr als EUR<br />
1.000.000), hat diese ihren Gewinn zwingend nach § 5 EStG 1988<br />
zu ermitteln. Es sind somit die (ab diesem Zeitpunkt entstandenen)<br />
stillen Reserven von Grund und Boden jedenfalls steuerhängig.<br />
Bei Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG 1988 besteht auch die<br />
Möglichkeit der Schaffung gewillkürten Betriebsvermögens.<br />
■ Gewerbebetriebe, welche durch Unterschreiten der Umsatzgrezen<br />
(Umsatzerlöse 2-mal kleiner als 700.000, oder Umsatzerlöse<br />
1-mal kleiner als 350.000 infolge Veräußerung oder Aufgabe eines<br />
(Teil-)Betriebes) aus der Bilanzierungspflicht nach § 189 UGB<br />
herausfallen, können gemäß § 5 Abs. 2 EStG 1988 zur Gewinnermittlung<br />
gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 optieren. Damit kann ein abweichendes<br />
Wirtschaftsjahr beibehalten werden und es kommt zu<br />
keiner Entnahmebesteuerung der stillen Reserven von Grund und<br />
Boden oder von gewillkürtem Betriebsvermögen.<br />
26 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
■ Gewerbliche Personengesellschaften ohne natürliche Person als<br />
Vollhafter (zB <strong>GmbH</strong> & Co KG, Verein & Co KG, sog. verdeckte<br />
Kapitalgesellschaften) unterliegen immer der unternehmensrechtlichen<br />
und damit steuerlichen Bilanzierungspflicht; eine neue gewerbliche<br />
<strong>GmbH</strong> & Co KG ist immer sofort bilanzierungspflichtig,<br />
es gibt kein Hineinwachsen.<br />
2. Grundstückshandel<br />
Bei Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels wird das<br />
steuerliche Ergebnis grundsätzlich durch Einnahmen-Ausgaben-<br />
Rechnung ermittelt. Zum Überschreiten der Buchführungsgrenzen<br />
und zur Bilanzierungspflicht einer <strong>GmbH</strong> & Co KG siehe die Ausführungen<br />
in Punkt 1.<br />
3. Instandsetzungsarbeiten<br />
Instandsetzungsarbeiten (Reparaturen) in Betriebsgebäuden bzw.<br />
in Gebäuden des Anlagevermögens können grundsätzlich im<br />
Jahr des Anfalls voll abgesetzt werden. Fallen Instandsetzungsarbeiten<br />
hingegen in Gebäuden an, die für Wohnzwecke vermietet<br />
werden, sind diese Kosten (nach Kürzung um etwaige Subventionen)<br />
verteilt auf 10 Jahre abzusetzen (ausgenommen davon ist die<br />
Vermietung an betriebszugehörige Arbeitnehmer, bei welcher die<br />
sofortige Ab setzung möglich ist). Bei diesem offenen, noch nicht<br />
abgeschriebenen Betrag handelt es sich allerdings idR um kein Wirtschaftsgut<br />
bzw. um keine Herstellungskosten im steuerlichen Sinn,<br />
sodass die Übertragung stiller Reserven idR nicht in Betracht kommt.<br />
Nicht als Instandsetzung, sondern als aktivierungspflichtiger Herstellungsaufwand<br />
gilt jedoch insbesondere nach den EStR 2000, Rz 3175:<br />
■ Vornahme eines Anbaus, Umbaus größeren Ausmaßes oder einer<br />
Gebäudeaufstockung;<br />
■ Ersetzung eines Flachdaches durch ein Steildach, sodass neue<br />
Räume geschaffen werden, was im wirtschaftlichen Ergebnis einer<br />
Gebäudeaufstockung gleichkommt;<br />
■ Zusammenlegung zweier Wohnungen;<br />
■ Einbau einer mit erhöhtem Bedienungskomfort verbundenen Heizanlage<br />
an Stelle von einzelne Räume beheizender Öfen;<br />
■ Bis 31.12.2010: Von einem Erwerber eines vernachlässigten<br />
Gebäudes innerhalb von drei Jahren nachgeholte Instandsetzungsaufwendungen<br />
(dennoch ist uE hinsichtlich dieses Postens<br />
der Charakter eines Wirtschaftsgutes gegeben;<br />
■ Die Vornahme einer Generalüberholung, wenn dadurch ein<br />
unbrauchbar gewordenes oder in seiner Brauchbarkeit durch<br />
schwere Substanzschäden an den für die Nutzbarkeit und<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 27
III. <strong>Immobilien</strong> im Betriebsvermögen<br />
Nutzungsdauer bestimmenden Teilen wesentlich gemindertes<br />
Wirtschaftsgut wieder voll verwendungsfähig wird.<br />
4. Normalabschreibung<br />
Die Normalabschreibung des § 8 Abs. 1 EStG 1988 beträgt je nach<br />
Nutzung des Gebäudes zwischen 2 % und 3 % p.a. Der Nachweis einer<br />
kürzeren Nutzungsdauer ist durch ein begründetes und nachvollziehbares<br />
Gutachten möglich, oder es ist Leichtbauweise gegeben.<br />
Zu beachten ist, dass im Falle der (gewerblichen und reinen) Vermietung<br />
von <strong>Immobilien</strong> des Betriebsvermögens für den Abschreibungsprozentsatz<br />
die Nutzungsart des Mieters maßgeblich ist.<br />
TIPP: Einer rein vermögensverwaltenden Besitz-<strong>GmbH</strong> steht daher<br />
für eine vermietete Liegenschaft der 3 % ige Satz zu, wenn die Immobilie<br />
vom Mieter unmittelbar in seinem Gewerbebetrieb genutzt wird.<br />
Bei Gebäuden in Leichtbauweise, die ab 2007 angeschafft oder<br />
fertig gestellt werden, wird ohne Vorlage eines Gutachtens nur eine<br />
Nutzungsdauer von mindestens 25 Jahren (4 %) anerkannt.<br />
5. Beschleunigte Abschreibung bei Denkmalschutz<br />
Herstellungskosten, die im Sinne des Denkmalschutzes getätigt<br />
wurden, können gemäß § 8 Abs. 2 EStG 1988 über 10 Jahre verteilt<br />
abgeschrieben werden. Es ist eine Bestätigung des Bundesdenkmalamtes<br />
einzuholen, in der das denkmalschützerische Interesse<br />
der konkreten Maßnahmen attestiert wird.<br />
TIPP:<br />
Jene Begünstigung des Privatvermögens in Form der Teilabsetzung<br />
von Herstellungsaufwendungen iSd §§ 3 bis 5 MRG oder auf<br />
Basis einer Förderzusage für Sanierungsarbeiten ist für die vermietete<br />
Liegenschaft des Betriebsvermögens nicht anzuwenden. Die<br />
Aufnahme von Liegenschaften in das Betriebsvermögen sollte daher<br />
auch unter diesem Aspekt geprüft werden.<br />
6. Opfertheorie und anschaffungsnahe Erhaltungsaufwendungen<br />
Beim Abbruch von Gebäuden stellt sich die Frage, ob die Abbruchkosten<br />
und der Restbuchwert des Gebäudes sofort zum Zeitpunkt<br />
des Abbruchs als Werbungskosten bzw. als Betriebsausgaben geltend<br />
gemacht werden können, oder aktiviert werden müssen. In der<br />
Folge wird die Ansicht des BMF dargestellt:<br />
28 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
■ Erwerb eines abbruchreifen Gebäudes: Abbruchkosten gehören<br />
mit dem Kaufpreis zu den Anschaffungskosten des Grund und Bodens.<br />
Abbruchreif ist ein Gebäude nach Ansicht der Finanzverwaltung,<br />
wenn es aus objektiven wirtschaftlichen oder technischen<br />
Gründen nicht sinnvoll saniert werden kann.<br />
■ Erwerb eines noch verwertbaren Gebäudes in der Absicht, es<br />
abzureißen: Abbruchkosten und Restbuchwert des Gebäudes gehören<br />
zu den Herstellungskosten des neuen Gebäudes.<br />
■ Abbruch eines noch verwendbaren Gebäudes, das nicht in<br />
Abbruchabsicht erworben wurde und schon längere Zeit zum<br />
Betriebsvermögen gehört bzw. dem Betrieb gedient hat: Abbruchkosten<br />
und Restbuchwert sind sofort abzugsfähig.<br />
■ Abbruch eines schon lange zum Betriebsvermögen gehörenden<br />
baufälligen (einsturzgefährdeten) Gebäudes zur Herstellung eines<br />
unbebauten Grundstückes: Abbruchkosten und (allfälliger) Restbuchwert<br />
sind sofort abzugsfähig.<br />
Selbst bei einer Aktivierung entsprechend der Meinung des BMF<br />
stellt sich aber die Frage, ob nicht sofort eine Teilwertabschreibung<br />
vorzunehmen ist.<br />
Ab dem 01.01.2011 (auf Antrag in offenen Verfahren auch früher)<br />
sind anschaffungsnahe Erhaltungsaufwendungen nicht mehr zu aktivieren,<br />
es gelten die „normalen“ Aktivierungsregeln, Abschreibungen<br />
aus alten Aktivierungen können aber unverändert fortgeführt werden.<br />
Bis zum 31.12.2010 konnte sich eine Aktivierungspflicht unter bestimmten<br />
Umständen ergeben.<br />
7. Stille Reserven bzw. Übertragungsrücklage<br />
Stille Reserven sind jene Unterschiedsbeträge zwischen den Veräußerungserlösen<br />
und den ertragsteuerlichen Buchwerten veräußerter<br />
Liegenschaften, die bei Verkauf aufgedeckt werden. Sie können<br />
gemäß § 12 EStG 1988 auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten<br />
von körperlichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens übertragen<br />
bzw. einer Rücklage zugeführt werden, womit im Ergebnis die<br />
Steuerlast aus der Veräußerung gestundet werden kann.<br />
7.1. Voraussetzungen<br />
■ Die Immobilie muss mindestens 7 Jahre zum betrieblichen Anlagevermögen<br />
gehört haben. Wichtig: Die Behaltefrist für Grund und<br />
Boden sowie Gebäude ist jeweils getrennt zu betrachten, wobei<br />
der Fristenlauf bei Bilanzierung (§ 5 EStG 1988) jedenfalls mit Anschaffung<br />
des Grund und Bodens beginnt.<br />
■ Die Frist für das veräußerte Gebäude verlängert sich auf 15 Jahre,<br />
wenn auf das Gebäude bereits stille Reserven übertragen wurden<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 29
III. <strong>Immobilien</strong> im Betriebsvermögen<br />
oder für dieses eine Sonderabschreibung in Anspruch genommen<br />
wurde. Die Fristen sind taggenau zu berechnen.<br />
7.2. Einschränkungen<br />
Grundsätzlich können stille Reserven aus der Veräußerung von<br />
<strong>Immobilien</strong> auf alle körperlichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens<br />
übertragen werden (also zB nicht auf Finanzanlagen oder<br />
immaterielle Wirtschaftsgüter). Eine Übertragung auf Grund und<br />
Boden ist nur möglich, wenn die stillen Reserven auch aus der Veräußerung<br />
von Grund und Boden stammen und die Gewinnermittlung<br />
nach § 5 EStG 1988 erfolgt.<br />
Sofern die stillen Reserven nicht im Jahr ihrer Aufdeckung übertragen<br />
werden können, besteht die Möglichkeit der Zuführung zu<br />
einer Übertragungsrücklage, für deren Verwendung besondere<br />
Bestimmungen (zB 12- bzw. 24-Monate-Frist) bestehen.<br />
Die Übertragungsmöglichkeit steht nur natürlichen Personen als<br />
Einzelunternehmer oder Mitunternehmer zu, und ist demnach bei<br />
Kapital gesellschaften nicht möglich.<br />
8. <strong>Immobilien</strong> und Betriebsaufgabe / -veräußerung<br />
Unter bestimmten Voraussetzungen unterliegt der Gewinn aus der<br />
Betriebsaufgabe bzw. Betriebsveräußerung samt Übergangsgewinn<br />
nur dem Hälftesteuersatz.<br />
Befindet sich im Betriebsvermögen ein Gebäude, so unterbleibt in<br />
bestimmten Fällen (Hauptwohnsitz) die Besteuerung der auf das<br />
Betriebsgebäude entfallenden stillen Reserven, wenn es der Unternehmer<br />
anlässlich der Betriebsaufgabe (nicht: Betriebsveräußerung<br />
oder Entnahme des Gebäudes im Rahmen einer Einbringung nach<br />
Artikel III UmgrStG) ins Privatvermögen entnimmt. Der Steuerpflichtige<br />
kann seine ehemaligen Betriebsräumlichkeiten sofort nach<br />
Betriebsauf gabe zur anderweitigen Einkunftserzielung (zB Vermietung)<br />
verwenden.<br />
Die unversteuert gebliebenen stillen Reserven kürzen jedoch den<br />
steuerlichen Wertansatz und damit die Abschreibungsbasis. Eine<br />
(rückwirkende) Nachversteuerung der bisher unversteuerten stillen<br />
Reserven erfolgt nur noch bei Veräußerung der Immobilie innerhalb<br />
einer Frist von fünf Jahren nach Betriebsaufgabe, nach neuester<br />
Ansicht des BMF jedoch höchstens in dem Ausmaß, in welchem<br />
stille Reserven bei Veräußerung tatsächlich realisiert werden: Sinkt<br />
der Wert der Immobilie nach Entnahme, verringert sich die Nachversteuerung<br />
(höchstens auf Null, kein Verlust), bei einer Wertsteigerung<br />
30 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
sind höchstens die stillen Reserven zum Entnahmezeitpunkt zu versteuern.<br />
Voraussetzung für die Anwendung dieser Begünstigung ist jedenfalls,<br />
dass der Unternehmer bis zur Betriebsaufgabe seinen Hauptwohnsitz<br />
im Betriebsgebäude hatte und einer der folgenden Fälle<br />
eintritt:<br />
■ Der Steuerpflichtige hat das 60. Lebensjahr erreicht und stellt im<br />
Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe seine gesamte Erwerbstätigkeit<br />
(für zumindest ein Jahr) ein, oder<br />
■ der Steuerpflichtige ist erwerbsunfähig, oder<br />
■ der Steuerpflichtige ist verstorben und die Betriebsaufgabe ist<br />
somit durch den Todesfall bedingt.<br />
Von der Begünstigung ist auch zum Hauptwohnsitz dazugehöriger<br />
Grund und Boden (in angemessenem Ausmaß) erfasst.<br />
9. <strong>Immobilien</strong> und Umgründungen<br />
Bei Liegenschaftstransaktionen lassen sich zum Teil erhebliche Einsparungen<br />
im Bereich der Verkehrsteuern (zB Grunderwerbsteuer)<br />
erzielen, sofern diese Übertragungen von <strong>Immobilien</strong> im Rahmen des<br />
Umgründungssteuergesetzes erfolgen. Denn dann bemisst sich die<br />
anfallende Grunderwerbsteuer idR nur vom zweifachen Einheitswert.<br />
Diese Begünstigung kommt allerdings – außer im Rahmen von Verschmelzungen<br />
und Zusammenschlüssen – nur zur Anwendung,<br />
wenn die Immobilie entweder Bestandteil eines übertragenen Betriebes<br />
oder Teilbetriebes ist, oder aber zumindest zusätzlich zur<br />
Immobilie auch ein Betrieb oder Teilbetrieb übertragen wird (bei<br />
Mehrfachzügen ist für Zwecke der Grunderwerbsteuer jeder einzelne<br />
Umgründungsschritt gesondert zu beurteilen).<br />
Sofern diese Voraussetzungen nicht erfüllt werden und die Transaktion<br />
von der Finanzverwaltung nicht als Umgründung im Sinne des Umgründungssteuergesetzes<br />
anerkannt wird, drohen extrem nachteilige<br />
Konsequenzen, wie zB Grunderwerbsteuer und Eintragungsgebühr<br />
vom Verkehrswert (statt idR nur vom zweifachen Einheitswert), volle<br />
Gewinnrealisierung, Umsatzsteuerpflicht ua. Wir empfehlen daher,<br />
vor Durchführung einer solchen Übertragung immer einen Spezialisten<br />
zu Rate zu ziehen.<br />
Allenfalls fällt auch keine Grunderwerbsteuer an, wenn die zu übertragende<br />
Immobilie innerhalb der letzten drei Jahre von dem das Vermögen<br />
aufnehmenden Rechtsträger erworben wurde. Weiters wird<br />
bei Erfüllung der Voraussetzungen zusätzlich die bereits entrichtete<br />
Grunderwerbsteuer rückerstattet.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 31
III. <strong>Immobilien</strong> im Betriebsvermögen<br />
Wird Vermögen ins Sonderbetriebsvermögen (individuelles Quotenvermögen)<br />
quotenwahrend entnommen, entfällt eine ertragsteuerliche<br />
Entnahmebesteuerung.<br />
Eine weitere „Begünstigung“ bei der Grunderwerbsteuer ergibt<br />
sich auf Grund der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes<br />
(VwGH) für die Einlage von <strong>Immobilien</strong> in Kapitalgesellschaften<br />
und uE auch Personengesellschaften. Der VwGH hat „klargestellt“,<br />
dass bei Einlage von <strong>Immobilien</strong>, sofern keine Gegenleistung gewährt<br />
wird, Bemessungsgrundlage nicht mehr der Verkehrswert der<br />
Immobilie, sondern der dreifache Einheitswert ist. Zu beachten ist<br />
allerdings, dass die Mitübertragung von Verbindlichkeiten (zB des<br />
Ankaufskredites) eine Gegenleistung darstellen würde und sich die<br />
Grunderwerbsteuer daher auch von der übertragenen Verbindlichkeit<br />
bemessen würde. Die Bemessungsgrundlage des dreifachen<br />
Einheitswertes ist uE auch für die Entnahme (Auskehrung) von <strong>Immobilien</strong><br />
ohne Gegenleistung anwendbar. Bei Einlagen in Kapitalgesellschaften<br />
(im Sinne des KVG) ist überdies auch die Gesellschaftsteuer<br />
zu beachten.<br />
In Einzelfällen können die Begünstigungen des NeuFöG zu einer Ermäßigung<br />
oder zu einem gänzlichen Entfall der GrESt führen. Auch<br />
bei öffentlichen Ausgliederungen fällt bei Erfüllung der Voraussetzungen<br />
des Artikel 34 des BBG 2001 idgF keine GrESt an.<br />
10. Gewinnfreibetrag<br />
Ab der Veranlagung 2010 können grundsätzlich auch Anschaffungs-<br />
und Herstellungskosten von Gebäuden, Mieterinvestitionen u.Ä. für<br />
den 13 % igen Gewinnfreibetrag (GFB) genutzt werden. Bei Herstellungskosten<br />
muss mit der tatsächlichen Bauausführung nach dem<br />
31.12.2008 begonnen worden sein. Maßgeblich sind im Wirtschaftsjahr<br />
der Fertigstellung die gesamten angefallenen Herstellungskosten.<br />
32 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
11. Verluste aus gewerblicher Vermietung und aus<br />
Steuermodellen<br />
Weder als Sonderausgaben vortragsfähig noch ausgleichsfähig sind<br />
negative Einkünfte aus (Teil-)Betrieben, deren Unternehmensschwerpunkt<br />
in der gewerblichen Vermietung von Wirtschaftsgütern liegt.<br />
Solche Verluste können nur mit (späteren) positiven Einkünften aus<br />
dieser Betätigung oder diesem Betrieb verrechnet werden. Diese<br />
Regelung zielt jedoch in erster Linie auf Leasinggesellschaften ab<br />
und kommt nach der Verwaltungspraxis bei vermögensverwaltender<br />
Vermietung nicht zur Anwendung.<br />
Weiters gibt es Probleme mit dem Verlustabzug bei Beteiligungen,<br />
bei denen das Erzielen von steuerlichen Vorteilen im Vordergrund<br />
steht. Modelle, bei denen in Werbematerialen Steuervorteile angepriesen<br />
werden, sind daher idR mit Vorsicht zu genießen.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 33
IV. <strong>Immobilien</strong> und Privatstiftungen<br />
1. Grundzüge der Besteuerung<br />
Für <strong>Immobilien</strong> in einer eigen- oder gemischtnützigen Privatstiftung<br />
gelten bei Offenlegung aller Urkunden und von Treuhandschaften<br />
grundsätzlich folgende Bestimmungen:<br />
■ Laufende Besteuerung der Mietüberschüsse mit 25 % Körperschaftsteuer<br />
(KöSt)<br />
■ Grundsätzlich steuerfreie Veräußerung von Liegenschaften nach<br />
Ablauf der Spekulationsfrist von 10 oder 15 Jahren (evtl. auch früher<br />
steuerfrei möglich)<br />
■ Keine Steuerfreiheit mehr für Veräußerungen von Liegenschaften,<br />
wenn (zumindest) ein Stifter eine Kapitalgesellschaft ist, oder<br />
ein Stifter den Gewinn nach § 5 Abs. 1 EStG 1988 ermittelt und<br />
(un)mittelbar Betriebsvermögen gestiftet hat. Diesfalls gilt die<br />
Veräußerung unabhängig von einer Frist jedenfalls als Spekulationsgeschäft.<br />
Steuerfrei bleiben allerdings Grundstücke, die zum<br />
31.12.2010 in der Privatstiftung nicht mehr steuerhängig waren.<br />
■ Ausschüttungen an die Begünstigten werden mit 25 % Kapitalertragsteuer<br />
(KESt) besteuert und sind damit endbesteuert (Option<br />
auf Veranlagung möglich).<br />
■ Ab der Veranlagung 2011 werden bestimmte Einnahmen aus<br />
Kapitalvermögen (Zinsen aus Bankeinlagen und Anleihen, Gewinne<br />
aus der Veräußerung von <strong>GmbH</strong>-Anteilen, Aktien, Investmentfonds,<br />
Einkünfte aus Derivaten etc.), solange sie in der Privatstiftung<br />
thesauriert werden, idR mit 25 % Zwischensteuer belastet (davor<br />
12,5 %). Bei späterer KESt-pflichtiger Ausschüttung dieser Beträge<br />
oder bei Auflösung der Privatstiftung wird die frühere Zwischensteuer<br />
der Privatstiftung wieder gutgeschrieben. In bestimmten<br />
Fällen werden Einkünfte aus Kapitalvermögen mit der „regulären“<br />
25 % igen KöSt besteuert (zB bei Krediten, private placements oder<br />
bei Beteiligungen als echter stiller Gesellschafter).<br />
■ Ausschüttungen aus österreichischen Tochter-Kapitalgesellschaften<br />
sowie aus internationalen Schachtelbeteiligungen und<br />
Portfoliodividenden der Privatstiftung sind grundsätzlich steuerfrei<br />
(die switch over-Regelungen betreffend Wechsel zur Anrechnungsmethode<br />
sind aber zu beachten).<br />
■ Unter bestimmten Voraussetzungen können die im Zuge einer<br />
Veräußerung von Beteiligungen (ab 1 %) aufgedeckten stillen Reserven<br />
auf Neuanschaffungen übertragen werden und wird damit<br />
ein Steuerstundungseffekt erreicht.<br />
Eine Auszahlung von ab dem 01.08.2008 gestiftetem Vermögen ist<br />
(erst dann) steuerfrei, wenn die Summe der Zuwendungen der Stiftung<br />
das Evidenzkonto kürzt. Im Ergebnis sind Zuwendungen so<br />
lange KESt-pflichtig, als sie im Bilanzgewinn und in Gewinnrücklagen<br />
sowie in den steuerlichen stillen Reserven der Stiftung Deckung finden.<br />
Kurz gesagt: „Zuerst steuerpflichtiger Ertrag, dann steuerfreie<br />
Substanz“.<br />
34 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
2. Gebühren bei Zuwendung<br />
Bei der ertragsteuerlich unentgeltlichen Übertragung von <strong>Immobilien</strong><br />
durch den Stifter an die Stiftung fallen bei Erfüllung aller Offenlegungs-Voraussetzungen<br />
idR 6 % „Gebühren“ an:<br />
■ Stiftungseingangssteuer in Höhe von 2,5 %<br />
■ Zuschlag von 3,5 % (sog. Grunderwerbsteueräquivalent)<br />
Bemessungsgrundlage ist jeweils der dreifache Einheitswert oder<br />
der geringere nachgewiesene gemeine Wert abzüglich der in wirtschaftlicher<br />
Beziehung stehenden Schulden, ein negativer Wert<br />
ist nicht (mehr) möglich (die Bestimmung zur Bewertung mit dem<br />
dreifachen Einheitswert wurde jedoch vom Verfassungsgerichtshof<br />
mit Erkenntnis vom 02.03.2011, G 150/10, als verfassungswidrig<br />
aufgehoben. Die Aufhebung tritt mit Ablauf des 31.12.2011<br />
in Kraft. Sofern der Gesetzgeber bis dahin nicht reagiert, wird ab<br />
01.01.2012 wohl der gemeine Wert für die Bewertung von zugewendeten<br />
Grundstücken maßgeblich sein, was idR zu einer erheblichen<br />
Steuermehrbelastung führen würde).<br />
■ Soweit und insofern Stiftungseingangssteuer anfällt, entfällt eine<br />
Gebührenpflicht.<br />
■ Es gibt bei späterer Rücküberführung keine Rückerstattung.<br />
■ Die ursprüngliche 10jährige Nachversteuerungspflicht bei der<br />
Schenkungssteuer ist entfallen. Ebenso gibt es für sog. Zustifter<br />
keine Sonderregelungen.<br />
Bei der unentgeltlichen Übertragung von <strong>Immobilien</strong> aus der Stiftung<br />
an einen Letzt-Begünstigten fällt neben der 25 % igen KESt (diese<br />
jedoch nicht, soweit Substanzauszahlungen vorliegen oder Stiftungseingangswerte<br />
abgezogen werden können) auch jedenfalls 3,5 % ige<br />
GrESt (zumindest vom 3fachen Einheitswert) an. Die GrESt kann<br />
infolge der Sonderbestimmungen des § 17 GrEStG uU ent fallen. Die<br />
Umsatzsteuer ist zusätzlich zu beachten.<br />
3. Übertragungen aus dem Privatvermögen<br />
■ Die unentgeltliche Übertragung von <strong>Immobilien</strong> aus dem ertragsteuerlichen<br />
Privatvermögen in die Stiftung ist erfolgsneutral, es<br />
bestehen nunmehr keine Unterschiede zu anderen unentgeltlichen<br />
Übertragungen;<br />
■ Soweit bei unentgeltlicher Übertragung Schulden mit übertragen<br />
werden, kann 25 % ige KESt anfallen;<br />
■ Zehntel- und Fünfzehntelabsetzungen sowie die „Normalabschreibung“<br />
werden weitergeführt;<br />
■ Besondere Einkünfte sind nicht zu versteuern;<br />
■ Vorsteuerberichtigung oder Option zur Steuerpflicht gemäß § 6<br />
Abs. 2 UStG ist möglich, wobei die Privatstiftung nur bei Option<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 35
IV. <strong>Immobilien</strong> und Privatstiftungen<br />
zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn die Liegenschaft<br />
umsatzsteuerpflichtig vermietet wird (vgl. Kapitel II, Punkt 7.<br />
sinngemäß);<br />
■ Spekulationsfrist des Stifters wird von der Stiftung fortgesetzt<br />
(Ausnahmen siehe Punkt IV.1.).<br />
4. Neue Offenlegungs- und Meldepflichten für<br />
Privatstiftungen<br />
■ Offenlegungspflicht: Seit 01.07.2010 sind Privatstiftungen verpflichtet,<br />
dem Finanzamt ihre Stiftungsurkunde samt etwaiger<br />
Stiftungszusatzurkunden sowie bestehende Treuhandschaften<br />
offenzulegen, andernfalls das Finanzamt unverzüglich die Geldwäschemeldestelle<br />
zu informieren hat.<br />
■ Meldepflicht: Seit 01.04.2011 hat der Stiftungsvorstand dem<br />
Finanzamt die Begünstigten einer Privatstiftung unverzüglich<br />
zu melden. Sämtliche Begünstigte einer Privatstiftung, die zum<br />
31.03.2011 bestehen, sind bis 30.06.2011 zu melden. Bei Verletzung<br />
der Meldepflicht drohen empfindliche Geldstrafen (bis<br />
zu EUR 20.000,00 je verschwiegenem oder nicht vollständig<br />
mitgeteiltem Begünstigten).<br />
36 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
V. Bauherrenmodelle – Vorsorgemodelle<br />
1. Grundzüge der Besteuerung<br />
Bauherrenmodelle bzw. Vorsorgemodelle sind idR vom steuerlichen<br />
Verlustausgleichsverbot des § 2 Abs. 2a EStG 1988 nicht betroffen.<br />
Der Vergleich der Renditen mit und ohne Steuer ist für die gesamte zu<br />
erwartende Nutzungsdauer der Liegenschaft anzustellen. Im Bereich<br />
der Vermietung und Verpachtung können somit Steuervorteile im<br />
Wege der Teilabsetzungen erzielt werden, sofern mit diesen Vorteilen<br />
nicht (explizit) geworben wird.<br />
Die Teilabsetzung für Herstellungsaufwand (siehe Kapitel I, Punkt 2)<br />
ist möglich bei<br />
■ Aufwendungen im Sinne des Denkmalschutzes,<br />
■ Verbesserungen gemäß §§ 3 bis 5 MRG und<br />
■ bestimmten Sanierungskosten im Rahmen einer Förderungszusage<br />
(Förderung nach dem Wohnhaussanierungsgesetz, dem<br />
Startwohnungsgesetz oder entsprechend den landesgesetzlichen<br />
Vorschriften). Seit 2009 sind in Wien unter bestimmten Voraussetzungen<br />
auch der Abbruch und die Neuerrichtung umfasst.<br />
Nicht nur die Form der Bauherrenmodelle im schlichten Miteigentum<br />
bzw. einer Kommanditgesellschaft, sondern auch die Anlage von<br />
Vermögen im Rahmen von Wohnungseigentum wird dem Vorsorgegedanken<br />
gerecht. Langfristig erzielbare Überschüsse aus der<br />
Vermietung können einen wesentlichen Beitrag zur privaten Altersvorsorge<br />
darstellen.<br />
Auch bei beabsichtigter oder sofortiger Begründung von Wohnungseigentum<br />
können anfängliche Verluste aus einer Immobilie unter<br />
gewissen Voraussetzungen (siehe vor allem Kapitel I, Punkt 8.7 zur<br />
Liebhaberei) steuerlich genutzt werden.<br />
Wie folgende Gegenüberstellung von „großem“ und „kleinem“<br />
Bauherrn zeigt, bietet die Investition in <strong>Immobilien</strong> mit Vermietungsabsicht<br />
auch die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges aus den Baukosten.<br />
Voraussetzung ist, dass die Einkunftsquelle vom Finanzamt<br />
akzeptiert wird (siehe Kapitel I, Punkt 8.7).<br />
2. Großer Bauherr<br />
2.1. Voraussetzungen<br />
■ Kein einheitliches Vertragsgeflecht (Verträge über Liegenschaftskauf<br />
und Baumaßnahmen bilden keine wirtschaftliche Einheit)<br />
■ Herstellerinitiative beim Bauinteressenten (Einfluss bei Planung)<br />
■ Herstellerrisiko trägt der Bauinteressent (finanzielles Risiko –<br />
Vereinbarung eines Fixpreises ist idR schädlich).<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 37
V. Bauherrenmodelle – Vorsorgemodelle<br />
2.2. Folgen<br />
■ Vorsteuerabzug für Baukosten<br />
■ Grunderwerbsteuer nur von den Anschaffungskosten<br />
(ev. inklusive Umsatzsteuer) der Liegenschaft<br />
■ bei Verkauf innerhalb der Spekulationsfrist:<br />
Befreiungsmöglichkeit für selbst hergestellte Gebäude<br />
■ mit dem Kauf der Liegenschaft unmittelbar zusammenhängende<br />
Aufwendungen (Kosten der Treuhandtätigkeit, Steuerberatungskosten)<br />
sind bis zu einem gewissen Ausmaß sofort als Werbungskosten<br />
absetzbar<br />
■ beschleunigte Absetzung von Instandsetzungs- und Herstellungs-<br />
aufwendungen (10 bzw. 15 Jahre)<br />
■ Sofortabsetzung der nicht mit der Errichtung des Gebäudes in<br />
Zusammenhang stehenden Nebenkosten (zB Konzeptions- und<br />
Beratungskosten).<br />
3. Kleiner Bauherr<br />
3.1. Voraussetzungen<br />
■ Aufschlüsselung der Leistungen der ausführenden Unternehmen<br />
im Rahmen der Schlussrechnung;<br />
■ keine uneingeschränkte Fix- oder Höchstpreisgarantie<br />
(der Steuerpflichtige muss für Mehrkosten durch Sonderwünsche<br />
oder behördliche Auflagen aufkommen);<br />
■ Beginn der Baumaßnahmen (erster Spatenstich) nach Anschaffung<br />
der Liegenschaft.<br />
3.2. Folgen<br />
■ beschleunigte Absetzung von Instandsetzungs- und Herstellungsaufwendungen<br />
(siehe oben)<br />
■ Vorsteuerabzug gegeben<br />
■ mit der Herstellung bzw. Sanierung unmittelbar verbundene<br />
Nebenkosten sind bis zu einem Ausmaß von 25 % den Instandsetzungs-<br />
und Herstellungsaufwendungen zuzuordnen (Ver teilung<br />
über 10 bzw. 15 Jahre), darüber hinausgehende Auf wendungen<br />
sind den Anschaffungskosten zuzurechnen (Verteilung über 50<br />
bzw. 67 Jahre)<br />
■ Grunderwerbsteuer von Anschaffungskosten (inkl. Umsatzsteuer<br />
bei Option zur Steuerpflicht des Verkäufers) zuzüglich Herstellungsaufwendungen<br />
(brutto inklusive Umsatzsteuer)<br />
■ Sofortabsetzung der nicht mit der Errichtung des Gebäudes in<br />
Zusammenhang stehenden Nebenkosten ist eingeschränkt; Ausnahme<br />
zB Finanzierungskosten.<br />
38 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
VI. <strong>Immobilien</strong> und Gemeinden<br />
1. Amtsgebäude<br />
Die administrativen Aufgaben einer Gemeinde betreffen sowohl<br />
den Hoheitsbereich als auch den Unternehmensbereich (ua. Wasser,<br />
Kanal, Müll). Der Gemeinde steht für ein gemischt genutztes Amtsgebäude<br />
ein anteiliger Vorsteuerabzug bei zumindest 10 % iger unternehmerischer<br />
Nutzung im Ausmaß der unter nehmerischen Nutzung<br />
sowohl für die Investitionskosten als auch die laufenden Kosten zu.<br />
2. Mehrzweckbauten<br />
Geplante Bauvorhaben sind auch nach den Vorsteuerabzugsmöglichkeiten<br />
zu beurteilen. Der Vorsteuerabzug kann die Errichtungskosten<br />
um bis zu 20 % reduzieren. Wird das Gebäude sowohl für<br />
hoheitliche als auch zumindest zu 10 % für unternehmerische Zwecke<br />
genutzt, ist eine entsprechende Aufteilung vorzunehmen.<br />
Die Vermietung oder Verpachtung des Gebäudes, zB an Vereine,<br />
kann zur Vorsteuerabzugsberechtigung ua. für die Baukosten führen,<br />
wobei für die Mieterträge Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen<br />
ist.<br />
3. Ausgliederungen<br />
Die Übertragung von Grundstücken im Zusammenhang mit der Ausgliederung<br />
von Aufgaben ist unter bestimmten Voraussetzungen von<br />
der Grunderwerbsteuer und der Umsatzsteuer befreit. Das Gleiche<br />
gilt auch für die Stempel- und Gerichtsgebühren sowie Gebühren<br />
bestimmter Bestandsverträge.<br />
4. Vermietung durch ausgegliederte Rechtsträger<br />
Werden Liegenschaften von Gebietskörperschaften an eigene<br />
Rechtsträger (zB KG, <strong>GmbH</strong>) ausgegliedert, müssen laut Verwaltungs-<br />
meinung folgende Voraussetzungen für Zwecke der Umsatzsteuer<br />
gegeben sein:<br />
■ Beteiligung der Gebietskörperschaft am ausgegliederten<br />
Rechtsträger zu mehr als 50 %<br />
■ Eigentumsübertragung der Liegenschaft an den ausgegliederten<br />
Rechtsträger<br />
■ Entgelt übersteigt die Betriebskosten im Umfang der §§ 21 bis 24<br />
MRG, zuzüglich einer jährlichen AfA-Komponente<br />
■ für die Berechnung der Bemessungsgrundlage der 1,5 % igen<br />
AfA bestehen umfangreiche Regelungen (im Detail siehe Rz 274<br />
der Umsatzsteuerrichtlinien)<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 39
VI. <strong>Immobilien</strong> und Gemeinden<br />
Diese Begünstigung wurde mit Wirkung ab 2008 auch auf andere<br />
Körperschaften öffentlichen Rechts ausgedehnt, wobei in diesem<br />
Fall für Ermittlung der Miete idR ein Abschreibungssatz von 2,5 %<br />
zugrunde zu legen ist.<br />
5. Umsatzsteuer beim Verkauf von Grundstücken<br />
Soweit das Grundstück dem Unternehmensbereich zugeordnet ist,<br />
erfolgt die Veräußerung grundsätzlich ebenfalls umsatzsteuerbefreit.<br />
Es muss aber eine Vorsteuerberichtigung (Rückzahlung ans Finanzamt)<br />
durchgeführt werden, wenn innerhalb der letzten zehn Jahre für<br />
Investitionen und Großreparaturen ein Vorsteuerabzug in Anspruch<br />
genommen wurde.<br />
Es besteht jedoch die Möglichkeit, zur Umsatzsteuerpflicht zu<br />
optieren und den Verkauf mit 20 % iger Mehrwertsteuer zu belasten. In<br />
diesem Fall ist keine Vorsteuerberichtigung erforderlich. Der höhere<br />
Kaufpreis führt zu keiner Belastung für den Käufer, wenn dieser<br />
Unternehmer ist und die Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend machen<br />
kann. Aus grunderwerbsteuerlicher Sicht ergibt sich allerdings ein<br />
kleiner Nachteil, weil die 3,5 % ige Grunderwerbsteuer (sowie die<br />
gerichtliche Eintragungsgebühr in Höhe von 1,1 %) vom Brutto entgelt<br />
(Entgelt inklusive Umsatzsteuer) berechnet wird.<br />
6. Parkplatzbewirtschaftung<br />
Die Parkraumbewirtschaftung auf öffentlich-rechtlicher Grundlage<br />
im Sinne der StVO (Kurzparkzone) ist steuerlich nicht relevant. Wird<br />
hingegen eine Tiefgarage errichtet und nach zivilrechtlichen Vereinbarungen<br />
betrieben, kann ein Betrieb gewerblicher Art vorliegen.<br />
In diesem Fall können auch Vorsteuern für die Errichtungskosten<br />
geltend gemacht werden.<br />
40 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
VII. <strong>Immobilien</strong>fonds – steuerliche Bestimmungen<br />
Österreichische <strong>Immobilien</strong>fonds sind im <strong>Immobilien</strong>-Investmentfondsgesetz<br />
geregelt.<br />
1. Eckpunkte des <strong>Immobilien</strong>fonds<br />
■ Der <strong>Immobilien</strong>fonds ist ein Investmentfonds, welcher die Gelder<br />
der Anleger nicht in Wertpapieren, sondern weitgehend in <strong>Immobilien</strong><br />
investiert.<br />
■ Es können je nach Ausgestaltung der Fondsbestimmungen unter<br />
anderem folgende inländische und ausländische <strong>Immobilien</strong> angeschafft<br />
werden:<br />
■ bebaute Grundstücke.<br />
■ unbebaute Grundstücke, die für eine baldige Bebauung geeignet<br />
sind.<br />
■ Grundstücke im Zustand der Bebauung.<br />
■ Baurechte, Superädifikate, Mit- und Wohnungseigentum.<br />
■ Maximal 20 % des Fondsvermögens dürfen in <strong>Immobilien</strong><br />
außerhalb des EU- / EWR-Raumes veranlagt werden. Der Erwerb<br />
von Grundstücksgesellschaften ist bis zu einem Ausmaß von 49 %<br />
des Fondsvermögens generell möglich.<br />
■ Das Fondsvermögen steht bei <strong>Immobilien</strong>fonds nicht im Miteigentum<br />
der Anleger, sondern im (Treuhand-)Eigentum der Fondsgesellschaft.<br />
Dadurch soll vermieden werden, dass jeder Anlegerwechsel<br />
umständliche Grundbuchsberichtigungen und<br />
Grunderwerbsteuer auslöst.<br />
■ Da es für <strong>Immobilien</strong> keine Börsenkurse gibt, muss jede Immobilie<br />
zumindest einmal jährlich durch zwei unabhängige Sachverständige<br />
bewertet werden.<br />
■ Maximal 50 % des <strong>Immobilien</strong>vermögens dürfen fremdfinanziert<br />
werden (zB durch Kredite).<br />
2. Veranlagungsvorschriften<br />
Auf Grund der für Fonds charakteristischen Risikostreuung sind die<br />
eingelegten Gelder auf mindestens 10 (bei Spezialfonds 5) verschiedene<br />
(<strong>Immobilien</strong>-)Vermögenswerte zu verteilen, wobei<br />
■ keiner der Vermögenswerte (zur Zeit seines Erwerbes) 20 % des<br />
Fondsvermögens (bei Spezialfonds 40 %) übersteigen darf und<br />
■ diese Mindeststreuung spätestens nach einer Anlauffrist von vier<br />
Jahren erreicht sein muss.<br />
■ Da der Fonds grundsätzlich zum jederzeitigen Rückkauf der<br />
Anteile verpflichtet ist, müssen bei Publikumsfonds mindestens<br />
10 % (bei Spezialfonds 5 %) des Fondsvermögens in kurz- bis<br />
mittel fristigen Bankguthaben und / oder Forderungswertpapieren<br />
veranlagt sein. Nach oben ist der Bestand an liquidem Vermögen<br />
mit 49 % des Fondsvermögens begrenzt. Die Mindestliquidität<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 41
VII. <strong>Immobilien</strong>fonds – steuerliche Bestimmungen<br />
muss seit 2006 nicht mehr auf Fondsebene bereit gehalten werden,<br />
sondern sie kann alternativ auch durch eine Vereinbarung mit einem<br />
EU- / EWR-Kreditinstitut bzw -Versicherungsunternehmen<br />
sichergestellt werden. Dabei muss sich der jeweilige Vertragspartner<br />
verpflichten, bei Bedarf im entsprechenden Umfang Anteile<br />
des Fonds zu erwerben.<br />
3. Gewinnverwendung und Besteuerung<br />
■ Die vom Fonds erwirtschafteten Gewinne können uneingeschränkt<br />
verwendet werden: Vollausschüttung, Vollthesaurierung,<br />
aber auch jede Zwischenlösung ist zulässig.<br />
■ Der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer unterliegt nicht der<br />
Fonds selbst, sondern die einzelnen Anleger mit ihren (anteiligen)<br />
Gewinnen.<br />
■ Steuerpflichtig sind ab 2011 nicht mehr die tatsächlichen Ausschüttungen<br />
des Fonds, sondern regelmäßig die sogenannten<br />
„ausschüttungsgleichen Erträge“ (das sind jene Erträge, die<br />
grundsätzlich ausschüttbar wären). Tatsächliche Ausschüttungen<br />
werden in der Folge nicht mehr besteuert.<br />
■ Beim Privatanleger zählen alle auf Fondsebene erzielten Einkünfte<br />
zu den Einkünften aus Kapitalvermögen.<br />
■ Steuerpflichtig sind nicht nur die Einkünfte aus der Vermietung<br />
und Verpachtung der <strong>Immobilien</strong> (sogenannte „Bewirtschaftungsgewinne“),<br />
sondern auch 80 % (bei nicht öffentlich angebotenen<br />
Fonds sogar 100 %) des jährlich erzielten Wertzuwachses, und<br />
zwar unabhängig davon, ob dieser Wertzuwachs (insbesondere<br />
durch Verkauf) realisiert wurde, oder ob er sich nur durch die<br />
Bewertung der Sachverständigen ergibt. Bei der Ermittlung der<br />
Bewirtschaftungsgewinne ist keine Abschreibung zulässig; stattdessen<br />
sind bis zu 20 % der Nettomieterträge (exkl. USt) als Instandhaltungsrücklage<br />
aufwandswirksam zu dotieren.<br />
■ Die Erträge unterliegen der Kapitalertragsteuer (KESt) von 25 %.<br />
■ Der Privatanleger ist mit dem KESt-Abzug grundsätzlich endbesteuert,<br />
er hat aber die Möglichkeit zur Antragsveranlagung.<br />
Ab 01.10. 2011 können <strong>Immobilien</strong>fondsanteile, die ab dem<br />
01.01.2011 erworben werden, auch nach Ablauf einer Frist von einem<br />
Jahr nicht mehr steuerfrei verkauft werden, sondern unterliegen<br />
künftig der Vermögenszuwachsbesteuerung. Besteuert wird<br />
hierbei der Differenzbetrag zwischen dem Veräußerungs- bzw.<br />
Rücknahmepreis und den fortgeschriebenen Anschaffungskosten.<br />
Der Steuersatz beträgt 25 %.<br />
42 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
■ Auch Erträge aus ausländischen <strong>Immobilien</strong> unterliegen grundsätzlich<br />
der KESt, allerdings können die ausländischen Ertragsteuern<br />
– in Abhängigkeit vom anzuwendenden Doppelbesteuerungsabkommen<br />
angerechnet werden, oder es sind die<br />
Erträge nur im Belegenheitsstaat der Immobilie zu besteuern und<br />
in Österreich steuerfrei.<br />
■ Die steuerlichen Bestimmungen sind auch auf ausländische<br />
<strong>Immobilien</strong>fonds unabhängig von deren Rechtsform anzuwenden.<br />
4. Handelbarkeit<br />
Im Gegensatz zu börsenotierten <strong>Immobilien</strong>-Aktiengesellschaften<br />
sind die Anteile an einem <strong>Immobilien</strong>fonds nicht von der Börsenentwicklung<br />
abhängig. Der Anteilswert wird vielmehr durch den<br />
aktuellen Verkehrswert des Fondsvermögens bestimmt, wobei der<br />
Wert der <strong>Immobilien</strong> mindestens einmal jährlich von zwei unabhängigen<br />
<strong>Immobilien</strong>-Sachverständigen zu ermitteln ist. Der Fonds<br />
ist verpflichtet, Anteile grundsätzlich jederzeit zum aktuellen Wert<br />
zurückzukaufen. In Zeiten verstärkter Anteilsrückgaben besteht<br />
allerdings die Möglichkeit, die Rücknahme der Anteile im Interesse<br />
der Anleger vorübergehend (maximal 2 Jahre) auszusetzen.<br />
Dadurch soll sichergestellt werden, dass der Fonds das <strong>Immobilien</strong>vermögen<br />
nicht zur „Unzeit” verschleudern muss.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 43
VIII. <strong>Immobilien</strong>investitionen im Ausland<br />
1. Laufende Einkünfte<br />
In den meisten Doppelbesteuerungsabkommen wird das Besteuerungsrecht<br />
dem Lagestaat des unbeweglichen Vermögens an den aus<br />
diesem Vermögen stammenden Einkünften eingeräumt. Dies gilt für<br />
Privat- und Betriebsvermögen. Auch Gewinne aus einem land- und<br />
forstwirtschaftlichen Betrieb fallen unter die Zuteilungsregel für Einkünfte<br />
aus unbeweglichem Vermögen.<br />
Beispiel:<br />
Ein in Österreich ansässiger Steuerpflichtiger hat in Deutschland<br />
ein Mietwohngrundstück geerbt. Die aus dem deutschen Mietshaus<br />
stammenden Mieteinkünfte sind in Deutschland zu versteuern.<br />
Auch die Einkünfte aus einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft<br />
(zB <strong>Immobilien</strong>-KG) fallen unter die Zuteilungsregel für<br />
unbewegliches Vermögen.<br />
Die Zuteilungsregel findet sowohl bei unmittelbarer Nutzung durch den<br />
Grundstückseigentümer als auch bei mittelbarer Nutzung des unbeweg-<br />
lichen Vermögens durch einen bloß Nutzungsberechtigten Anwendung.<br />
Beispiel:<br />
Ein in Österreich ansässiger Unternehmer hat im Inland Grund<br />
angekauft und darauf eine Wohnhausanlage errichtet, die er in Folge<br />
an eine Schweizer Kapitalgesellschaft vermietet. Die Schweizer<br />
Gesellschaft vermietet die einzelnen Wohnungen weiter. Die<br />
Schweizer Gesellschaft besitzt lediglich die Mietrechte, dennoch<br />
sind die aus den Untermietverträgen stammenden Einkünfte in<br />
Österreich zu versteuern.<br />
2. Veräußerungsgewinne<br />
Veräußerungsgewinne aus unbeweglichem Vermögen werden idR<br />
dessen Lagestaat zur Besteuerung zugewiesen.<br />
TIPP: Als Ausweg besteht die Möglichkeit, das unbewegliche<br />
Vermögen rechtzeitig in eine Kapitalgesellschaft zu übertragen und<br />
einer Besteuerung im Lagestaat des unbeweglichen Vermögens<br />
durch bloße Veräußerung der Gesellschaftsanteile auszuweichen.<br />
Denn das Besteuerungsrecht bei Veräußerung von Gesellschaftsanteilen<br />
steht idR dem Ansässigkeitsstaat des Veräußerers zu. Zu<br />
beachten ist allerdings, dass die Einlage eines Grundstücks in eine<br />
Kapitalgesellschaft einen Tausch darstellt, und somit zur Versteuerung<br />
der dann bereits bestehenden stillen Reserven führen kann.<br />
Im Ansässigkeitsstaat kann oft von einem internationalen Schachtel-<br />
44 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
privileg Gebrauch gemacht werden, wodurch der Veräußerungsgewinn<br />
in beiden Staaten steuerfrei ist.<br />
Mit dem OECD-Musterabkommen 2003 wird dieser Vorgangsweise<br />
entgegengetreten, indem auch Gewinne aus Anteilen an <strong>Immobilien</strong>gesellschaften<br />
im Lagestaat besteuert werden können. Diese<br />
Spezial bestimmung ist leider bereits in einigen geltenden Doppelbesteuerungsabkommen<br />
(Stand: 01.04.2011; siehe Aufzählung unten,<br />
kein Anspruch auf Vollständigkeit) enthalten:<br />
DBA mit anwendbar ab DBA-Bestimmung<br />
Armenien 2005 Art. 13 Abs. 4<br />
Aserbaidschan 2002 Art. 13 Abs. 2<br />
Australien 1989 Art. 13 Abs. 2<br />
China 1993 Art. 13 Abs. 4<br />
Deutschland 2003 Art. 13 Abs. 2<br />
Estland 2003 Art. 13 Abs. 1<br />
Finnland 2002 Art. 13 Abs. 2<br />
Frankreich 1995 Art. 13 Abs. 2<br />
Hongkong 2012 Art. 13 Abs. 4<br />
Indien 2002 Art. 13 Abs. 4<br />
Irland 01.03.1989 Art. 11 Abs. 2<br />
Israel 1968 Art. 13 Abs. 3<br />
Kanada 1981 Art. 13 Abs. 3, 4<br />
Kirgisistan 2004 Art. 13 Abs. 4<br />
Korea 2003 Art. 13 Abs. 1<br />
Lettland 2008 Art. 13 Abs. 1<br />
Litauen 2006 Art. 13 Abs. 1<br />
Marokko 2007 Art. 13 Abs. 4<br />
Mexiko 2006 Art. 13 Abs. 2<br />
Neuseeland 2008 Art. 13 Abs. 4<br />
Pakistan 2008 (1968) Art. 14 Abs. 4<br />
Philippinen 1983 Art. 13 Abs. 4<br />
Polen 2006 Art. 13 Abs. 2<br />
Rumänien 2007 Art. 13 Abs. 4<br />
San Marino 2006 Art. 13 Abs. 4<br />
Saudi Arabien 2008 Art. 13 Abs. 3<br />
Serbien 2011 Art. 13 Abs. 4<br />
Singapur 2003 Art. 13 Abs. 2<br />
Thailand 1987 Art. 13 Abs. 4<br />
Ukraine 2000 Art. 13 Abs. 2<br />
USA 1998 - 2000 Art. 13 Abs. 2<br />
Venezuela 2008 Art. 13 Abs. 4<br />
Vietnam 2011 Art. 13 Abs. 4<br />
Zypern 1991 Art. 13 Abs. 1<br />
Unterzeichnete, aber noch nicht in Kraft getreten sind folgende DBAs: Bosnien und Syrien.<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 45
VIII. <strong>Immobilien</strong>investitionen im Ausland<br />
3. Steuerpflicht ausländischer betrieblicher Investoren<br />
Es gibt in Österreich eine von der Spekulationsfrist unabhängige<br />
Steuerpflicht für ausländische betriebliche Investoren und bestimmte<br />
ausländische Körperschaften. Bis Ende 2005 angefallene Wertsteigerungen<br />
bleiben hingegen steuerfrei, sofern die Veräußerung<br />
tatsächlich erst nach Ablauf der weitergedachten Spekulationsfrist<br />
erfolgt. Dies kommt bei Abwarten der Spekulationsfrist einer steuerfreien<br />
Aufwertung zum 01.01.2006 gleich (soweit dadurch kein<br />
Veräußerungsverlust entsteht). Privatpersonen ohne gewerbliche<br />
Einkünfte sind von dieser Regelung nicht betroffen.<br />
46 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
Notizen<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 47
Notizen<br />
48 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011
Notizen<br />
TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011 49
IX. TPA Horwath Standorte<br />
Bulgarien<br />
■ Sofia<br />
TPa Horwath<br />
BG-1000 Sofia<br />
28, Todor Alexandrov Blvd., fl. 5<br />
Tel./Fax: +359 2 981 66 46<br />
E-Mail: tpa-horwath@tpa-horwath.bg<br />
KrOaTien<br />
■ Zagreb<br />
TPa Horwath<br />
HR-10 000 Zagreb<br />
Grand Centar, Ulica Petra Hektorović a 2<br />
Tel. +385 1 48 82 555<br />
Fax +385 1 48 22 220<br />
E-Mail: tpa-horwath@tpa-horwath.hr<br />
ÖSTerreiCH<br />
■ Wien<br />
TPa Horwath<br />
Wirtschaftstreuhand und Steuerberatung<br />
A-1020 Wien, Praterstraße 62-64<br />
Tel. +43 1 588 35-0, Fax DW 500<br />
E-Mail: wien@tpa-horwath.com<br />
TPa Horwath Wirtschaftsprüfung<br />
A-1020 Wien, Praterstraße 62-64<br />
Tel. +43 1 546 17-0, Fax DW 505<br />
E-Mail: wp@tpa-horwath.com<br />
TPa Horwath unternehmensberatung<br />
A-1020 Wien, Praterstraße 62-64<br />
Tel. +43 1 588 35-0, Fax DW 500<br />
E-Mail: ub@tpa-horwath.com<br />
TPa Horwath<br />
european & Technology<br />
Consultants<br />
A-1020 Wien, Praterstraße 62-64<br />
Tel. +43 1 588 35-529, Fax DW 570<br />
E-Mail: wien@tpa-horwath.com<br />
aKTuar<br />
Versicherungsmathematik<br />
A-1020 Wien, Praterstraße 62-64<br />
Tel. +43 1 588 35-521, Fax DW 504<br />
E-Mail: aktuar@tpa-horwath.com<br />
alTa<br />
Wirtschaftstreuhandgesellschaft,<br />
Wirtschaftsprüfung und<br />
Steuerberatung<br />
A-1020 Wien, Praterstraße 62-64<br />
Tel. +43 1 588 35-0, Fax DW 500<br />
E-Mail: wien@alta.at<br />
■ St. Pölten<br />
TPa Horwath<br />
A-3100 St. Pölten, Steinergasse 2a-4<br />
Tel. +43 2742 470 74-0, Fax DW 50<br />
E-Mail: st.poelten@tpa-horwath.com<br />
■ Krems<br />
TPa Horwath<br />
A-3500 Krems, Schwedengasse 2<br />
Tel. +43 2732 702 80-0, Fax DW 9<br />
E-Mail: krems@tpa-horwath.com<br />
■ langenlois<br />
TPa Horwath<br />
A-3550 Langenlois, Bahnstraße 90<br />
Tel. +43 2734 24 92-0, Fax DW 12<br />
E-Mail: langenlois@tpa-horwath.com<br />
■ Zwettl<br />
TPa Horwath<br />
A-3910 Zwettl, Gerungser Straße 1/1/2<br />
Tel. +43 2822 528 04-0, Fax DW 4<br />
E-Mail: zwettl@tpa-horwath.com<br />
■ lilienfeld<br />
TPa Horwath<br />
A-3180 Lilienfeld, Liese Prokop Straße 4<br />
Tel. +43 2762 520 53-0, Fax DW 50<br />
E-Mail: lilienfeld@tpa-horwath.com<br />
■ Schrems<br />
TPa Horwath<br />
A-3943 Schrems, Bahnstraße 51<br />
Tel. +43 2853 772 84-0, Fax DW 6<br />
E-Mail: schrems@tpa-horwath.com<br />
■ graz<br />
TPa Horwath<br />
Wirtschaftstreuhand und Steuerberatung<br />
A-8010 Graz, Hartenaugasse 6a<br />
Tel. +43 316 83 31 68-0, Fax DW 4010<br />
E-Mail: graz@tpa-horwath.com<br />
TPa Horwath Wirtschaftsprüfung<br />
A-8010 Graz, Hartenaugasse 6a<br />
Tel. +43 316 83 56 29-0, Fax DW 3033<br />
E-Mail: wp.graz@tpa-horwath.com<br />
48 TPA Horwath | <strong>Immobilien</strong>-Service 2011<br />
■ Klagenfurt<br />
TPa Horwath<br />
A-9020 Klagenfurt<br />
Walther-von-der-Vogelweide-Platz 4<br />
Tel. +43 463 327 46-0, Fax DW 199<br />
E-Mail: klagenfurt@tpa-horwath.com<br />
■ Villach<br />
TPa Horwath<br />
A-9500 Villach, Pestalozzistraße 12/3<br />
Tel. +43 4242 327 46-0, Fax DW 399<br />
E-Mail: villach@tpa-horwath.com<br />
■ Hermagor<br />
TPa Horwath<br />
A-9620 Hermagor, Riedergasse 3/8<br />
Tel. +43 4282 2715-0, Fax DW 299<br />
E-Mail: hermagor@tpa-horwath.com<br />
POlen<br />
■ Posen<br />
TPa Horwath<br />
PL-61-761 Posen, ul. Z . ydowska 1<br />
Tel. +48 61 851 38-60, Fax DW 62<br />
E-Mail: office@tpa-horwath.pl<br />
■ Warschau<br />
TPa Horwath<br />
PL-02-019 Warschau, ul. Grójecka 5<br />
Tel. +48 22 440 02-00, Fax DW 01<br />
E-Mail: office@tpa-horwath.pl<br />
ruMÄnien<br />
■ Bukarest<br />
TPa Horwath<br />
RO-Sect. 1, Bukarest<br />
46 Grigore Cobǎ lcescu St.<br />
Tel. +40 21 310 06-69, Fax DW 68<br />
E-Mail: info@tpa-horwath.ro<br />
SerBien<br />
■ Belgrad<br />
TPa Horwath<br />
RS-11000 Belgrad, Terazije 5, 4th floor<br />
Tel. +381 11 32 23 985<br />
Fax +381 11 33 49 758<br />
E-Mail: office@tpa-horwath.rs<br />
SlOWaKei<br />
■ Bratislava<br />
TPa Horwath<br />
SK-81109 Bratislava, Tower 115, Pribinova 25/4195<br />
Tel. +421 2 20 67 89-11, Fax DW 13<br />
E-Mail: ba@tpa-horwath.sk<br />
■ Košice<br />
TPa Horwath<br />
SK-04373 Košice,<br />
Volksbank Gebäude, Mlynska 29<br />
Tel. +421 5 5685 4697<br />
Fax +421 2 2067 8913<br />
E-Mail: ke@tpa-horwath.sk<br />
SlOWenien<br />
■ laibach<br />
TPa Horwath<br />
SI-1000 Laibach, Leskosˇ kova cesta 2<br />
Tel. +386 1 520 86-60, Fax DW 69<br />
E-Mail: office@tpa-horwath.si<br />
■ Trbovlje<br />
TPa Horwath<br />
SI-1420 Trbovlje, Mestni trg 5/a<br />
Tel. +386 3 561 28 60, Fax DW 62<br />
E-Mail: office@tpa-horwath.si<br />
TSCHeCHien<br />
■ Prag<br />
TPa Horwath<br />
CZ-120 00 Prag 2, Mánesova 28<br />
Tel. +420 2 22 826-411, Fax DW 412<br />
E-Mail: tax@tpa-horwath.cz<br />
■ Opava<br />
TPa Horwath<br />
CZ-746 01 Opava, Veleslavínova 240/8<br />
Tel./Fax: +420 553 622 565<br />
E-Mail: horwath@tpa-horwath.cz<br />
■ Ostrava<br />
TPa Horwath<br />
CZ-702 00 Ostrava<br />
Park Centrum, Hrusˇ ovská 20<br />
Tel. +420 597 480-625, Fax DW 377<br />
E-Mail: horwath@tpa-horwath.cz<br />
ungarn<br />
■ Budapest<br />
TPa Horwath<br />
H-1024 Budapest, Buday László u.12<br />
Tel. +36 1 345 45-00, Fax DW 02<br />
E-Mail: tpa@tpa-horwath.hu
Bestellservice<br />
Bitte Seite kopieren, ausfüllen und an TPA Horwath faxen:<br />
+43 1 588 35-199<br />
Ja, senden Sie mir bitte kostenlos:<br />
Herr/Frau Titel Funktion<br />
Vorname Nachname<br />
Firma Abteilung<br />
Straße<br />
PLZ Ort<br />
Telefon Fax<br />
E-Mail<br />
2011<br />
2011<br />
2011<br />
Investieren in<br />
2011<br />
Investieren in<br />
2011<br />
Rumänien Investieren in<br />
2011<br />
PolenInvestieren<br />
in<br />
2011<br />
Das aktuelle Österreich Steuersystem Investieren in<br />
2011<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Kroatien Steuersystem Investieren in<br />
2011<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Bulgarien Steuersystem Investieren in<br />
2011<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Rumänien Steuersystem Investieren in<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Polen Steuersystem Investieren in<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Österreich Steuersystem Investieren in<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Kroatien Steuersystem<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Bulgarien Steuersystem<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Steuersystem<br />
im Überblick.<br />
Das aktuelle Steuersystem<br />
im Überblick.<br />
Bulgarien | Kroatien | Österreich | Polen | Rumänien<br />
Serbien Bulgarien | Slowakei | Kroatien | Slowenien | Österreich | Tschechien | Polen | Ungarn | Rumänien<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | Slowakei International | Kroatien (Zürich) | Slowenien – einer | Österreich weltweiten | Tschechien Vereinigung | Polen | Ungarn | rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | Slowakei International | Kroatien (Zürich) | Slowenien – einer | Österreich weltweiten | Tschechien Vereinigung | Polen | Ungarn | rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | Slowakei International | Kroatien (Zürich) | Slowenien – einer | Österreich weltweiten | Tschechien Vereinigung | Polen | Ungarn | rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | Slowakei International | Kroatien (Zürich) | Slowenien – | einer Österreich weltweiten | Tschechien Vereinigung | Polen | Ungarn | rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | Slowakei International | Kroatien | (Zürich) Slowenien – | einer Österreich weltweiten | Tschechien Vereinigung | Polen | Ungarn | rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | Slowakei International | Kroatien (Zürich) | Slowenien – einer | Österreich weltweiten | Tschechien Vereinigung | Polen | Ungarn | rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | Slowakei International | | Kroatien (Zürich) | Slowenien – einer | | Österreich weltweiten | Tschechien Vereinigung | | Polen | Ungarn | | rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath Bulgarien | | Slowakei International | Kroatien (Zürich) | | Slowenien – einer | Österreich weltweiten | | Tschechien Vereinigung | Polen | | Ungarn<br />
| rechtlich Rumänien<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Serbien Horwath | Slowakei International (Zürich) | Slowenien – einer weltweiten | Tschechien Vereinigung | Ungarn rechtlich<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Mitglied von Crowe Horwath International (Zürich) – einer weltweiten Vereinigung rechtlich<br />
selbstständiger und unabhängiger Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Unternehmensberater.<br />
Ort, Datum Unterschrift<br />
Service-Infoline: +43 1 588 35-123<br />
TPA Horwath Publikationen<br />
TPA Horwath Journal-Abo (3x/Jahr)<br />
TPA Horwath Wirtschaftstreuhand und Steuerberatung <strong>GmbH</strong><br />
Praterstraße 62-64, 1020 Wien, Tel.: +43 1 588 35-0, Fax DW 500<br />
E-Mail: service@tpa-horwath.com; FN 200423s HG Wien<br />
Steuer-Service 2011<br />
<strong>Immobilien</strong>-Service 2011<br />
Steuertipps für Studierende 2011<br />
Newsletter (E-Mail)<br />
Unternehmensbroschüre<br />
Starthilfe für Unternehmensgründer<br />
CEE-Länderreihe „Investieren 2011“<br />
Bitte wählen Sie auch eine Sprache:<br />
Bulgarien D E<br />
Kroatien D E<br />
Österreich D E<br />
Polen D E<br />
Rumänien D E<br />
Serbien D E<br />
Slowakei D E<br />
Slowenien D E<br />
Tschechien D E<br />
Ungarn D E<br />
Bulgarien | Kroatien | Österreich | Polen | Rumänien | Serbien | Slowakei | Slowenien | Tschechien | Ungarn
www.tpa-horwath.com