ZAP-2020-06

Fach 20, Seite 684
Grundlagen der Besteuerung der Kapitalgesellschaften
Steuerrecht
angesehen werden. Ehegattenbeteiligungen dürfen nicht ohne Weiteres zusammengerechnet werden
(BVerfG, Beschl. v. 12.3.1985 – 1 BvR 571/81, 1 BvR 494/82, 1 BvR 47/83, BStBl II 1985, 475).
Eine vGA ist auch dann anzunehmen, wenn die Vorteilsziehung nicht unmittelbar durch den
Gesellschafter, sondern durch eine ihm nahestehende Person erfolgt. Voraussetzung ist aber stets,
dass der Gesellschafter (mittelbar) selbst einen Vorteil hat (BFH, Urt. v. 22.2.1989 – I R 9/85, BStBl II 1989,
631). Als nahestehende Personen sind zunächst sämtliche Angehörige nach § 15 AO anzusehen (Beweis
des ersten Anscheins insb. bei Ehegatten; s. BFH, Urt. v. 29.9.1981 – VIII R 8/77, BStBl II 1982, 248). Beim
sog. beherrschenden Gesellschafter ist wiederum eine im Voraus getroffene klare Vereinbarung
erforderlich (BFH, Urt. v. 29.4.1987 – I R 192/82, BStBl II 1987, 797). Wendet eine Kapitalgesellschaft einer
anderen Kapitalgesellschaft einen Vermögensvorteil zu und sind an beiden Kapitalgesellschaften
dieselben Personen beteiligt, ist darin ebenfalls ein Näheverhältnis zu sehen. Auch Personengesellschaften
können als nahestehende Personen in Betracht kommen (BFH, Urt. v. 1.10.1986 – I R 54/83,
BStBl II 1987, 459; JANSSEN, Verdeckte Gewinnausschüttung, 12. Aufl. 2017, Rn 5245).
Eine vGA setzt nicht voraus, dass die Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung
auf einer Rechtshandlung der Organe der Kapitalgesellschaft beruht. Auch tatsächliche Handlungen
können den Tatbestand der vGA erfüllen (z.B. der Griff in die Gesellschaftskasse). Für die Entscheidung,
ob eine Vermögensminderung auf einer Handlung beruht, die steuerrechtlich der Kapitalgesellschaft
zuzurechnen ist, kommt es nicht auf Handlungen der Organe der Kapitalgesellschaft an, wenn diese –
durch Tun oder Unterlassen – einem Gesellschafter oder einer ihm nahestehenden Person die Möglichkeit
verschafft haben, über Gesellschaftsvermögen zu disponieren (BFH, Urt. v. 14.10.1992 – I R 17/92,
BStBl II 1993, 352).
Folgende Beispiele sind typische Fälle einer verdeckten Gewinnausschüttung:
• Ein Gesellschafter erhält für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft ein unangemessen hohes
Gehalt (also ein Gehalt über der am Markt üblichen Bandbreite).
• Ein Gesellschafter erhält von der Gesellschaft ein zinsloses oder im Marktvergleich besonders
zinsgünstiges Darlehen.
• Ein Gesellschafter gibt seiner Gesellschaft ein Darlehen zu einem besonders hohen Zinssatz.
• Ein Gesellschafter veräußert an die Gesellschaft Wirtschaftsgüter zu einem unangemessen hohen
Preis bzw. erhält von der Gesellschaft Wirtschaftsgüter zu einem unangemessen niedrigen Preis.
• Die Gesellschaft übernimmt ohne werthaltigen Regressanspruch eine Schuld oder sonstige Verpflichtung
des Gesellschafters.
• Umsatztantieme oder überhöhte Gewinntantieme eines Minderheitsgesellschafters in der Anlaufphase
der GmbH (BFH, Urt. v. 15.3.2000 – I R 74/99, BStBl II 2000, 547).
Nach § 8 Abs. 3 S. 2 KStG dürfen vGA das Einkommen der Gesellschaft nicht mindern. Die unangemessenen
Teile der Vergütung, die handels- und steuerbilanziell als Aufwand erfasst wurden, sind
für steuerliche Zwecke dem Einkommen der Kapitalgesellschaft wieder hinzuzurechnen. Sie unterliegen
somit sowohl der Körperschaftsteuer als auch der Gewerbesteuer.
Beispiel:
Eine Gesellschaft zahlt an einen (Minderheits-)Gesellschafter für die Überlassung eines betrieblich genutzten
Grundstücks eine Vergütung, die 75.000 € über der angemessenen Marktmiete liegt.
Ohne Annahme einer vGA würde die Miete als Betriebsausgabe in dieser Höhe den Gewinn der Gesellschaft
mindern. Der Gesellschafter als Vermieter erzielte bei den Einkünften aus § 21 EStG eine zusätzliche
Mieteinnahme, die bei einem angenommenen ESt-Spitzensteuersatz von 42 % i.H.v. 31.500 € mit Steuern
belastet wäre. Mangels personeller Verflechtung liegt keine Betriebsaufspaltung vor. Wegen des Vorliegens
einer vGA erhöhen die 75.000 € die Bemessungsgrundlage von Gewerbe- und Körperschaftsteuer. Auf
Gesellschafterebene sind die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Einkünfte aus Kapitalvermögen
(§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG) umzuqualifizieren und unterliegen der Abgeltungsteuer.
322 ZAP Nr. 6 18.3.2020