ZAP-2020-06

Fach 20, Seite 680
Grundlagen der Besteuerung der Kapitalgesellschaften
Steuerrecht
zu versteuernde Einkommen das Einkommen i.S.d. § 8 Abs. 1 KStG, um die Freibeträge der §§ 24 und 25
KStG vermindert. Wie dieses zu ermitteln ist, bestimmen die §§ 7–22 KStG.
Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften
des Einkommen- und des Körperschaftsteuergesetzes (§ 8 Abs. 1 KStG). Vorschriften des EStG, die
ausschließlich auf natürliche Personen zugeschnitten sind, wie z.B. Sonderausgaben, Freibeträge, außergewöhnliche
Belastungen usw. sind dabei jedoch nicht anwendbar. Auch im Körperschaftsteuerrecht
sind die erzielten Einkünfte grds. der jeweiligen Einkunftsart i.S.d. § 2 Abs. 1 EStG zuzuordnen. Einkünfte
aus nichtselbstständiger Arbeit sind nicht möglich, da diese das Vorhandensein einer natürlichen
Person voraussetzen (BFH, Urt. v. 30.11.1966 – I 215/64, BStBl III 1967, 400). Auch Einkünfte aus
selbstständiger Arbeit können bei Körperschaften nicht in Betracht kommen (BFH, Urt. v. 20.2.1974 –
I R 217/71, BStBl II 1974, 511; Urt. v. 1.12.1982 – I R 238/81, BStBl II 1983, 213). In welche der fünf übrigen
Einkunftsarten die Einkünfte einer Körperschaft einzuordnen sind (soweit nicht § 8 Abs. 2 KStG
anzuwenden ist), bestimmt sich nach den Vorschriften der §§ 13–24 EStG.
Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG, also neben jeder deutschen
Kapitalgesellschaft (GmbH, AG, KGaA) u.a. auch für ausländische Kapitalgesellschaften mit Geschäftsleitung
im Inland (z.B. eine englische PLC), sind nach § 8 Abs. 2 KStG alle Einkünfte als Einkünfte aus
Gewerbebetrieb zu behandeln.
Grundsätzlich ist das Einkommen i.S.d. § 8 Abs. 1 KStG, das nach den Vorschriften des EStG und den
Sondervorschriften des KStG zu ermitteln ist, Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer. Ein
wesentlicher Unterschied zum EStG besteht darin, dass eine Kapitalgesellschaft keine Privatsphäre
hat (vgl. BODE in Kirchhof EStG, 18. Aufl. 2019, § 4 Rn 64; BFH, Urt. v. 4.12.1996 – I R 54/95, BFHE 182,
123). Entgegen seiner früheren Rechtsprechung (BFH, Urt. v. 2.11.1965 – I 221/62 S, BStBl III 1966, 255;
Urt. v. 4.3.1970 – I R 123/68, BStBl II, 1970, 470) lehnt der BFH eine außerbetriebliche Sphäre für
Kapitalgesellschaften ab (BFH, Urt. v. 4.12.1996 – I R 54/95, BFHE 182, 123; Urt. v. 8.7.1998 – I R 123/97,
BFH/NV 1999, 269; Urt. v. 6.12.2016 – I R 50/16, BStBl II 2017, 324). Dies hat für die Frage der Zuordnung
von Vermögensänderungen außerhalb der Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 EStG Bedeutung, insb. bei der
Beurteilung verlustbezogener Tätigkeiten, die ohne Einkunftserzielungsabsicht aus privaten Motiven
der Gesellschafter ausgeübt werden (zur Problemlage und Rechtsentwicklung vgl. SCHALLMOSER et al
in Herrmann/Heuer/Raupach, 295. Lieferung 2019, § 8 KStG Rn 73 ff.). Es erfolgt außerhalb der
Steuerbilanz eine Einkommenskorrektur über den Tatbestand der verdeckten Gewinnausschüttung
(dazu unter VI 1).
Einer Kapitalgesellschaft sind alle die Einkünfte zuzurechnen, die sie erzielt (BFH, Urt. v. 13.12.1989 –
I R 98/86, BStBl II 1990, 468; Urt. v. 6.12.2016 – I R 50/16, BStBl II 2017, 324). Sie erzielt gewerbliche
Einkünfte, wenn die sie auslösende Tätigkeit im Namen und für Rechnung der Gesellschaft ausgeübt
wird. Bei der Gewinnermittlung insb. von GmbH können sich Schwierigkeiten in der Frage ergeben,
wem die Einkünfte zuzurechnen sind, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer neben dieser Tätigkeit
auch als selbstständiger Einzelunternehmer tätig ist. Besondere Zweifel können sich dann ergeben,
wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer auf demselben Gebiet tätig ist wie die von ihm vertretene
GmbH, ohne dass vertragliche Vereinbarungen über eine klare und eindeutige Aufgabenabgrenzung
beider Unternehmen bestehen.
Die Körperschaftsteuer ist eine Jahressteuer. Der sog. Veranlagungszeitraum ist somit gem. § 7 Abs. 3
KStG das Kalenderjahr. Für dieses sind die Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln. Dieser Ermittlungszeitraum
kann sich verkürzen, wenn die Steuerpflicht nicht während des gesamten Kalenderjahres
bestanden hat. Bei Steuerpflichtigen, die zur Buchführung verpflichtet sind, ist das Wirtschaftsjahr der
maßgebende Ermittlungszeitraum. Bei einem abweichenden Wirtschaftsjahr gilt der Gewinn in dem
Kalenderjahr als bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet.
318 ZAP Nr. 6 18.3.2020