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- 42 - 42107ben. 135) Mit der Folgenbeseitigungspflicht als verschuldensunabhängigem Staatshaftungsrecht136) soll Staatsunrecht korrigiert werden und ein Zustand hergestellt werdenwie er ohne das staatlich rechtswidrige Verhalten bestanden hätte. 137) Dazu gehörenu.a. die Unrechtsbeseitigung der Vollzugsfolgen rechtswidriger Verwaltungsakte. 138)Der öffentlichrechtliche Folgenbeseitigungsanspruch wird üblicherweise materiellrechtlichaus Art. 20 Abs. 3 GG hergeleitet 139) und ist prozessual gesetzlich ausdrücklichanerkannt wie § 100 Abs. 1 Satz 2 FGO zu entnehmen ist. 140) Während die Anfechtungsklagequasi eine primäre Beseitigungsklage ist, hat die Folgenbeseitigungsklagedie Beseitigung sekundärer Folgen zum Gegenstand. 141) Was bedeutet dies genau,denn der allgemeine Folgenbeseitigungsanspruch kommt ja wegen der spezialgesetzlichenRegelung des § 100 Abs. 1 Satz 2 FGO als Vollzugsfolgenbeseitigungsanspruchnicht zum tragen ? 142)§ 100 Abs. 1 Satz 2 FGO ist keine materiellrechtliche Rechtsgrundlage für den öffentlichrechtlichenFolgenbeseitigungsanspruch, sondern erleichtert nur die prozessualeGeltendmachung eines solchen Anspruchs. 143) Während die dogmatischen Grundlageneines öffentlichrechtlichen Folgenbeseitigungsanspruchs für das Steuerrecht eigentlichüberhaupt nicht diskutiert werden, 144) ist die Rechtsmeinung im Verwaltungsrechthöchst umstritten. 145) Auch die finanzgerichtliche Rechtsprechung ist spärlich undschafft keine klaren Aussagen, 146) während das BVerwG 147) den FolgenbeseitigungsanspruchArt. 20 Abs. 3 GG zuweist mit der Maßgabe, dass die vollziehendeGewalt verpflichtet sei, die rechtswidrigen Folgen eigener Amtshandlungen zubeseitigen. Als Voraussetzungen eines öffentlichrechtlichen Folgenbeseitigungsanspruchsbeschreibt das BVerwG: 148)135)136)137)138)139)140)141)142)143)144)145)146)147)148)Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 2 – 5; Münchener Kommentar/Papier,BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 81Münchener Kommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 84Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 9 f.; Münchener Kommentar/Papier,BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 81Münchener Kommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 82Sachs/Bonk, GG, 3. Aufl. 2003, Art. 34 Rdn. 45, 104Münchener Kommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 82; Ossenbühl, Staatshaftungsrecht,5. Aufl. 1998, Seite 293 jeweils zum vergleichbaren § 113 Abs. 1 Satz 2 VwGOOssenbühl, Staatshaftungsrecht, 5. Aufl. 1998, Seite 295Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 13Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 14sic. Papier in: Isensee/Kirchhof, Handbuch des Staatsrechts, Bd. V, 1989, § 157 Rdn. 72 ff.Nachweise bei Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 15 ff.; MünchenerKommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 80 ff.; Ossenbühl, Staatshaftungsrecht,5. Aufl. 1998, Seite 294 f.;BFH 09.11.1983 - II R 71/82, BStBl II 1984, 446; BFH 09.04.1986 - I R 62/81, BStBl II 1986,565BVerwG 19.07.1984 – 3 C 81/82, BVerwGE 366, 370; BVerwG 26.08.1993 – 4 C 24/91, NVwZ1994, 275, 276BVerwG 26.08.1993 – 4 C 24/91, NVwZ 1994, 275, 276

- 43 - 43108109„Ein Anspruch auf Folgenbeseitigung ist nach insoweit unumstrittenem Stand der Rechtsprechungjedenfalls unter folgenden Voraussetzungen grundsätzlich gegeben: Es muss ein hoheitlicherEingriff vorliegen, der ein subjektives Recht des Betroffenen verletzt. Für den Betroffenenmuss dadurch ein rechtswidriger Zustand entstanden sein, der andauert.“Der öffentlichrechtliche Folgenbeseitigungsanspruch ist verfahrensrechtlich und prozessrechtlichegesetzlich geregelt (§ 100 Abs. 1 Satz 2 FGO). Dessen materiellrechtlicheVoraussetzungen sind im Steuerrecht jedoch weitgehend ungeklärt. Über diesenhat die Finanzverwaltung und die Finanzgerichtsbarkeit zu entscheiden. Wegen § 839Abs. 3 BGB ist die Geltendmachung dieses Anspruches dem vor Zivilgerichten zuführenden Amtshaftungsklageverfahren vorzuschalten.Dazu ist beim Finanzamt die Beseitigung sekundärer Folgen zu begehren, sei es perVerwaltungsakt, sei es als Leistungsanspruch. Besteht das Begehren in einem Verwaltungsakt,so ist bei Ablehnung eines solchen durch das Finanzamt, das Einspruchsverfahrenzu durchlaufen, dem sich dann bei negativem Verlauf eine Verpflichtungsklagevor dem Finanzgericht anschließt. 149)110111112e) VertrauensschutzEs häufen sich die Fälle, dass Steuerbescheide zum Nachteil des Steuerpflichtigen geändertwerden, weil eine Rechtsprechungsänderung eingetreten ist. In solchen Fällenkann es angezeigt sein, im Hinblick auf § 176 AO zu prüfen, ob dagegen nicht Einsprucheingelegt werden soll und für den Fall eines negativ verlaufenden Einspruchsverfahrensein finanzgerichtliches Verfahren angestrebt werden soll.War aufgrund einer Verwaltungsanweisung ein dem Steuerpflichtigen günstiger Verwaltungsaktergangen und ist inzwischen ein oberstgerichtliches Urteil ergangen, daszu einer für den Steuerpflichtigen ungünstigen Rechtsauslegung führen müßte, dannist eine Änderungssperre gemäß § 176 Abs. 2 AO auch dann gegeben, wenn der ursprünglicheSteuerbescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 2 AO)ergangen war. 150) Damit soll das Vertrauen des Steuerpflichtigen davor geschützt werden,dass später rückwirkend eine andere Würdigung stattfindet, als es bei Ergehendes Steuerbescheides der Fall war. Für den Fall des Angreifens des Änderungsbescheides,der § 176 AO nicht beachtet hat, ist auch das FG an § 176 AO gebunden.Denn § 176 AO möchte verhindern, dass „die Rechtmäßigkeit des Änderungsbescheidesanhand der neueren Rechtsprechung geprüft wird.“ 151)Bestand dagegen keine eindeutige, dem Steuerpflichtigen günstige, Verwaltungsregelungund bestand auch keine dem Steuerpflichtigen günstige BFH-Rechtsprechung,sondern nur eine schlichte Verwaltungspraxis – und sei es in Form des Unterlassens -,dann kann sich der Steuerpflichtige gegen einen belastenden Verwaltungsakt nicht mit149)150)151)Zum öffentlichrechtlichen Folgenbeseitigungsanspruch bei Zinsen und Aussetzungszinsen nachrechtswidrigem Vorverhalten des Finanzamtes und überlanger Verfahrensdauer von Finanzamtund FG als Vorausssetzungen eines nachfolgenden Amtshaftungsprozesses siehe Wagner ZSteu2006, 384.BFH 05.09.2000 – IX R 33/97, BStBl. II 2000, 676, 683; BFH 21.11.2000 – IX R 02/96, BStBl.II 2001, 789, 795; BFH 28.05.2002 – IX R 86/00, HFR 2002, 1067, 1068 = BStBl. II 2003, 840BFH 28.05.2002 – IX R 86/00, HFR 2002, 1067, 1068 = BStBl. II 2003, 840

- 42 - 42107ben. 135) Mit der Folgenbeseitigungspflicht als verschuldensunabhängigem Staatshaftungsrecht136) soll Staatsunrecht korrigiert werden und ein Zustand hergestellt werdenwie er ohne das staatlich rechtswidrige Verhalten bestanden hätte. 137) Dazu gehörenu.a. die Unrechtsbeseitigung der Vollzugsfolgen rechtswidriger Verwaltungsakte. 138)Der öffentlichrechtliche Folgenbeseitigungsanspruch wird üblicherweise materiellrechtlichaus Art. 20 Abs. 3 GG hergeleitet 139) und ist prozessual gesetzlich ausdrücklichanerkannt wie § 100 Abs. 1 Satz 2 FGO zu entnehmen ist. 140) Während die Anfechtungsklagequasi eine primäre Beseitigungsklage ist, hat die Folgenbeseitigungsklagedie Beseitigung sekundärer Folgen zum Gegenstand. 141) Was bedeutet dies genau,denn der allgemeine Folgenbeseitigungsanspruch kommt ja wegen der spezialgesetzlichenRegelung <strong>des</strong> § 100 Abs. 1 Satz 2 FGO als Vollzugsfolgenbeseitigungsanspruchnicht zum tragen ? 142)§ 100 Abs. 1 Satz 2 FGO ist keine materiellrechtliche Rechtsgrundlage für den öffentlichrechtlichenFolgenbeseitigungsanspruch, sondern erleichtert nur die prozessualeGeltendmachung eines solchen Anspruchs. 143) Während die dogmatischen Grundlageneines öffentlichrechtlichen Folgenbeseitigungsanspruchs für das Steuerrecht eigentlichüberhaupt nicht diskutiert werden, 144) ist die Rechtsmeinung im Verwaltungsrechthöchst umstritten. 145) Auch die finanzgerichtliche Rechtsprechung ist spärlich undschafft keine klaren Aussagen, 146) während das BVerwG 147) den FolgenbeseitigungsanspruchArt. 20 Abs. 3 GG zuweist mit der Maßgabe, dass die vollziehendeGewalt verpflichtet sei, die rechtswidrigen Folgen eigener Amtshandlungen zubeseitigen. Als Voraussetzungen eines öffentlichrechtlichen Folgenbeseitigungsanspruchsbeschreibt das BVerwG: 148)135)136)137)138)139)140)141)142)143)144)145)146)147)148)Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 2 – 5; Münchener Kommentar/Papier,BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 81Münchener Kommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 84Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 9 f.; Münchener Kommentar/Papier,BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 81Münchener Kommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 82Sachs/Bonk, GG, 3. Aufl. 2003, Art. 34 Rdn. 45, 104Münchener Kommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 82; Ossenbühl, Staatshaftungsrecht,5. Aufl. 1998, Seite 293 jeweils zum vergleichbaren § 113 Abs. 1 Satz 2 VwGOOssenbühl, Staatshaftungsrecht, 5. Aufl. 1998, Seite 295Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 13Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 14sic. Papier in: Isensee/Kirchhof, Handbuch <strong>des</strong> Staatsrechts, Bd. V, 1989, § 157 Rdn. 72 ff.Nachweise bei Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, 2000, § 12 Rdn. 15 ff.; MünchenerKommentar/Papier, BGB, 4. Aufl. 2004, § 839 Rdn. 80 ff.; Ossenbühl, Staatshaftungsrecht,5. Aufl. 1998, Seite 294 f.;BFH 09.11.1983 - II R 71/82, BStBl II 1984, 446; BFH 09.04.1986 - I R 62/81, BStBl II 1986,565BVerwG 19.07.1984 – 3 C 81/82, BVerwGE 366, 370; BVerwG 26.08.1993 – 4 C 24/91, NVwZ1994, 275, 276BVerwG 26.08.1993 – 4 C 24/91, NVwZ 1994, 275, 276

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