Steuer-Telex

StX
Steuer-Telex
31-32/072. August 2007Diplomfinanzwirt Heinz Richter,SteuerberaterSTEUER-TELEXZeitschriftPrintDeubner
Verlag Köln
AUS DEM INHALT
� RECHTSPRECHUNG
KOMMENTIERTES
STEUERRECHT IM ÜBERBLICK
� BFH AKTUELL
– Phasengleiche Aktivierung von Dividendenansprüchen . . . . . . . . . . . . 482
– Wertaufholungsgebot bei unter Buchwertfortführung
getauschten Beteiligungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 482
– BFH-Entscheidung des Monats:
Anschaffungskosten bei vorzeitiger Erbauseinandersetzung . . . . . . . . 484
– Private Nutzung eines betrieblichen Pkw in 2003 . . . . . . . . . . . . . . . . 486
– Zugangsvoraussetzung bei abgelehntem Antrag auf AdV . . . . . . . . . . 488
� FG AKTUELL
– Gewerblicher Grundstückshandel:
Gesellschafter einer GmbH bzw. GbR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 488
– Ansatz der verkehrsgünstigeren Strecke bei
der Entfernungspauschale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 489
– Übernahme von Pflegeleistungen als Gegenleistung bei Schenkung . . 490
� VERWALTUNGSPRAXIS
– Mitteilung über steuerpflichtige Altersvorsorgeleistungen . . . . . . . . . 490
– Verlustverrechnung (§ 15b EStG) bei Beteiligung an
Steuersparmodell eingeschränkt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 491
– Besteuerung von Finanzinnovationen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 491
� STEUERTIPP
– Kaufpreisaufteilung bei Vermögensübertragung
zwischen Angehörigen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 492
� WIRTSCHAFTS- UND GESELLSCHAFTSRECHT
– MoMiG-E: Bundesrat billigt das Gesamtkonzept,
sieht aber Änderungsbedarf . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 493
� ARBEITS- UND SOZIALVERSICHERUNGSRECHT
– Freiwilligkeitsvorbehalt beim Entgelt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 495
� BEIHEFTER
– Einführung einer Abgeltungsteuer für Kapitaleinkünfte ab 2009
(Teil 3 von 3)
� BEILAGE
– Literatur-Report Juli 2007
www.steuer-telex.de
31-32/07 · 2. August 2007 · G 20573 C
�Zeitschrift für den steuerberatenden Beruf
EDITORIAL
Liebe Leserin, lieber Leser,
der I. Senat des BFH macht mit seiner Entscheidung
vom 07.02.2007 deutlich, dass er
an der Rechtsprechung des Großen Senats
zur phasengleichen Bilanzierung festhält. Sie
kommt demnach nur dann in Betracht, wenn
am Bilanzstichtag bereits unwiderruflich
feststeht, dass eine Ausschüttung eines
bestimmten Betrags festgestanden hat.
Der VIII. Senat des BFH hat durch seinen
Beschluss vom 20.06.2007 - VIII B 50/07 eine
sehr praxisnahe verfahrensrechtliche Frage
entschieden. Der Steuerpflichtige hatte im
Streitfall eine Einkommensteuerfestsetzung
angefochten und gleichzeitig Aussetzung der
Vollziehung beantragt. Beide Anträge begründete
er zunächst nicht. Das Finanzamt
lehnte den Aussetzungsantrag ab. Fraglich
war, ob der Steuerpflichtige nach dieser
Ablehnung unmittelbar zur Antragstellung
beim FG nach § 69 FGO berechtigt war. Der
VIII. Senat beantwortete diese Streitfrage
positiv. Es sei nicht erforderlich, nach Vorlage
der Einspruchsbegründung erneut einen
Antrag auf Aussetzung der Vollziehung beim
Finanzamt zu stellen.
Ihr
Alfred P. Röhrig, Steuerberater
481

Rechtsprechung - BFH aktuell
Einkommensteuer
�Steuerberater, 070727bo001.xml
Phasengleiche Aktivierung von
Dividendenansprüchen
1. Der Senat hält daran fest, dass ein
beherrschender Gesellschafter Dividendenansprüche
gegenüber der
beherrschten Kapitalgesellschaft
jedenfalls dann nicht schon vor Fassung
des Gewinnverwendungsbeschlusses
("phasengleich") aktivieren
kann, wenn nicht durch objektiv
nachprüfbare Umstände belegt ist,
dass er am maßgeblichen Bilanzstichtag
unwiderruflich zur Ausschüttung
eines bestimmten Betrages
entschlossen war (Bestätigung
des BFH, Beschl. v. 07.08.2000 - GrS
2/99, BFHE 192, 339, BStBl II, 632,
und der Senatsurteile v. 20.12.2000
- I R 50/95, BFHE 194, 185, BStBl II
2001, 409, sowie v. 28.02.2001 - I R
48/94, BFHE 195, 189, BStBl II, 401).
2. Die Ablehnung eines Antrags auf
Erlass einer Billigkeitsentscheidung
nach § 163 AO, der auf eine nach einer
Rechtsprechungsänderung ergangene
Verwaltungsanweisung
gestützt wird, derzufolge die "bisherigen
Grundsätze" für eine Übergangszeit
weiter angewendet werden
sollen, ist nicht ermessensfehlerhaft,
wenn das Begehren des Antragstellers
auf der Grundlage der
vor der Rechtsprechungsänderung
gehandhabten Verwaltungspraxis
ebenfalls abschlägig beschieden
worden wäre. Es ist insoweit unerheblich,
ob die damalige Verwaltungspraxis
auf der Basis der von
der früheren Rechtsprechung für
zutreffend gehaltenen Rechtslage
tragfähig war oder nicht.
** BFH, Urt. v. 07.02.2007 - I R 15/06
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013899/2007
KURZFASSUNG Dividendenansprüche aus einer am Bilanzstichtag
noch nicht beschlossenen
Gewinnverwendung einer Tochtergesellschaft
kann eine Kapitalgesellschaft nach
dem Beschluss des Großen Senats des BFH
vom 07.08.2000 (GrS 2/99, BStBl II, 632)
grundsätzlich nicht aktivieren. Eine Dividendenforderung
kann danach am Bilanzstichtag
zum einen nur insoweit als eigen-
ständiges Wirtschaftsgut entstanden sein,
wenn zum Bilanzstichtag ein Gewinn der
beherrschten Gesellschaft auszuweisen
und der mindestens ausschüttungsfähige
Gewinn bekannt ist.
Zum anderen muss anhand objektiver Gesichtspunkte
nachgewiesen sein, dass die
Gesellschafter jener Gesellschaft am Bilanzstichtag
endgültig entschlossen waren,
eine bestimmte Gewinnverwendung
künftig zu beschließen. Überdies muss
sich die Ausschüttungsabsicht des beherrschenden
Gesellschafters auf einen
genau festgelegten Betrag beziehen. Hier
reicht es nicht aus, dass die Höhe des auszuschüttenden
Betrags nur ungefähr feststeht
und seine exakte Bezifferung von
erst in der Zukunft erkennbaren Umständen
abhängig ist.
Die Ausnahmevoraussetzungen müssen
anhand objektiver, nachprüfbarer und
nach außen in Erscheinung tretender Kriterien
festgestellt werden können, die weder
unterstellt noch vermutet werden dürfen.
Bei der hiernach gebotenen Prüfung
ist insbesondere zu berücksichtigen, dass
auch ein beherrschender Gesellschafter
oder ein Alleingesellschafter seine am Bilanzstichtag
bestehenden Absichten später
ändern kann. Schließlich kann der erforderliche
feste Ausschüttungswille nicht
schon daraus geschlossen werden, dass
die phasengleiche Aktivierung einer Dividendenforderung
es der Muttergesellschaft
ermöglichen würde, einen vom Verfall
bedrohten Verlustvortrag zu nutzen.
Die Verwaltung hat zur Anwendung dieser
Grundsätze eine Übergangsregelung getroffen,
wonach für Gewinnausschüttungen,
für die letztmals die Grundsätze des
Anrechungsverfahrens gelten, die früheren
Grundsätze zur phasengleichen Aktivierung
von Dividendenansprüchen angewendet
werden konnten (vgl. BMF-Schreiben
v. 01.11.2000 - IV A 6 - S 2134 - 9/00,
BStBl I, 1510).
�Steuerberater,
070727bo002.xml Wertaufholungsgebot bei unter Buchwertfortführung
getauschten Beteiligungen
1. Wird eine Beteiligung nach einer
Teilwertabschreibung unter (auf
das sog. Tauschgutachten des BFH
gestützter) Fortführung des Buchwerts
gegen die Beteiligung an einer
anderen Gesellschaft getauscht,
ist für die Bemessung der Anschaffungskosten
der erhaltenen Beteiligung
im Rahmen des steuerlichen
482 STEUER-TELEX 31-32/07

Wertaufholungsgebots auf die historischen
Anschaffungskosten der
hingegebenen Beteiligung und
nicht auf den fortgeführten Buchwert
abzustellen.
2. Das Wertaufholungsgebot ist auch
insoweit verfassungsgemäß, als es
vor dem Zeitraum seines Inkrafttretens
eingetretene Teilwertsteigerungen
erfasst.
** BFH, Urt. v. 24.04.2007 - I R 16/06
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013900/2007
KURZFASSUNG Der Rechtsstreit betrifft die Anwendung
des Wertaufholungsgebots nach § 6
Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 und § 6 Abs. 1 Nr. 1
Satz 4 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/
2002 vom 24.03.1999 auf die Beteiligung
an einer Kapitalgesellschaft, die durch
Eintausch gegen eine andere - zuvor wiederum
durch Tausch erworbene - Beteiligung
unter jeweiliger Fortführung der
Buchwerte erworben wurde, nachdem auf
die ursprüngliche Beteiligung eine Teilwertabschreibung
vorgenommen worden
war. Die Anwendung des Tauschgutachtens
führte im Streitfall dazu, dass die erworbene
Beteiligung mit den um die Teilwertabschreibung
verminderten Anschaffungskosten
der hingegebenen Beteiligung
anzusetzen war. Der für die erworbene
Beteiligung tatsächlich vorhandene
Mehrwert war nach Ansicht des BFH im
Rahmen des Wertaufholungsgebots gewinnerhöhend
zu berücksichtigen.
Erstmals für nach dem 31.12.1998 endende
Wirtschaftsjahre (§ 52 Abs. 16 Satz 2
EStG) bestimmen § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3
und § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG, dass
Wirtschaftsgüter, die bereits am Schluss
des vorangegangenen Wirtschaftsjahres
zum Vermögen des Steuerpflichtigen gehört
haben, zwingend mit den Anschaffungs-
oder Herstellungskosten zu bewerten
sind, wenn nicht der Steuerpflichtige
einen niedrigeren Teilwert nachweist.
Das bedeutet im Ergebnis, dass Teilwertabschreibungen
in den Folgejahren stets
durch Zuschreibung bis zur Obergrenze
der Anschaffungs- oder Herstellungskosten
rückgängig zu machen sind, soweit nicht
der Steuerpflichtige auch im jeweiligen Folgejahr
einen niedrigeren Teilwert nachweisen
kann. Nach der Übergangsbestimmung
des § 52 Abs. 16 Satz 3 EStG 1997 kann im
Erstjahr der Anwendung des Wertaufholungsgebots
eine den steuerlichen Gewinn
mindernde Rücklage von vier Fünfteln des
Wertaufholungsbetrags gebildet werden,
STEUER-TELEX 31-32/07
die in den Folgejahren mit jeweils mindestens
einem Viertel gewinnerhöhend aufzulösen
ist. Die Berücksichtigung auch vor Inkrafttreten
des Wertaufholungsgebots verwirklichter
Teilwertsteigerungen entfaltet
nach Ansicht des BFH eine im Regelfall zulässige
"unechte" Rückwirkung bzw. "tatbestandliche
Rückanknüpfung".
Die Anwendung des Tauschgutachtens,
nach dem ein Beteiligungstausch gewinnneutral
erfolgen konnte, ist ab
1999 durch die Regelung in § 6 Abs. 6
EStG ausgeschlossen.
�Steuerberater,
070727bo003.xml Anspruch auf Kindergeld
für verheiratetes Kind
1. Anspruch auf Kindergeld für ein verheiratetes
Kind besteht nur dann,
wenn die Einkünfte des Ehepartners
für den vollständigen Unterhalt des
Kindes nicht ausreichen, das Kind
ebenfalls nicht über ausreichende eigene
Mittel für den Unterhalt verfügt
und die Eltern deshalb weiterhin für
das Kind aufkommen müssen - sog.
Mangelfall - (Fortführung der BFH-
Urteile v. 02.03.2000 - VI R 13/99,
BFHE 191, 69, BStBl II, 522 sowie
STX 21/2000, 323, und v. 23.11.2001
- VI R 144/00, BFH/NV 2002, 482).
2. Ein Mangelfall ist anzunehmen,
wenn die Einkünfte und Bezüge des
Kindes einschließlich der Unterhaltsleistungen
des Ehepartners
niedriger sind als das steuerrechtliche
- dem Jahresgrenzbetrag des
§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG entsprechende
- Existenzminimum.
** BFH, Urt. v. 19.04.2007 - III R 65/06
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013901/2007
Die Unterhaltsleistungen des Ehepartners
sind regelmäßig zu schätzen, weil sie im
Allgemeinen sowohl in Geld- als auch in
Sachleistungen bestehen. Nach der Rechtsprechung
des BFH entspricht es der Lebenserfahrung,
dass in einer kinderlosen
Ehe, in der ein Ehegatte allein verdient
und ein durchschnittliches Nettoeinkommen
erzielt, dem nicht verdienenden
Ehepartner ungefähr die Hälfte dieses
Nettoeinkommens in Form von Geld- und
Sachleistungen als Unterhalt zufließt. Verfügt
das Kind auch über eigene Mittel, ist
zu unterstellen, dass sich die Eheleute ihr
TELEX-TIPP
KURZFASSUNG
483

verfügbares Einkommen teilen. Unterhaltsleistungen
sind daher in Höhe der
Hälfte der Differenz zwischen den Einkünften
des unterhaltsverpflichteten Ehepartners
und den geringeren eigenen Mitteln
des Kindes anzunehmen. Das gilt jedoch
nur, soweit dem Ehepartner ein verfügbares
Einkommen in Höhe des steuerrechtlichen
Existenzminimums verbleibt.
�Steuerberater, 070727bo008.xml
Einkünfte aus nebenberuflicher
künstlerischer Tätigkeit
Eine nebenberufliche künstlerische
Tätigkeit kann auch vorliegen, wenn
sie die eigentliche künstlerische
(Haupt-)Tätigkeit unterstützt und ergänzt,
sofern sie Teil des gesamten
künstlerischen Geschehens ist.
** BFH, Urt. v. 18.04.2007 - XI R 21/06
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013906/2007
KURZFASSUNG Der Kläger ist Beamter. Neben seiner beruflichen
Tätigkeit war er als Statist an der
Oper beschäftigt, wofür er die Steuerbefreiung
nach § 3 Nr. 26 EStG geltend macht.
TELEX-TIPP
Gemäß § 3 Nr. 26 EStG sind steuerfrei u.a.
Einnahmen aus nebenberuflichen künstlerischen
Tätigkeiten im Dienst oder im Auftrag
einer inländischen juristischen Person
des öffentlichen Rechts oder einer unter
§ 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallenden Einrichtung
zur Förderung gemeinnütziger,
mildtätiger und kirchlicher Zwecke bis zu
1.848 € im Jahr. Durch die Einbeziehung
nebenberuflicher künstlerischer Tätigkeiten
sollte - so die Gesetzesbegründung -
insbesondere die Arbeit der im kulturellen
Bereich tätigen gemeinnützigen Vereine
gefördert werden (BT-Drucks. 11/7833,
S. 8); auch in diesem Bereich entspricht
das künstlerische Niveau nicht zwingend
professioneller Gestaltungshöhe.
Der BFH lehnt die Verwaltungsmeinung
ab, nach der an die nebenberufliche
künstlerische Tätigkeit die gleichen strengen
Anforderungen wie an die hauptberufliche
künstlerische Tätigkeit i.S.d. § 18
Abs. 1 Nr. 1 EStG zu stellen seien. Diese
Auffassung berücksichtige nicht die besondere
Situation, die sich aus der Nebenberuflichkeit
ergebe.
Nach dem Entwurf eines Gesetzes zur
weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen
Engagements soll der Steuerfreibe-
trag des § 3 Nr. 26 EStG mit Wirkung ab
2007 auf 2.100 € erhöht werden (vgl.
STX 9/2007, 130; STX 28/2007, 435).
�Steuerberater,
070727bo040.xml BFH-Entscheidung des Monats:
Anschaffungskosten bei vorzeitiger
Erbauseinandersetzung
1. Vorbemerkung
Nach ständiger BFH-Rechtsprechung bestimmt sich die Frage,
ob Aufwendungen Anschaffungskosten darstellen, sowohl für
die Gewinneinkünfte als auch für die Überschusseinkünfte
nach § 255 HGB. Das gilt auch für Einkünfte aus Vermietung
und Verpachtung (BFH, Urt. v. 11.01.2005 - IX R 15/03, BStBl II,
477 m.w.N. sowie STX 20/2005, 307). Anschaffungskosten
sind danach Aufwendungen, die geleistet werden, um einen
Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten
Zustand zu versetzen. Hinzu kommen Nebenkosten
und evtl. nachträgliche Anschaffungskosten. Wenn sie durch
die Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
veranlasst sind, werden die Aufwendungen im Rahmen der AfA
berücksichtigt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7, § 7 EStG).
Bei einer Erbengemeinschaft können Aufwendungen eines
Miterben Anschaffungskosten sein, wenn er z.B. die Erbanteile
aller übrigen Miterben erwirbt. Wird das Gemeinschaftsvermögen
im Wege der Auseinandersetzung unter die Miterben
verteilt, so liegt in der Erfüllung des erbrechtlichen Auseinandersetzungsanspruchs
kein Anschaffungsgeschäft. Vielmehr
führt dann der übernehmende Miterbe die Anschaffungsund
Herstellungskosten des Rechtsvorgängers fort. Wie sich
das dem Miterben entsprechend seiner Erbquote zugeteilte
Nachlassvermögen zusammensetzt, hat in diesem Zusammenhang
keine Bedeutung. Übersteigt der Wert des Erlangten
den Wert des Erbanteils und muss der Miterbe deshalb
Ausgleichszahlungen leisten, so hat der Miterbe in dieser
Höhe Anschaffungskosten (ständ. Rspr., vgl. nur BFH, Beschl.
v. 05.07.1990 - GrS 2/89, BStBl II, 837).
Nunmehr hatte der BFH erstmalig Gelegenheit, über die Frage
zu entscheiden, ob bei der Realteilung einer Erbengemeinschaft
die dabei übernommenen Schulden als Anschaffungskosten
einzustufen sind.
Leitsatz
Wird eine Erbengemeinschaft vor dem in der Teilungsanordnung
festgelegten Termin durch Realteilung aufgelöst
und übernimmt ein Miterbe Schulden, die auf einem für einen
anderen Miterben bestimmten Grundstück lasten, so
bildet eine solche Schuldübernahme Anschaffungskosten,
wenn sie eine Gegenleistung dafür ist, dass der übernehmende
Miterbe den ihm erst zu einem späteren Zeitpunkt
zugedachten Grundbesitz vorzeitig aus dem Gesamthandsvermögen
der Erbengemeinschaft in sein eigenes
Vermögen überführen kann.
** BFH, Urt. v. 19.12.2006 - IX R 44/04
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 006476/2007
484 STEUER-TELEX 31-32/07

KURZFASSUNG 2. Sachverhalt
Der Vater des Klägers hatte durch ein
1986 errichtetes Testament den Kläger,
die Beigeladene und eine weitere Tochter
(X) gemeinsam als Erben eingesetzt. Die
Erbengemeinschaft sollte bis zum
31.12.1996 bestehen bleiben und dann so
geteilt werden, dass die drei Erben verschiedene
näher bezeichnete Grundstücke
erhielten. Bis zur Auflösung der Erbengemeinschaft
sollte der Kläger den gesamten
Besitz in Absprache mit den beiden Töchtern
verwalten. Der Überschuss sollte unter
den drei Erben aufgeteilt werden.
1987 verstarb der Vater des Klägers. X
schied im Jahr 1989 gegen eine Abfindung
aus der Erbengemeinschaft aus.
Nachdem es in der Folgezeit zwischen
dem Kläger und der Beigeladenen zu erheblichen
persönlichen Differenzen gekommen
war, lösten sie im Januar 1992
durch einen notariellen Erbauseinandersetzungsvertrag
die Erbengemeinschaft
rückwirkend zum 31.12.1990 auf. Die
Beigeladene erhielt, wie im Testament
vorgesehen, das Hotel, übernahm von den
darauf lastenden Verbindlichkeiten jedoch
nur einen Teilbetrag von
160.000 DM. Die restlichen Verbindlichkeiten
(293.456 DM) übernahm der Kläger.
Er erhielt den übrigen im Testament
genannten Grundbesitz einschließlich der
darauf lastenden Verbindlichkeiten.
Der Kläger beantragte vergeblich, die für
die Beigeladene übernommenen Verbindlichkeiten
von 293.456 DM als Werbungskosten
bei seinen Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung abzuziehen. Das Finanzamt
berücksichtigte den Betrag im
Steuerbescheid zunächst als Anschaffungskosten
der auf den Kläger übergegangenen
Grundstücke. Im Einspruchsbescheid
machte das Finanzamt hingegen
die gewährte AfA rückgängig und ließ den
Betrag unberücksichtigt.
Die dagegen erhobene Klage hatte keinen
Erfolg (FG Niedersachsen, Urt. v.
17.09.2003 - 7 K 323/97, DStRE 2005,
78). Das FG war der Auffassung, die Übernahme
der Verbindlichkeiten stehe in
keinem Zusammenhang mit den Einkünften
des Klägers aus Vermietung und Verpachtung,
sondern berühre die Vermögensebene
und sei daher steuerrechtlich
nicht relevant. Der Kläger und die Beigeladene
hätten lediglich die gegenständliche
Auseinandersetzung, die nach dem
Testament erst nach dem 31.12.1996 erfolgen
sollte, zeitlich vorgezogen. Sie hätten
die vom Erblasser festgelegte Erb-
STEUER-TELEX 31-32/07
quote dabei aber nicht verändert, sondern
lediglich die durch die vorgezogene
Auseinandersetzung bedingten Veränderungen
ausgeglichen.
3. Entscheidung des BFH
Auf die Revision des Klägers hat der BFH
das FG-Urteil aufgehoben und der Klage
stattgegeben.
Die strittigen Aufwendungen des Klägers
sind bei der Ermittlung seiner Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung als Anschaffungskosten
der geerbten Grundstücke
zu berücksichtigen. Der Kläger hat
in Form der teilweisen Übernahme von
Schulden, die auf dem Grundbesitz der
Beigeladenen lasteten, eine Ausgleichsleistung
dafür erbracht, dass er entgegen
der Teilungsanordnung um mehrere Jahre
verfrüht den ihm zugedachten Grundbesitz
aus dem Nachlass erwerben konnte.
Nach den bindenden Feststellungen des
FG (§ 118 Abs. 2 FGO) haben der Kläger
und die Beigeladene 1992 bei der vorgezogenen
Erbauseinandersetzung zwar
den Grundbesitz entsprechend der Teilungsanordnung
verteilt, aber die durch
die Vorverlegung des Auseinandersetzungszeitpunkts
bedingten Veränderungen
ausgeglichen. Ohne diese Ausgleichsleistungen
in Form einer zusätzlichen
Schuldübernahme hätte der Kläger
die für ihn bestimmten Grundstücke
zu diesem Zeitpunkt nicht erwerben können,
so dass die zusätzliche Schuldübernahme
die Voraussetzungen des § 255
Abs. 1 HGB erfüllt.
Indes kommt ein vollständiger Abzug des
strittigen Betrags als Werbungskosten
nach Meinung des BFH nicht in Betracht.
Auch wenn die zusätzliche Schuldübernahme
des Klägers im wirtschaftlichen Ergebnis
ganz oder teilweise die der Beigeladenen
entgehenden Mieteinkünfte hätte
ersetzen und dem Kläger entsprechende
Einkünfte hätte verschaffen sollen, beruht
sie doch in erster Linie auf dem vorzeitigen
Erwerb der für den Kläger bestimmten
Grundstücke. Dieser Zusammenhang ist
sachnäher und führt zur Verteilung der
Aufwendungen in Form von AfA.
Handelt es sich aber bei dem zusätzlich
übernommenen Schuldbetrag um Anschaffungskosten
der Grundstücke des
Klägers, so ist der gesetzliche AfA-Verteilungszeitraum
von 50 Jahren maßgebend.
Für einen kürzeren Verteilungszeitraum
- wie vom Kläger begehrt - fehlt es
an einer Rechtsgrundlage.
485

KOMMENTAR
Mit der Rezensionsentscheidung bleibt
der BFH im Ergebnis bei seiner bisherigen
Linie (s. Vorbemerkung). Die Entscheidung
ist aber insofern weiterführend,
als der BFH den in der Praxis häufig
anzutreffenden Fall der Übernahme
von Schulden bei Realteilung einer Erbengemeinschaft
in wirtschaftlich sinnvoller
Weise konkretisiert und löst:
Wird eine Erbengemeinschaft vor dem
vom Erblasser in der Teilungsanordnung
festgelegten Termin durch Realteilung
aufgelöst und übernimmt ein
Miterbe Schulden, die auf einem für einen
anderen Miterben bestimmten
Grundstück lasten, so stellt die Schuldübernahme
Anschaffungskosten dar,
wenn sie eine Gegenleistung dafür ist,
dass der übernehmende Miterbe den
ihm nach der Teilungsanordnung erst
zu einem späteren Zeitpunkt zugedachten
Grundbesitz vorzeitig aus dem Gesamthandsvermögen
der Erbengemeinschaft
in sein eigenes Vermögen überführen
und darüber unbeschränkt verfügen
kann. Der übernehmende Miterbe
hat insoweit Anschaffungskosten,
nämlich Aufwendungen, um den
Grundbesitz i.S.v. § 255 Abs. 1 HGB
(zu diesem Zeitpunkt) zu erwerben
(vgl. BFH, Urt. v. 28.11.1991 - XI R 2/
87, BStBl II 1992, 381; v. 21.07.1992 -
IX R 72/90, BStBl II 1993, 486). Dass er
aufgrund der Teilungsanordnung einen
schuldrechtlichen Anspruch auf Übertragung
des Grundbesitzes zu einem
späteren Zeitpunkt hatte, steht dem
nicht entgegen. Dieser Umstand kann
sich lediglich auf die Höhe der Anschaffungskosten
auswirken: Insoweit kommen
als preisbildende Faktoren unter
anderem die dem anderen Miterben
entgehenden Einkünfte in Betracht, die
dieser ohne die vorzeitige Auseinandersetzung
in der Zeit bis zur planmäßigen
Auflösung der Erbengemeinschaft
aus der gemeinschaftlichen Vermietung
der im Nachlass vorhandenen
Immobilien erzielt hätte.
Joachim Moritz,
Richter am BFH München
�Steuerberater, 070727bo009.xml
Beteiligungsverlust:
keine Werbungskosten bei § 19 EStG
Ein Arbeitnehmer kann den Verlust
seiner Beteiligung an der ihn beschäftigenden
GmbH grundsätzlich nicht
als Werbungskosten bei seinen Einkünften
aus nichtselbständiger Arbeit
geltend machen.
** BFH, Beschl. v. 22.02.2007 - VI B 99/
06, NV
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 009208/2007
Von diesem Grundsatz macht der BFH
auch keine Ausnahme, wenn der Steuerpflichtige
geltend macht, dass von vornherein
mit keiner Wertsteigerung der Kapitalbeteiligung
zu rechnen war. Die dieser
Rechtsprechung zugrunde liegenden
Erwägungen müssen erst recht gelten,
wenn der Verlust des Stammkapitals - wie
im Streitfall - bei einem beherrschenden
Gesellschafter-Geschäftsführer eintritt
(vgl. auch Schmidt/Drenseck, EStG, 25.
Aufl., § 19 Rdnr. 60, Stichwort Stammkapital;
Blümich/Thürmer, § 9 EStG,
Rdnr. 600, Stichwort Beteiligungen, jeweils
m.w.N; Siewert, DB 1999, 2231,
2232; BFH, Urt. v. 08.12.1992 - VIII R 99/
90, BFH/NV 1993, 654 zur Bürgschaft eines
beherrschenden Gesellschafters).
Umsatzsteuer
�Steuerberater,
070727bo004.xml Private Nutzung eines
betrieblichen Pkw in 2003
Hat ein Unternehmer im Jahr 2000 die
ihm bei der Anschaffung eines sowohl
betrieblich als auch privat genutzten
Pkw in Rechnung gestellte Umsatzsteuer
gemäß der damals geltenden Vorschrift
des § 15 Abs. 1b UStG (nur) in
Höhe von 50 % als Vorsteuer abgezogen
und macht er im Jahr 2003 einen
Teil der ursprünglich nicht abziehbaren
Vorsteuerbeträge gemäß § 15a UStG
nachträglich geltend, muss er die in diesem
Jahr erfolgte private Verwendung
des Pkw versteuern.
** BFH, Urt. v. 19.04.2007 - V R 48/05
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013902/2007
Im Streitfall machte der Kläger Folgendes
geltend: Die Nichtsteuerbarkeit der streitigen
privaten Verwendung des betrieblichen
Pkw ergebe sich für das Streitjahr
2003 unmittelbar aus dem Gesetz selbst,
nämlich aus § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG. Nach
dieser Vorschrift sei die private Verwendung
eines dem Unternehmen zugeordneten
Fahrzeugs, bei dessen Anschaffung
Vorsteuerbeträge nur zu 50 % abziehbar
486 STEUER-TELEX 31-32/07
KURZFASSUNG
KURZFASSUNG

Verfahrensrecht
gewesen seien, nicht zu versteuern. Die
Anwendbarkeit dieser Vorschrift werde
nicht dadurch ausgeschlossen, dass der
Kläger mit Billigung der Finanzverwaltung
(Hinweis auf Tz. 6.2 des BMF-Schreibens
v. 27.08.2004 - IV B 7 - S 7300 - 70/04,
BStBl I, 864) eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs
aus den Anschaffungskosten seines
betrieblichen Pkw durchgeführt habe.
Denn die Regelung des § 3 Abs. 9a Satz 2
UStG (sowie die des § 15 Abs. 1b UStG) sei
erst durch das StÄndG 2000 mit Wirkung
zum 01.01.2004 aufgehoben worden.
Diesem Vortrag folgte der BFH nicht. Werde
- wie im Streitfall - über § 15a UStG der bislang
von § 15 Abs. 1b UStG ausgeschlossene
("gekappte") Vorsteuerabzug teilweise
nachgeholt - und damit ein über die in § 15
Abs. 1b UStG vorgesehene Grenze von 50 %
hinausgehender Vorsteuerabzug gewährt,
so müsse dies konsequenterweise eine entsprechende
Besteuerung der privaten Nutzung
zur Folge haben.
�Steuerberater, 070727bo006.xml
Haftung des Geschäftsführers für
Lohnsteuer und Insolvenzverfahren
1. Die steuerrechtlich und die insolvenzrechtlich
unterschiedliche Bewertung
der Lohnsteuer-Abführungspflicht
des Arbeitgebers in insolvenzreifer
Zeit kann zu einer
Pflichtenkollision führen. Eine solche
steht der Haftung des Geschäftsführers
wegen Nichtabführung
der Lohnsteuer aber jedenfalls
dann nicht entgegen, wenn der Insolvenzverwalter
die Beträge im gedachten
Fall der pflichtgemäßen
Zahlung der Lohnsteuer vom Finanzamt
deshalb nicht herausverlangen
kann, weil die Anfechtungsvoraussetzungen
nach §§ 129 ff.
InsO nicht vorliegen.
2. Die gesellschaftsrechtliche Pflicht
des Geschäftsführers zur Sicherung
der Masse i.S.d. § 64 Abs. 2 GmbHG
kann die Verpflichtung zur Vollabführung
der Lohnsteuer allenfalls in
den drei Wochen suspendieren, die
dem Geschäftsführer ab Kenntnis
der Überschuldung bzw. Zahlungsunfähigkeit
der GmbH nach § 64
Abs. 1 GmbHG eingeräumt sind, um
die Sanierungsfähigkeit der GmbH
zu prüfen und Sanierungsversuche
durchzuführen. Nur in diesem Zeit-
STEUER-TELEX 31-32/07
raum kann das die Haftung nach
§ 69 AO begründende Verschulden
ausgeschlossen sein.
** BFH, Urt. v. 27.02.2007 - VII R 67/05
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013904/2007
Nach ständiger Rechtsprechung stellt die
Nichtabführung einzubehaltender und anzumeldender
Lohnsteuer zu den gesetzlichen
Fälligkeitszeitpunkten regelmäßig
eine zumindest grob fahrlässige Verletzung
der Geschäftsführerpflichten dar.
Zahlungsschwierigkeiten der GmbH ändern
nach dieser Rechtsprechung weder
etwas an dieser Pflicht des GmbH-Geschäftsführers,
noch schließen sie sein
Verschulden bei Nichterfüllung aus. Reichen
die ihm zur Verfügung stehenden
Mittel zur Befriedigung der arbeitsrechtlich
geschuldeten Löhne (einschließlich
des in ihnen enthaltenen Steueranteils)
nicht aus, so darf der Geschäftsführer die
Löhne nur entsprechend gekürzt auszahlen
und muss aus den dadurch übrig
bleibenden Mitteln die auf die gekürzten
(Netto-)Löhne entfallende Lohnsteuer an
das Finanzamt abführen. Dem Haftungsanspruch
aus § 69 AO kann der Geschäftsführer
einer GmbH auch eingeschränkt
entgegenhalten, dass er gemäß
§ 64 Abs. 2 GmbHG der Gesellschaft zum
Ersatz von Zahlungen verpflichtet ist, die
nach Eintritt der Zahlungsunfähigkeit der
Gesellschaft oder nach Feststellung ihrer
Überschuldung geleistet werden.
�Steuerberater,
070727bo005.xml Berechnung der Haftungsquote
für Umsatzsteuer
Bei der Ermittlung der Haftungsquote
für die Umsatzsteuer sind die im Haftungszeitraum
getilgten Lohnsteuern
weder bei den Gesamtverbindlichkeiten
noch bei den geleisteten Zahlungen zu
berücksichtigen.
** BFH, Urt. v. 27.02.2007 - VII R 60/05
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013903/2007
Die Haftung nach § 69 AO ist dem Umfang
nach auf den Betrag beschränkt, der infolge
der Pflichtverletzung nicht entrichtet
worden ist. Stehen zur Begleichung der
Steuerschulden keine ausreichenden Mittel
zur Verfügung, so bewirkt die durch
die schuldhafte Pflichtverletzung verursachte
Nichterfüllung der Ansprüche aus
dem Steuerschuldverhältnis die Haftung
nur in dem Umfang, in dem der Verpflich-
KURZFASSUNG
KURZFASSUNG
487

tete das Finanzamt gegenüber den anderen
Gläubigern benachteiligt hat. Rückständige
Umsatzsteuer ist danach vom
Geschäftsführer in ungefähr dem gleichen
Verhältnis zu tilgen wie die Verbindlichkeiten
gegenüber anderen
Gläubigern. Ist dies nicht geschehen, so
liegt im Umfang des die durchschnittliche
Tilgungsquote unterschreitenden Differenzbetrags
eine schuldhafte Pflichtverletzung
vor, für die der Geschäftsführer
als Haftungsschuldner einzustehen hat
(= Haftungssumme). Hierzu hat das Finanzamt
unter Berücksichtigung der vorhandenen
Daten und Zahlen die Haftungsquote
zu ermitteln oder - soweit der
Sachverhalt nicht aufgeklärt werden kann
- im Schätzungswege die Quote festzustellen,
die der Wahrscheinlichkeit am
nächsten kommt (§ 162 AO). Dabei sind
grundsätzlich alle Verbindlichkeiten in die
Berechnung der anteiligen Tilgungsquote
einzubeziehen, ungeachtet ihres Rechtsgrundes
und ihrer Bedeutung für die Fortführung
des Unternehmens. Eine Tilgungsvordringlichkeit
- mit der Folge
der Nichtberücksichtigung einer Zahlung
bei der Ermittlung der Haftungsquote - ist
grundsätzlich nicht anzuerkennen, auch
nicht bei Personalkosten, d.h. den Löhnen
und den darauf entfallenden Abgaben.
Grundsätzlich sind deshalb auch die auf
die gesamten rückständigen Steuerverbindlichkeiten
geleisteten Zahlungen der
GmbH zu berücksichtigen. Ausgenommen
davon sind jedoch Zahlungen auf die
vorrangig zu tilgenden Lohnsteuerbeträge.
Das bedeutet allerdings nicht, dass
Zahlungen auf die Lohnsteuer gleichwohl
in den Gesamtverbindlichkeiten enthalten
sein dürfen. Vielmehr sind getilgte Lohnsteuern
weder bei den Verbindlichkeiten
noch bei den im Haftungszeitraum geleisteten
Zahlungen zu berücksichtigen.
Denn die Einbeziehung der abzuführenden
Lohnsteuern im Rahmen der Gesamtverbindlichkeiten
und der abgeführten
Lohnsteuern bei den geleisteten Zahlungen
führt rechnerisch - weil insoweit eine
Tilgung zu 100 % vorliegt - zu einer höheren
Tilgungsquote als die jeweilige Nichtberücksichtigung
dieser Beträge.
�Steuerberater, 070727bo007.xml
Zugangsvoraussetzung bei
abgelehntem Antrag auf AdV
Hat die Finanzbehörde einen bei ihr gestellten,
jedoch nicht näher begründeten
Antrag auf Aussetzung der Vollziehung
ohne weitere Sachprüfung abgelehnt,
so ist für einen anschließenden,
nunmehr aber mit Begründung versehenen
Antrag auf AdV an das FG die Zugangsvoraussetzung
nach § 69 Abs. 4
Satz 1 FGO gleichwohl erfüllt (Anschluss
an BFH, Beschl. v. 20.08.1998 -
VI B 157/97, BFHE 186, 341, BStBl II, 744,
STX 42/1998, 646).
** BFH, Beschl. v. 20.06.2007 - VIII B 50/
07
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013905/2007
Der VIII. Senat schließt sich entgegen zahlreicher
gegenteiliger Entscheidungen der
FG, aber in Übereinstimmung mit dem
überwiegenden Schrifttum der ausführlich
begründeten Rechtsauffassung des
VI. Senats des BFH im Beschluss vom
20.08.1998 (a.a.O.) an. Anhaltspunkte dafür,
dass der Gesetzgeber eine "qualifizierte"
Ablehnung durch das Finanzamt
verlangt, ergeben sich aus den Gesetzesmaterialien
nicht.
Wie der BFH bereits mehrfach entschieden
hat, ist es auch nach § 69 Abs. 4 Satz 1
FGO nicht vertretbar, den Zugang zum Gericht
in Aussetzungssachen durch eine einengende
Auslegung dieser Vorschrift über
ihren Wortlaut hinaus ohne eine eindeutige
Äußerung des Gesetzgebers weiter einzuschränken,
zumal diese Vorschrift ohnehin
schon eine Zugangsschranke enthält.
Einkommensteuer
488 STEUER-TELEX 31-32/07
KURZFASSUNG
Rechtsprechung - FG aktuell
�Steuerberater,
070727bo010.xml Gewerblicher Grundstückshandel:
Gesellschafter einer GmbH bzw. GbR
1. Auch bei einer Veräußerung von weniger
als vier Objekten können besondere
Umstände auf eine gewerbliche
Betätigung schließen lassen.
2. Die Eigenschaft als Gesellschafter-
Geschäftsführer einer Immobiliengeschäfte
tätigenden GmbH indiziert
die Gewerblichkeit eigener
Grundstücksverkäufe.
3. Grundstücksverkäufe einer GbR
sind bei einem Gesellschafter bei
der Beurteilung, ob ein gewerblicher
Grundstückshandel in seiner Person
begründet ist, wie ein eigenes Objekt
zuzurechnen, wenn die GbR
nicht selbst gewerblich tätig ist und

der Anteil des betreffenden Gesellschafters
nicht geringer als 10 % ist.
** FG Düsseldorf, Urt. v. 07.04.2006 - 12
K 3679/02 E, Revision eingelegt
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 009094/2007
KURZFASSUNG Persönliche oder finanzielle Beweggründe
für den Verkauf von Immobilien sind für
die Zuordnung zum gewerblichen Bereich
oder zum Bereich der Vermögensverwaltung
grundsätzlich ohne Bedeutung (BFH,
Urt. v. 20.02.2003 - III R 10/01, BStBl II,
510, STX 23/2003, 355).
Zum ersten Leitsatz ist anzumerken, dass
es angesichts der Nähe zum Immobilienbereich
nicht darauf ankommt, ob der Kläger
selbst als gewerblicher Immobilienhändler
in Erscheinung getreten ist.
Mit dem dritten Leitsatz bestätigt das FG
die Verwaltungsauffassung (vgl. Rz. 17
des BMF-Schreibens v. 26.03.2004 - IV A 6
- S 2240 - 46/04, BStBl I, 434, STX 16/
2004, 250). Bei einer Beteiligung von weniger
als 10 % gilt Entsprechendes, wenn
der Verkehrswert des Gesellschaftsanteils
oder des Anteils an dem veräußerten
Grundstück mehr als 250.000 € beträgt.
�Steuerberater, 070727bo011.xml
Ansatz der verkehrsgünstigeren Strecke
bei der Entfernungspauschale
Nutzt ein Steuerpflichtiger mit einer
44 km langen Strecke statt der kürzesten
Route (25 km) genau die Straßenverbindung
für Fahrten zwischen Wohnung
und Arbeitsstätte, die nach den
städtebaulichen Planungen zum Zwecke
der Ableitung der Straßenverkehrsströme
aus der Innenstadt errichtet
worden ist, so ist diese Umwegstrecke
auch bei einer täglichen Zeitersparnis
von nur 31 Minuten als offensichtlich
verkehrsgünstiger einzuordnen.
** FG Düsseldorf, Urt. v. 23.03.2007 - 1
K 3285/06 E, Revision zugelassen
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 009098/2007
KURZFASSUNG Der Gesetzgeber hat die Möglichkeit des
Ansatzes der Entfernungspauschale auf
der Grundlage der "offensichtlich verkehrsgünstigeren"
Umwegstrecke unter
Hinweis auf das BFH-Urteil vom
10.10.1975 - VI R 33/74 (BStBl II, 852) eingeführt
und sich damit den dortigen Urteilsgründen
angeschlossen, so dass die
allgemeinen Verkehrsverhältnisse und die
STEUER-TELEX 31-32/07
städtebaulichen Planungen zur Vermeidung
von innerstädtischen Verkehrsstauungen
mit zu berücksichtigen sind.
Im Übrigen ist eine tägliche Zeitersparnis
von mindestens 31 Minuten schon bei absoluter
Betrachtung nicht ganz unerheblich
und im Streitfall insbesondere in Relation
zu den Gesamtfahrzeiten der Klägerin
bedeutend, da sie in etwa dem Zeitaufwand
für eine einfache Fahrt entspricht.
Das FG lehnt es ausdrücklich ab, an die
steuerliche Beurteilung der Benutzung einer
Umwegstrecke zur Arbeitsstätte dieselben
Maßstäbe wie an den Werbungskostenabzug
für einen den Weg zur Arbeitsstätte
verkürzenden Umzug (erforderliche
Zeitersparnis eine Stunde arbeitstäglich;
vgl. H 41 LStH) anzulegen.
TELEX-TIPP
�Steuerberater,
070727bo013.xml Straßenausbaubeiträge sind
keine außergewöhnliche Belastung
Straßenausbaubeiträge für ein im Wege
der vorweggenommenen Erbfolge übernommenes
Grundstück können nicht
als außergewöhnliche Belastungen abgezogen
werden. Das gilt auch dann,
wenn die Beiträge erst zehn Jahre nach
der Durchführung des Straßenausbaus
vom nunmehr neuen Grundstückseigentümer
angefordert worden sind, zum
Zeitpunkt des Grundstückserwerbs
nicht absehbar waren, das Grundstück
auch vor dem streitigen Straßenausbau
schon erschlossen war und die Grundstückspreise
in dem Zehnjahreszeitraum
stark gesunken sind.
** FG Sachsen-Anhalt, Urt. v.
07.12.2006 - 3 K 1339/06
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 009160/2007
Zwar mag der Erwerb des Grundstücks die
Heranziehung zu den Straßenausbaubeiträgen
zwangsläufig nach sich gezogen
haben. Der Erwerb selbst erfolgte jedoch
durch ein freiwilliges Rechtsgeschäft. Mithin
fehlt es - auch für etwaige Folgekosten
- an einem zwangläufigen Ereignis.
KURZFASSUNG
�Steuerberater,
070727bo012.xml Bewirtungsaufwendungen eines Behördenleiters
für rundes Betriebsjubiläum
1. Ist eine Feier objektiv und subjektiv
beruflich veranlasst, so können
489

die dadurch veranlassten Aufwendungen
als Werbungskosten abgezogen
werden.
2. Besteht der Teilnehmerkreis ausschließlich
aus Bediensteten des
dem Kläger unterstellten Amts,
spricht das für die berufliche Veranlassung
der Feier.
** FG Niedersachsen, Urt. v. 15.06.2006
- 1 K 11346/02, Revision eingelegt
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 009149/2007
KURZFASSUNG Objektiver Anlass für die Feier war
das fünfjährige Bestehen der Behörde.
Subjektiv wollte der Kläger die Leistungen
aller Mitarbeiter würdigen, zur weiteren
Leistungsbereitschaft motivieren und damit
auch seine eigene Amtsstellung fördern.
Der Teilnehmerkreis bestand ausschließlich
aus den 80 Bediensteten der
Behörde und die Aufwendungen waren
mit 15 € pro Person alles andere als unangemessen
hoch. Zudem war ein privater
Bezug des Klägers oder eines Mitarbeiters
(z.B. Geburtstag) zu der Feier nicht ersichtlich.
Auch die Tatsache, dass der
Kläger keine variablen, sondern feste Bezüge
bezog, stand dem Werbungskostenabzug
nicht entgegen.
TELEX-TIPP
Aus der Begründung des FG ist allerdings
ersichtlich, dass die beruflich veranlassten
Bewirtungskosten aufgrund
der gesetzlichen Abzugsbeschränkung
nur zu 70 % als Werbungskosten berücksichtigt
werden können (§ 9 Abs. 5
EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG).
Erbschaft-/Schenkungsteuer
�Steuerberater, 070727bo014.xml
Übernahme von Pflegeleistungen
als Gegenleistung bei Schenkung
Übernimmt es der Beschenkte, den
Schenker persönlich zu pflegen, bestimmt
sich der Wert der als Gegenleistung
zu berücksichtigenden Pflegeleistung
weder nach § 36 Abs. 3 SGB XI, noch
nach dem üblichen Stundensatz eines
Pflegedienstes, sondern nach dem Tariflohn
für sog. ungelernte Pflegekräfte.
** FG Rheinland-Pfalz, Urt. v.
23.03.2007 - 4 K 2892/04
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 009155/2007
Die Gegenleistungsverpflichtung der Klägerin
war nicht mit dem Stundensatz zu
bewerten, der üblicherweise bei der Inanspruchnahme
eines Pflegedienstes zu entrichten
ist. Dieser Wert wäre nur anzusetzen
gewesen, wenn sich die Klägerin vertraglich
verpflichtet hätte, die Pflege- und
Betreuungsleistungen von einem Pflegedienst
durchführen zu lassen. Ansonsten
würden hierdurch fiktive Aufwendungen
berücksichtigt, die mit der Grundstücksübertragung
in keinem Gegenseitigkeitsverhältnis
stehen. Pflegedienste haben
nämlich eine völlig andere Kostenstruktur
als diejenigen, die sich - wie die Klägerin -
zur persönlichen Erbringung von Pflegeund
Betreuungsleistungen verpflichten.
Zur Bestimmung der Bemessungsgrundlage
in dem auch hier vorliegenden
Fall der gemischten Schenkung vgl.
R 17 Abs. 2 und H 17 Abs. 2 ErbStRL.
Verwaltungspraxis
Einkommensteuer
�Steuerberater,
070727bo016xml Mitteilung über steuerpflichtige
Altersvorsorgeleistungen
Nach § 22 Nr. 5 Satz 5 EStG hat der Anbieter
eines Altersvorsorgevertrags
oder einer betrieblichen Altersversorgung
bei erstmaligem Bezug von Leistungen,
in den Fällen der schädlichen
Verwendung (§ 93 Abs. 1 EStG) sowie
bei Änderung der im Kalenderjahr auszuzahlenden
Leistungen dem Steuerpflichtigen
nach amtlich vorgeschriebenem
Vordruck den Betrag der im abgelaufenen
Kalenderjahr zugeflossenen
Leistungen i.S.d. § 22 Nr. 5 Satz 1 bis 4
EStG jeweils gesondert mitzuteilen.
Die Verwaltung hat das ab dem Kalenderjahr
2007 anzuwendende Vordruckmuster
für die Mitteilung nach § 22
Nr. 5 Satz 5 EStG bekanntgemacht. Es
ersetzt ab diesem Kalenderjahr das mit
BMF-Schreiben vom 08.04.2005 - IV C 3
S 2257b - 13/05 (BStBl I, 620) bekanntgegebene
Muster, das für die Kalenderjahre
2002 bis 2006 weiterhin gilt.
** BMF-Schreiben v. 11.07.2007 - IV C 8
- S 2257-b/07/0002
www.steuer-telex.de
490 STEUER-TELEX 31-32/07
KURZFASSUNG
TELEX-TIPP

�Steuerberater, 070727bo017.xml
Verlustverrechnung (§ 15b EStG) bei Beteiligung
an Steuersparmodell eingeschränkt
Das vorliegende BMF-Schreiben nimmt
zu den Anwendungsvoraussetzungen
des § 15b EStG (modellhafte Gestaltung,
vorgefertigtes Konzept, gleichgerichtete
Leistungsbeziehungen, steuerliche
Vorteile, prognostizierte Verluste/10-%-
Grenze, Anfangsphase), zu den Rechtsfolgen
der Verlustverrechnungsbeschränkung
und der Übergangsregelung
des § 52 Abs. 33a EStG Stellung.
Die Neuregelung erfasst auch modellhafte
Anlage- und Investitionstätigkeiten
einzelner Steuerpflichtiger außerhalb
einer Gesellschaft oder Gemeinschaft.
Es ist nicht erforderlich, dass
mehrere Steuerpflichtige im Hinblick
auf die Einkünfteerzielung im weitesten
Sinne gemeinsam tätig werden. Es sind
demnach auch Investitionen mit modellhaftem
Charakter von Einzelpersonen
betroffen. Erwähnt wird hierzu von der
Verwaltung ausdrücklich die mit Darlehen
gekoppelte Lebens- oder Rentenversicherung
gegen Einmalbetrag.
Die Verlustverrechnungsbeschränkung
gilt auch für Verluste bei den Einkünften
aus Vermietung und Verpachtung.
Von der Regelung sind insbesondere
geschlossene Immobilienfonds betroffen.
Interessant sind hier die Verwaltungsgrundsätze
für den Erwerb einer
Immobilie von einem Bauträger:
Der Erwerb einer Eigentumswohnung
vom Bauträger zum Zweck der Vermietung
stellt grundsätzlich keine schädliche
modellhafte Gestaltung dar, die zur
Einschränkung der Verlustverrechnung
führt. Eine steuerschädliche modellhafte
Gestaltung kann jedoch vorliegen,
wenn der Anleger modellhafte Zusatzoder
Nebenleistungen (z.B. Vermietungsgarantien)
- vom Bauträger selbst,
- von dem Bauträger nahestehenden
Personen sowie von Gesellschaften,
an denen der Bauträger selbst oder
diesem nahestehende Personen beteiligt
sind, oder
- auf Vermittlung des Bauträgers von
Dritten
in Anspruch nimmt, die den Steuerstundungseffekt
ermöglichen sollen. Zur
Annahme einer Modellhaftigkeit ist es
nicht erforderlich, dass der Anleger
STEUER-TELEX 31-32/07
mehrere Nebenleistungen in Anspruch
nimmt. Bereits die Inanspruchnahme einer
einzigen Nebenleistung (wie z.B.
Mietgarantie oder Bürgschaft für die
Endfinanzierung) führt daher zur Modellhaftigkeit
der Anlage. Unschädlich
sind jedoch die Vereinbarungen über
Gegenleistungen, welche die Bewirtschaftung
und Verwaltung des Objekts
betreffen (z.B. Aufwendungen für die
Hausverwaltung, Vereinbarung über
den Abschluss eines Mietpools, Tätigkeit
als WEG-Verwalter), soweit es sich
nicht um Vorauszahlungen für mehr als
zwölf Monate handelt.
Keine schädliche modellhafte Gestaltung
liegt vor, wenn der Bauträger mit
dem Erwerber zugleich die Modernisierung
des Objekts ohne weitere modellhafte
Zusatz- oder Nebenleistungen vereinbart.
Dies gilt insbesondere für Objekte
in Sanierungsgebieten und Baudenkmale,
für die erhöhte Absetzungen
geltend gemacht werden können und
bei denen die Objekte vor Beginn der Sanierung
an Erwerber außerhalb einer
Fondskonstruktion veräußert werden.
** BMF-Schreiben v. 17.07.2007 - IV B 2 -
S 2241-b/07/0001
www.steuer-telex.de
�Steuerberater,
070727bo015.xml Besteuerung von
Finanzinnovationen
Mit den Urteilen vom 20.11.2006 - VIII R
97/02, VIII R 43/05, vom 13.12.2006 -
VIII R 62/04, VIII R 79/03 und VIII R 6/
05 hat der BFH ausgeführt, dass § 20
Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 EStG im Wege
teleologischer Reduktion bzw. verfassungskonformer
Auslegung tatbestandlich
dahin einzugrenzen ist, dass
die Regelung auf solche Wertpapiere
keine Anwendung findet, bei denen keine
Vermengung zwischen Ertrags- und
Vermögensebene besteht und bei denen
eine Unterscheidung zwischen Nutzungsentgelt
und Kursgewinn ohne
größeren Aufwand möglich ist.
Mit den Urteilen vom 20.11.2006 - VIII R
97/02 und vom 13.12.2006 - VIII R 6/05
hat er in Anwendung dieser Grundsätze
und in Abweichung von der bisherigen
Verwaltungsauffassung ausgeführt,
dass Kursgewinne aus der Veräußerung
von Reverse Floatern bzw.
von Down-Rating-Anleihen nicht gemäß
§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 EStG
steuerpflichtig sind.
491

Mit dem Urteil vom 11.07.2006 - VIII R
67/04 hat er ausgeführt, dass Gleitzins-
Schuldverschreibungen grundsätzlich
eine Emissionsrendite haben und dass
§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 EStG kein
Wahlrecht im juristischen Sinne zur Anwendung
der Marktrendite eröffnet.
Nach bisheriger Verwaltungsauffassung
hat der Steuerpflichtige ein Wahlrecht
zwischen der Anwendung der
Emissionsrendite und der Marktrendite
(BMF-Schreiben v. 06.09.2006 - IV C 1 -
S 2252a - 10/06, BStBl I, 508, STX 38/
2006, 587 und Vordrucke für die Einkommensteuererklärung2006/Anleitung
zur Anlage KAP).
Für die allgemeine Anwendung dieser
Urteile gilt Folgendes:
I. Die BFH-Rechtsprechung findet bei
der Erhebung der Kapitalertragsteuer
grundsätzlich keine Anwendung.
Hiervon ausgenommen sind lediglich
Reverse Floater und Down-Rating-Anleihen,
sofern die Emissionsbedingungen
der Anleihe den Emissionsbedingungen,
die den BFH-Urteilen
zugrunde liegen, entsprechen
und deshalb durch den Emittenten
bei WM-Datenservice eine Umschlüsselung
veranlasst worden ist.
II. Bei der Anwendung der neuen BFH-
Rechtsprechung im Rahmen der
Veranlagung zur Einkommensteuer
kann aus verwaltungsökonomischen
Gründen den Angaben des
Steuerpflichtigen zur Höhe der Erträge
aus den Finanzinnovationen
gefolgt werden, obwohl kein Wahlrecht
mehr zwischen Emissionsrendite
und Marktrendite besteht. In
geeigneten Fällen (erhebliche steuerliche
Auswirkungen oder Erklärung
eines Verlusts unter Anwendung
der Marktrendite) kann der
Steuerpflichtige aufgefordert werden,
die Emissionsrendite nachzuweisen
bzw. - bei mit den BFH-Urteilen
vergleichbaren Sachverhalten -
die Berücksichtigung des Verlusts
versagt werden.
Bei der Anwendung des BFH-Urteils
vom 20.11.2006 - VIII R 97/02 ist zu
beachten, dass es am Markt zahlreiche
Floatervarianten gibt, bei denen
- anders als im Urteilsfall - eine
Trennung zwischen Ertrags- und
Vermögensebene nicht oder nur mit
größerem Aufwand möglich ist. In
diesen Fällen sind Reverse Floater
weiterhin als Finanzinnovationen
(§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG) einzustufen.
Entsprechendes gilt für
Down-Rating-Anleihen.
** BMF-Schreiben v. 18.07.2007 - IV B 8 -
S 2252/0/2007/0331067
www.steuer-telex.de
Ab 2009 werden laufende Einnahmen
und realisierte Kurserträge auf gleicher
Basis mit 25 % besteuert (Abgeltungsteuer).
Die Trennung zwischen Emissionsrendite
und Marktrendite entfällt.
Maßgebend ist immer der Kursgewinn.
Steuertipp
492 STEUER-TELEX 31-32/07
TELEX-TIPP
�Steuerberater,
070727bo018.xml Kaufpreisaufteilung bei Vermögensübertragung
zwischen Angehörigen
Nach bisheriger Ansicht der Finanzverwaltung
war im Fall einer teilentgeltlichen
Übertragung von mehreren Wirtschaftsgütern
zwischen nahen Angehörigen (z.B.
bei einer vorweggenommenen Erbfolge)
das Verhältnis der Verkehrswerte für die
Aufteilung der Anschaffungskosten maßgeblich.
An dieser Ansicht hält die Verwaltung
nicht mehr fest, weil der BFH davon
abweichend entschieden hat. Nunmehr ist
grundsätzlich die von Vertragsparteien
vorgenommene Aufteilung des Kaufpreises
auf einzelne Wirtschaftsgüter der Besteuerung
zugrunde zu legen. Dies gilt
auch im Fall der gemischten Schenkung.
Werden mehrere Wirtschaftsgüter teilentgeltlich
übertragen, ist eine von den Vertragsparteien
vorgenommene Zuordnung
der Anschaffungskosten auf die einzelnen
Wirtschaftsgüter somit auch für die Besteuerung
maßgeblich (z.B. Bemessung
der Abschreibung), wenn die Zuordnung
nach außen hin erkennbar ist und die Aufteilung
nicht zu einer unangemessenen
wertmäßigen Berücksichtigung der einzelnen
Wirtschaftsgüter führt.
Beispiel 1:
Im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge
erhält Sohn S von seinem Vater V einen
Betrieb mit einem Verkehrswert von
1.000 T€ (BW laut Kapitalkonto 200 T€)
und ein Mietwohngrundstück mit einem
Verkehrswert von 800 T€. S ist verpflichtet,
an V einen Betrag von 900 T€ zu zahlen. Sie
vereinbaren einen Preis von 800 T€ für das
Mietwohngrundstück und von 100 T€ für
den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft.

Lösung 1:
S hat Anschaffungskosten für den Betrieb
und das Mietwohngrundstück in Höhe der
Zahlung von 900 T€. Aufgrund der vereinbarten
Einzelpreise ist das Mietwohngrundstück
vollentgeltlich erworben worden,
die Übernahme des Betriebs wird wegen
Unterschreitung des Kapitalkontos
dagegen steuerlich neutral behandelt. Zur
Bemessung der Abschreibung ist für das
Mietwohngrundstück eine Kaufpreisaufteilung
(nach den Verkehrswertanteilen
von Grund und Boden und vom Gebäude)
vorzunehmen.
Beispiel 2:
Im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge
erhält S von seinem Vater V einen
Gewerbebetrieb mit einem Verkehrswert
von 1.000 T€ (BW 100 T€) und ein Mietwohngrundstück
mit einem Verkehrswert
von 500 T€, das mit Verbindlichkeiten von
150 T€ belastet ist. Die Verbindlichkeiten
stehen im Zusammenhang mit dem Erwerb
des Mietwohngrundstücks. S ist verpflichtet,
seiner Schwester T einen Betrag
von 600 T€ zu zahlen. Eine besondere
Vereinbarung über die Aufteilung des
Kaufpreises wird nicht getroffen.
Lösung 2:
S hat Anschaffungskosten für den Gewerbebetrieb
und das Mehrfamilienhaus von
insgesamt 750 T€ (Verbindlichkeiten
150 T€, Gleichstellungsgeld 600 T€).
Nach dem Verhältnis der Verkehrswerte
(Gewerbebetrieb 1.000 T€, Mietwohngrundstück
500 T€) entfallen die Anschaffungskosten
zu 2/3 auf den Gewerbebetrieb
und zu 1/3 auf das Mietwohngrundstück.
S hat danach Anschaffungskosten
für den Gewerbebetrieb von 500 T€ und
für das Mietwohngrundstück von 250 T€.
Das Mehrfamilienhaus (Verkehrswert
500 T€) erwirbt er zu 1/2 entgeltlich und
zu 1/2 unentgeltlich. Die auf den Betriebserwerb
entfallenden Verbindlichkeiten
in Höhe von 100 T€ (2/3 von 150 T€)
stellen betriebliche Verbindlichkeiten des
S dar (BMF-Schreiben v. 26.02.2007 - IV
C 2 - S 2230 - 46/06, STX 11/2007, 171).
Wirtschafts- und
Gesellschaftsrecht
�Steuerberater, 070727bo030.xml
MoMiG-E: Bundesrat billigt das Gesamtkonzept,
sieht aber Änderungsbedarf
Im STEUER-TELEX 23/07 haben wir bereits
ausführlich über die wichtigsten ge-
STEUER-TELEX 31-32/07
planten Änderungen durch die anstehende
Reform des GmbH-Rechts berichtet.
Mit Beschluss vom 06.07.2007 hat nun
der Bundesrat zu dem in Rede stehenden
Regierungsentwurf des Gesetzes zur Modernisierung
des GmbH-Rechts und zur
Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG)
vom 23.05.2007 Stellung genommen (BR-
Drucks. 354/07). Dabei hat der Bundesrat
dem Gesamtkonzept der GmbH-Reform
zugestimmt. Dennoch sieht er in entscheidenden
Punkten noch Änderungsbedarf.
Die zehn wichtigsten Punkte seien
im Folgenden kurz dargestellt:
1. Zweifel an der Notwendigkeit und
Tauglichkeit einer Mustersatzung
Mit der Absicht, die GmbH-Gründung zu
erleichtern und zu beschleunigen, soll das
GmbHG nach dem Regierungsentwurf in
Zukunft im Anhang einen Mustergesellschaftsvertrag
für unkomplizierte Standardfälle
enthalten. Der Bundesrat sieht in
der Mustersatzung keine entscheidende
Vereinfachung und Beschleunigung des
Gründungsprozesses. Auch bei Verwendung
der Mustersatzung sei eine Prüfung
der Übereinstimmung mit dem konkreten
Gründungssachverhalt erforderlich. Der
knappe Regelungsinhalt der Mustersatzung
verlange zudem regelmäßig weitere
schuldrechtliche Vereinbarungen oder
eine nachfolgende Satzungsänderung.
Auch schwerwiegende Kostengesichtspunkte
könnten für eine Mustersatzung
ohne Beurkundungserfordernis nicht ins
Feld geführt werden. Die Notargebühren
für die Beurkundung der Gründung einer
Ein-Personen-GmbH mit einem Stammkapital
von 25.000 € betrügen derzeit lediglich
84 € und könnten nicht als übermäßige
Kostenbelastung angesehen werden.
Der Bundesrat bemängelt zudem u.a. die
zu weitgefassten formularmäßigen Angaben
des Unternehmensgegenstands.
Statt der Einführung einer Mustersatzung
regt der Bundesrat die Einführung eines
vereinfachten Gründungsverfahrens
unter Integration eines notariell beurkundeten
Gründungsprotokolls an, das
zugleich als Gesellschafterliste gilt.
2. Abweichende Bezeichnung der Unternehmergesellschaft
Um dem Publikum deutlicher zu machen,
dass es sich bei einer Gesellschaft i.S.v.
§ 5a GmbHG-E nicht um eine neue Rechtsform,
sondern um eine GmbH handelt, regt
der Bundesrat die Bezeichnung “Gesell-
493

schaft mit beschränkter Haftung (ohne Mindeststammkapital)“
bzw. “GmbH (o.M.)“ an.
Die Abkürzung wäre damit kongruent mit
der Bezeichnung der GmbH in Liquidation,
die mit “GmbH i.L.“ abgekürzt wird.
3. Ein-Mann-GmbH: Keine Streichung
des Vollaufbringungsgrundsatzes
Die Streichung des Vollaufbringungsgrundsatzes
bei der Ein-Mann-GmbH
lehnt der Bundesrat vor allem im Hinblick
auf die vorgesehene Zurückführung des
Mindeststammkapitals ab.
4. Erweiterung des gesteigerten Schutzes
vor Missbrauchsfällen
Der von der Bundesregierung initiierte gesteigerte
Schutz vor Missbrauchsfällen
wird vom Bundesrat noch erweitert. So
plädiert er für die Erweiterung der Aufzählung
der Inhabilitätsgründe in § 6
GmbHG-E (Berücksichtigung der Untersagung
der Geschäftsführertätigkeit, der
Zuwiderhandlung gegen die Baugeldverwendungspflicht
und Erweiterungen um
Steuerstraftatbestände).
5. Modifizierung beim gutgläubigen
Erwerb von Geschäftsanteilen
Die Vorschriften des Regierungsentwurfs
zum gutgläubigen Erwerb eines Geschäftsanteils
bedürfen nach Ansicht des
Bundesrats einer Überarbeitung, um
Missbräuche auszuschließen und eine
Überprüfung aller Veränderungen im Gesellschafterbestand
über die Abtretungsfälle
hinaus sicherzustellen. Insbesondere
stelle der reine Zeitablauf - der Gesetzesentwurf
sieht einen dreijährigen offenen
Zeitraum vor, innerhalb dessen ein gutgläubiger
Erwerb grundsätzlich nicht
möglich ist - keine angemessene Anknüpfungstatsache
dar.
6. Aufnahme der Berechtigung eines
Geschäftsführers zur Einzelvertretung
sowie die Befreiung von § 181
BGB als gesetzliche Regelfälle
Um der gesellschaftsrechtlichen Praxis
gerecht zu werden, regt der Bundesrat zudem
an, die Einzelvertretungsbefugnis eines
Geschäftsführers sowie die Befreiung
von den Beschränkungen des § 181 BGB
zum Regelfall zu erheben.
Während das Gesetz bisher die Gesamtvertretungsbefugnis
ohne Befreiung von
den Beschränkungen des § 181 BGB als
gesetzlichen Ausgangsfall statuiert, sieht
das Bild in der gesellschaftsrechtlichen
Praxis anders aus. Hier dominiert die Ein-
zelvertretung samt einer Befreiung von
§ 181 BGB. Diese Abweichung von dem
bislang geltenden gesetzlichen Regelfall
setzt bisher jedoch stets entsprechende
Gesellschafterbeschlüsse sowie Anmeldungen
zum Handelsregister voraus. Um
dieses Szenario künftig für das Gros der
Fälle unnötig zu machen, regt der Bundesrat
an, die gesetzlich zulässigen Ausnahmen
zum Regelfall zu machen.
7. Pflicht zur elektronischen Einreichung
der Gesellschafterliste in öffentlich
beglaubigter Form
In Anbetracht der geplanten Einführung eines
gutgläubigen Erwerbs von Geschäftsanteilen
fordert der Bundesrat die elektronische
Einreichung der Gesellschafterliste
gemäß § 40 Abs. 1 Satz 1 GmbHG
in öffentlich beglaubigter Form.
Die notariell beglaubigte Form soll mit der
damit einhergehenden Kontrolle der Identität
des Einreichenden durch den Notar
zur Vermeidung von Missbrauchsrisiken
beitragen.
8. Pflicht der Gesellschafter zur Einreichung
von Gesellschafterlisten im
Fall der Führungslosigkeit der Gesellschaft
In diesem Zusammenhang regt die Stellungnahme
des Bundesrats zudem die
Schaffung einer Pflicht der Gesellschafter
zur Einreichung von Gesellschafterlisten
für den Fall der Führungslosigkeit
der Gesellschaft oder bei unbekanntem
Aufenthalt der Geschäftsführer an.
Damit soll insbesondere den Problematiken
im Rahmen der klassischen Bestattungsfälle
entgegengewirkt werden.
9. Schaffung einer Intransparenzhaftung
In der Praxis wird die Durchsetzung eventueller
Haftungsansprüche gegen Geschäftsführer
und Gesellschafter häufig
durch eine völlig unzureichende oder
nicht vorhandene Buchhaltung wesentlich
erschwert oder sogar unmöglich gemacht.
Durch mangelhafte unternehmensinterne
Dokumentation werden Vermögenswerte
der Gesellschaft oftmals vorsätzlich dem
Zugriff der Gläubiger entzogen.
Der Bundesrat hat daher den von Wissenschaft
und Praxis aufgeworfenen Wunsch
nach einer Intransparenzhaftung der Geschäftsführer
und ggf. der Gesellschafter
aufgenommen.
494 STEUER-TELEX 31-32/07

KOMMENTAR
�Steuerberater, 070727bo032.xml
Freiwilligkeitsvorbehalt
beim Entgelt
Bei schwerwiegenden Verstößen gegen
die Pflicht zur unternehmensinternen Dokumentation
von Geschäftsvorgängen,
insbesondere bei gänzlichem Fehlen oder
schwerer Mangelhaftigkeit der vorhandenen
Buchführung, würde sich der nach
§ 41 GmbHG zur ordnungsgemäßen Buchführung
verpflichtete Geschäftsführer den
Gläubigern gegenüber schadenersatzpflichtig
machen.
10. Einführung eines genehmigten Kapitals
Zur Steigerung der Flexibilität der Gesellschaftsform
der GmbH regt der Beschluss
des Bundesrats vom 06.07.2007 zudem
die Einführung eines genehmigten Kapitals
nach aktienrechtlichem Vorbild an. Im
Gegensatz zu Aktiengesellschaften sollen
bei der Einführung des genehmigten Kapitals
im GmbH-Recht jedoch keine wertmäßige
Begrenzungen erfolgen.
** Bundesrat, Beschl. v. 06.07.2007 zum
Gesetz zur Modernisierung des GmbH-
Rechts und zur Bekämpfung von
Missbräuchen (MoMiG) - BR-Drucks.
354/07
www.steuer-telex.de
Es bleibt abzuwarten, inwieweit die
Stellungnahme des Bundesrats in den
einzelnen Punkten den weiteren Verlauf
des Gesetzgebungsverfahrens beeinflussen
wird. Der Weg zu einer entscheidenden
Modernisierung des
GmbH-Rechts scheint jedoch auch nach
der Stellungnahme des Bundesrats geebnet
zu sein.
Entscheidet sich der Arbeitgeber, zusätzlich
zum Gehalt oder Lohn eine weitere
Leistung zu gewähren, wird häufig ein Widerrufs-
oder Freiwilligkeitsvorbehalt vereinbart.
Damit möchte der Arbeitgeber
die Option behalten, diese zusätzliche
Leistung an den Arbeitnehmer künftig
einzustellen oder zu reduzieren.
STEUER-TELEX 31-32/07
Dr. Michael Bäumker, LL.M.
Rechtsanwalt
Arbeits- und
Sozialversicherungsrecht
Unproblematisch ist es, Sondervergütungen
wie Weihnachtsgeld und andere
Gratifikationen unter einen Freiwilligkeitsvorbehalt
zu stellen. Diese Leistungen
stehen nicht in unmittelbarem Gegenseitigkeitsverhältnis
zur Arbeitsleistung des Arbeitnehmers.
Ist aber das laufende Arbeitsentgelt
betroffen, so sind Freiwilligkeitsoder
Widerrufsvorbehalte problematisch.
Das BAG hat am 25.04.2007 in einer weiteren
Entscheidung zum Freiwilligkeitsvorbehalt
entschieden, dass eine vom Arbeitgeber
im Arbeitsvertrag vorformulierte
Klausel, wonach eine monatlich zu zahlende
Leistungszulage, die unter Ausschluss
jeden Rechtsanspruchs erfolgt
und damit den Arbeitnehmer unangemessen
benachteiligt, unwirksam ist.
Im vom BAG entschiedenen Fall war es so,
dass der Arbeitgeber nicht im Arbeitsvertrag
selbst, sondern in zwei zu späteren
Zeitpunkten formulierten “Anhängen zum
Arbeitsvertrag“ dem Arbeitnehmer eine
monatliche Leistungszulage gewährte,
diese aber mit folgender Einschränkung
versah: “Die Zahlung erfolgt als freiwillige
Leistung ohne Anerkennung einer Rechtspflicht.
Aus der Zahlung können für die
Zukunft keinerlei Rechte hergeleitet werden.“
Diese Anhänge waren für die mehrfache
Verwendung bestimmt und wurden
allein im Verhältnis zu diesem Arbeitnehmer
dreimal verwendet. Nach begründungsloser
Einstellung der Leistung klagte
der Arbeitnehmer auf Zahlung und erhielt
in drei Instanzen Recht.
Wird nämlich in einem vorformulierten
Arbeitsvertrag eine monatlich zahlbare
Leistungszulage unter Ausschluss jeden
Rechtsanspruchs zugesagt, ist dieser
Teil der vertraglichen Regelung unwirksam.
Die Klausel hält als allgemeine Geschäftsbedingung
(AGB) einer Inhaltskontrolle
nach § 307 Abs. 1 und 2 BGB nicht
stand. Der Ausschluss jeden Rechtsanspruchs
bei der Zusage einer monatlich
zusammen mit der Grundvergütung zahlbaren
Leistungszulage weicht von Rechtsvorschriften
ab und unterliegt deshalb gemäß
§ 307 Abs. 3 Satz 1 BGB der Inhaltskontrolle
nach § 307 Abs. 1 und 2 BGB.
Ein einseitiges Leistungsbestimmungsrecht
wie der Freiwilligkeitsvorbehalt
weicht von dem allgemeinen Grundsatz
ab, dass Verträge und die sich aus ihnen
ergebenden Verpflichtungen für jede Seite
bindend sind.
** BAG, Urt. v. 25.04.2007 - 5 AZR 627/06
Download unter www.steuer-telex.de
mit DRsp-Nummer 013151/2007
495

TELEX-TIPP
Ein vertraglich vereinbarter Ausschluss
jeden Rechtsanspruchs bei laufendem
Arbeitsentgelt benachteiligt den Arbeitnehmer
entgegen den Geboten von
Treu und Glauben unangemessen und
ist gemäß § 307 Abs. 1 Satz 1 BGB unwirksam.
Etwas anderes gilt aber dann,
wenn es sich bei der vertraglichen Vereinbarung
um eine Individualabrede
handelt, auf die das Recht der AGB keine
Anwendung findet. Eine Individualabrede
liegt dann vor, wenn die Klausel
zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer
ausgehandelt, also der Inhalt der
Klausel ernsthaft zur Disposition gestellt
wird. In diesem Fall kann auch
laufendes Entgelt unter einen Freiwilligkeitsvorbehalt
gestellt werden.
Vor allem in Fällen, in denen die Vereinbarung
einmalig und nur mit einem Arbeitnehmer
abgeschlossen wird, liegt
keine AGB vor. Noch besser ist es, wenn
der Wortlaut der Klausel von Arbeitgeber
und Arbeitnehmer gemeinsam erarbeitet
wird. Keinesfalls reicht es aus,
wenn die Klausel mit dem Zusatz versehen
wird, dass dem Arbeitnehmer die
Unterzeichnung "freigestellt" war oder
"die Vertragsklauseln im Einzelnen ausgehandelt
wurden" und der Arbeitnehmer
diesen Zusatz auch unterzeichnet.
Rechtsanwältin Dr. Margit Böhme
� IMPRESSUM
Herausgeber: Dipl.-Finanzwirt Alfred P. Röhrig,
Steuerberater, Bad Honnef
Autoren: Steuerrecht: Regierungsdirektor Karl-
Heinz Boveleth und Oberamtsrat Jürgen Plenker sowie
Oberamtsrätin Anne Risthaus, Düsseldorf. BFH-
Entscheidung des Monats: Joachim Moritz, Richter
am BFH, München. FG-Entscheidung des Monats:
Dr. h.c. Elmar Joseph Schuler, Finanzgerichtspräsident
a.D., Regensburg. Wirtschafts- und Gesellschaftsrecht:
RA’in Susanne Thonemann, LL.M.,
Söffing & Partner Rechtsanwälte und Steuerberater,
Düsseldorf; RA Dr. Michael Bäumker, LL.M.,
Raupach & Wollert-Elmendorff, Düsseldorf; RA Dr.
Lars Micker, BScEC, LL.M., Freshfields, Bruckhaus,
Deringer, Düsseldorf, RA Dr. Joachim Groß, Koblenzer
Groß Mühlhaus Rechtsanwaltsgesellschaft mbH,
Bonn. Arbeitsrecht: RA Dr. Margit Böhme, FA für
Arbeitsrecht, Esslingen. Sozialversicherungsrecht:
Wilfried Koch, ISP Beratungs GmbH, Kerpen.
Chefredaktion: Dipl.-Betriebswirtin (FH) Pia Reuter,
Köln.
Anschrift: Deubner Verlag GmbH & Co. KG,
Oststraße 11, D-50996 Köln, Telefon +49 221
937018-39, Telefax +49 221 937018-90,
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496 STEUER-TELEX 31-32/07

StX www.steuer-telex.de
31-32/0725. juli 2007Diplomfinanzwirt Heinz Richter, SteuerberaterSTEUER-TELEXZeitschriftPrintDeubner Verlag Köln
von Regierungsdirektor Karl-Heinz Boveleth, Düsseldorf
Inhalt
Steuerberater, 070724bo001.xml
1. Einleitung 1
2. Grundzüge der neuen Abgeltungsteuer 2
2.1. Allgemeines 2
2.2. Höhe der Abgeltungsteuer 2
2.3. Antragsrecht zur Günstigerprüfung 3
2.4. Wahlrecht zur Einkünfteermittlung bei
der sog. Teilveranlagung 3
3. Welche Einkünfte unterliegen der
Abgeltungsteuer? 4
3.1. Allgemeines 4
3.2. Kapitalerträge im engeren Sinne 4
3.3. Gewinne aus der Veräußerung von
Kapitalanlagen 5
3.4. Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht
der Abgeltungsteuer unterliegen 7
4. Ermittlung der Einkünfte 8
5. Verrechnung von Verlusten 8
6. Änderungen beim Kapitalertragsteuerabzug 9
6.1. Allgemeines 9
6.2. Kapitalertragsteuerabzug bei
Versicherungsleistungen 9
6.3. Ausländische Kapitalerträge 9
6.4. Wegfall der Bagatellregelungen 10
6.5. Veräußerungsgewinne i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG 10
6.6. Umwandlungsvorgänge 10
7. Höhe der Kapitalertragsteuer 10
7.1. Steuersatz 10
7.2. Bemessungsgrundlage für den
Kapitalertragsteuerabzug 10
8. Freistellungsmethoden 10
9. Steuerbescheinigungen 11
10. Betriebliche Kapitalerträge -
neues Teileinkünfteverfahren 11
11. Sonstige Änderungen 11
11.1. Bemessungsgrundlage für
außersteuerliche Zwecke 11
11.2. Bemessungsgrundlage für
Steuervergünstigungen 11
11.3. Kontenabruf 11
12. Überblick über die Änderungen des Investmentsteuergesetzes
12
1. Einleitung
Das “Unternehmensteuerreformgesetz 2008“ sieht neben den
Änderungen hinsichtlich der Unternehmensbesteuerung im engeren
Sinne, über die wir in den Beiheftern der STEUER-TELEX-
FACHBEITRAG (TEIL 3 VON 3)
EINFÜHRUNG EINER ABGELTUNGSTEUER
FÜR KAPITALEINKÜNFTE AB 2009
Ausgaben 29/07 und 30/07 berichtet haben, die Einführung einer
Abgeltungsteuer für Kapitaleinkünfte ab 2009 vor.
Die vorgesehenen Regelungen sind äußerst komplex. Als Einstiegshilfe
in die Thematik soll daher folgende Zusammenfassung
der Grundsätze dienen:
Anwendungsbereich:
- Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG), insbesondere
Zinserträge aus Geldeinlagen bei Kreditinstituten,
Kapitalerträge aus Forderungswertpapieren, Dividenden,
Erträge aus Investmentfonds, Zertifikatserträge;
ausgenommen Erträge aus (typisch) stillen Gesellschaften,
partiarischen Darlehen, sonstigen Darlehen im Privatvermögen
bei Kapitalüberlassung zwischen nahestehenden
Personen oder Kapitalgesellschaften und ihren
Anteilseignern bzw. diesen nahestehenden Personen
- Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften (§ 20
Abs. 2 EStG), insbesondere bei Wertpapieren, Investmentanteilen
und Beteiligungen an Kapitalgesellschaften,
nicht jedoch Immobilien
Steuerabzug an der Quelle:
- Inländische Schuldner/Zahlstellen (z.B. Banken) sind
verpflichtet, von bestimmten im Inland dem Gläubiger
zufließenden Erträgen aus Kapitalanlagen einen Steuerabzug
vorzunehmen und an die Finanzverwaltung
abzuführen (§§ 43, 43a EStG).
- Mit dem Steuerabzug ist die Einkommensteuer des
Gläubigers zukünftig grundsätzlich abgegolten. Das
Abzugssystem umfasst auch den Einbehalt der Kirchensteuer
(§ 43a Abs. 5 EStG).
Besteuerungsgrundsätze:
- Grundsätzlich einheitliche Besteuerung von Erträgen
(Zinsen, Dividenden, Investmenterträge, Zertifikatserträge
usw.) und Gewinnen aus der Veräußerung
privater Kapitalanlagen ab 01.01.2009 mit einem
einheitlichen Steuersatz von 25 % (Abgeltungsteuer;
zuzüglich Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer,
§ 32d Abs. 1 EStG).
- Wegfall der sog. “Veräußerungsfrist“, d.h. Besteuerung
von Gewinnen aus privaten Veräußerungsgeschäften
unabhängig von der Haltedauer beim Anleger
(Ausnahme: Grundstücke; hier verbleibt es bei der
zehnjährigen Behaltefrist). Anwendung der Neuregelung
nur für nach dem 31.12.2008 erworbene Kapitalanlagen
(Neufälle, §§ 20 Abs. 2, 52a Abs. 11 EStG).
- Abschaffung des Halbeinkünfteverfahrens für natürliche
Personen bei Einkünften im Privatvermögen -
im Betriebsvermögen wird ein Teileinkünfteverfahren
(Steuerbefreiung von 40 %) anstatt des Halbein-
F 1

künfteverfahrens eingeführt; unveränderte Fortführung
der Befreiung von Beteiligungserträgen und Gewinnen
aus der Veräußerung von Beteiligungen bei
Körperschaften (§ 8b KStG).
- Bemessungsgrundlage: Bruttoerträge, die nur durch
den Sparer-Pauschbetrag (= zusammengefasster Sparerfreibetrag
und Werbungskosten-Pauschbetrag in
Höhe von 801 €) reduziert werden. Ein darüber hinausgehender
Werbungskostenabzug ist nicht möglich
(§§ 2, 20 Abs. 9 EStG).
- Steuerfestsetzung durch das Finanzamt mit dem Abgeltungsteuersatz
für Einkünfte aus Kapitalvermögen
und für Veräußerungsgewinne, bei denen ein Quellensteuerabzug
nicht möglich ist (etwa für im Ausland erzielte
Erträge und die Veräußerung von GmbH-Anteilen);
Berücksichtigung von Veräußerungsverlusten
(z.B. aus Aktiengeschäften) im Rahmen dieser “besonderen“
Steuerfestsetzung (§ 32d Abs. 3 und 4 EStG).
Die Verlustverrechnung wird auf die Einkünfte aus Kapitalanlagen
(Erträge und Veräußerungsgeschäfte) begrenzt
(§ 20 Abs. 6 EStG).
- Veranlagungsoption, d.h., Steuerpflichtige können -
zu ihrem Vorteil - zur Veranlagung ihrer Einkünfte aus
Kapitalanlagen optieren (§ 32d Abs. 6 EStG).
- Durch die Abgeltungsteuer ist ein Kontenabruf zur
Verifikation der Kapitaleinkünfte grundsätzlich nicht
mehr erforderlich. Dies wird durch eine gesetzliche
Änderung in § 93 AO klargestellt.
Zur Orientierung soll die vereinfachte Übersicht dienen:
nein
(z.B. wegen § 20
Abs. 8 EStG)
Einbeziehung in
ESt-Veranlagung
nach allgemeinen
Grundsätzen,
ggf. Anrechnung
der nach § 43
EStG einbehaltenenKapitalertragsteuer
Einkünfte i.S.d. § 20 EStG?
Kapitalertragsteuerabzug
nach § 43 EStG
Abgeltungswirkung
nach § 43 Abs. 5 EStG,
ggf.:
- punktuelle Einbeziehung
in Veranlagung
(Teilveranlagung)
gem. § 32d Abs. 4
EStG
- Günstigerprüfung
nach
§ 32d Abs. 6 EStG
Ausnahme:
§ 32d Abs. 2 EStG
beachten
ja
ohne Kapitalertragsteuerabzug
nach
§ 43 EStG
Erklärungspflicht nach
§ 32d Abs. 3 EStG
Erhebung der
25%igen Abgeltungsteuer
bei Steuerfestsetzung,
ggf.:
- Günstigerprüfung
nach
§ 32d Abs. 6 EStG
Ausnahme:
§ 32d Abs. 2 EStG
beachten
2. Grundzüge der neuen
Abgeltungsteuer
2.1. Allgemeines
Ab 2009 wird die Besteuerung von Kapitaleinkünften grundlegend
neu geregelt. Private Kapitaleinkünfte werden dann
grundsätzlich mit einer Abgeltungsteuer von 25 % besteuert.
Mit der Erhebung der Abgeltungsteuer ist die Einkommensteuer
auf die Kapitaleinkünfte abgegolten; dies bedeutet,
dass diese Einkünfte grundsätzlich nicht mehr in die Einkommensteuerveranlagung
einzubeziehen sind und damit auch
nicht mehr nach dem progressiven Einkommensteuersatz besteuert
werden. Die Abgeltungsteuer wird an der Quelle
(durch den Kapitalertragsteuerabzug) erhoben. Die inländischen
Schuldner/Zahlstellen der Kapitalerträge (z.B. Banken)
sind verpflichtet, von den Erträgen aus Kapitalanlagen den
Steuerabzug vorzunehmen und an die Finanzverwaltung abzuführen.
Dabei haben die zur Einbehaltung der Kapitalertragsteuer
verpflichteten Stellen dem Bundeszentralamt für
Steuern weiterhin die Fälle mitzuteilen, in denen Freistellungsaufträge
zum Tragen kommen (§ 45d EStG).
2.2. Höhe der Abgeltungsteuer
a) Allgemeines (§ 32d Abs. 1 EStG)
Die Abgeltungsteuer beträgt 25 % der maßgebenden Bemessungsgrundlage.
Hinzu kommt der Solidaritätszuschlag.
Ausländische Quellensteuer mindert die Einkommensteuer
von 25 % (§§ 32d Abs. 1 Satz 2, Abs. 5 EStG).
Die auf die Abgeltungsteuer entfallende Kirchensteuer ist
nicht mehr als Sonderausgabe abziehbar (§ 10 Abs. 1 Nr. 4
EStG). Stattdessen wird die Abziehbarkeit der Kirchensteuer
bereits bei der Berechnung der Abgeltungsteuer berücksichtigt
(§ 32d Abs. 1 Satz 3 EStG).
Gesetzestechnisch wird die Berücksichtigung der ausländischen
Quellensteuern und der Kirchensteuer durch folgende,
in § 32d Abs.1 Satz 4 EStG festgeschriebene Berechnungsformel
festgeschrieben: e – 4q
4 + k
Dabei sind “e“ die nach den Vorschriften des § 20 EStG ermittelten
Einkünfte, “q“ die anrechenbare ausländische Steuer
und “k“ der für die Kirchensteuer erhebende Religionsgesellschaft
(Religionsgemeinschaft) geltende Kirchensteuersatz.
Beispiel:
Ein Steuerpflichtiger erzielt Kapitaleinkünfte von 4.000 €.
Die anrechenbare ausländische Quellensteuer beträgt
600 €. Für den Steuerpflichtigen ist ein Kirchensteuersatz
von 8 % maßgebend. Die Einkommensteuer beträgt:
4.000 € - (4 x 600) € = 392,16 €.
(4 + 8 %)
Die Kirchensteuer beträgt somit 31,37 € (= 392,16 € x 8 %).
b) Verfahrensgrundsätze zur Erhebung der Kirchensteuer
Nach den vorstehend dargelegten Grundsätzen wird die Kirchensteuer
als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer erhoben
F 2 STEUER-TELEX 31-32/07

(§ 51a Abs. 2b bis 2d EStG). Dabei haben die Steuerzahler ein
Wahlrecht, auf welchem Weg die Kirchensteuer erhoben wird:
Auf unwiderruflichen Antrag des Kirchensteuerpflichtigen
hin wird die Kirchensteuer mit abgeltender Wirkung durch den
Schuldner der Kapitalerträge beziehungsweise die auszahlende
Stelle (wie z.B. ein Kreditinstitut) für die Religionsgemeinschaft,
der der Steuerpflichtige angehört, einbehalten. Damit
steht dem Kirchensteuerpflichtigen eine Möglichkeit offen, die
Kirchensteuer außerhalb eines Veranlagungsverfahrens mit abgeltender
Wirkung erheben zu lassen. Zahlt der zum Abzug der
Kapitalertragsteuer Verpflichtete die Kapitalerträge nicht unmittelbar,
sondern über zwischengeschaltete Stellen, wie z.B.
Depotbanken, an den Gläubiger aus, liegen ihm keine Kenntnisse
über die Zugehörigkeit der Gläubiger zu Religionsgemeinschaften
vor. Der Abzug der Kirchensteuer ist ihm daher
nicht möglich. Dies gilt insbesondere bei Dividendenausschüttungen
von großen Publikums-Aktiengesellschaften. Daher haben
grundsätzlich die Stellen, die die Kapitalerträge für Rechnung
des Schuldners an den Gläubiger auszahlen, den Kirchensteuerabzug
vorzunehmen. Dies gilt jedoch nicht, wenn z.B.
das Kreditinstitut lediglich zur Zahlungsabwicklung - z.B. bei
der Gutschrift von Gewinnausschüttungen aufgrund einer
GmbH-Beteiligung - eingeschaltet wird.
Sind die Kapitalerträge anteilig mehreren Personen zuzurechnen,
kann ein Einbehalt der Kirchensteuer durch den Kirchensteuerabzugsverpflichteten
grundsätzlich nur durchgeführt
werden, wenn alle Beteiligten derselben Religionsgemeinschaft
angehören. Ist dies nicht der Fall, sind die auf den
einzelnen Kirchensteuerpflichtigen entfallenden Kapitalerträge
von ihm im Wege der Veranlagung nach § 51 Abs. 2d EStG
zu versteuern. Dies gilt nicht für Ehegatten. Gehören die Ehegatten
nicht derselben Religionsgemeinschaft an, muss eine
Aufteilung der Kapitalerträge auf die Beteiligten vorgenommen
werden. Ist z.B. nur ein Ehegatte Angehöriger einer Kirchensteuer
erhebenden Religionsgemeinschaft, wird mit der
Aufteilung erreicht, dass Kirchensteuer nur von dem auf ihn
entfallenden Anteil erhoben wird.
Der Kirchensteuerabzugsverpflichtete haftet für den Abzug der
Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer nach den
für die Haftung für die Kapitalertragsteuer selbst geltenden Regelungen
in § 44 Abs. 5 EStG. Nach § 45a Abs. 2 EStG hat der
Abzugsverpflichtete dem Gläubiger der Kapitalerträge auf Verlangen
eine Bescheinigung über den Abzug zu erteilen.
Stellt der zur Kirchensteuer verpflichtete Steuerzahler keinen
Antrag auf Erhebung der Kirchsteuer im Abzugsverfahren,
wird eine Veranlagung zur Kirchensteuer durchgeführt.
Dazu hat er die einbehaltene Kapitalertragsteuer zu erklären
und eine entsprechende Bescheinigung der Bank vorzulegen.
Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer ist allerdings
nicht die einbehaltene Kapitalertragsteuer, sondern die geminderte
Steuer auf Kapitalerträge, die sich bei einer Berechnung
gemäß § 32d Abs. 1 Satz 4 EStG (s. Beispiel auf Seite 2) ergibt.
Die Regelung zur Veranlagung der Kirchensteuer findet auch
Anwendung bei der Kirchensteuer, die auf die Einkommensteuer
von nicht ausgeschütteten Erträgen bei Investmentfonds
gemäß § 1 Abs. 3 Satz 3 und § 7 Abs. 4 InvStG anfällt.
Diese zwei vorbeschriebenen Alternativverfahren sollen nur
befristet gelten. Voraussichtlich ab dem Jahr 2011 sollen die
Kreditinstitute die Kirchensteuer generell in der Form des
STEUER-TELEX 31-32/07
Quellensteuerabzugs erheben. Hierfür ist jedoch eine gesonderte
Datenbank beim Bundeszentralamt für Steuern notwendig,
bei der die Kreditinstitute unter Wahrung des Datenschutzes
eine Abfrage starten können, ob ihre Kunden einer
Konfession angehören, für die Kirchensteuer zu erheben ist.
2.3. Antragsrecht zur Günstigerprüfung
Bezieher von Kapitaleinkünften haben die Möglichkeit, diese
Einkünfte auf Antrag dem allgemeinen Einkommensteuertarif
im Rahmen der Veranlagung zu unterwerfen (§ 32d Abs. 6
EStG). Ein Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist jedoch
nicht möglich; es wird auch in diesen Fällen nur der Sparer-Pauschbetrag
(§ 20 Abs. 9 EStG) zum Abzug zugelassen.
Von diesem Antragsrecht sollte vor allem dann Gebrauch gemacht
werden, wenn der persönliche Einkommensteuersatz
niedriger ist als der Abgeltungsteuersatz (25 %). Der Antrag
kann bei der Abgabe der Einkommensteuererklärung gestellt
werden. Er muss für sämtliche Kapitalerträge eines Jahres
gelten. Eheleute können bei der Zusammenveranlagung die
Wahl nur einheitlich für sämtliche Kapitalerträge ausüben.
Wird der Antrag gestellt, prüft das Finanzamt von Amts wegen,
ob die Anwendung der allgemeinen Regeln zur Ermittlung
der Einkommensteuer günstiger als die Abgeltungsteuer
ist. Sollte dies nicht der Fall sein, z.B. weil der persönliche
Steuersatz des Steuerpflichtigen über dem Abgeltungsteuersatz
liegt, gilt der Antrag als nicht gestellt. Insofern bleibt es
hinsichtlich der Einkünfte aus Kapitalvermögen bei einer Berechnung
der Einkommensteuer für die Kapitaleinkünfte
nach der Abgeltungsteuer.
2.4. Wahlrecht zur Einkünfteermittlung bei der
sog. Teilveranlagung
Für Kapitaleinkünfte, bei denen die Abgeltungsteuer an der
Quelle erhoben worden ist, besteht auch das Wahlrecht, diese
im Rahmen der Veranlagung geltend zu machen (§ 32d
Abs. 4 EStG). Somit können besondere, steuermindernde Tatbestände,
die beim Steuerabzug an der Quelle nicht berücksichtigt
werden konnten, noch geltend gemacht werden (z.B.
bei einem Verlustvortrag oder einem nicht vollständig ausgeschöpften
Sparer-Pauschbetrag). Ebenso besteht für den Steuerpflichtigen
die Möglichkeit, den Steuereinbehalt des Kreditinstituts
dem Grund und der Höhe nach überprüfen zu lassen.
So kann der Steuerpflichtige z.B. bei Veräußerungsfällen
Anschaffungskosten, die sein depotführendes Institut nicht berücksichtigt
hat, im Rahmen der Veranlagung anführen. Ein Abzug
der tatsächlichen Werbungskosten ist jedoch auch hier
nicht möglich; es wird auch in diesen Fällen nur der Sparer-
Pauschbetrag (§ 20 Abs. 9 EStG) zum Abzug zugelassen.
Macht der Steuerpflichtige die Kapitaleinkünfte in diesen Fällen
in der Veranlagung geltend, so unterliegen die entsprechenden
Erträge jedoch nicht dem progressiven Einkommensteuertarif.
Vielmehr erfolgt eine Erhöhung der tariflichen Einkommensteuer
um 25 % der - durch die genannten Tatbestände geminderten
- Einkünfte (§ 2 Abs. 6 EStG). Da die einbehaltene Abgeltungsteuer
auf die hier geltend gemachten Einkünfte höher ist als
der bei der Steuerfestsetzung zugrunde gelegte Betrag - denn
der Steuerabzug erfolgte ohne die in der Veranlagung zu berücksichtigenden
einkünftemindernden Tatbestände -, wird die
einbehaltene Abgeltungsteuer auf die Einkommensteuer angerechnet.
Dies kann zu einer Einkommensteuererstattung führen.
F 3

Beispiel:
Die Eheleute A und B haben bei der A-Bank einen Freistellungsauftrag
über ihren vollen Sparer-Pauschbetrag von
1.602 € erteilt. Sie erzielen im Jahr 2009 bei der A-Bank
1.000 € und bei der B-Bank 802 € Einnahmen aus Kapitalvermögen.
Lösung:
A und B können wegen des im Kapitalertragsteuerabzugsverfahrens
nicht vollständig ausgeschöpften Sparer-
Pauschbetrags eine Steuerfestsetzung für ihre Einkünfte
aus Kapitalvermögen in Höhe von 200 € (= 1.802 € abzüglich
1.602 €) mit dem Steuersatz von 25 % beantragen
(§ 32d Abs. 4 EStG). Die Einkommensteuer für die Einkünfte
aus Kapitalvermögen beträgt dann 50 € (= 25 % von
200 €). Die von der B-Bank einbehaltene Kapitalertragsteuer
in Höhe von 200,50 € (= 25 % von 802 €) wird hierauf
angerechnet und in Höhe von 150,50 € erstattet.
Erklärungspflicht, wenn Abgeltungsteuer nicht an der
Quelle einbehalten wurde
Nicht bei allen Kapitaleinkünften, die von der Abgeltungsteuer
erfasst werden, wird diese Steuer bereits im Wege des Kapitalertragsteuerabzugs
an der Quelle einbehalten (§ 32d
Abs. 3 EStG). Dies gilt insbesondere für folgende Fälle:
- Veräußerungsgewinne von GmbH-Anteilen bei nicht
wesentlicher Beteiligung (unter 1 %) des Veräußerers,
- Gewinne aus der Veräußerung von Lebensversicherungen
(vgl. § 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG),
- Zinsen aus Privatdarlehen zwischen nicht nahestehenden
Personen,
- Kapitalerträge, die von einem ausländischen Institut
ausgezahlt werden.
In diesen Fällen müssen die Kapitalerträge in der Einkommensteuererklärung
angegeben werden. Im Rahmen der Veranlagung
wird die Einkommensteuer auf diese Einkünfte jedoch
entsprechend der Abgeltungsteuer mit 25 % festgesetzt,
wenn der persönliche Einkommensteuersatz nicht günstiger
ist. Ein Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist auch hier
nicht möglich; es wird auch in diesen Fällen nur der Sparer-
Pauschbetrag (§ 20 Abs. 9 EStG) zum Abzug zugelassen.
3. Welche Einkünfte unterliegen
der Abgeltungsteuer?
3.1. Allgemeines
Nur Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 EStG unterliegen
der neuen Abgeltungsteuer. Für Zwecke der Abgeltungsteuer
werden künftig auch Veräußerungsgewinne, die mit Kapitalvermögen
zusammenhängen, als Einkünfte aus Kapitalvermögen
definiert (§ 20 Abs. 2 EStG). Sie sind so auch außerhalb der bisher
geltenden Spekulationsfrist von einem Jahr steuerpflichtig.
3.2. Kapitalerträge im engeren Sinne
Hierzu gehören die bereits bisher als Einkünfte aus Kapitalvermögen
erfassten Erträge, insbesondere Zinserträge aus Geldeinlagen
bei Kreditinstituten, Kapitalerträge aus Forderungswertpapieren,
Dividenden, Erträge aus Investmentfonds, Zerti-
fikatserträge. Neu ist, dass ab 2009 auch Stillhalterprämien,
die für die Einräumung von Optionen vereinnahmt werden, als
Einkünfte aus Kapitalvermögen erfasst werden. Schließt der
Stillhalter ein Glattstellungsgeschäft ab, mindern sich die steuerpflichtigen
Einnahmen um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten
Prämien (§ 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG).
Eine Änderung hat sich auch bei Erträgen aus Lebensversicherungen
ergeben. Die steuerpflichtigen Erträge für nach
dem 31.12.2004 abgeschlossene Lebensversicherungsverträge
berechnen sich grundsätzlich nach dem Unterschiedsbetrag
zwischen der Versicherungsleistung und den gezahlten
Beiträgen. Neu geregelt wird der entgeltliche Erwerb
von Ansprüchen auf Versicherungsleistungen (§ 20 Abs. 1
Nr. 6 EStG). In diesem Fall sind bei der Ermittlung des steuerpflichtigen
Unterschiedsbetrags beim Erwerber nicht die vom
Veräußerer geleisteten Beiträge, sondern die Anschaffungskosten
des Erwerbers anzusetzen. Die beim Veräußerer des
Anspruchs aufgelaufenen Erträge werden durch die neue Veräußerungsgewinnbesteuerung
als Einkünfte aus Kapitalvermögen
(§ 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG) erfasst. Diese Regelung bestimmt,
dass die Veräußerung von Ansprüchen auf eine Versicherungsleistung
ab 2009 steuerbar ist. Hierunter fallen
zunächst solche Versicherungen, die nach dem 31.12.2004
abgeschlossen worden sind (§ 52a Abs. 10 Satz 4 EStG). Gemäß
§ 52a Abs. 10 Satz 5 EStG werden jedoch auch Veräußerungsgewinne
aus vor dem 01.01.2005 abgeschlossenen Lebensversicherungen
einbezogen, wenn im Veräußerungszeitpunkt
die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung für Altverträge
(§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG in der bis zum
31.12.2004 geltenden Fassung) nicht vorliegen. Bei der Veräußerung
von Altverträgen ist also insbesondere auf die Einhaltung
der Mindestlaufzeit von zwölf Jahren zu achten, damit
keine Steuerpflicht eintritt.
Als Veräußerungsvorgänge kommen vor allem Verträge in Betracht,
in denen die Ansprüche des Versicherungsnehmers
insbesondere aus kapitalbildenden Lebensversicherungen
abgetreten werden, sowie Verträge, durch die ein Dritter
selbst die Ansprüche durch Eintritt in den Versicherungsvertrag
als Versicherungsnehmer übernimmt.
Um zu gewährleisten, dass die Besteuerung der Veräußerungsvorgänge
durch die Finanzverwaltung auch tatsächlich
vollzogen wird, ist vorgeschrieben, dass das Versicherungsunternehmen
die für den Steuerpflichtigen zuständige Finanzbehörde
nach der Kenntnisnahme von der Veräußerung
unverzüglich zu informieren hat. Der Veräußerer hat das
Recht, von seiner Versicherung eine Bescheinigung über die
Höhe der entrichteten Beiträge im Zeitpunkt der Veräußerung
zu verlangen (§ 20 Abs. 2 Nr. 6 Satz 2 EStG); diese Regelung
ist vor allem bei der Veräußerung von Altverträgen von Bedeutung,
da in diesen Fällen die Höhe der Beitragsleistungen
bislang keine steuerliche Rolle spielte.
Beispiel:
A veräußert an B einen Lebensversicherungsvertrag für
20.000 €. Die von A gezahlten Beiträge bis zum Zeitpunkt
der Veräußerung betragen 17.500 €.
Lösung:
Sofern es sich um eine von A nach dem 31.12.2004 abgeschlossene
Versicherung handelt oder um einen im Zeitpunkt
der Veräußerung nicht begünstigten Altvertrag
F 4 STEUER-TELEX 31-32/07

muss er die Differenz von 2.500 € mit der Abgeltungsteuer
(25 %) im Rahmen der Veranlagung (§ 32d Abs. 3 EStG)
versteuern (§ 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG).
Bei der Ermittlung des späteren, nach § 20 Abs. 1 Nr. 6
EStG steuerpflichtigen Unterschiedsbetrags bei B treten die
Anschaffungskosten von 20.000 € an die Stelle der vor
dem Erwerb entrichteten Beiträge (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 3
EStG). Im Gegensatz zu den Veräußerungsfällen wird bei
der Auszahlung der Versicherungsleistung durch den Versicherer
die Steuer durch den Einbehalt der Kapitalertragsteuer
erhoben (§ 43 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Dabei ist zu beachten,
dass die Fälle, in denen nur die Hälfte des Unterschiedsbetrags
zwischen der Versicherungsleistung und
den geleisteten Beiträgen als Ertrag anzusetzen ist (§ 20
Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG), gemäß § 32d Abs. 2 EStG nicht
von der Abgeltungsteuer erfasst werden. Dies gilt in den
Fällen, in denen die Versicherungsleistung nach Vollendung
des 60. Lebensjahres und nach Ablauf von zwölf Jahren
nach Vertragsabschluss ausgezahlt wird. In diesen
Fällen müssen die Kapitalerträge in der Einkommensteuererklärung
angegeben werden. Diese Einkünfte unterliegen
den allgemeinen einkommensteuerrechtlichen Regelungen
zur Ermittlung der persönlichen Einkommensteuer im Rahmen
der Veranlagung. Wird in diesen Fällen Kapitalertragsteuer
einbehalten, hat dies keine Abgeltungswirkung. Die
Kapitalertragsteuer wird auf die ermittelte Einkommensteuer
bei der Veranlagung angerechnet. Im Rahmen des
Ansatzes bei der Veranlagung sind auch die tatsächlichen
Werbungskosten abziehbar.
3.3. Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalanlagen
Hier tritt ab 2009 eine grundlegende Änderung ein. Gewinne
aus der Veräußerung von Kapitalanlagen (§ 20 Abs. 2 EStG)
werden bislang regelmäßig nur dann besteuert, wenn sie innerhalb
von einem Jahr nach ihrer Anschaffung veräußert
werden (§ 23 EStG). Künftig werden derartige Gewinne unabhängig
von der Haltedauer der Besteuerung unterworfen,
und zwar grundsätzlich mit der Abgeltungsteuer.
Das Gesetz nennt ausdrücklich u.a. folgende Veräußerungstatbestände,
die ab 2009 zu Einkünften aus Kapitalvermögen
führen:
a) Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
(z.B. Aktien, GmbH-Anteile) oder ähnlichen Beteiligungen
(§ 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG)
Zeitliche Anwendung:
Die Einbeziehung von Veräußerungsgewinnen von Beteiligungen
(insbesondere Aktien) ohne zeitliche Beschränkung in
die der Abgeltungsteuer unterliegenden Einkünfte aus Kapitalvermögen
gilt nur für Anteile, die nach dem 31.12.2008
erworben werden. Die Besteuerung der Veräußerung von vor
dem 01.01.2009 erworbenen Anteilen richtet sich auch in
den Jahren ab 2009 nach den bisherigen Grundsätzen zur Besteuerung
von privaten Veräußerungsgeschäften nach § 23
EStG, d.h., dass insbesondere die einjährige Spekulationsfrist
in diesen Fällen weiterhin zu beachten ist.
STEUER-TELEX 31-32/07
Beispiel:
Der A erwirbt in 2008 Aktien, die er in 2010 mit Gewinn
veräußert. Da die Aktien vor 2009 erworben wurden und
die einjährige Spekulationsfrist abgelaufen ist, ist der Gewinn
aus dem Aktienverkauf nicht steuerpflichtig.
Konkurrenz zu § 17 EStG:
Bei Veräußerung von Beteiligungen, deren Umfang mindestens
ein Prozent beträgt, besteht ein Konkurrenzverhältnis
zwischen der Abgeltungsteuer und der Besteuerung nach
§ 17 EStG. Der neue § 20 Abs. 8 EStG regelt insoweit den Vorrang
des § 17 EStG. In diesem Fall greift die Abgeltungsteuer
nicht. Es gilt das neue Teileinkünfteverfahren, d.h., der Gewinn
gehört - insoweit wie bisher - zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb
und ist ab 2009 zu 60 % (bisher: 50 %) steuerpflichtig
(§ 3 Nr. 40 EStG). Ferner ergeben sich gravierende
Unterschiede bei Verlusten. Verluste i.S.d. § 17 EStG sind uneingeschränkt
auch mit anderen positiven Einkünften zu verrechnen,
während bei Anwendung des § 20 Abs. 2 EStG ein
eigener Verlustverrechnungskreis zum Tragen kommt (§ 20
Abs. 6 EStG).
b) Veräußerung von Dividendenscheinen sowie von
Zinsscheinen und Zinsforderungen
(§ 20 Abs. 2 Nr. 2 EStG)
§ 20 Abs. 2 Nr. 2 EStG entspricht der bisherigen Regelung,
nach der die Veräußerung von Dividendenscheinen ohne das
Stammrecht sowie die isolierte Veräußerung von Zinsscheinen
oder Zinsforderungen steuerbar ist. Die entsprechenden
Einkünfte unterliegen nunmehr der Abgeltungsteuer.
c) Termingeschäfte (§ 20 Abs. 2 Nr. 3 EStG)
Zu den der Abgeltungsteuer unterliegenden Einkünften aus
Kapitalvermögen gehören ab 2009 auch Termingeschäfte,
durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder
einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten
Geldbetrag oder Vorteil erhält sowie die Veräußerung
eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments.
Hierunter fallen auch die nach den bisherigen Grundsätzen
als Veräußerung anzusehenden sog. Glattstellungsgeschäfte
bei Optionsgeschäften.
Nach der bisherigen Regelung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4
EStG war der Wertzuwachs bei einem Termingeschäft lediglich
steuerbar, wenn der Zeitraum zwischen dem Erwerb und
der Beendigung des Rechts zwölf Monate betrug. Nunmehr
sind die entsprechenden Wertzuwächse unabhängig von dem
Zeitpunkt der Beendigung des Rechts steuerbar.
Zeitliche Anwendung:
Die Neuregelung ist erstmals auf Gewinne aus Termingeschäften
anzuwenden, bei denen der Rechtserwerb nach dem
31.12.2008 erfolgt (§ 52a Abs. 10 Satz 3 EStG).
d) Partiarische Darlehen und stille Beteiligungen
(§ 20 Abs. 2 Nr. 4 EStG)
Nach dieser Vorschrift sind die Wertzuwächse, die aufgrund
der Abtretung von Forderungen aus einem partiarischen Darlehen
oder bei Beendigung der Laufzeit des Darlehens zufließen,
ebenso steuerbar wie die Veräußerung einer stillen Beteiligung
an Gesellschaftsfremde sowie das Auseinandersetzungsguthaben,
welches einem stillen Gesellschafter bei der
Auflösung der Gesellschaft zufließt.
F 5

Zeitliche Anwendung:
Die Neuregelung ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, bei
denen die zugrunde liegenden Wirtschaftsgüter, Rechte oder
Rechtspositionen nach dem 31.12.2008 geschaffen oder erworben
werden (§ 52a Abs. 10 Satz 4 EStG).
e) Übertragung von Hypotheken, Grundschulden sowie
Rentenschulden (§ 20 Abs. 2 Nr. 5 EStG)
Wertzuwächse aus Übertragung von Hypotheken, Grundschulden
sowie Rentenschulden unterliegen als Einkünfte
aus Kapitalvermögen der Abgeltungsteuer.
Zeitliche Anwendung:
Die Neuregelung ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, bei
denen die zugrunde liegenden Wirtschaftsgüter, Rechte oder
Rechtspositionen nach dem 31.12.2008 geschaffen oder erworben
werden (§ 52a Abs. 10 Satz 4 EStG).
f) Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen
(§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG)
Die Regelung ist entsprechend der Vorschrift in § 20 Abs. 1
Nr. 7 EStG als Auffangtatbestand gestaltet, um neben den
Erträgen aufgrund der Nutzungsüberlassung aus sonstigen
Kapitalvermögen, die durch § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG erfasst
werden, auch die Besteuerung des Vermögenszuflusses aus
der Veräußerung, Abtretung oder Endeinlösung von sonstigen
Kapitalforderungen zu sichern. Neben den Zinserträgen
aus Finanzinnovationen, die bereits unter die bisherige Regelung
des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG fielen, erfasst diese
Vorschrift auch die entsprechenden Wertzuwächse auf der
Vermögensebene. Aufgrund der Änderung in § 20 Abs. 1
Nr. 7 EStG unterfallen dieser Regelung auch Spekulationserträge,
bei denen entweder die Rückzahlung des Kapitalvermögens,
die Ertragserzielung oder beides unsicher ist. Insbesondere
sind damit Zertifikate erfasst. Hierbei handelt es sich
i.d.R. um Schuldverschreibungen, bei denen die Rückzahlung
von der Entwicklung eines Basiswerts, z.B. eines Indexes, abhängig
ist. Bisher unterlagen Wertzuwächse aus Zertifikaten
nach § 23 EStG lediglich dann der Einkommensteuer, wenn
die Rückzahlung des Kapitals - wie bei Garantie-Zertifikaten -
zumindest teilweise zugesagt war oder wenn als Basiswert
des Zertifikats ein Aktienindex, ein Aktienwert oder ein Aktienkorb
zugrunde lag und der Erwerber des Zertifikats innerhalb
von einem Jahr nach der Anschaffung aus dem Geschäft
einen Geldbetrag oder sonstigen Vorteil erzielte. Um zukünftig
eine einheitliche Behandlung sämtlicher Kapitalanlageformen
zu gewährleisten, erfolgt eine umfassende einkommensteuerrechtliche
Erfassung der Zertifikatserträge.
Hier ist eine besondere zeitliche Anwendungsregelung zu beachten:
Die neue Veräußerungsgewinnbesteuerung gilt für
alle nach dem 30.06.2009 erzielten Veräußerungsgewinne,
wenn die betreffende Kapitalforderung nach dem
14.03.2007 angeschafft wurde (§ 52a Abs. 10 Satz 8 EStG).
Somit können Zertifikate ab dem 01.07.2009 nur steuerfrei
verkauft werden, wenn sie am 14.03.2007 - dem Tag des Kabinettsbeschlusses
zur Abgeltungsteuer - oder vorher erworben
wurden. Dass sich der Gesetzgeber bei Zertifikaten zu einer
restriktiveren Anwendungsregelung entschlossen hat, resultiert
maßgeblich aus dem bereits kurz nach dem Kabinettsbeschluss
erkennbaren Bestreben der Branche, Zertifikate
mit sehr lang oder unbegrenzt laufenden Zertifikaten
aufzulegen. Im Gegensatz dazu zeichnet sich der bisherige
Zertifikatemarkt überwiegend durch Produkte aus, die nur
eine sehr begrenzte Laufzeit aufweisen. Durch zu erwartende
Veränderungen des Anlegerverhaltens waren aus Sicht des
Gesetzgebers nicht hinnehmbare Steuerausfälle zu befürchten.
Für die Differenzierung gegenüber anderen Kapitalanlageprodukten
spielte auch eine gewisse Rolle, dass mittels
Zertifikaten vielfach an sich steuerpflichtige Zinsen und Dividenden
in bislang - außerhalb der Jahresfrist - steuerneutrale
Veräußerungsgewinne umgestaltet werden konnten.
Beispiel:
A hat ein vorstehend beschriebenes Zertifikat im Mai 2007
erworben. Bei Fälligkeit im November 2009 erzielt er einen
Kursgewinn von 18 %. Aufgrund der eng gefassten zeitlichen
Anwendungsvorschrift in § 52a Abs. 10 Satz 8 EStG führt
der Kursgewinn zu steuerpflichtigen Einnahmen aus Kapitalvermögen.
Hätte A das Zertifikat bereits im Februar 2007
erworben (also vor dem Kabinettsbeschluss über das Unternehmensteuerreformgesetz
2008), wäre der bei Einlösung im
November 2009 erzielte Kursgewinn nicht steuerpflichtig.
g) Der Veräußerung gleichgestellte Übertragungen
(§ 20 Abs. 2 Satz 2 EStG)
Als Veräußerung von Kapitalanlagen gelten neben der entgeltlichen
Übertragung des - zumindest wirtschaftlichen - Eigentums
auch die Abtretung einer Forderung, die vorzeitige
oder vertragsmäßige Rückzahlung einer Kapitalforderung
oder die Endeinlösung einer Forderung oder eines Wertpapiers.
Entsprechendes gilt - vergleichbar mit der Regelung in
§ 17 Abs. 1 Satz 2 EStG - für die verdeckte Einlage von Wirtschaftsgütern
in eine Kapitalgesellschaft. Künftig gehört
auch das bislang steuerlich nicht erfasste Emissionsdisagio
nach der sog. Disagio-Staffel (vgl. BMF-Schreiben v.
24.11.1986, BStBl I, 539) im Zeitpunkt der Rückgabe der
Schuldverschreibung zum steuerpflichtigen Kapitalertrag.
Als Veräußerung bei einer stillen Beteiligung gilt auch die
Vereinnahmung eines Auseinandersetzungsguthabens (vgl.
dazu auch die Regelung in § 20 Abs. 2 Nr 4 EStG).
h) Veräußerungsvorgänge bei Personengesellschaften
(§ 20 Abs. 2 Satz 3 EStG)
Die Anschaffung oder Veräußerung einer Beteiligung an einer
Personengesellschaft gilt auch als Anschaffung oder Veräußerung
der anteiligen Wirtschaftsgüter. Damit wird erreicht, dass
die Veräußerung eines Gesamthandanteils an einer Personengesellschaft,
die Wirtschaftsgüter i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG - z.B.
Wertpapiere - hält, zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehört.
Die Regelung ist dann anzuwenden, wenn eine unmittelbare
oder mittelbare Beteiligung an einer Personengesellschaft
vorliegt. Eine unmittelbare Beteiligung ist gegeben,
wenn ein Steuerpflichtiger Gesellschafter einer Personengesellschaft
ist oder wenn jemand treuhänderisch an einer Personengesellschaft
beteiligt ist. Eine mittelbare Beteiligung an einer
Personengesellschaft ist anzunehmen, wenn ein Steuerpflichtiger
an dem Gesellschaftsanteil eines Gesellschafters einer
Personengesellschaft beteiligt ist (Unterbeteiligung).
Hat ein Steuerpflichtiger eine unmittelbare oder mittelbare
Beteiligung an einer Personengesellschaft erworben und veräußert,
so sind die Voraussetzungen des § 20 Abs. 2 Satz 3
EStG nur insoweit erfüllt, als die Wirtschaftsgüter anteilig auf
den Steuerpflichtigen entfallen. Dies gilt auch, wenn sich im
Gesamthandsvermögen der Personengesellschaften neben
den Wirtschaftsgütern i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG andere Wirtschaftsgüter
befinden.
F 6 STEUER-TELEX 31-32/07

i) Sondervorschriften zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns
(§ 20 Abs. 4 EStG)
Es gilt der Grundsatz wie bei allen Veräußerungsgeschäften,
dass die Bemessungsgrundlage für die Abgeltungsteuer grundsätzlich
der Betrag ist, um den Veräußerungerlös abzüglich der
Veräußerungskosten die Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts
übersteigen. Zu den Veräußerungskosten gehören in den
Fällen der Ausübung von Verkaufsoptionen mit Andienung des
Basiswerts auch bereits geleisteten Optionsprämien.
§ 20 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 EStG bestimmt, dass für die Gewinnermittlung
bei nicht in Euro getätigten Geschäften die
Einnahmen und die Anschaffungskosten jeweils in Euro anzusetzen
sind. Damit werden auch die sich aus den Währungsschwankungen
ergebenden Gewinne einkommensteuerrechtlich
erfasst. Dies gilt z.B. für den Erwerb von Wertpapieren
in fremder Währung oder von ausländischen Anleihen.
Bei verdeckten Einlagen tritt an die Stelle der Einnahmen
aus der Veräußerung der gemeine Wert (§ 20 Abs. 4 Satz 2
EStG). Bei der Veräußerung eines Wirtschaftsguts, das aus einem
Betriebsvermögen entnommen wurde oder aufgrund einer
Betriebsaufgabe in das Privatvermögen überführt wurde,
tritt an Stelle der Anschaffungskosten der bei der Entnahme
oder bei der Betriebsaufgabe angesetzte Wert (§ 20 Abs. 4
Satz 3 EStG). Damit wird berücksichtigt, dass der Besteuerung
nach § 20 EStG lediglich die im Privatvermögen zugeflossenen
Wertzuwächse unterfallen.
Bei der Veräußerung eines Anspruchs auf eine Leistung aus
einer kapitalbildenden Lebensversicherung gelten die vor
der Veräußerung entrichteten Beiträge als Anschaffungskosten.
Wurde der Anspruch entgeltlich erworben, gelten sowohl
die Erwerbsaufwendungen als auch die nach dem Erwerb
entrichteten Beiträge als Anschaffungskosten (§ 20
Abs. 4 Satz 4 EStG).
Bei einem Termingeschäft mindern die in unmittelbarem
sachlichen Zusammenhang mit den Termingeschäften anfallenden
Aufwendungen den Gewinn (§ 20 Abs. 4 Satz 5 EStG).
Hierunter fallen z.B. in den Fällen der Optionsgeschäfte mit
Barausgleich die Aufwendungen für das Optionsrecht. Von dieser
Regelung werden Glattstellungsgeschäfte bei Optionsgeschäften
an der EUREX nicht erfasst. In diesen Fällen erfolgt
eine Gewinnermittlung nach dem allgemeinen Grundsatz (Einnahmen
abzüglich Aufwendungen und Anschaffungskosten).
Bei einem unentgeltlichen Erwerb von Wirtschaftsgütern
im Wege der Einzelrechtsnachfolge (z.B. Schenkung) sind
dem Erwerber bei der Ermittlung des Gewinns die Aufwendungen
des Rechtsvorgängers zuzurechnen.
Bei Wertpapieren in der sog. Girosammelverwahrung findet
die Fifo-Methode (first in/first out) als Verwertungsreihenfolge
Anwendung. Damit wird erreicht, dass die Kreditinstitute
den Steuerabzug bei der Veräußerung von gleichartigen
Wertpapieren, die zu verschiedenen Zeitpunkten angeschafft
wurden, in der Praxis leichter bewältigen können.
3.4. Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht der
Abgeltungsteuer unterliegen (§ 32d Abs. 2 EStG)
Die Abgeltungsteuer gilt nicht für Einkünfte aus typisch stillen
Beteiligungen, partiarischen Darlehen und sonstigen Kapitalforderungen
(z.B. Darlehen),
STEUER-TELEX 31-32/07
1. wenn Gläubiger und Schuldner einander nahestehende
Personen sind,
2. wenn sie von einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft
an einen Anteilseigner gezahlt werden, der zu
mindestens 10 % an der Gesellschaft oder Genossenschaft
beteiligt ist, oder wenn der Gläubiger der Kapitalerträge
eine dem Anteilseigner nahestehende Person
ist oder
3. soweit ein Dritter die Kapitalerträge schuldet, der seinerseits
Kapital an einen Betrieb des Gläubigers überlassen
hat (sog. Back-to-back-Finanzierungen), d.h. in
den Fällen, in denen z.B. der Gesellschafter oder eine
ihr nahestehende Person bei einer Bank eine Einlage
unterhält und die Bank in gleicher Höhe einen Kredit
an die Gesellschaft vergibt, die Einkünfte aus der Einlage
dem progressiven Einkommensteuersatz unterliegen,
sofern die Bank auf den Gesellschafter oder die
nahestehende Person aufgrund eines rechtlichen Anspruchs
(z.B. Bürgschaft) oder einer dinglichen Sicherheit
wie z.B. Grundschuld zurückgreifen kann.
Beispiel zu 2:
Die Ehefrau des Gesellschafters A (zu 33 % beteiligt) gewährt
der A-B-C-GmbH zu unter Fremden üblichen Bedingungen
ein Darlehen zur Finanzierung betrieblicher Aufwendungen.
Die von der GmbH gezahlten Zinsen (= Betriebsausgaben)
unterliegen bei der Ehefrau des A nicht
der Abgeltungsteuer, sondern der regulären Besteuerung.
Beispiel zu 3:
A unterhält bei der X-Bank ein Sparguthaben. Bei der gleichen
Bank nimmt er für die Errichtung eines Miethauses ein
Darlehen auf. Bei wörtlicher Anwendung des § 32d Abs. 2
Satz 1 Nr. 3 EStG liegt eine sog. Back-to-back-Finanzierung
vor; mit der Folge, dass die Guthabenzinsen aus dem Sparguthaben
nicht der Abgeltungsteuer unterliegen. Sie sind
mit dem persönlichen Einkommensteuersatz zu versteuern.
Eine Back-to-back-Finanzierung wird auch regelmäßig bei
einer Finanzierung über eine Bausparkasse vorliegen.
Eine weitere Ausnahme von der Abgeltungsteuer sind die
Leistungen aus Lebensversicherungen, bei denen nur die
Hälfte des Unterschiedsbetrags zwischen der Versicherungsleistung
und den geleisteten Beiträgen als Ertrag anzusetzen
ist (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG). Dies gilt in den Fällen, in
denen die Versicherungsleistung nach Vollendung des
60. Lebensjahres und nach Ablauf von zwölf Jahren nach Vertragsabschluss
ausgezahlt wird. Die Ausnahme soll Wettbewerbsverzerrungen
vermeiden, da der Wertzuwachs - bei Anwendung
des Abgeltungsteuersatzes - bei diesen Leistungen
nur in Höhe von höchstens 12,5 % besteuert würde.
In den genannten Ausnahmefällen müssen die Kapitalerträge
in der Einkommensteuererklärung angegeben werden. Diese
Einkünfte unterliegen den allgemeinen einkommensteuerrechtlichen
Regelungen zur Ermittlung der persönlichen Einkommensteuer
im Rahmen der Veranlagung. Wird in diesen
Fällen Kapitalertragsteuer einbehalten, hat dies keine Abgeltungswirkung.
Die Kapitalertragsteuer wird auf die ermittelte
Einkommensteuer bei der Veranlagung angerechnet. Im Rahmen
des Ansatzes bei der Veranlagung sind auch die tatsächlichen
Werbungskosten abziehbar.
F 7

4. Ermittlung der Einkünfte
Das bislang geltende Halbeinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40
EStG gilt ab 2009 für private Kapitaleinkünfte nicht mehr; der
Ansatz erfolgt dann zu 100 %. Gravierend ist auch, dass keine
Werbungskosten mehr steuermindernd abgezogen werden
können (§§ 2 Abs. 2 Satz 2, 20 Abs. 9 EStG).
Das gilt auch für die Fälle, in denen die Kapitalerträge (wahlweise)
in die Veranlagung einbezogen werden (vgl. § 32d
Abs. 3, 4 und 6 EStG). Die Einkünfte aus Kapitalvermögen
werden ab 2009 nur noch um einen sog. Sparer-Pauschbetrag
gemindert (§ 20 Abs. 9 EStG). Dieser beträgt für Ledige
801 € und bei zusammenveranlagten Ehegatten 1.602 €.
5. Verrechnung von Verlusten
Eine Verlustverrechnung bei negativen Einkünften aus Kapitalvermögen
(Veräußerungsverluste) kommt nach dem neuen
Verfahren alternativ bei der Erhebung der Kapitalertragsteuer
gemäß § 43a Abs. 3 EStG oder im Veranlagungsverfahren (z.B.
aufgrund einer Veranlagung gemäß § 32d Abs. 4 EStG) in Betracht
(§§ 20 Abs. 6, 43a Abs. 3 EStG). Für beide Verfahren gilt
der Grundsatz, dass Verluste aus Kapitalvermögen nicht mit
anderen Einkünften ausgeglichen werden dürfen und auch
nicht innerhalb der Einkünfte aus Kapitalvermögen im Wege
des Verlustrücktrags abgezogen werden dürfen. Soweit ein
Ausgleich im jeweiligen Veranlagungszeitraum nicht erfolgen
kann, kommt ein Verlustvortrag innerhalb der Einkünfte aus
Kapitalvermögen in Betracht.
Zur Anwendung der beiden Verfahren gilt Folgendes:
a) Verlustverrechnung beim Kapitalertragsteuerabzug
(§ 43a Abs. 3 EStG)
Diese Verlustverrechnung hat gemäß § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG
Vorrang, soweit die Abgeltungsteuer durch den Kapitalertragsteuerabzug
erhoben wird. Bei jedem Institut wird für jeden
Anleger ein sog. Verlustverrechnungstopf gebildet. Bestandteile
des Verlustverrechnungstopfs sind neben den negativen
Stückzinsen aus dem Kauf festverzinslicher Wertpapiere
und negativen Zwischengewinnen aus der Anschaffung
von Investmentfonds nun auch Veräußerungsverluste i.S.d.
§ 20 Abs. 2 EStG. Ferner wird ausländische Quellensteuer
einbezogen. Bis zur Gesamthöhe des Verlustverrechnungstopfs
wird bei dem jeweiligen Institut bei positiven Kapitaleinkünften
keine Kapitalertragsteuer abgezogen. Dabei muss
das Institut die Abzugsbeschränkung des § 20 Abs. 6 Satz 5
EStG beachten, nach der Verluste aus der Veräußerung von
Aktien nur mit Gewinnen aus der Veräußerung von Aktien
verrechnet werden dürfen.
Verbleibt zum Ende eines Jahres ein negativer Saldo des Verlustverrechnungstopfs,
hat der Steuerpflichtige zwei Möglichkeiten
zur Berücksichtigung dieses Saldos: Das Institut
überträgt den Saldo in das nächste Jahr. Alternativ kann der
Steuerpflichtige den Antrag stellen, dass das Institut eine Bescheinigung
über die Höhe des Verlustvortrags ausstellt. Dieser
Verlust kann im Veranlagungsverfahren gemäß § 32d
Abs. 4 EStG nach den weiteren Grundsätzen des § 20 Abs. 6
EStG geltend gemacht werden. Der unwiderrufliche Antrag
muss bis zum 15.12. des laufenden Jahres der auszahlenden
Stelle zugehen.
b) Verlustverrechnung im Veranlagungsverfahren
nach den weiteren Grundsätzen des § 20 Abs. 6 EStG
Der von der auszahlenden Stelle bescheinigte Verlustvortrag
bzw. Verluste aus solchen Veräußerungsgeschäften i.S.d.
§ 20 Abs. 2 EStG, die nicht der Erhebung der Kapitalertragsteuer
unterliegen (z.B. Veräußerungsgewinne von GmbH-Anteilen
bei nicht wesentlicher Beteiligung, Altverluste aus privaten
Veräußerungsgeschäften), sind im Veranlagungsverfahren
gemäß § 32d Abs. 4 EStG geltend zu machen.
Dabei sind gemäß § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG zunächst Verluste
aus privaten Veräußerungsgeschäften, die bis zum 31.12.2008
im Geltungsbereich des § 23 EStG entstanden sind (Altverluste),
mit positiven Einkünften aus Kapitalvermögen nach Maßgabe
des § 23 Abs. 3 Satz 9 und 10 EStG zu verrechnen. Die
Verrechnung von Altverlusten ist noch bis zum 31.12.2013
möglich (§ 52a Abs. 11 EStG). Dies bedeutet, dass zunächst die
positiven Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht der Kapitalertragsteuer
unterliegen (z.B. Veräußerungsgewinne aus
GmbH-Anteilen unter 1 %), und die positiven Einkünfte aus Kapitalvermögen,
die der Kapitalertragsteuer unterliegen (Veräußerungsgewinne
aus Wertpapiergeschäften), - nach der Verrechnung
dieser Einkünfte im Rahmen des sog. “Verrechnungstopfs“
des § 43a Abs. 3 EStG bei der Kapitalertragsteuer - in einer
ersten Stufe nicht mit Verlusten aus Kapitalvermögen aus
dem gleichen Veranlagungszeitraum oder mit Verlusten aus
vorangegangenen Veranlagungszeiträumen, sondern zunächst
mit den Altverlusten i.S.d. § 23 EStG verrechnet werden. Da die
Altverluste lediglich bis einschließlich des Veranlagungszeitraums
2013 vorgetragen werden können, wird dem Steuerpflichtigen
somit ermöglicht, diese vorrangig vor anderen Verlusten
aus Kapitalvermögen steuerlich geltend zu machen. Zu
beachten ist hierbei, dass Verluste aus alten Spekulationsgeschäften
nur mit Veräußerungsgewinnen i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG
und nicht mit laufenden Einkünften i.S.d. § 20 Abs. 1 EStG verrechnet
werden dürfen (§ 23 Abs. 3 Satz 9 EStG).
Beispiel:
A erzielt im Jahr 2009 aus Veräußerungsgeschäften positive
Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 2 EStG) in
Höhe von 2.000 €. Bis einschließlich 2008 hat sich ein Verlust
aus privaten Veräußerungsgeschäften nach § 23
Abs. 3 Sätze 9 und 10 EStG von 1.000 € angesammelt.
Nach § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG sind die “Altverluste“ aus
§ 23 EStG im Jahr 2009 mit den positiven Einkünften aus
Kapitalvermögen zu verrechnen.
Verluste aus Kapitalvermögen, die aus der Veräußerung von
Aktien entstehen (Achtung: nur Aktien, die nach dem
31.12.2008 erworben worden sind!), dürfen nur mit Gewinnen
aus der Veräußerung von Aktien (auch hier nur Aktien,
die nach dem 31.12.2008 erworben worden sind) verrechnet
werden. Können die “Neuverluste“ nicht innerhalb des Kalenderjahres
verrechnet werden, mindern sie die Gewinne, die
der Steuerpflichtige in den folgenden Kalenderjahren aus der
Veräußerung von Aktien erzielt (§ 20 Abs. 6 Satz 5 i.V.m.
Satz 3 und 4 EStG). Die Berücksichtigung des Verlustvortrags
aus der Veräußerung von Aktien, die nach dem 31.12.2008
erworben worden sind, kann auch von einem Kreditinstitut
im Rahmen des Verlustverrechnungstopfs gemäß § 43a
Abs. 3 EStG erfolgen. Ein Verlustrücktrag bei Neuverlusten
aus der Veräußerung von Aktien ist nicht vorgesehen.
F 8 STEUER-TELEX 31-32/07

Beispiel:
A hat im Jahr 2009 100 Aktien der A-AG angeschafft und
veräußert. Der dabei erzielte Verlust beläuft sich auf
1.000 €. Seine übrigen positiven Einkünfte aus Kapitalvermögen
(keine Aktiengeschäfte) betragen 2.000 €.
Lösung:
Auch die Veräußerung von Aktien, die nach dem
31.12.2008 erworben werden, führt zu Einkünften aus Kapitalvermögen
(§ 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Die “Neuverluste“
können aber nur mit Gewinnen aus der Veräußerung von
Aktien, die nach dem 31.12.2008 erworben wurden, ausgeglichen
werden. Sie werden daher nur im Wege des Verlustvortrags
nach § 20 Abs. 6 Satz 5 i.V.m. Satz 3 und 4
EStG berücksichtigt. Ein Ausgleich im Jahr 2009 mit den
übrigen positiven Einkünften aus Kapitalvermögen ist jedoch
nicht möglich.
Die Verlustverrechnungsbeschränkung für Aktiengeschäfte
gilt nicht für Altverluste aus Aktiengeschäften i.S.d. § 23
EStG. Diese können auch mit Gewinnen aus anderen Veräußerungsgeschäften
i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG verrechnet werden.
Beispiel:
A hat beim Börsencrash im Jahr 2001 Verluste aus privaten
Aktiengeschäften von 20.000 € erzielt, die er bisher
noch nicht verrechnen konnte. Im Jahr 2010 erzielt er
positive Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von
20.000 €. Hierbei entfallen 10.000 € auf Zinseinkünfte
und Dividendenausschüttungen (Einkünfte nach § 20
Abs. 1 EStG). Die übrigen Einkünfte von 10.000 € stammen
aus der Endfälligkeit von Zertifikaten, aus Einlösungsgewinnen
bei Finanzinnovationen (z.B. Umtauschanleihen),
aus Termingeschäften sowie aus Veräußerungsgewinnen
aus Aktien, die er im Jahr 2009 angeschafft hat (Einkünfte
nach § 20 Abs. 2 EStG).
Lösung:
A kann lediglich einen Verlust von 10.000 € verrechnen,
da die Altverluste nicht mit den Gewinnen aus den Zinseinkünften
und Dividendenausschüttungen verrechnet werden
können. Eine Verrechnung ist aber auch mit Gewinnen
aus nicht Aktien betreffenden Geschäften möglich. Für A
besteht allerdings die Möglichkeit, die in 2010 noch nicht
verrechneten Verluste noch in den Jahren 2011 bis 2013
geltend zu machen.
Voraussetzung für die Berücksichtigung von Altverlusten
ist jedoch, dass der Steuerpflichtige solche Verluste im Jahr
ihrer Entstehung in seiner Steuererklärung angegeben hat
und sie vom Finanzamt - z.B. durch den Erlass eines Verlustfeststellungsbescheids
- berücksichtigt wurden.
Durch eine Regelung in § 20 Abs. 9 Satz 4 EStG wird erreicht,
dass trotz der Verlustverrechnungsbeschränkung für Aktiengeschäfte
der volle Sparer-Pauschbetrag von den übrigen
Kapitaleinkünften abgezogen werden kann.
Beispiel:
Ein Lediger erzielt nach dem neuen Recht Zinserträge aus
Spareinlagen in Höhe von 1.000 € sowie einen Verlust aus
Aktienverkäufen in Höhe von 700 €.
STEUER-TELEX 31-32/07
Lösung:
Der Verlust mindert nicht die steuerpflichtigen Zinserträge.
Er kann nur in den Folgejahren mit Gewinnen aus Aktienverkäufen
verrechnet werden. Von den Zinserträgen
von 900 € ist jedoch der Sparer-Pauschbetrag von 801 €
abzuziehen (kein Abzug nur in Höhe des Saldos von 200 €),
so dass 199 € mit der Abgeltungsteuer (ggf. im Rahmen eines
Antrags zur Veranlagung) zu versteuern sind.
6. Änderungen beim Kapitalertragsteuerabzug
6.1. Allgemeines
§ 43 Abs. 1 EStG bestimmt, bei welchen Kapitalerträgen i.S.d.
§ 20 EStG ein Kapitalertragsteuerabzug vorzunehmen ist. Mit
der Erhebung der Kapitalertragsteuer für Kapitalerträge i.S.d.
§ 20 EStG ist die Einkommensteuer grundsätzlich abgegolten
(§ 43 Abs. 5 Satz 1 EStG). Diese neue Regelung bildet die zentrale
Vorschrift für die grundsätzliche Abgeltungswirkung
der Kapitalertragsteuer. Nach § 43 Abs. 5 Satz 2 EStG tritt die
Abgeltungswirkung nicht ein in Fällen des neuen § 32d
Abs. 2 EStG (insbes. Kapitalerträge unter nahestehenden Personen)
und wenn die Kapitalerträge zu den Einkünften aus
Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger
Arbeit oder aus Vermietung und Verpachtung gehören.
6.2. Kapitalertragsteuerabzug bei Versicherungsleistungen
(§ 43 Abs. 1 Nr. 4 EStG)
Das Versicherungsunternehmen als Schuldner der Kapitalerträge
hat bei steuerpflichtigen Versicherungsleistungen als
Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer den Unterschiedsbetrag
anzuwenden. Ein etwaiger entgeltlicher Erwerb
des Anspruchs auf die Versicherungsleistung und der
damit verbundene Ansatz der Anschaffungskosten (§ 20
Abs. 1 Nr. 6 Satz 3 EStG) bleiben für Zwecke der Kapitalertragsteuer
unberücksichtigt. Den Ansatz der Anschaffungskosten
an Stelle der vor dem Erwerb entrichteten Beiträge
kann der Erwerber der Versicherung nur bei der Veranlagung
nach § 32d Abs. 4 oder 6 EStG geltend machen. Weiterhin ist
vorgesehen, dass der Ansatz des hälftigen Unterschiedsbetrags
gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG beim Steuerabzug
nicht erfolgt. Der Steuerpflichtige kann diese Freistellung in
seiner Einkommensteuererklärung geltend machen, wobei
die Kapitalertragsteuer in diesen Fällen keine Abgeltungswirkung
hat (§ 43 Abs. 5 EStG). Es gelten somit die allgemeinen
Besteuerungsgrundsätze (vgl. § 32d Abs. 2 EStG).
6.3. Ausländische Kapitalerträge
Dem Kapitalertragsteuerabzug unterliegen ab 2009 auch
ausländische Dividenden (§ 43 Abs. 1 Nr. 6 EStG). Für den
Einbehalt dieser Steuer ist nicht der Schuldner der Kapitalerträge,
sondern die auszahlende Stelle verpflichtet. Die Neuregelung
steht im Zusammenhang mit dem Verlustverrechnungstopf
in § 43a Abs. 3 EStG. Danach hat die auszahlende
Stelle schon bei der Erhebung der inländischen Kapitalertragsteuer
die auf die Dividende entfallende ausländische
Quellensteuer zu berücksichtigen. Dadurch wird erreicht,
dass auch bei ausländischen Dividenden eine Abgeltungswirkung
eintreten kann.
F 9

6.4. Wegfall der Bagatellregelungen
Die bisherigen Bagatellregelungen (§ 43 Abs. 1 Nr. 7 Satz 4
EStG) für bestimmte Kapitalerträge, bei denen von einem Kapitalertragsteuerabzug
abgesehen werden kann, die aber
dennoch nicht steuerbefreit sind, sondern im Rahmen der
Veranlagung zur Einkommensteuer zu erklären sind, entfallen
(Sichteinlagen mit max. 1 % Verzinsung, bestimmte Bausparverträge,
Guthaben mit max. 10 € Gutschrift). Diese Tatbestände
müssen der Kapitalertragsteuer unterworfen werden,
da sie ansonsten häufig nachzuerklären wären.
6.5. Veräußerungsgewinne i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG
Mit den neuen Nummern 9 bis 12 des § 43 Abs. 1 werden bestimmte
in § 20 Abs. 2 EStG neu hinzugekommene Kapitalerträge
der Kapitalertragsteuer unterworfen. Es handelt sich um
die Kapitalerträge nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG (insbes.
Veräußerung von Aktien), Nr. 2 Buchst. b und Nr. 7 (Veräußerung
von Zinsscheinen und Veräußerung oder Einlösung sonstiger
Kapitalforderungen jeder Art), Nr. 3 (Termingeschäfte)
und Nr. 8 (insbes. Gewinne aus der Übertragung von Anteilen
an Körperschaften, die keine Kapitalgesellschaften sind).
Für Zwecke des Kapitalertragsteuerabzugs wird bei jeder
Übertragung von Kapitalanlagen i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG
auf einen anderen Gläubiger grundsätzlich von einem
entgeltlichen Geschäft und damit von einer Veräußerung
ausgegangen (§ 43 Abs. 1 Satz 4 EStG). Dem Steuerpflichtige
als Gläubiger bleibt es aber unbenommen, gegenüber der
auszahlenden Stelle darzulegen, dass kein steuerpflichtiger
Vorgang (z.B. eine Schenkung) vorliegt. Die auszahlende
Stelle hat in diesem Fall nach § 43 Abs. 1 Satz 6 EStG dem
Betriebsstättenfinanzamt solche unentgeltliche Rechtsgeschäfte
mitzuteilen.
Anstelle des Nachweises zur unentgeltlichen Übertragung gegenüber
der auszahlenden Stelle kann der Steuerpflichtige die
Erstattung der Kapitalertragsteuer auch im Rahmen einer Veranlagung
der Kapitalerträge nach § 32d Abs. 4 EStG erreichen.
6.6. Umwandlungsvorgänge
(§ 43 Abs. 1 Satz 7 EStG)
Bei Kapitalmaßnahmen i.S.d. Umwandlungsteuergesetzes,
insbesondere bei Verschmelzungen, Spaltungen oder Anteilstausch,
hat die den Steuerabzug durchführende Stelle,
(z.B. die Kreditinstitute) keine Kenntnis darüber, ob die entsprechende
Kapitalmaßnahme nach dem Umwandlungsteuergesetz
steuerneutral ist, weil dem Anteilseigner die Antragsmöglichkeit
nach § 13 Abs. 2 oder nach § 21 Abs. 2
Satz 3 UmwStG zusteht. Daher wird zum Zweck des Kapitalertragsteuerverfahrens
von Gesetzes wegen zunächst ein
steuerneutraler Übertragungsvorgang fingiert. Die tatsächliche
materiell-rechtliche Würdigung entsprechend dem Umwandlungsteuergesetz
erfolgt im Veranlagungsverfahren.
7. Höhe der Kapitalertragsteuer
7.1. Steuersatz
Grundsätzlich werden die bisherigen Steuersätze (20 %, 25 %,
30 %) durch einen einheitlichen Satz von 25 % ersetzt (§ 43a
Abs. 1 EStG). Im Fall der Kirchensteuerpflicht wird die Kapitalertragsteuer
um 25 % der auf die Kapitalerträge entfallenden
Kirchensteuer ermäßigt (vgl. dazu die Berechnungsformel in
§ 32d Abs. 1 EStG, Seite 2).
Lediglich für die Fälle des § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7b und 7c
EStG (Leistungen bzw. Gewinn von Betrieben gewerblicher
Art mit oder ohne eigene Rechtspersönlichkeit) wird ein Steuersatz
von 15 % bestimmt.
7.2. Bemessungsgrundlage für den Kapitalertragsteuerabzug
(§ 43a Abs. 2 EStG)
Dem Steuerabzug unterliegen wie bisher die vollen Kapitalerträge
ohne jeden Abzug. Gesondert geregelt wird die Ermittlung
des Kapitalertrags bei Depotwechsel und identischem
Gläubiger; hier wird insbesondere die Möglichkeit der Übermittlung
der Anschaffungsdaten von der abgebenden an die
übernehmende auszahlende Stelle eröffnet. In Fällen der unentgeltlichen
Übertragung werden die Anschaffungskosten
an die auszahlende Stelle des Neugläubigers übermittelt, damit
diese im Fall einer Veräußerung die Bemessungsgrundlage
für den Kapitalertragsteuerabzug ermitteln kann.
Werden beim Depotwechsel ohne Gläubigerwechsel sowie
Depotwechsel bei unentgeltlicher Übertragung die Anschaffungsdaten
nicht übermittelt, hat im Fall der Veräußerung
das Kreditinstitut, das die Wirtschaftsgüter in sein Depot
übernommen hat, den Veräußerungsgewinn in Höhe von
30 % der Einnahmen aus der Veräußerung oder Einlösung anzusetzen
(sog. Ersatzbemessungsgrundlage). In diesem Fall
besteht für den Steuerpflichtigen die Möglichkeit, die zutreffende
Einkünfteermittlung im Rahmen einer Veranlagung
nach § 32d Abs. 4 EStG zu erreichen.
Beispiel:
Bei einem Depotwechsel von der A-Bank zur B-Bank werden
die Anschaffungskosten der Wertpapiere nicht mit übermittelt.
Einige Zeit später werden diese Wertpapiere von C
veräußert.
Lösung:
Im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs hat die B-Bank
den Veräußerungsgewinn von 30 % der Einnahmen aus der
Veräußerung als Bemessungsgrundlage für den Kapitalertragsteuerabzug
anzusetzen (sog. Ersatzbemessungsgrundlage
nach § 43a Abs. 2 Satz 7 EStG).
C kann die tatsächlichen Anschaffungskosten der Wertpapiere
im Rahmen seiner Einkommensteuerveranlagung
nachweisen und eine Teilveranlagung dieser Kapitaleinkünfte
nach § 32d Abs. 4 i.V.m. Abs. 3 Satz 2 EStG beantragen.
Es kommt dann zum Ansatz des Abgeltungsteuersatzes
von 25 % auf den tatsächlich erzielten Gewinn.
8. Freistellungsmethoden
Wie bisher kann der Abzug der Abgeltungsteuer (Kapitalertragsteuer)
durch einen Freistellungsauftrag oder durch Vorlage
einer Nichtveranlagungsbescheinigung vermieden werden
(vgl. § 44a EStG). Beim Freistellungsauftrag darf der Gesamtbetrag
den neuen Sparer-Pauschbetrag (801 €, bei Verheirateten
1.602 €) nicht übersteigen.
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9. Steuerbescheinigungen
Nach geltendem Recht haben Kreditinstitute oder Finanzdienstleistungsinstitute
ihren Kunden eine Jahresbescheinigung
über Kapitalerträge und Veräußerungsgewinne aus Finanzanlagen
auszustellen (§ 24c EStG). Sie ist als Ausfüllhilfe
für den Steuerpflichtigen beim Ausfüllen der Anlagen KAP,
AUS und SO (soweit es um Kapitalerträge und Veräußerungsgewinne
geht) konzipiert. Die Vorschrift des § 24c EStG entfällt
ersatzlos. Mit Einführung der Abgeltungsteuer sind alle
Daten, die der Steuerpflichtige bzw. das für ihn zuständige
Finanzamt für eine eventuell erforderliche Korrektur der Abgeltungsteuer
(vgl. § 32d EStG) benötigt, vom Schuldner der
Kapitalerträge bzw. der auszahlenden Stelle in einer neugestalteten
Bescheinigung aufzuführen (vgl. § 45a Abs. 2
und 3 EStG). Diese Bescheinigung wird nur auf Verlangen des
Steuerpflichtigen ausgestellt.
10. Betriebliche Kapitalerträge -
neues Teileinkünfteverfahren
Gehören die Kapitalerträge zu den Einkünften aus Land- und
Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbständiger Arbeit
gilt die Abgeltungsteuer nicht. Aber auch hier tritt ab 2009
eine wesentliche Änderung ein: Das bisherige Halbeinkünfteverfahren
wird in ein sog. Teileinkünfteverfahren umgewandelt
(vgl. §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG). Die Steuerfreistellung
beträgt nur noch 40 %. Dies gilt auch für Veräußerungsgewinne
i.S.d. § 17 EStG. Dementsprechend wird der Abzug steuermindernder
Beträge von 50 auf 60 % erhöht (§ 3c Abs. 2 EStG).
Beispiel:
Bei einer Betriebsaufspaltung erhält das Besitzeinzelunternehmen
von der Betriebs-GmbH eine Gewinnausschüttung
in Höhe von 50.000 €. Bis 2008 ist die Gewinnausschüttung
nur zur Hälfte (25.000 €) steuerpflichtig. Ab 2009 beträgt
der steuerpflichtige Teil (60 %) 30.000 €, die mit dem
individuellen Einkommensteuersatz bei der Veranlagung
besteuert werden.
Die Steuerbefreiung von Beteiligungserträgen i.S.d. § 8b
KStG bleibt auch ab 2009 unverändert bestehen.
11. Sonstige Änderungen
11.1. Bemessungsgrundlage für außersteuerliche
Zwecke (§ 2 Abs. 5a EStG)
Kapitaleinkünfte, die nach § 32d Abs. 1 EStG mit einem besonderen
Steuersatz besteuert wurden oder die der Kapitalertragsteuer
mit abgeltender Wirkung nach § 43 Abs. 5 EStG
unterlegen haben, sind den Einkünften, der Summe der Einkünfte,
dem Gesamtbetrag der Einkünfte, dem Einkommen
und dem zu versteuernden Einkommen für außersteuerliche
Zwecke hinzuzurechnen.
11.2. Bemessungsgrundlage für Steuervergünstigungen
(§ 2 Abs. 5b EStG)
Die Kapitalerträge, die nach § 32d Abs. 1 EStG mit einem besonderen
Steuersatz besteuert wurden oder die der Kapitaler-
STEUER-TELEX 31-32/07
tragsteuer mit abgeltender Wirkung nach § 43 Abs. 5 EStG unterlegen
haben, bleiben für Zwecke der Einkommensteuer bei
der Ermittlung der Einkünfte, der Summe der Einkünfte, dem
Gesamtbetrag der Einkünfte, dem Einkommen und dem zu
versteuernden Einkommen grundsätzlich unberücksichtigt.
Es gelten jedoch folgende Ausnahmen:
- Die Ermittlung der abzugsfähigen Sonderausgaben für
Ausgaben zur Förderung mildtätiger, kirchlicher, religiöser,
wissenschaftlicher und als besonders förderungswürdig
anerkannter gemeinnütziger Zwecke
nach § 10b Abs. 1 EStG, soweit dies vom Steuerpflichtigen
beantragt wird,
- die Berücksichtigungsfähigkeit eines Kindes nach § 32
Abs. 4 Satz 2 EStG,
- die Ermittlung der zumutbaren Belastung bei außergewöhnlichen
Belastungen nach § 33 Abs. 3 EStG,
- die Ermittlung des berücksichtigungsfähigen Unterhalts
nach § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG und des Sonderbedarfs
nach § 33a Abs. 2 Satz 2 EStG als außergewöhnliche
Belastungen.
11.3. Kontenabruf
§ 93 Abs. 7 und 8 AO regeln die Voraussetzungen für Kontenabrufersuchen
der Finanzbehörden und anderer Behörden
und Gerichte neu. Mit der Einführung einer abgeltenden Quellenbesteuerung
auf private Zinsen und private Veräußerungsgewinne
besteht für derartige Einkünfte grundsätzlich kein
Verifikationsbedarf mehr. Soweit sie abgegolten sind, können
sie daher anonym bleiben. Nur in den gesetzlich ausdrücklich
bestimmten Fällen besteht noch eine Kontenabrufmöglichkeit.
Dabei handelt es sich insbesondere um folgende Fälle:
- Der Steuerpflichtige beantragt nach § 32d Abs. 6 EStG,
dass seine Kapitaleinkünfte dem allgemeinen Einkommensteuertarif
unterworfen werden. Damit soll verhindert
werden, dass die Bezieher hoher Kapitaleinkünfte,
die zusätzlich keine oder geringe andere Einkünfte haben,
nur einen Teil ihrer Kapitaleinkünfte in die allgemeine
Einkommensteuerberechnung einbeziehen.
- Die Kapitalerträge sind in den Fällen des § 2 Abs. 5b
Satz 2 EStG bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage
für bestimmte Steuervergünstigungen einzubeziehen.
- Die Kontenabfrage dient der Verifikation von Einkünften
nach den §§ 20 und 23 Abs. 1 EStG für die Veranlagungszeiträume
bis einschließlich 2008.
- Der Kontenabruf dient der Erhebung (im Gegensatz
zur Festsetzung) bundesgesetzlich geregelter Steuern.
Der Begriff der Erhebung umfasst dabei wie bisher
auch die Vollstreckung von Steuern.
- Der Kontenabruf erfolgt mit Zustimmung des Steuerpflichtigen.
Diese Zustimmung kann der Steuerpflichtige
auf Aufforderung der Finanzverwaltung oder unaufgefordert
erteilen. Insbesondere in Fällen, in denen
Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollstän-
F 11

digkeit der Angaben des Steuerpflichtigen zu steuerpflichtigen
Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen
bestehen, kann die Finanzverwaltung den
Steuerpflichtigen auffordern, seine Zustimmung zum
Kontenabruf zu erteilen. Erteilt der Steuerpflichtige
trotz Aufforderung die Zustimmung nicht und bestehen
tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit
oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten
Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen
oder Betriebsvermögensmehrungen, kann wegen der
Beweisnähe des Steuerpflichtigen eine Schätzung der
Besteuerungsgrundlagen nach § 162 Abs. 2 Satz 2 AO
in Betracht kommen.
Der neue § 93 Abs. 8 AO enthält eine Aufzählung außersteuerlicher
Zwecke, für die ein Kontenabruf zur Überprüfung des
Vorliegens der Anspruchsvoraussetzungen zulässig ist.
12. Überblick über die Änderungen
des Investmentsteuergesetzes
Für vom Investmentvermögen erzielte und ausgeschüttete
Erträge sollen grundsätzlich die gleichen Besteuerungsfolgen
eintreten wie bei der Direktanlage (meist als Transparenzprinzip
bezeichnet). Es wird aber weiter daran festgehalten,
dass die Erträge aus einem Investmentanteil unabhängig
von der Art der Einkünfte auf der Eingangsseite nur einer Einkunftsart
zugeordnet werden, nämlich den Einkünften aus
Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, sofern es sich
nicht um Betriebseinnahmen handelt oder die Erträge zu § 22
Nr. 5 EStG gehören, weil sie im Rahmen eines zertifizierten
Altersvorsorgevertrags erzielt werden.
Der Entwurf hält auch an den grundsätzlichen Entscheidungen
des geltenden Rechts zur Steuerbarkeit von Erträgen aus
Investmentanteilen fest, vollzieht aber für ausgeschüttete Erträge
den Verzicht auf eine Behaltefrist für die Besteuerung
von Gewinnen aus der Veräußerung von Kapitalanlagen bei
der Direktanlage (§ 20 Abs. 2 EStG) nach. Angesichts der Besteuerung
der Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalanlagen
beim Direktanleger ohne jede Haltefrist kann die Steuerfreiheit
ausgeschütteter Gewinne aus der Veräußerung von
Wertpapieren beim Privatanleger (§ 2 Abs. 3 Nr. 1 InvStG in
der geltenden Fassung) nicht fortgeführt werden. Dieses
“Fondsprivileg“ wird folglich gestrichen.
Bei ausschüttungsgleichen Erträgen werden wie bisher die
laufenden Erträge mittels einer Zuflussfiktion zum Ende des
Geschäftsjahres des Investmentvermögens beim Anleger besteuert.
Für thesaurierte Veräußerungsgewinne bleibt es in
Übereinstimmung mit dem geltenden Recht bei der grundsätzlichen
Nichtsteuerbarkeit.
Der Gewinn aus der Rückgabe oder Veräußerung von Investmentanteilen
wird dem Kapitalertragsteuerabzug unterworfen.
Den Steuerabzug hat grundsätzlich die inländische
auszahlende Stelle durchzuführen. Bei der unmittelbaren
Rückgabe eines Investmentanteils an eine inländische Investmentgesellschaft
hat diese an Stelle der auszahlenden Stelle
den Steuerabzug vorzunehmen. Für den Steuerabzug gelten
ergänzend die Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes
für den Steuerabzug bei der Veräußerung von direkt gehaltenen
Aktien.
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31-32/073. Juli 2007Diplomfinanzwirt Heinz Richter, SteuerberaterSTEUER-TELEXZeitschriftPrintDeubner Verlag Köln
Steuerberater, 070101bo000.xml
Das Deutsche Wissenschaftliche Institut der Steuerberater
e.V. stellt seinen Mitgliedern und Steuerberatern unter
folgender Internetadresse einen Archivdienst aus seiner
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Schrifttum
Einkommensteuer
�Steuerberater, 070701bo001.xml
Gedanken zum Verpächterwahlrecht:
Betriebsverpachtung oder -aufgabe
Bei steuerlich nicht beratenen Steuerpflichtigen kann die Finanzbehörde
anfragen, ob tatsächlich eine gewerbliche Betriebsverpachtung
gewollt ist. Auf die Folgen einer Betriebsaufgabe
bzw. einer Betriebsaufgabe in späteren Veranlagungszeiträumen
muss sie hinweisen. Auch wenn ein Betriebsverpächter
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärt,
muss - nach einem entsprechenden Aufklärungsschreiben der
Verwaltung - hieran festgehalten werden. Dieses Verfahren
dient den Interessen aller Beteiligten und ist für sie vorteilhaft:
Die Steuerpflichtigen, die ihren Betrieb verpachten, werden
von der Finanzbehörde nicht mit einem Betriebsaufgabegewinn
konfrontiert, den sie jedenfalls zu diesem Zeitpunkt nicht
versteuern wollen. Fälle, in denen sich Steuerpflichtige für eine
gewerbliche Betriebsverpachtung entschieden haben, ihre
Rechtsnachfolger aber mit Hilfe der Gerichte erfolgreich eine
Betriebsaufgabe in festsetzungsverjährten Veranlagungszeiträumen
durchsetzen können, sind nicht mehr möglich.
Schuster, Finanz-Rundschau 2007, 584 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo002.xml
Probleme bei der Freiberufler-
Personengesellschaft
Vermieten die Partner einer Sozietät als Bruchteilsgemeinschaft
oder im Rahmen einer GbR wesentliche Betriebsgrundlagen
an die Sozietät, so sind die Mieteinkünfte nur des-
LITERATUR-REPORT
JULI 2007
wegen den freiberuflichen Einkünften zuzurechnen, weil es
sich bei den wesentlichen Betriebsgrundlagen um Sonderbetriebsvermögen
handelt, nicht jedoch wegen des Vorliegens
einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung. Eine
wegen personeller Verflechtung als gewerblich anzusehende
Vermietung freiberuflichen Sonderbetriebsvermögens führt
nicht zur Abfärbung. Zur Abfärbung führt dagegen die Beteiligung
eines Berufsfremden an einer ansonsten freiberuflich
tätigen Sozietät.
Kempermann, Finanz-Rundschau 2007, 577 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo003.xml Erhöhung des Übungsleiterfreibetrags
verringert Melde- und Abgabepflichten
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder
Auftrag einer gemeinnützigen Einrichtung im erzieherischen,
künstlerischen Bereich oder zur Pflege alter, kranker oder behinderter
Menschen werden gegenwärtig nach § 3 Nr. 26 EStG
bis zu 1.848 € von der Besteuerung freigestellt. Angesprochen
werden vor allem Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher oder
Betreuer, die sich zum Wohl der Allgemeinheit mit der Erziehung,
Betreuung und Pflege ehrenamtlich engagieren. Diese
ehrenamtlich Tätigen erhalten häufig eine geringere Vergütung
für ihre nebenberuflichen Tätigkeiten, in der Praxis auch
als pauschale Aufwandsentschädigung bezeichnet. Mit der
Anhebung der Übungsleiterpauschale auf 2.100 € sollen rund
300.000 ehrenamtlich Tätige in Deutschland, die eine geringe
Entschädigung für ihr bürgerschaftliches Engagement erhalten,
finanziell und verwaltungstechnisch entlastet werden, indem
Melde- und Abgabepflichten entfallen und die steuerfreien
Einnahmen nicht als Arbeitsentgelt erfasst werden, sondern
von der Sozialversicherungspflicht befreit sind.
Seibold-Freund, Der Steuerberater 2007, 211 6/07
�Steuerberater,
070701bo004.xml Besteuerung von heilberuflichen
Mitunternehmerschaften
Mit dem BMF-Schreiben vom 01.06.2006 wird ein weiterer
Problemkreis im Bereich der heilberuflichen Mitunternehmerschaften
geschaffen. Grundlage dafür sind die Vorschriften
über die integrierte Versorgung nach §§ 140a ff. SGB V. Danach
können zwischen dem Arzt und der Krankenkasse Verträge
abgeschlossen werden, nach denen die Krankenkasse
dem Arzt für die Behandlung der Patienten Fallpauschalen
zahlt, die sowohl die medizinische Betreuung als auch die Abgabe
von Arzneien und Hilfsmitteln abdecken. Nach Auffassung
der Verwaltung umfasst die zwischen Krankenkasse und
Arzt vereinbarte Fallpauschale Vergütungen sowohl für frei-
L 49

erufliche als auch für gewerbliche Tätigkeiten. Soweit diese
Fallpauschalen mit Gemeinschaftspraxen vereinbart werden,
kommt es bei der integrierten Versorgung unter der Voraussetzung,
dass die vom BFH aufgestellte Geringfügigkeitsgrenze
(1,25 %) überschritten ist, nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu
einer gewerblichen Infizierung der gesamten Tätigkeit der Gemeinschaftspraxen.
Die an der Gemeinschaftspraxis beteiligten
Ärzte haben die Einkünfte somit insgesamt als Einkünfte
aus Gewerbebetrieb zu versteuern. Zudem unterliegt der Gewinn
der Gemeinschaftspraxis der Gewerbesteuer.
Fuhrmann, Der Steuerberater 2007, 207 6/07
�Steuerberater, 070701bo005.xml
Brennpunkt: Besteuerung der
Kapitaleinkünfte
Die Norm des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG regelt die Besteuerungsfolge
von Veräußerungen oder Abtretungen von Wertpapieren
und Kapitalforderungen, deren laufende Erträge unter
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG fallen. Der Anwendungsbereich des
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG erfasst nicht die Einlösung von Finanzinnovationen
durch den Zweit- oder jeden weiteren Erwerber,
sondern nur durch den Ersterwerber. Die so entstehende
Lücke wird durch § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG gefüllt. Ferner
regelt § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG die Besteuerungsfolgen,
die nur den Zweit- oder jeden weiteren Erwerber bei Rückzahlung
des vom Ersterwerber eingesetzten Kapitals treffen können,
denn nur beim Ersterwerber ist die Kapitalrückzahlung
ein nicht steuerbarer Vorgang auf der Vermögensebene. Der
Zweit- und jeder weitere Erwerber erzielt hingegen ggf. Einkünfte
aus Kapitalvermögen.
Carlé, Kölner Steuerdialog 2007, 15594 6/07
�Steuerberater, 070701bo014.xml
Subjektive Tatbestandsmerkmale
und innere Tatsachen
Der Autor zeigt die Bedeutung von subjektiven Tatbestandsmerkmalen
und inneren Tatsachen für die Einkunftsermittlung
mit praktischen Beispielen aus der Rechtsprechung auf.
Dötsch, Finanz-Rundschau 2007, 589 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo016.xml
Einbringung von Betrieben, Teilbetrieben
und MU-Anteilen in eine GmbH
Für den Steuerpflichtigen, aber auch für den Berater ist die in
§ 22 Abs. 3 UmwStG geregelte Nachweispflicht problematisch.
Danach muss der Einbringende innerhalb der Siebenjahresfrist
jährlich, spätestens bis zum 31.05., den Nachweis erbringen,
wem mit Ablauf des Tages, der dem maßgebenden Einbringungszeitpunkt
entspricht, der erhaltene Anteil zuzurechnen
ist. In welcher Form der Nachweis zu erbringen ist, regelt das
Gesetz nicht. Wird der Nachweis nicht erbracht, gelten die Anteile
als veräußert. Eine lediglich verspätete Nachweisführung
(Fristversäumnis) löst den Einbringungsgewinn I wohl nicht
aus. Entgegen dem Wortlaut handelt es sich ausweislich der
Gesetzesbegründung nicht um eine Ausschlussfrist. Der Nachweis
kann durch Vorlage von Registerauszügen, Gesellschafterlisten
oder Bescheinigungen von beteiligten Rechtsträgern
erbracht werden. Mangels tatsächlichen Veräußerungspreises
ist der gemeine Wert der (als veräußert geltenden) Kapitalgesellschaftsanteile
zu ermitteln und der Besteuerung des Einbringungsgewinns
I zugrunde zu legen. Der Nachweis ist - das
Gesetz schweigt hierzu - wohl gegenüber dem für den Einbringenden
zuständigen Finanzamt zu erbringen.
Hörtnagl, Die Steuerberatung 2007, 257 6/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo017.xml Weiterverpachtung in Fällen
der Betriebsaufspaltung
In der Praxis kommt es vor, dass die Betriebs-GmbH ihre gewerbliche
Tätigkeit, z.B. Großhandel, einstellt und die ihr
vom Besitzunternehmen verpachteten Räumlichkeiten an
Dritte weiterverpachtet. Auch in diesem Fall stellt sich die
Frage, ob die Betriebsaufspaltung fortbesteht oder eine Betriebsaufgabe
beim Besitzunternehmen vorliegt, weil die
sachliche Verflechtung entfallen ist. Eine höchstrichterliche
Entscheidung liegt zu dieser Fallkonstellation noch nicht vor.
Im Schrifttum wird die zutreffende Ansicht vertreten, dass
die Betriebsaufspaltung fortbesteht. Nach herrschender Meinung
muss die Betriebs-GmbH ein gewerbliches Unternehmen
betreiben. Diese Voraussetzung ist auch erfüllt, wenn
sie nicht eigengewerblich tätig ist, sondern ein Gewerbebetrieb
kraft Rechtsform ist.
Schoor, Die Steuerberatung 2007, 269 6/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo015.xml Abgrenzung von Kapital- und Darlehenskonten
bei Personengesellschaften
Kapitalkontenregelungen in Satzungen von Personengesellschaften
sind zivil- und steuerrechtlich von enormer Bedeutung.
Dies wird in der Praxis immer wieder unterschätzt und
führt zu Nachlässigkeiten bei der Vertragsabfassung. Zivilund
steuerrechtliche Probleme sind damit vorprogrammiert.
Eines der Streitfelder ist die Unterscheidung von Kapital- und
Darlehenskonten. Der Autor gibt zunächst einen Überblick
über die Bedeutung dieser Differenzierung. Anschließend
werden anhand der Rechtsprechung Kapitalkontenstrukturen
gezeigt, die es zu meiden gilt.
Rödel, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer
2007, 456 12/07
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�Steuerberater,
070701bo026.xml Entlastungsbetrag für Alleinerziehende
verfassungswidrig?
Der Entlastungsbetrag wirft mehrere Probleme auf. Zum einen
geht er von einer Haushaltsersparnis oder Synergieeffekten
aus, die es juristisch nicht gibt und die daher für seine Beurtei-
L 50 STEUER-TELEX 31-32/07

lung nicht berücksichtigt werden dürfen. Zudem stellt er statt
auf das Betrachtungsobjekt Kind auf die Lebenssituation Alleinerziehender
ab, obwohl diese in Bezug auf das Kind nicht
mehr Aufwand haben als andere Eltern. Er könnte die Ehe im
Bereich der doppelten Haushaltsführung benachteiligen und
tut dies mindestens bis zum 14. Lebensjahr der Kinder bei der
Berücksichtigung des beruflich bedingten Betreuungsaufwands.
Durch die geringe Entdeckungsgefahr von Falschangaben
ist er zudem mit einem Vollzugsdefizit belastet.
Schulenburg, Deutsche Steuer-Zeitung 2007, 428 13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo028.xml
Mehr Klarheit bei der Besteuerung von
Finanzinnovationen?
Der BFH befasste sich in seinem Urteil vom 13.12.2006 - VIII
R 6/05 - mit der Frage, inwieweit die Veräußerung einer
Down-Rating-Anleihe eine Besteuerung aus Kapitalvermögen
nach § 20 Abs. 2 Nr. 4c EStG auf Basis der Marktrendite nach
sich zieht. Im Ergebnis verneint er diese Frage; er sieht lediglich
Raum für eine Besteuerung unter dem Gesichtspunkt des
§ 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG (privates Veräußerungsgeschäft). Im
konkreten Fall war die Jahresfrist des § 23 EStG jedoch verstrichen,
so dass der Gewinn aus der Veräußerung nicht steuerpflichtig
wurde. Das Urteil steht in einer Reihe mehrerer
Entscheidungen aus dem vergangenen Jahr zur Besteuerung
von Kapitalanlageprodukten. Der Autor versucht, eine dogmatische
Linie in der jüngsten Rechtsprechung aufzuzeigen.
Geurts, Deutsche Steuer-Zeitung 2007, 393 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo040.xml
Anrechnung und Abzug
ausländischer Steuern
Bisher bestand bei steuerfreien Erträgen die Möglichkeit des
Abzugs nach § 34c Abs. 2 EStG. Durch das JStG 2007 ist diese
Möglichkeit ausdrücklich entfallen. Damit wird der Abzug der
ausländischen Steuern von der Bemessungsgrundlage bei § 8b
KStG voll (eigentlich müsste von 95 % ausgegangen werden)
und bei § 3 Nr. 40 EStG zu 50 % (künftig 60 %) ausgeschlossen.
Gleiches galt nach § 4 Abs. 3 InvStG für Investmentvermögen
schon bisher. Nach der Anwendungsregelung des JStG 2007
dürfte dieser Ausschluss erst ab VZ 2007 gelten.
Roser, Der Ertrag-Steuer-Berater 2007, 227 6/07
�Steuerberater, 070701bo038.xml
Anwendung der 1-%-Regelung bei privater
Pkw-Nutzung ab 2006
Wird ein Fahrzeug zwar zu mehr als 50 % betrieblich, daneben
aber auch noch zur Erzielung anderer Einkünfte (z.B. als
Arbeitnehmer oder im Rahmen von Vermietungseinkünften)
eingesetzt, ergibt sich vor dem Hintergrund der Entscheidung
des BFH vom 26.04.2006 insoweit eine weitere Verkomplizierung
der Privatanteilsermittlung. Nach Auffassung des
BFH deckt die 1-%-Regelung lediglich die echten Privatfahrten
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ab, nicht dagegen die Nutzungsentnahmen, die im Zusammenhang
mit der Nutzung des Fahrzeugs zur Erzielung anderweitiger
Einkünfte stehen. In einem solchen Fall sind also
neben dem nach der 1-%-Regelung ermittelten Privatanteil die
auf die Nutzung des Fahrzeugs zur Erzielung anderweitiger
Einkünfte entfallenden Kosten ebenfalls abzugrenzen. Dabei
kann es je nach Sachverhalt günstiger sein, sich für die Fahrtenbuch-Methode
zu entscheiden.
Günther, Der Ertrag-Steuer-Berater 2007, 222 6/07
�Steuerberater,
070701bo027.xml Abfärbewirkung von
Rechnungslegungspflichten?
Bei doppel- oder mehrstöckigen Personengesellschaften stellt
sich bezüglich der steuerlichen Ergebnisermittlung die grundlegende
Frage, ob es - sofern keine eigenständige Buchführungs-
und Bilanzierungspflicht der einzelnen Gesellschaften
besteht - in steuerlicher Hinsicht zu einer Abfärbewirkung bestehender
Rechnungslegungspflichten in der Kette kommt
(Top-down- oder Bottom-up-Infektion) und sich damit für die
einzelne Personengesellschaft auch Auswirkungen auf die Art
der steuerlichen Ergebnisermittlung ergeben können. Die Autoren
kommen zu dem Ergebnis, dass - sofern steuerlich nicht
ausnahmsweise bei einer rein vermögensverwaltend tätigen
Personengesellschaft eine Bruchteilsbetrachtung vorzunehmen
ist - keine solche Abfärbewirkung besteht. Die teilweise
in der Literatur vorzufindende und mit der Rechtsprechung
zur sog. Zebragesellschaft begründete gegenteilige Auffassung,
dass eine Top-down-Infektion einer Rechnungslegungspflicht
besteht, wird von den Autoren abgelehnt. Die Autoren
zeigen, dass es im Fall einer Zebragesellschaft - anders als bei
mitunternehmerischen Strukturen - lediglich zu einer Umqualifizierung
der Einkunftsart von Überschuss- in Gewinneinkünfte
kommt, so dass sich Auswirkungen auf die Rechnungslegung
und folglich auch auf die Art der steuerlichen Ergebnisermittlung
nur auf indirekte Weise ergeben.
Schmidt/Heinz/Jung, GmbHRundschau 2007, 628 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo039.xml Neue Pauschalierungsmöglichkeit
für Sachzuwendungen
Das Pauschalierungswahlrecht für Sachzuwendungen an eigene
Arbeitnehmer und Nichtarbeitnehmer kann nur einheitlich
ausgeübt werden. Die Ausübung dieses Wahlrechts erfolgt
durch die Anmeldung der Pauschalsteuer nach § 37b Abs. 4
EStG. Das Pauschalierungswahlrecht kann grundsätzlich nach
der amtlichen Gesetzesbegründung nicht widerrufen werden.
In der Praxis wird zunehmend die Auffassung vertreten, dass
durch die im Gesetz vorgenommene Differenzierung der Zuwendungsempfänger
in Nichtarbeitnehmer (Anwendungsfall
des § 37b Abs. 1 EStG) und Arbeitnehmer (Anwendungsfall
des § 37b Abs. 2 EStG) zwei Pauschalierungskreise eröffnet
werden, innerhalb derer das Pauschalierungswahlrecht einheitlich
ausgeübt werden muss. Es bleibt jedoch abzuwarten,
ob die Verwaltung dieser Sichtweise folgt.
Warnke, Der Ertrag-Steuer-Berater 2007, 216 6/07
L 51

Körperschaftsteuer
�Steuerberater, 070701bo018.xml
Zeitwertkonten als Vergütungsform für
die mittelständische GmbH
Das Zeitwertkonto ist auch für die mittelständische GmbH
personalwirtschaftlich eine interessante Vergütungsform. Sowohl
in der Anspar- wie auch in der Entnahmephase reizen
weitreichende Flexibilitäten, wobei allerdings auch einschränkende
Restriktionen zu beachten sind. Steuerbetriebswirtschaftlich
ist das Zeitwertkonto attraktiv. Der Vorteil ergibt
sich aus dem Bruttoanlageeffekt, der umso größer ist, je
länger die Ansparphase läuft, je höher die Rendite der von
der GmbH gewählten Kapitalanlage ist und je höher die nachhaltige
Steuerprogression des Arbeitnehmers ist. Durch die
geplante Abgeltungsteuer werden diese Vorteile des Zeitwertkontos
gemindert, weil das Sparen im Zeitwertkonto
nicht von der Abgeltungsteuer profitiert. Es ist zu vermuten,
dass dies nicht der Wille des Steuergesetzgebers ist. Daher
wäre es sachgerecht, wenn die Abgeltungsteuer auch für den
Renditebestandteil des Zeitwertkontos gelten würde.
Stollenwerk, Der GmbH-Steuer-Berater 2007, 176 6/07
�Steuerberater, 070701bo029.xml
Pensionsverbindlichkeiten bei der
GmbH-Liquidation
Für konzerninterne Restrukturierungen oder zur Vorbereitung
von Unternehmensverkäufen ist häufig die gesellschaftsrechtliche
Bereinigung der Unternehmensstruktur erforderlich.
Um sich von überflüssigen Konzerngesellschaften endgültig
zu trennen, können diese nach §§ 60 ff. GmbHG liquidiert
werden. Dies ist aber nur möglich, wenn sämtliche Verbindlichkeiten
der Gesellschaft vollumfänglich erfüllt worden
sind. Einen finanziell umfangreichen - und in seiner rechtlichen
und praktischen Handhabung komplexen - Posten stellen
dabei regelmäßig die Pensionsverbindlichkeiten der
GmbH dar. Ziel der Gesellschaft ist die möglichst unkomplizierte
Befreiung von den Pensionsverbindlichkeiten - dies insbesondere
ohne ein hemmendes Zustimmungserfordernis
seitens der Versorgungsberechtigten. Allerdings hat der Gesetzgeber
die Möglichkeit zur Befreiung von Pensionsverbindlichkeiten
ganz erheblich eingeschränkt. Der Autor gibt einen
Überblick über die Möglichkeiten und Grenzen der Befreiung
von Pensionsverbindlichkeiten bei der GmbH-Liquidation.
Passarge, GmbHRundschau 2007, 701 13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo031.xml
Rückflüsse aus Besserungsscheinen
nach Übertragung der Anteile
Verzichtet ein Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft gegenüber
dieser auf eine Forderung gegen Besserungsschein, erlischt
die Forderung und dem Gesellschafter entstehen durch
den Vermögensverlust Aufwendungen, die sich abhängig von
der Rechtsform des Gesellschafters, der Veranlassung des Forderungsverzichts
und der Zuordnung der Anteile zum Betriebsoder
Privatvermögen steuerlich niederschlagen. Die steuerli-
chen Rechtsfolgen des Forderungsverzichts selbst sind durch
Rechtsprechung und Verwaltung weitgehend geklärt; das Gleiche
gilt auch für den Fall des Eintritts der Bedingungen des Besserungsscheins,
wenn der Inhaber weiterhin Gesellschafter ist.
Fragen wirft allerdings noch der Fall auf, wie die Vermögensmehrung
bei Wiederaufleben der Forderung im Besserungsfall
steuerlich zu charakterisieren ist, wenn der Inhaber des Besserungsscheins
nicht mehr Gesellschafter der Schuldnerin ist. Die
Brisanz der Thematik liegt dabei auf der Hand, handelt es sich
doch in der Praxis regelmäßig um beträchtliche Beträge, die im
Besserungsfall bei der Schuldnerin gewinnmindernd erfasst
werden. Der Autor geht dieser Frage nach.
Korn, GmbHRundschau 2007, 624 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo019.xml Grenzüberschreitende Verschmelzungen
nach neuem Recht
Die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts im Fall
der Hinausverschmelzung stellt insoweit, als die Dividenden
aus der ausländischen aufnehmenden Kapitalgesellschaft
möglicherweise der Quellensteuer unterliegen, keine Beschränkung
i.S.d. § 13 Abs. 2 Nr. 1 UmwStG dar, da es sich
hierbei nicht um die Beschränkung des Besteuerungsrechts
im Hinblick auf die Verwertung des Anteils seiner Substanz
nach (insbesondere Veräußerung) handelt.
Schwedhelm, Der GmbH-Steuer-Berater 2007, 182 6/07
�
Steuerberater,
070701bo030.xml § 8 Abs. 2 KStG: Steuergünstige Verteilung
des Einkommens
Nach der gesetzlichen Neuregelung des § 8 Abs. 2 KStG
durch das SEStEG fallen unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften
i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 bis 6 KStG (sonstige juristische
Personen des privaten Rechts, nicht rechtsfähige Vereine,
Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des
privaten Rechts, Betriebe gewerblicher Art von juristischen
Personen des öffentlichen Rechts) nicht mehr in dessen Anwendungsbereich.
Solche Körperschaften können daher dem
Grunde nach (auch) Überschusseinkünfte erzielen. Bei deren
Ermittlung bleiben Wertsteigerungen von zur Erzielung von
Einkünften eingesetzten Vermögens außer Betracht. Dies
kann im Bereich eines nicht rechtsfähigen Vereins zu vorteilhaften
steuerlichen Effekten führen.
Küffner/Eisgruber, GmbHRundschau 2007, 640 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo041.xml Übertragung von Pensionszusagen
auf Dritte
Insbesondere bei geplanten Unternehmensverkäufen oder einem
bevorstehenden Generationenwechsel erweisen sich in
der Vergangenheit zugunsten des Gesellschafter-Geschäftsführers
einer GmbH erteilte Pensionszusagen als Gestaltungsbremse.
Die steuerlichen Vorteile der oft über Jahrzehn-
L 52 STEUER-TELEX 31-32/07

te gebildeten Pensionsrückstellung drohen die Beteiligten kumuliert
einzuholen und sich ins Gegenteil zu verkehren. Zudem
stellt sich bei einer mittels Rückdeckungsversicherung
finanzierten Pensionszusage immer häufiger die Erkenntnis
ein, dass die bei Abschluss der Rückdeckungsversicherung
prognostizierte Ablaufleistung nicht ausreichen wird, um die
Lasten der Pensionszusage zu tragen, und somit eine Finanzierungslücke
besteht, die negative Einflüsse auf das Rating
des Unternehmens haben kann. Die Autoren zeigen Wege
auf, wie Pensionsverpflichtungen auf Dritte übertragen werden
können und welche steuerlichen Auswirkungen sich hieraus
für die Gesellschaft und die pensionsberechtigten Gesellschafter
ergeben.
Fuhrmann/Demuth, Kölner Steuerdialog 2007, 15625 7/07
Umsatzsteuer
�Steuerberater, 070701bo009.xml
Kein Verzicht auf die unechte
Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 20 UStG?
§ 4 Nr. 20 UStG kann als unechte Steuerbefreiung zu heimlichen
Umsatzsteuerbelastungen führen, wenn die nichtabziehbaren
Vorsteuern merklich sind. Diese Belastung
könnte vermieden werden, wenn die betroffenen Unternehmen
- Gebietskörperschaften mit ihren kulturellen Einrichtungen
- auf die Steuerbefreiung verzichten könnten. Da
eine Option nach § 9 UStG nicht möglich ist, könnte eine
Steuerbelastung durch Steuerbefreiung lediglich dann vermieden
werden, wenn die anderen Unternehmen einen indirekten
Verzicht ausüben dürften. Ein indirekter Verzicht wäre
dadurch möglich, dass die anderen Unternehmen keine
Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde für Kultur
einholen und folglich von der Steuerbefreiung nach § 4
Nr. 20 Buchst. 1 Satz 2 UStG ausgeschlossen bleiben. Ihre
Umsätze würden sodann als steuerpflichtige Umsätze nach
§ 12 Abs. 2 Nr. 7 UStG dem ermäßigten Steuersatz unterliegen.
Die entstandenen Vorsteuern wären vom Vorsteuerabzug
nicht ausgeschlossen. Etwaige Vorsteuerüberhänge
wären erstattungsfähig.
Dziadkowski, Umsatzsteuer-Rundschau 2007, 409 11/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo021.xml
Leasingverträge
in der Umsatzsteuer
Leasingverträge führen umsatzsteuerrechtlich zu der Frage,
ob eine Lieferung oder eine sonstige Leistung (Nutzungsüberlassung
auf Zeit) der Leistungsgegenstand ist. Die ertragsteuerrechtlichen
Leasingregeln werden in den Mitgliedstaaten
im Rahmen ihrer Ertragsteuerautonomie unterschiedlich
ausgestaltet. Deshalb geht der Autor zunächst der Frage
nach, inwieweit nationale Leasingregeln mit dem harmonisierten
Lieferbegriff der Mehrwertsteuer zu vereinbaren sind.
Er beantwortet diese Frage dahin gehend, dass das Umsatzsteuerrecht
weder an das Zivilrecht noch an das Einkommensteuerrecht
gebunden ist. Maßgebend für die Umsatzsteuer
ist nach Meinung des Autors der von den Parteien gewollte
STEUER-TELEX 31-32/07
und abgewickelte Austausch von Leistung und Gegenleistung.
Nach seiner Auffassung ist es deshalb sachlich nicht
gerechtfertigt, ein sale and sale back (unter Eigentumsvorbehalt)
umsatzsteuerrechtlich in eine Kreditfinanzierung umzudeuten,
wenn dies von den Leistungsaustauschpartnern nicht
gewollt wird.
Beiser, Umsatz- und Verkehrsteuer-Recht 2007, 182 6/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo008.xml Berichtigungspflichten beim
Vorsteuerabzug
Werden unmittelbar an einem Wirtschaftsgut sonstige
Leistungen ausgeführt, so ist der Vorsteuerabzug bei Änderung
der Verhältnisse nach den Grundsätzen des § 15a
Abs. 1 und Abs. 2 UStG zu berichtigen. Die Berichtigungspflicht
i.S.d. § 15a Abs. 3 UStG ist unabhängig davon vorzunehmen,
ob die sonstige Leistung zu einer Werterhöhung des
Wirtschaftsguts geführt hat. Die sonstige Leistung darf nicht
bereits im Zeitpunkt des Leistungsbezugs wirtschaftlich verbraucht
sein; insbesondere sonstige Leistungen für die Unterhaltung
und den laufenden Betrieb eines Wirtschaftsguts
fallen nicht unter den sachlichen Anwendungsbereich des
§ 15a Abs. 3 UStG.
Jütten, Die Steuer-Warte 2007, 122 6/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo042.xml Umsatzsteuerpflicht des Finanzamts für
kostenpflichtige verbindliche Auskünfte?
Eine Klage auf Erteilung einer Rechnung mit Umsatzsteuerausweis
der gebührenpflichtigen verbindlichen Auskunft hat
keine Aussicht auf Erfolg. Die Erteilung einer entgeltlichen
verbindlichen Auskunft durch die Finanzämter stellt mangels
Wettbewerbsrelevanz eine hoheitliche Betätigung dar, die
nicht umsatzsteuerbar ist.
Becker/Kretzschmann, Umsatzsteuer-Rundschau 2007, 492
13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo033.xml Einkauf von Beratungsleistungen
über eine Betriebsstätte im Ausland
Werden Beratungsleistungen von Unternehmen mit Sitz in
Deutschland über eine Betriebsstätte im Ausland eingekauft,
stellt sich die Frage nach dem Ort der Leistung. Besonders relevant
ist diese Frage bei Leistungen im IT-Umfeld, die weltweit
genutzt werden, z.B. Softwareentwicklung, Softwarepflege,
-support und -customizing. Bei diesen Leistungen gilt
nach § 3a Abs. 4, Abs. 3 UStG das Empfängerortprinzip. Ist
der Empfänger der Leistung ein Unternehmer, ist der Ort der
Leistung dort, wo der Empfänger ansässig ist. Gemäß § 3a
Abs. 3 Satz 2 UStG ist der Ort der Betriebsstätte maßgebend,
wenn die Leistung an die Betriebsstätte eines Unternehmers
ausgeführt wird. Dabei ist ungeklärt, nach welchen Kriterien
L 53

die Zurechnung zu der Betriebsstätte bzw. zum Stammhaus
oder Sitz des Unternehmens erfolgen soll. Im Jahr 2006 sind
zwei Urteile ergangen, die in diesem Zusammenhang relevant
sind. Der Autor nimmt die beiden Urteile zum Anlass,
um die darin aufgeworfenen Fragen anhand der Rechtsprechung
des EuGH, der Literaturmeinung und der Auffassung
der Verwaltung in Deutschland zu erörtern und einen eigenen
Lösungsansatz vorzustellen.
Schreib, Umsatzsteuer-Rundschau 2007, 437 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo043.xml
Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten
Gegenständen und Dienstleistungen
Wird ein erworbener Gegenstand oder eine bezogene Dienstleistung
teilweise privat genutzt und steht hinsichtlich des privaten
Nutzungsanteils kein Vorsteuerabzug zu, führt dies zu
der letztlich jedenfalls vorzunehmenden Besteuerung des Endverbrauchs.
Der Richtlinien- bzw. die Gesetzgeber könnten
sich jedoch auch dafür entschieden haben, zunächst den vollen
Vorsteuerabzug zu gewähren und sodann (innerhalb eines
bestimmten Zeitraums) entweder die Privatnutzung zu besteuern
oder den auf den privat genutzten Anteil entfallenden Vorsteuerabzug
wieder zu berichtigen. Nach der MwStSystRL
steht generell nur der anteilige Vorsteuerabzug zu. Folgt man
der herrschenden Ansicht, dass das Gemeinschaftsrecht - und
konkret die MwStSystRL - nur dann unmittelbar anzuwenden
ist, wenn es den Rechtsunterworfenen begünstigt und sich
dieser hierauf beruft, ist dies inkonsequent: Hat das Gemeinschaftsrecht
Vorrang, dann gilt das wohl in allen Fällen.
Krumenacker, Umsatzsteuer-Rundschau 2007, 473 13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
Erbschaft-/Schenkungsteuer
�Steuerberater, 070701bo011.xml
Die gemeinnützige Stiftung
zur Förderung der Kunst
Sowohl die selbständige als auch die treuhänderische Stiftung
eignen sich in zunehmendem Maß dazu, insbesondere
eine Sammlung von Kunstgegenständen auf Dauer in ihrer
Gesamtheit nicht nur nachfolgenden Generationen zu erhalten,
sondern auch in ihrem Bestand weiter zu pflegen und sie
ggf. einer weiteren Öffentlichkeit zugänglich zu machen. Es
gibt zudem genügend Beispiele dafür, wie auf diese Weise
eine solche Sammlung in ihrem Wert steigen kann, beispielsweise
durch eine geschickte Ver- und Ankaufstrategie in Bezug
auf einzelne Kunstgegenstände, vorausgesetzt, sie hält
sich im Rahmen der steuerunschädlichen bloßen Bestandspflege.
Ein wesentlicher Faktor bei der Errichtung einer
Kunststiftung ist dabei zunächst der Umstand, dass die Übertragung
der Kunstgegenstände nicht zu einer Erbschaft- und
Schenkungsteuerbelastung führt, sofern die Stiftung als gemeinnützig
anerkannt wird.
Ebling, Finanz-Rundschau 2007, 565 12/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo012.xml Erwerb einer Lebensversicherung
von Todes wegen
Stirbt der Versicherungsnehmer, nicht jedoch die versicherte
Person, geht die Rechtsposition aus dem Versicherungsvertrag
steuerpflichtig gem. § 3 Abs. 1 Nr. 1, 4 ErbStG auf den
Erwerber über. In diesen Fällen ist fraglich, ob der Erwerb sofort
zu erfassen ist, da nicht feststeht, wann der spätere Versicherungsfall
durch Fristablauf oder Tod der versicherten
Person eintritt. Man könnte daran denken, hierin einen aufschiebend
bedingten Erwerb nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 a ErbStG
zu sehen, so dass unter Hinweis auf die Rechtsprechung des
BFH die Steuer erst im Zeitpunkt des Versicherungsfalls entsteht.
Andererseits ist festzuhalten, dass anders als bei den
vom BFH entschiedenen Fällen ein Versicherungsverhältnis
fortgeführt wird, so dass Bereicherungsgegenstand der noch
nicht fällige Anspruch aus der Lebensversicherung ist, während
die entschiedenen Fälle die Versicherungssumme zum
Gegenstand hatten. Insoweit entsteht eine sofortige Bereicherung
durch Erwerb eines aufschiebend bedingten Anspruchs,
für welchen die Steuer nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
sofort und nicht erst bei Eintritt des Versicherungsfalls entsteht.
Dieser Erwerb wird nach § 12 Abs. 4 BewG bewertet.
Geck, Kölner Steuerdialog 2007, 15584 6/07
�Steuerberater,
070701bo022.xml Kritische Analyse von Schenkungen unter
Nutzungsvorbehalt
Obwohl es häufig angeraten erscheint, bei einer ersten
Schenkung diese und den Nutzungsvorbehalt so aufeinander
abzustimmen, dass Freibeträge nicht überschritten werden,
ist dies bei einer nachfolgenden Schenkung oder einem Erbanfall
von dem Schenker insofern nachteilig, als nach der
Rechtsprechung des BFH später der Letzterwerb ohne Stundungsmöglichkeit
besteuert wird. Ist bei einem nachfolgenden
Erbfall der Erblasser zugleich der Nutzungsberechtigte,
fällt die Belastung bei Nacherwerb aber ohnehin weg mit der
Folge, dass schon aus diesem Grund eine Stundung nicht
mehr möglich ist. In einem nachfolgenden Erbfall, in dem der
Ehegatte der Nutzungsberechtigte aus dem Vorerwerb ist,
besteht keine Stundungsmöglichkeit.
Dobroschke, Umsatz- und Verkehrsteuer-Recht 2007, 188 6/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo034.xml Kritische Anmerkungen zum
steuerbegünstigten Betriebsvermögen
Bei den derzeit geltenden erbschaftsteuerlichen Begünstigungstatbeständen
des § 13a ErbStG und des § 19a ErbStG
handelt es sich um im Grundsatz zulässige Sozialzweck- bzw.
Lenkungsnormen. Die auch vom BVerfG angeführten Gründe
für die Begünstigung von Betriebsvermögen sind legitim. Da
die Betriebe selbst nicht steuerpflichtig sind, ggf. aber die
Steuer wirtschaftlich zu tragen haben (Verkauf, Liquiditätsentzug),
kann die Förderung nur bei den Erben/Beschenkten
als Steuerschuldnern ansetzen. Förderungswürdig sind diese
aber nur, wenn sie den Betrieb tatsächlich fortsetzen. Jedoch
sind weder § 13a und § 19a ErbStG in ihrer jetzigen Gestalt
L 54 STEUER-TELEX 31-32/07

noch die bisher geplante Steuerreform mit ihrer Unterscheidung
zwischen produktivem und nicht produktivem Betriebsvermögen
in der Lage, eine zutreffende Abgrenzung des
Kreises der Begünstigten von den Nichtbegünstigten zu erzielen.
Auch bleiben Zweifel, ob der nach dem Abschmelzungsmodell
noch erheblich höhere Abstand zu den Nichtbegünstigten
im Hinblick auf die real erzielte Beförderung des
Lenkungszwecks als angemessen bezeichnet werden kann.
Schulte/Birnbaum, Deutsche Steuer-Zeitung 2007, 409 13/
07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo045.xml
Stichtagsprinzip im
Erbschaftsteuerrecht
Das Stichtagsprinzip erfüllt bei richtigem Verständnis seine
Aufgabe, die für die Steuerfestsetzung maßgeblichen Verhältnisse
auf das Datum der Entstehung der Steuer festzulegen.
Dies führt im Rahmen des § 9 ErbStG mit gewissen Ausnahmen
zu zufriedenstellenden Ergebnissen. Gleiches gilt auch für die
Wertermittlung nach § 11 ErbStG, zumindest dann, wenn die
Rechtsprechung im Rahmen der Bewertung börsennotierter
Vermögensgegenstände einen begrenzten Zeitraum zur Ermittlung
eines Durchschnittswerts zugrunde legen würde.
Geck, Finanz-Rundschau 2007, 631 13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo044.xml
Ehegattenzuwendungen
im Erbschaftsteuerrecht
Schenken die Eltern eines Kindes, das in Gütergemeinschaft
verheiratet ist, dem eigenen Kind einen Vermögensgegenstand,
der automatisch von Gesetzes wegen in das Gesamtgut
fällt, so ist allein das eigene Kind beschenkt. Es liegt keine
schädliche Kettenschenkung vor, sondern eine hälftige freigebige
Zuwendung des beschenkten Kindes an seinen Ehegatten.
Der BFH sollte seine Rechtsprechung zur Schwiegerkindschenkung
bei gesetzlichem Güterstand entsprechend anpassen.
Wälzholz, Finanz-Rundschau 2007, 638 13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo047.xml
Mehrfache Nutzung
von Freibeträgen
Freibeträge können gem. § 14 ErbStG mehrfach in Anspruch
genommen werden, wenn zwischen zwei Vermögensübergängen
mehr als zehn Jahre liegen. Durch eine vorgezogene
Schenkung lassen sich daher regelmäßig erbschaftsteuerliche
Vorteile erzielen. Diese Überlegung kann jedoch zu kurz
greifen, wenn der Ertragsteuersatz des Schenkers deutlich
unter dem Ertragsteuersatz des Beschenkten liegt. In diesem
Fall können erbschaftsteuerliche Vorteile durch eine mehrfache
Nutzung von Freibeträgen durch ertragsteuerliche Nachteile
auf Zinserträge aus dem Vermögen kompensiert werden.
Die Autoren leiten in Abhängigkeit vom zu erwartenden
STEUER-TELEX 31-32/07
Erbschaftsteuersatz eine kritische Differenzierung der Ertragsteuersätze
her, ab der sich eine vorgezogene Schenkung
nicht mehr als vorteilhaft erweist.
Eichfelder/Glawe, Der Steuerberater 2007, 258 7/07
�Steuerberater,
070701bo023.xml Überführung von Vermögensgegenständen
in den gemeinnützigen Bereich
Übertragungen in den gemeinnützigen Bereich werden von
Erblassern oftmals nicht mehr rechtzeitig umgesetzt. Die Erben
fühlen sich an den Erblasserwillen gebunden, treffen bei
der Umsetzung aber auf die Schwierigkeit, dass die Übertragung
von im Nachlass befindlichen Vermögensgegenständen
nicht ohne weiteres möglich ist. Der Autor befasst sich mit
der Frage, ob die Steuerfreiheit entfällt, wenn der Erbe nicht
die geerbten Vermögensgegenstände, sondern an ihre Stelle
tretende Surrogate in den gemeinnützigen Bereich überführt.
Lüdicke, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge
2007, 254 6/07
Verfahrensrecht
�Steuerberater,
070701bo024.xml Betriebswirtschaftliche Analyse
als Mittel der Außenprüfung
Der Anwendungserlass zu § 158 AO stellt klar, dass die Buchführung
und Aufzeichnungen der Besteuerung nur dann zugrunde
zu legen sind, wenn sie die tatsächlichen Verhältnisse
abbilden. Deshalb kommt der Untersuchung der grundsätzlichen
Richtigkeit der Buchführung bzw. der Aufzeichnungen
während einer Betriebsprüfung eine besondere Bedeutung zu.
Bis zur Einführung des Datenanalyseprogramms IDEA ließen
sich die Unterlagen jedoch nur mit erheblichem Aufwand auf
Glaubwürdigkeit prüfen. Durch die elektronische Prüfung von
Massendaten ist es inzwischen möglich geworden, in kurzer
Zeit die betriebswirtschaftliche und statistische Schlüssigkeit
der vorgelegten Unterlagen zu beurteilen. So kann die Betriebsprüfung
den hohen Anforderungen des § 158 AO gerecht
werden. Der Autor stellt eine derartige kombinierte
Schlüssigkeitsprüfung an einem Beispielsfall vor.
Wähnert, Die Steuerberatung 2007, 289 6/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo035.xml Verfassungsrechtliche Zweifel:
Gebührenpflicht für verbindliche Auskünfte
Die Gebührenregelung in § 89 Abs. 3 bis 5 AO widerspricht den
Vorgaben der bundesstaatlichen Finanzverfassung, da sie sich
nicht deutlich von einer Steuer unterscheidet. Es fehlt an einer
Leistung; denn der Gesetzgeber hat die Gebührenregelung in einen
Kernbereich der steuerlichen Eingriffsverwaltung implementiert.
So werden Sachverhalte, die dem Steuerzugriff unterliegen
sollen, nicht nur ins Fadenkreuz des Steuerzugriffs genommen,
sondern überdies auch mit einer Gebühr belegt. Zwei-
L 55

fel an der Rechtfertigung der Höhe der Gebühr unter dem
Aspekt der Kostendeckung lassen sich erst ausräumen, wenn
die Finanzverwaltung eine Kalkulationsgrundlage für die Berechnung
des mit der Gebühr kompensierten Aufwands vorlegt.
Hans, Deutsche Steuer-Zeitung 2007, 421 13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater, 070701bo013.xml
Aktuelle Entwicklungen zur Haftung eines
GmbH-Geschäftsführers
Der Autor stellt anhand der aktuellen Entwicklung der Rechtsprechung
dar, unter welchen Voraussetzungen ein GmbH-
Geschäftsführer für Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis
der GmbH haftet. Er geht dabei insbesondere auf die spezifischen
Probleme ein, die sich bei einer Haftungsinanspruchnahme
für Umsatzsteuerschulden ergeben.
Beckmann, Der Steuerberater 2007, 222 6/07
PRODUKT-TIPP
Haftungsgefahren für den GmbH-Geschäftsführer
und wie sie vermieden
werden können, zeigt die gleichnamige
Deubner-Broschüre aus der Praxisreihe
GmbH-Beratung auf. Checklisten und
Praxistipps sind die Werkzeuge für eine
optimale GmbH-Mandantenberatung.
Für Ihre Bestellung wenden Sie sich bitte
an den Verlag; per E-Mail: kundenservice@deubner-verlag.de,telefonisch:
0221 937018-0 oder per Fax:
0221 937018-90 oder besuchen Sie unsere
Homepage www.deubner-steuern.de
(Produktsuche: "629" eingeben).
�Steuerberater, 070701bo048.xml
Abgabe der Steuererklärung kein Antrag
auf Steuerfestsetzung
Die Abgabe der Einkommensteuererklärung ist in Fällen der
Pflichtveranlagung kein Antrag auf Steuerfestsetzung i.S.d.
§ 171 Abs. 3 erster Fall AO und kann daher nicht den Ablauf
der Festsetzungsverjährung als Unterbrechungstatbestand
hemmen. Da bei Eintritt der Festsetzungsverjährung keine
weiteren Möglichkeiten zur Heilung einer Fristversäumnis bestehen,
ist zu empfehlen, für jeden einzelnen Steuerfall den
Ablauf der Festsetzungsverjährung zu kontrollieren, um ggf.
fristgerecht einen Antrag auf Steuerfestsetzung stellen zu
können. Dieser Antrag kann auch mit der Abgabe der Einkommensteuererklärung
für die entsprechende Veranlagung
gestellt werden und sollte klar und eindeutig das Begehren
des Steuerpflichtigen enthalten, die entsprechende Steuer
festzusetzen. Ein solcher Antrag wäre nur mit wenig Aufwand
verbunden, würde aber gleichzeitig hinreichende Gewähr dafür
bieten, den Eintritt eines Haftungsfalls wegen Festsetzungsverjährung
zu verhindern.
Lühn, Der Steuerberater 2007, 255 7/07
Sonstiges
�Steuerberater,
070701bo025.xml Schenkweise Anteilsübertragung an einer
grundbesitzenden Personengesellschaft
Der BFH hat ein weiteres Mal bestätigt, dass er bei den fiktiven
Besteuerungstatbeständen des Grunderwerbsteuerrechts
seine Beurteilung auf den dahinter stehenden Lebenssachverhalt
abstellt. Insoweit wurde in einem weiteren, bisher
nicht amtlich veröffentlichten Urteil die Auffassung der Verwaltung
vom BFH nicht anerkannt. In prägnanter Klarheit
weist er in seiner Urteilsbegründung auf den Sinn und Zweck
der Befreiungsvorschrift des § 3 Nr. 2 GrEStG hin, die doppelte
Besteuerung eines einheitlichen Sachverhalts - Übertragung
von Gesellschaftsanteilen - mit Erbschaft- oder
Schenkungsteuer auf der einen und Grunderwerbsteuer auf
der anderen Seite zu vermeiden. Allein die unterschiedliche
rechtstechnische Anknüpfung darf nicht den Zweck der
Gesetzesnorm aufheben.
Mack, Umsatz- und Verkehrsteuer-Recht 2007, 185 6/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo037.xml GrESt-Schuldnerin bei Übertragungen
nach § 1 Abs. 2a GrEStG
Obgleich die Bemessungsgrundlage und damit die festzusetzende
GrESt bei § 1 Abs. 2a und 3 GrEStG gleich sind, unterscheiden
sich die Vorschriften im Hinblick auf den Steuerschuldner.
Dies ist vor allem dann von Bedeutung, wenn im
Rahmen einer Transaktion mindestens 95 % der Anteile am
Gesellschaftsvermögen einer Personengesellschaft übertragen
werden, die zwar zivilrechtlich keine Grundstücke besitzt,
aber mindestens 95 % der Anteile an einer Kapitalgesellschaft
mit inländischem Grundvermögen hält. Hierbei wird
häufig verkannt, dass vorrangig § 1 Abs. 2a GrEStG anstatt
§ 1 Abs. 3 GrEStG Anwendung findet.
Adolf, GmbHRundschau 2007, 689 13/07
zu bestellen unter: www.dws-institut.de
�Steuerberater,
070701bo049.xml Grunderwerbsteuerliche Aspekte bei
Umstrukturierungsmaßnahmen
Die Einbringung von Grundstücken quoad sortem (dem Wert
nach) kann oftmals eine sinnvolle Gestaltungsalternative darstellen.
Insbesondere bei Umstrukturierungsmaßnahmen
kann eine grunderwerbsteuerliche Belastung vermieden werden,
sofern i.R.d. Einbringungsvereinbarung der Gesellschaft
nicht die Verwertungsbefugnis übertragen wird. Im Einzelfall
wird sich die vorherige Einholung einer verbindlichen Auskunft
anbieten.
Rupp, Der Ertrag-Steuer-Berater 2007, 225 6/07
L 56 STEUER-TELEX 31-32/07