Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts ...

Oberfinanzdirektion NRW
Arbeitshilfe:
Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts
Nr. 10 Buchst. b) EStG überschreiten und auch keine aus grds. der Kapitalertragsteuer unterliegenden
Gewinnen gebildete Rücklagen vorliegen (vgl. Tz. 23.3), ist eine Feststellung des
steuerlichen Einlagekontos nicht erforderlich, vgl. BMF-Schreiben vom 04.06.2003, BStBl I
2003 S. 366 Rz. 2 Buchstabe c) und letzter Satz i.V.m. BMF-Schreiben vom 11.09.2002,
BStBl I 2002 S. 935 Rz. 16 letzter Satz.
23.2 Ermittlung des Anfangsbestandes
Nach § 27 Abs. 1 KStG hat eine steuerpflichtige Kapitalgesellschaft die nicht in das Nennkapital
geleisteten Einlagen am Schluss jeden Wirtschaftsjahres auf dem steuerlichen Einlagekonto
zu erfassen und ausgehend vom Bestand zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres
um die jeweiligen Zu- und Abgänge fortzuschreiben.
Die Vorschrift gilt ab dem ersten Veranlagungszeitraum, in dem das erste Wirtschaftsjahr
endet, das unter das Halbeinkünfteverfahren fällt (§ 34 Abs. 1 KStG i.d.F. des Steuersenkungsgesetzes
vom 23.10.2000).
In das Einlagekonto sind daher grundsätzlich nur solche Einlagen einzustellen, die der Kapitalgesellschaft
ab dem 01.01.2001 (bei abweichenden Wirtschaftsjahren entsprechend später)
zugeführt worden sind. Alteinlagen in Wirtschaftsjahren vor dem Systemwechsel sind grundsätzlich
nicht zu berücksichtigen. § 39 Abs. 1 KStG enthält vielmehr die Regelung, dass ein
sich nach § 36 Abs. 7 KStG ergebender positiver Endbestand des EK 04 als Anfangsbestand
des steuerlichen Einlagekontos zu übernehmen ist.
Obwohl die v. g. allgemeinen Grundsätze nach § 27 Abs. 7 KStG insbesondere für BgA sinngemäß
gelten, scheidet nach dem eindeutigen Wortlaut der Vorschrift eine entsprechende
Anwendung auf im alten Recht nicht dem Anrechnungsverfahren unterliegende Körperschaften
aus.
Denn es werden bei im Anrechnungsverfahren gliederungspflichtigen Körperschaften nicht
wie bei BgA die in früheren Jahren tatsächlich geleisteten und noch im Eigenkapital vorhandenen
Einlagen als Anfangsbestand des steuerlichen Einlagekontos übernommen, sondern der
formal festgestellte Endbestand des EK 04. Ein solcher Betrag existiert bei BgA jedoch nicht.
Nach dem Gesetzeswortlaut beträgt der Anfangsbestand des steuerlichen Einlagekontos bei
BgA damit grundsätzlich Null. Dem widersprechen auch nicht die Regelungen in Rz. 13 und
25 des BMF-Schreibens vom 11.09.2002, BStBl I 2002 S. 935. Nach diesen Bestimmungen
sind im Ergebnis alle im Zeitpunkt des Systemwechsel vorhandenen Eigenkapitalteile, die das
Nennkapital bzw. eine vergleichbare Kapitalgröße des BgA übersteigen, also alle noch vorhandenen
Altgewinne und Alteinlagen (z.B. die der Sparkassen etc.), als Anfangsbestand in
das steuerliche Einlagekonto zu übernehmen.
Die Gesetzessystematik des Halb- bzw. Teileinkünfteverfahrens setzt sich aus zwei Komponenten
zusammen. Zum einen aus der derzeit 15%igen Definitivbelastung des Einkommens
bei der Körperschaft selbst und der zusätzlichen ermäßigten Besteuerung beim Letztempfänger
dieses Einkommens. Bei BgA erfolgt die nachgelagerte Besteuerung beim Letztempfänger
des Einkommens (Trägerkörperschaft) im Wege der Erhebung der derzeit 15%igen Kapitalertragsteuer
nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 EStG. Allerdings kommt die nachgelagerte Besteuerung
nur für solches Einkommen des BgA in Betracht, das er in unter das Halb-
/Teileinkünfteverfahren fallenden Wirtschaftsjahren erzielt hat (§ 52 Abs. 37a EStG). Altgewinne
und Alteinlagen, die im Zeitpunkt des Systemwechsels noch im Eigenkapital des BgA
vorhanden waren, dürfen dagegen bei ihrer Abführung an die Trägerkörperschaft nicht dem
KapSt-Abzug unterworfen werden. Um dies auf technisch einfache Weise sicherzustellen,
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