Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts ...

Oberfinanzdirektion NRW
Arbeitshilfe:
Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts
22.5.5 Einbringung von BgA in Personengesellschaften
Soweit eine jPdöR mit der Einbringung eines/mehrerer BgA in eine Personengesellschaft die
Stellung eines Mitunternehmers einnimmt (§ 24 Abs. 1 UmwStG), gilt der jeweilige BgA als
veräußert. Dieser Vorgang ist umwandlungssteuerrechtlich gewinnneutral gestaltbar (§ 24
Abs. 2 UmwStG). Dabei gilt der Wert, mit dem die Personengesellschaft das eingebrachte BV
ansetzt, für die einbringende jPdöR als Veräußerungspreis (§ 24 Abs. 3 UmwStG).
Mit dem Übergang des Vermögens auf eine Personengesellschaft ist der Tatbestand des § 20
Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG nicht erfüllt. Die Mitunternehmeranteile – und damit der Gegenwert
für das Vermögen des BgA – gehen im Gegensatz zur Einbringung in eine Kapitalgesellschaft
nicht in den hoheitlichen Bereich der jPdöR über. Der Anteil an der Mitunternehmerschaft
stellt ebenfalls einen BgA dar (R 6 Abs. 2 Satz 2 KStR 2004). Erst bei Veräußerung
oder Aufgabe dieses Mitunternehmeranteils ist ein Vermögensübergang in den hoheitlichen
Bereich der jPdöR gegeben, der geeignet ist, die Rechtsfolgen des § 20 Abs. 1 Nr. 10
Buchst. b) EStG auszulösen.
22.5.6 Kapitalertragsteuerpflicht von Übernahmegewinnen gem. § 4 UmwStG
und Gewinnen gem. § 7 UmwStG
Fraglich ist, ob auch ein evt. Übernahmegewinn gem. § 4 UmwStG sowie ein Gewinn gem.
§ 7 UmwStG, die bei einer Umwandlung einer GmbH in eine Personengesellschaft entstehen
können, zu Kapitaleinkünften gem. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG führen. Hierbei sind
zwei Fallvarianten zu unterscheiden:
Variante 1: Der GmbH-Anteil stellt vor Umwandlung der GmbH in eine Personengesellschaft
(gewillkürtes) Betriebsvermögen eines BgA dar.
Durch die Umwandlung der GmbH in die Personengesellschaft gilt der Anteil mit seinem
Buchwert in das Betriebsvermögen der Personengesellschaft als eingelegt (§ 5 Abs. 3 UmwStG).
Dies führt dazu, dass für die jPdöR als Mitunternehmerin der Personengesellschaft ein Übernahmegewinn/
-verlust zu ermitteln ist. Dieses Übernahmeergebnis entsteht bei der übernehmenden
Personengesellschaft und ist somit dem neuen zweiten BgA "Beteiligung an einer
Mitunternehmerschaft" (vgl. dazu auch Tz. 8.10.3 und 18) zuzurechnen und dort zu versteuern.
§ 7 UmwStG regelt, dass den Gesellschaftern das anteilig auf sie entfallende Eigenkapital lt.
Steuerbilanz der Kapitalgesellschaft abzüglich des Bestands des stl. Einlagekontos i.S.d. § 27
KStG, das sich nach der Anwendung des § 29 Abs. 1 KStG ergibt, ausgeschüttet wird und
schafft somit einen gesetzlich geregelten Vermögenszufluss bei den Gesellschaftern. Da die
Anteile an der Überträgerin in den Fällen, in denen ein Übernahmeergebnis zu ermitteln ist,
am steuerlichen Übertragungsstichtag zum BV der Übernehmerin gehören, entstehen die Einkünfte
nach § 7 UmwStG bereits auf der Ebene der Personengesellschaft. Sie sind im Rahmen
der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der Personengesellschaft zu erfassen
und fallen demzufolge in dem BgA "Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft" an. Auch in
diesem Fall erfolgt die Versteuerung auf der Ebene dieses BgA.
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