Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts ...
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Oberfinanzdirektion NRW Arbeitshilfe: Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts 22.3.11 Anwendungszeitpunkt § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG ist erstmals auf „Gewinne“ anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres erzielt werden, für das das KStG 2001 erstmals anzuwenden ist, § 52 Abs. 37a Satz 2 EStG. Nach Rz. 38 des BMF-Schreibens vom 11.09.2002, BStBl I 2002 S. 935, sowie der klarstellenden Ergänzung durch Rz 5 des BMF-Schreibens vom 09.08.2005, DB 2005, 1935 sollte § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG bei kalendergleichem Wirtschaftsjahr erstmals auf den Gewinn des BgA für 2001 anzuwenden sein. Der Anwendungsbereich der Vorschrift wurde aus der Sicht der Trägerkörperschaft definiert. Mit Urteil vom 11.07.2007, BStBl II 2007 S. 841, hat der BFH entgegen dieser Verwaltungsauffassung entschieden, dass Gewinne eines BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit, die im ersten Wirtschaftsjahr der Anwendung des KStG i.d.F. des StSenkG vom 23.Oktober 2000 (BStBl I S. 1428) erzielt wurden, nicht zu Einkünften aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG führen. In der Urteilsbegründung führt der BFH aus, dass aufgrund der rechtlichen Identität von BgA und Trägerkörperschaft der Gewinn der Trägerkörperschaft und der des BgA zeitgleich bezogen würden, so dass bei kalendergleichem Wirtschaftsjahr erstmals der vom BgA erzielte Gewinn des Jahres 2002 dem Steuerabzug vom Kapitalertrag unterliege. Das Urteil ist im Bundessteuerblatt veröffentlicht und somit allgemein anzuwenden. Geänderte Zuflussgrundsätze Die Finanzverwaltung hat bisher als Zuflusszeitpunkt der Erträge (und somit auch als Zeitpunkt der fingierten Gewinnausschüttung des BgA an die Trägerkörperschaft) den in § 44 Abs. 6 Sätze 2 und 3 EStG genannten Zeitpunkt unterstellt (vgl. Rz. 38 und 39 des BMF- Schreibens vom 11.09.2002, BStBl I 2002 S. 935). Hieran kann nach dem BFH-Urteil vom 11.07.2007, BStBl II 2007 S. 841, nicht mehr festgehalten werden. Nunmehr ist hinsichtlich des fiktiven Zuflusszeitpunktes und des fiktiven Gewinnausschüttungszeitpunktes wie folgt zu unterscheiden: - 164 -
Oberfinanzdirektion NRW Arbeitshilfe: Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts Tatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG Nicht in Rücklagen eingestellter Gewinn Verdeckte Gewinnausschüttung Zuflusszeitpunkt Bilanzstichtag (= Schluss des Wj.) Bilanzstichtag (= Schluss des Wj.) Gewinn nach § 22 Abs. 4 UmwStG Bilanzstichtag (=Schluss des Wj ) Rücklagenauflösung Bilanzstichtag (= Schluss des Wj.) oder abweichender Tag der Beschlussfassung über die Rücklagenauflösung außerhalb der Bilanzfeststellung Werbeerträge Bilanzstichtag (=Schluss des Wj.) Geänderte Verrechnung der Leistungen Nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) Satz 5 EStG gilt § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG sinngemäß, d. h. soweit für (fiktive) Ausschüttungen Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto i.S.d. § 27 KStG als verwendet gelten (§ 27 Abs. 1 Satz 3 ff. KStG), liegen keine Einkünfte aus Kapitalvermögen vor und es kommt nicht zur Kapitalertragsteuerpflicht. Nach bisheriger Verwaltungsauffassung war der im Folgejahr (fiktiv) ausgeschüttete Gewinn mit den Neurücklagen des BgA zum Ende des Vorjahres zu verrechnen, die den erzielten Gewinn bereits enthielten (vgl. Zeilen 56a-66 des Vordrucks KSt 1 Fa für 2006 – nachrichtlicher Teil). Die geänderten Zuflussgrundsätze führen zu einer hiervon abweichenden Verwendungsrechnung. Soweit zum Schluss des der (fiktiven) Gewinnausschüttung vorangegangenen Wirtschaftsjahres keine Neurücklagen in mindestens gleicher Höhe zur Verfügung stehen, führt diese grds. zu einer Verwendung des steuerlichen Einlagekontos und somit nicht zur Kapitalertragsteuerpflicht. Dabei ist zu beachten, dass der Bestand des steuerlichen Einlagekontos nicht negativ werden kann. Vordrucke Der Vordruck KSt 1 Fa wurde entsprechend der BFH-Rechtsprechung angepasst. Der bisherige nachrichtliche Teil (vgl. bisherige Zeilen 56a - 66) ist entfallen und wurde in Zeilen 17 - 31 vorverlagert. Der Gewinn eines Wirtschaftsjahres wird somit im ersten Schritt zur Ermittlung der kapitalertragsteuerpflichtigen Leistungen mit den Beständen der Neurücklagen und des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres verrechnet, bevor sich die Neurücklagen um den Gewinn des laufenden Wirtschaftsjahres erhöhen. Darüber hinaus sieht der Vordruck für 2007 letztmalig eine Übernahmezeile (Zeile 8) für die Veränderungen des steuerlichen Einlagekontos und der Neurücklagen aus dem nachrichtlichen Teil der Feststellung des Vorjahres (2006) vor, da die Feststellung 2006 ggf. schon be- - 165 -
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Arbeitshilfe:<br />
<strong>Besteuerung</strong> <strong>der</strong> <strong>juristischen</strong> <strong>Personen</strong> <strong>des</strong> öffentlichen <strong>Rechts</strong><br />
22.3.11 Anwendungszeitpunkt<br />
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG ist erstmals auf „Gewinne“ anzuwenden, die nach Ablauf<br />
<strong>des</strong> ersten Wirtschaftsjahres erzielt werden, für das das KStG 2001 erstmals anzuwenden ist,<br />
§ 52 Abs. 37a Satz 2 EStG.<br />
Nach Rz. 38 <strong>des</strong> BMF-Schreibens vom 11.09.2002, BStBl I 2002 S. 935, sowie <strong>der</strong> klarstellenden<br />
Ergänzung durch Rz 5 <strong>des</strong> BMF-Schreibens vom 09.08.2005, DB 2005, 1935 sollte §<br />
20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b) EStG bei kalen<strong>der</strong>gleichem Wirtschaftsjahr erstmals auf den Gewinn<br />
<strong>des</strong> BgA für 2001 anzuwenden sein. Der Anwendungsbereich <strong>der</strong> Vorschrift wurde aus<br />
<strong>der</strong> Sicht <strong>der</strong> Trägerkörperschaft definiert.<br />
Mit Urteil vom 11.07.2007, BStBl II 2007 S. 841, hat <strong>der</strong> BFH entgegen dieser Verwaltungsauffassung<br />
entschieden, dass Gewinne eines BgA ohne eigene <strong>Rechts</strong>persönlichkeit, die im<br />
ersten Wirtschaftsjahr <strong>der</strong> Anwendung <strong>des</strong> KStG i.d.F. <strong>des</strong> StSenkG vom 23.Oktober 2000<br />
(BStBl I S. 1428) erzielt wurden, nicht zu Einkünften aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1<br />
Nr. 10 Buchst. b) EStG führen.<br />
In <strong>der</strong> Urteilsbegründung führt <strong>der</strong> BFH aus, dass aufgrund <strong>der</strong> rechtlichen Identität von BgA<br />
und Trägerkörperschaft <strong>der</strong> Gewinn <strong>der</strong> Trägerkörperschaft und <strong>der</strong> <strong>des</strong> BgA zeitgleich bezogen<br />
würden, so dass bei kalen<strong>der</strong>gleichem Wirtschaftsjahr erstmals <strong>der</strong> vom BgA erzielte<br />
Gewinn <strong>des</strong> Jahres 2002 dem Steuerabzug vom Kapitalertrag unterliege.<br />
Das Urteil ist im Bun<strong>des</strong>steuerblatt veröffentlicht und somit allgemein anzuwenden.<br />
Geän<strong>der</strong>te Zuflussgrundsätze<br />
Die Finanzverwaltung hat bisher als Zuflusszeitpunkt <strong>der</strong> Erträge (und somit auch als Zeitpunkt<br />
<strong>der</strong> fingierten Gewinnausschüttung <strong>des</strong> BgA an die Trägerkörperschaft) den in § 44<br />
Abs. 6 Sätze 2 und 3 EStG genannten Zeitpunkt unterstellt (vgl. Rz. 38 und 39 <strong>des</strong> BMF-<br />
Schreibens vom 11.09.2002, BStBl I 2002 S. 935).<br />
Hieran kann nach dem BFH-Urteil vom 11.07.2007, BStBl II 2007 S. 841, nicht mehr festgehalten<br />
werden.<br />
Nunmehr ist hinsichtlich <strong>des</strong> fiktiven Zuflusszeitpunktes und <strong>des</strong> fiktiven Gewinnausschüttungszeitpunktes<br />
wie folgt zu unterscheiden:<br />
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