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Gewinnermittlung Betriebliche Altersvorsorge – <strong>Pensionszusagen</strong> 4.2.1 Berechnung des Versorgungsfreibetrags und des Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag Zuerst ist die Bemessungsgrundlage zu ermitteln 14 : Bei Bestandspensionären mit Versorgungsbeginn vor 2005: Das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005 zuzüglich Sonderzahlungen, z. B. Weihnachts- oder Urlaubsgeld, auf die im Januar 2005 ein Rechtsanspruch besteht. Aus Vereinfachungsgründen können die Sonderzahlungen für das Jahr 2004 angesetzt werden. Bei Versorgungsbeginn nach dem 31.12.2004: Das Zwölffache des Versorgungsbezugs, der für den ersten Monat festgesetzt wird. Auf den Zahlungstermin kommt es nicht an. Die Sonderzahlungen sind wie oben hinzuzurechnen. Auf die so ermittelte Bemessungsgrundlage sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach der Tabelle des § 19 Abs. 2 Satz 3 EStG zu ermitteln. Bei dieser Tabelle ist zu beachten, dass der Rentenbeginn maßgebend ist. Der einmal ermittelte Freibetrag bleibt dann unverändert. Für Bestandspensionäre (Rentenbeginn vor dem 1.1.2005) beträgt der Versorgungsfreibetrag demnach 40 % und der Höchstbetrag 3.000 EUR. Zusammen mit dem Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag i. H. v. 900 EUR und dem Werbungskosten- Pauschbetrag i. H. v. 102 EUR ergeben sich damit Freibeträge von maximal 4.002 EUR. Sachverhalt A erhält seit 03 (vor 2005) eine Betriebsrente. Diese beträgt im Januar 05 1.000 EUR/ Monat und in 06 monatlich weiterhin 1.000 EUR. Dazu erhält A ein Weihnachtsgeld i. H. v. 500 EUR. Die Rente wird ab dem 1.7.06 auf 1.020 EUR erhöht. Stellungnahme Der Versorgungsfreibetrag ermittelt sich wie folgt: Rente Januar 2005 (die Erhöhung bleibt unberücksichtigt): 1.000 EUR x 12 12.000 EUR Weihnachtsgeld 500 EUR Bemessungsgrundlage 12.500 EUR davon 40 % = 5.000 EUR; höchstens 3.000 EUR Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag 900 EUR Die Einkünfte des A ermitteln sich damit wie folgt: Rente bis Juni: 1.000 EUR x 6 Monate 6.000 EUR Rente ab Juli: 1.020 EUR x 6 Monate 6.120 EUR Weihnachtsgeld 500 EUR Rente insgesamt 12.620 EUR Versorgungsfreibetrag ./. 3.000 EUR Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag ./. 900 EUR Werbungskosten-Pauschbetrag ./. 102 EUR Einkünfte gem. § 19 EStG 8.618 EUR 14 BMF, Schreiben v. 30.1.2008, IV C – S 2222/07/0003/IV C 5 – S 2345/08/0001, BStBl 2008 I S. 390, Rz. 70. 464 Deutsche Steuerberater-Richtlinien – Gewinneinkünfte 2008
Gewinnermittlung Betriebliche Altersvorsorge – <strong>Pensionszusagen</strong> 4.2.2 Festschreibung des Versorgungsfreibetrags und des Zuschlags bis zum Ende der Laufzeit der Versorgungsbezüge Der einmal ermittelte Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag bleiben nach § 19 Abs. 2 Satz 8 EStG grundsätzlich für die gesamte Laufzeit der Versorgungsbezüge, d. h. bis zum Tod des Berechtigten unverändert bestehen 15 . Regelmäßige Anpassungen, z. B. aufgrund von Gehaltserhöhungen, führen demnach nicht zu einer Neuberechnung der Freibeträge. Der Freibetrag ändert sich nach § 19 Abs. 2 Sätze 9 und 10 EStG nur bei Änderungen des Versorgungsbezugs, die ihre Ursache in der Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen haben 16 . Beispiel: Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag Wurden in 05 ein Versorgungsfreibetrag i. H. v. 2.200 EUR und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag i. H. v. 900 EUR gewährt, ist in den Folgejahren (bis zum Tod des Betriebsrentners) ein Freibetrag von insgesamt 3.100 EUR abzuziehen, unabhängig davon, wie sich die Höhe der Rente entwickelt. 4.2.3 Zeitanteilige Kürzung des Versorgungsfreibetrags, wenn die Rente nur für einen Teil des Jahrs gezahlt wurde Der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag werden nach § 19 Abs. 2 Satz 12 EStG gezwölftelt, wenn die Versorgungsbezüge nicht zwölf Monate im Jahr gezahlt wurden. Für jeden vollen Monat, für den (nicht in dem) keine Versorgungsbezüge geleistet werden, sind die Freibeträge um 1/12 zu kürzen. Werden mehrere Versorgungsbezüge gezahlt, erfolgt eine Kürzung nur für die Monate, in denen kein Versorgungsbezug gezahlt wird 17 . Sachverhalt A erhält seit 1.9.08 eine Betriebsrente von seinem ehemaligen Arbeitnehmer i. H. v. monatlich 400 EUR. Sonderzahlungen erhält A nicht. Stellungnahme Einnahmen: 400 EUR x 4 Monate Versorgungsfreibetrag: 400 EUR x 12 Monate (obwohl nur für 1.600 EUR 4Monatein08gezahlt) 4.800 EUR davon 35,2 % 1.690 EUR davon 4/12 423 EUR ./. 423 EUR Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag 792 EUR davon 4/12 264 EUR ./. 264 EUR Werbungskosten-Pauschbetrag (keine Kürzung) ./. 102 EUR Einkünfte gem. § 19 EStG 811 EUR 15 BMF, Schreiben v. 30.1.2008 IV C – S 2222/07/0003/IV C 5 – S 2345/08/0001, BStBl 2008 I S. 390, Rz. 71. 16 BMF, Schreiben v. 30.1.2008 IV C – S 2222/07/0003/IV C 5 – S 2345/08/0001, BStBl 2008 I S. 390, Rz. 72 und 73. 17 BMF, Schreiben v. 30.1.2008 IV C – S 2222/07/0003/IV C 5 – S 2345/08/0001, BStBl 2008 I S. 390, Rz. 74. Deutsche Steuerberater-Richtlinien – Gewinneinkünfte 2008 465
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