Journal für das Lohnbüro 06|2013 - rehmnetz.de

ehörden und dem Steuergesetzgeber,
weniger den vorinstanzlichen Finanzgerichten,
eine teils deutlich abweichende
Rechtsauffassung des BFH entgegengehalten
wird.
Auch die höchstrichterlichen Urteile des
BFH beziehen sich aber nahezu immer auf
einen Einzelfall. Und damit ist es dann
gar nicht so selten, sondern eher fast die
Regel, dass das BMF „im Einvernehmen
mit den obersten Finanzbehörden der
Länder“ doch die eigene, gemäß BFH
dann eigentlich falsche Rechtsauffassung
weiterhin per Nichtanwendungserlass
„über den entschiedenen Einzelfall hinaus“
gültig bleiben lässt. Dieser Nichtanwendungserlass
ist dann eine Anweisung
an die ausführenden örtlichen Finanzbehörden
mit dem Ziel, in der Regel die
durch diese Nichtanwendung weiterhin
erzielbaren Mehrsteuern von den Bürgern
auch einzutreiben. Und falls einer oder
mehrere Bürger sich dann doch weiter auf
das für ihn oder sie günstigere BFH-Urteil
beziehen möchten, dann müssen sie halt
erneut klagen.
Ob derartige Nichtanwendungserlasse
des BMF noch als rechtsstaatlich angesehen
werden können, darüber streiten sich
die verschiedenen Fachleute aus grundgesetzlichem
Anlass schon seit langem.
Bisher ist es jedenfalls bei der Praxis der
Nichtanwendungserlasse geblieben.
Dieses vorausgeschickt soll hier über
einen der eher ganz seltenen Fälle berichtet
werden, in denen ein Nichtanwendungserlass
des BMF vom 22. Mai 2013 –
IV C 5 – S 2388/11/10001-02 –, entgegen
einer zu Lasten der Steuerbürger verschärften
steuerlichen Definition durch
den BFH, weiterhin und ausdrücklich
eine großzügigere Handhabung der Finanzbehörden
in bestimmten steuerlichen
Beurteilungsfällen anweist. Und
damit erst recht für Erstaunen und Verwunderung
sorgt.
Es geht hierbei um die Urteile des BFH
vom 19. September 2012 – VI R 54/11 und
VI R 55/11. Mit diesen Urteilen hatte der
BFH entschieden, das in bestimmten
lohnsteuerlichen Begünstigungsnormen
verwendete Tatbestandsmerkmal „zusätzlich
zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“
sei nur bei freiwilligen Arbeitgeberleistungen
erfüllt. In diesen Urteilen ging
es um Fälle von Kinderbetreuungsleistungen
des Arbeitgebers (§ 3 Nr. 33 EStG), IT-
Leistungen des Arbeitgebers (§ 40 Abs. 2
Satz 1 Nr. 5 EStG) sowie um Fahrtkostenzuschüsse
(§ 40 Abs. 2 Satz 2 EStG).
Der „ohnehin geschuldete Arbeitslohn“
Dabei hatte der BFH ausdrücklich betont,
dass die von den klagenden Unternehmen
vorgenommenen Änderungen der Arbeitsverträge
schon aufgrund der zum
Zeitpunkt dieser Änderungen geltenden
steuerrechtlichen Vorschriften, und ergänzend
aufgrund früher dazu ergangener
höchstrichterlicher Urteile, die notwendigen
Voraussetzungen nicht erfüllten.
Der BFH bestätigte dabei ausdrücklich die
Urteile der Vorinstanz (FG Niedersachsen),
wonach die arbeitsvertragliche Herabsetzung
bisher geschuldeter Arbeitslöhne zugunsten
künftiger steuerfreier bzw. pauschal
zu versteuernder Zusatzleistungen
steuerrechtlich unrichtig war. Die dazu ergangenen
Lohnsteuerhaftungsbescheide
des Betriebsstättenfinanzamtes waren
demnach zu Recht erfolgt.
Zusammenfassend hatte der BFH jedenfalls
geurteilt, dass der „ohnehin geschuldete
Arbeitslohn“ der Arbeitslohn ist, den
der Arbeitgeber aus allen verbindlichen
Rechtsansprüchen seinen Arbeitnehmern
schuldet. Und dazu gehören nach durchaus
vertretbarer Meinung des BFH dann
auch „freiwillige“ Sonderzahlungen, jedenfalls
soweit auf diese aus betrieblicher
Übung ebenfalls ein Anspruch hergeleitet
werden kann. Das sei dann der aufgrund
von Vereinbarungen oder durch eine dauernde
Übung arbeitsrechtlich geschuldete
Arbeitslohn. Und so hatte der BFH, konsequent
ausgerichtet an den jeweiligen Gesetzestexten,
auch schon früher geurteilt.
Ergänzend macht der BFH dann noch
deutlich: „Wenn davon das Gesetz Leistungen
unterscheidet, die „zusätzlich zum
ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ erbracht
werden, wie etwa in den §§ 3 Nr.
33, § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 oder § 40 Abs. 2
Satz 2 EStG, können derartige Leistungen
dann nur noch freiwillige Arbeitgeberleistungen
sein, also solche, auf die
der Arbeitnehmer keinen arbeitsrechtlichen
Anspruch hat. Denn nur solche
schuldet der Arbeitgeber nicht ohnehin.“
Demnach sei die durch die Arbeitgeberin
erfolgte arbeitsvertragliche Herabsetzung
bisher als Arbeitslohn geschuldeter
Ansprüche zugunsten künftiger steuerfreier
oder steuerbegünstigter „Zusatzleistungen“
insofern nicht zulässig gewesen.
Dieses sei auch darin begründet
gewesen, weil die Arbeitnehmer auf
diese Zusatzleistungen arbeitsrechtlich
auch dann noch im vollen Umfang
Anspruch gehabt hätten, wenn die individuellen
Voraussetzungen für die steuerfreien
oder steuerbegünstigen Zusatzleistungen
entfallen waren. Damit sei das
Zusätzlichkeitserfordernis endgültig
nicht erfüllt gewesen.
In seiner Urteilsbegründung setzt der BFH
dann noch eine weitere bemerkenswerte
Begründung hinzu: „Deshalb ändert an
diesem Ergebnis auch die grundsätzlich
zutreffende Einwendung der Klägerin
nichts, dass damit letztlich auch freiwillige
Leistungen über das arbeitsrechtliche
Institut der betrieblichen Übung zu ohnehin
geschuldetem Arbeitslohn werden
können und daher der Anwendungsbereich
der Pauschalierungs- und Begünstigungsnormen
eingeschränkt ist. Hier
Änderungen vorzunehmen, ist Aufgabe
des Gesetzgebers.“
Der BFH bestätigt also nicht nur seine frühere
hierzu ergangene Rechtsprechung,
sondern er setzt noch einen drauf, indem
er „zusätzlich“ ausdrücklich mit „freiwillig“
verbindet. Und allen Adressaten dabei
gleich noch mitteilt, dass auch derartige
freiwilligen Leistungen dann ihren
steuerfreien oder steuerbegünstigten Status
verlieren können, wenn sie durch
betriebliche Übung arbeitsrechtlich zu
einem beanspruchbaren Arbeitslohn führen.
Und der Gesetzgeber erhält gleichzeitig
einen deutlichen Hinweis, dass er dieses
Problem ja durch entsprechende
gesetzliche Anpassungen lösen könne.
Der Gesetzgeber, in Gestalt des Bundesfinanzministeriums
in Abstimmung mit
den obersten Finanzbehörden der Länder,
hat den überdeutlichen Zwischenruf des
BFH sehr wohl gehört bzw. gelesen. Und
reagiert hat er auch, allerdings nicht mit
einer Gesetzesänderung, wie vom BFH
gefordert. Stattdessen reagiert der BMF
mit dem eingangs erwähnten Nichtanwendungserlass,
der formal ja nur für
die nachgeordneten Finanzbehörden gilt,
und weist folgendes an:
„Die Verwaltung sieht die Zusätzlichkeitsvoraussetzung
abweichend von der neuen
BFH-Rechtsprechung als erfüllt an, wenn
die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn
hinzukommt, den der Arbeitgeber
arbeitsrechtlich schuldet (vgl. R 3.33
Abs. 5 Satz 1 LStR 2011). Nur Gehaltsumwandlungen
sind danach schädlich.“
Und in der Tat sieht die RL-Vorschrift des
Abs. 5 vor, dass Umwandlungen aus laufenden
Arbeitslohnansprüchen nicht als
„zusätzlich“ gelten. Dieses jedoch sehr
wohl unter Anrechnung auf „freiwillige“
Leistungen, also z. B. ein freiwilliges
Weihnachtsgeld, möglich ist. Der auch bei
freiwilligen Leistungen mögliche Übergang
in eine beanspruchbare betriebliche
Übung wird gar nicht erst erwähnt. Und
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