Kapitel 8

8. Kostenplanung und
Kostenkontrolle
a. Zweck der Aufzeichnung von Kostendaten und
„Systeme“ der Kostenrechnung
b. Kostenkontrolle auf Ist‐Kostenbasis
c. Flexible Kostenbudgets
d. Normalkostenrechnung
e. Plankostenrechnung
1

a. Zweck der Aufzeichnung von Kostendaten
und „Systeme“ der Kostenrechnung
‣ Kostendaten dienen
1. der Entscheidungsunterstützung und
2. der Beeinflussung des Managerverhaltens.
Zu 1: Vergangenheitsdaten reichen als Grundlage von Entscheidungen
i.d.R. nicht aus, da sich Entscheidungssituationen nicht identisch wiederholen.
Allerdings wäre es zu aufwendig, die relevante Kosteninformation
für jede Entscheidung aufs Neue zu gewinnen. Praktisch fließen in die
Kostenerwartungen zu Zwecken von Entscheidungen meist Ist‐Kostendaten
der Vergangenheit und Informationen des Managements über die
aktuelle Situation ein.
Kostenkontrolle stellt dabei Ist‐Kosten und bei der Entscheidung
erwartete Kosten einander gegenüber, um so „Lernen“ der Kosten‐
Erwartungsbildung zu unterstützen.
Zu 2: Ein Zeitvergleich der Ist‐Kosten, ein Benchmarking oder die
Gegenüberstellung der Ist‐Kosten und einer Sollgröße dienen auch der
Managementbeurteilung und induzieren so „Kostenbewusstsein“ bei
den Managern.
2

Vergleichsmaßstab
unter
Verrechnung
von
Vollkosten
Teilkosten
„Systeme“ der Kostenrechnung
unterscheiden sich durch die Wahl des Vergleichsmaßstabs und des Umfangs der
Kosten, die der Kontrolle zugrunde gelegt werden, d.h. ob die Stellen die vollen
oder nur Teile der (z.B. nur die inkrementellen) Kosten für ihre Leistung weiterverrechnen.
Unwirtschaftlicher Verbrauch fällt beim Leistungsempfänger nur in
Höhe der weiterverrechneten Kosten ins Gewicht.
Abrechnungsperiode
Traditionelle
Ist-Kostenrechnung
“Direct Costing”
Durchschnitt
vergangener
Abrechnungsperioden
Traditionelle
Normal-
Kostenrechnung
Planung
bzw.
Technischökonomische
Analysen
Plankostenrechnung
auf
Vollkostenbasis
Grenz-
Plankostenrechnung
3

Überblick über die Kontrollstandards
‣ Vollkostenrechnung versus Teilkostenrechung
Teilkostenrechung
• keine oder nur ein Teil der Fixkosten und die durch die Leistung zusätzlich
verursachten Kosten werden verrechnet
Vollkostenrechnung („Absorption Costing“)
• anteilige Gesamtkosten der Leistungsstelle bzw. des in Anspruch
genommenen Prozesses
‣ Ist‐, Normal‐ oder Plankostenrechnung
Istkostenrechung
• leitet die angefallenen Kosten aus der Finanzbuchhaltung ab und
verrechnet sie auf die Leistungen der Abrechnungsperiode
Normalkostenrechnung
• bewertet die aktuellen Verzehrsmengen mit durchschnittlichen
Istkostensätzen vergangener Perioden
Plankostenrechnung
• verrechnet planmäßig für die Leistung anfallende Kosten
4

. Kostenkontrolle auf Ist‐Kostenbasis
‣ Traditionell wurde zu Kostenkontrollzwecken der Vollkosten‐
Verrechnungssatz auf Ist‐Kostenbasis herangezogen:
p =
Gesamte angefallene Ist-Kosten der Kostenstelle in der Abrechungensperiode
Gesamtleistung der Stelle (Bezugsgröße, Kostentreiber)
‣ Die angefallenen Ist‐Kosten umfassen sowohl die Primärkosten der
Stelle als auch die Sekundärkosten d.h. Kosten für in Anspruch
genommene Leistungen anderer Stellen, bewertet zu deren Vollkosten‐
Verrechnungssatz.
Der amerikanische Stahlmagnat Andrew Carnegie war geradezu süchtig
nach den Daten der Konkurrenz (Kosten je Tonne Stahl).
Dieser aus Sicht des einzelnen Stellenleiters ungerechte Vergleich, der ihn
für die Unwirtschaftlichkeiten seiner Kollegen, deren Vorleistungen er
benötigt, verantwortlich macht, bewirkt vermutlich, dass die Stellenleiter
einander bezüglich des „Kostenbewusstseins“ eifersüchtig im Auge
behalten.
5

Kostenverrechnung auf Vollkostenbasis, formal
‣ dem Kostenpool j belasteter Wertverzehr:
Primärkosten =
Sekundärkosten =
∑
i
K Pr ij
lj
∑ p l x
l
über alle Kostenarten i
über alle für j in Anspruch
genommenen Kostentreiber l
zusammen:
GK j
‣ p j = GK j /x j (Durchschnittsprinzip)
‣ Die Gesamtleistung (Kostentreiber j) wird
weiterverrechnet: x = ∑ j
x jm
m
Verrechnete Kosten
=
entstehende Kosten
6

Konsequenzen des Durchschnittsprinzips
p(x) π ( x)
‣Die Fixkosten verteilen sich auf die
Leistungseinheiten
Verlauf der verrechneten Kosten in
Abhängigkeit von x j , (der “Beschäftigung”):
je geringer die Beschäftigung, desto höher die
Kostenbelastung je Leistungseinheit
Beschäftigungspropotionaler
Anteil des Verrechnungssatzes
x
7

Dilemma der Vollkostenrechnung
‣ Sind die belieferten Stellen nicht gezwungen, die
Leistung innerbetrieblich zu beziehen, steigt mit einer
Erhöhung des Verrechnungssatzes die Wahrscheinlichkeit
weiteren Rückgangs der Beschäftigung der Stelle
und damit der Erhöhung des Verrechnungssatzes.
‣ Möglicherweise wird die Leistung ganz nach außen
vergeben, obwohl die innerbetriebliche Versorgung
günstiger wäre.
Aus strategischen Gründen („Beschränkung auf die
Kernkompetenzen“) wird das zuweilen begrüßt.
8

Beispiel
Fünf Bereiche eines Unternehmens nutzen die Dienste der unternehmenseigenen Rechtsabteilung.
Dafür wird ihnen je Beratungsstunde ein Verrechnungssatz in Höhe der Gesamtkosten der
Rechtsabteilung in der vergangenen Abrechnungsperiode, dividiert durch die Zahl der in der Periode
insgesamt nachgefragten Beratungsstunden belastet. Die Gesamtkosten setzen sich zusammen aus
den Kosten, die sich an den Bedarf anpassen lassen und
den fixen Kosten für Gehälter, die Leitung der Abteilung und die Infrastruktur, die 72 000 €je Periode
betrugen. Die fixen Kosten fallen erst weg, wenn die Abteilung „zugemacht“ wird, ansonsten fallen sie
in jeder Periode unverändert an.
Die Nachfrage der einzelnen Bereiche nach Beratungsleistungen in der letzten Periode ist in der
Tabelle unten angegeben. Die Gesamtkosten der Rechtsabteilung in dieser Periode betrugen
€92 000.
Die Bereiche können ihren Beratungsbedarf auch extern decken. Die Stundensätze, die der jeweils
günstigste externe Berater, der für den jeweiligen Bereich in Frage kommt, begrenzt die Nachfrage
nach den Leistungen der Rechtsabteilung. Die Tabelle enthält für jeden Bereich auch den
Verrechnungssatz, bei dessen Überschreiten er keine Leistungen der Rechtsabteilung mehr nachfragt.
Fragen, siehe nächste Seite
Abteilung I II III IV V
Höchstpreis 99 135 175 111 93
Nachfrage 200 90 120 190 400
9

Fragen
1. Wie hoch ist der Verrechnungssatz für die laufende Periode?
2. Angenommen, die Kosten der Rechtsabteilung (und damit der
Verrechnungssatz) steigen am Anfang der laufenden Periode einmalig
um 5% gegenüber der Vorperiode, während die Sätze der externen
Anbieter unverändert bleiben. Wie groß ist nun die Nachfrage nach
Leistungen der Rechtsabteilung, welcher Verrechnungssatz ergibt sich
für die Folgeperiode?
3. Beantworten Sie Frage 2 für alle Folgeperioden.
4. Berechnen Sie die Kostenersparnis, die sich –trotz der
Kostensteigerung – gegenüber dem Endzustand gemäß Frage 3
erzielen ließe, wenn alle Abteilungen der internen Rechtsabteilung
die Treue halten würden.
5. Welche Einsicht über kostenorientierte Preisfestsetzung haben Sie aus
dem Beispiel gewonnen?
10

Dilemma der Vollkostenrechnung (Forts.)
p(x) π ( x)
φ ( x)
φ2
Vollkosten in Abhängigkeit von der Beschäftigung = fallende rote Kurve
Ausgangssituation: Verrechnete Kosten = rote Horizontale
Schock: 10%ige Kostensteigerung: Verrechnete Kosten: schwarze
Horizontale. Nachfrager D1 geht fremd.
Das erhöht den Verrechnungssatz auf φ1. Danach fällt aber D2
aus, usw. bis schließlich keine Nachfrage mehr übrig bleibt.
Gesamtkosten nach Wegfall der Stelle sind aber größer als bei interner
Versorgung, jeder Abnehmer ist nun auf seine externe Alternative
angewiesen. (Gesamtkosten entsprechen der grünen Fläche.)
Bei Aufrechterhaltung der Stelle wäre man mit Kosten in Höhe der
Fläche des schwarz umrahmten Rechtecks ausgekommen!
φ1
D2
D1
Beschäftigungsproportionaler
Anteil des Verrechnungssatzes
x
11

Abteilung I II III IV V
Höchstpreis 99 135 175 111 93
Nachfrage 200 90 120 190 400
Anfangszustand
Fixkosten: 72 000
Gesamtkosten : 92 000
1. Verrechnungssatz ?
2. Fixkosten: 75 600
var. Kosten pro Stunde: 21,
Gesamtkosten: 96 600, p = 96.6, V springt ab.
3. Gesamtkosten: 75 600 + 600∙21 = 88200, neuer
Verrechnungssatz: 21 + 126 = 147; nur III bleibt.
Neuer Verrechnungssatz: 651.
4. Summe (Höchstpreise ×Nachfrage) –96 600 = 14 640
5. ?
12

Diskussion der Verrechnung auf Vollkostenbasis
‣ Motivation: Alle entstehenden Kosten müssen gedeckt werden;
daher ist die Verrechnung aller entstehenden Kosten erforderlich
‣ Das zwingt aber nicht zu einem einheitlichen Verrechnungssatz
‣ Bei geringen Fixkosten tritt das Dilemma der Vollkostenrechnung
nicht in Erscheinung
‣ Bei hohen Fixkosten: anstelle des Durchschnittsprinzips könnten
nach Tragfähigkeit der Verwendungen differenzierte Kostenbelastungen
gewählt werden!
Beispiel: differenzierte Gemeinkostenzuschläge je nach Auftragsarten im Kfz‐
Gewerbe
Nachteil: Es entstehen Diskussionen über die Verrechnungssätze („Influence Costs“)
‣ Die Praxis nimmt Fehlsteuerungen in Kauf, um „Influence Costs“ zu
vermeiden.
13

Verrechnung auf Teilkostenbasis
1. Teilweise Weiterverrechnung der Fixkosten: nur
„Nutzkosten“
Nutzkosten =
∙ Fixkosten
2. Nicht‐Weiterverrechnung der Fixkosten: nur variable
Kosten werden proportional zu einem zugeordneten
Kostentreiber verrechnet
Spezialfall: Grenzkosten
ausgenutzte Kapazität
Kapazität
14

Verrechnung ohne Leerkosten
‣ Ausweg aus dem Fixkostendilemma: Abspaltung der Leerkosten*)
damit vermeidet man das Ansteigen des Verrechnungssatzes bei
Beschäftigungsrückgängen
Ist‐Leistung x
‣ Beschäftigungsgrad = = α =
Kapazität
‣ Nutzkosten := Fixkosten ∙ Beschäftigungsgrad
‣ Leerkosten := Fixkosten – Nutzkosten
x 0
Kosten
Fixkosten
*) Die Idee geht auf
Henry L. Gantt (1862 - 1919)
zurück, in Deutschland auf
Otto Bredt (1888-1973)
K F
x 0
x 0 : Normalbeschäftigung,
(= „Kapazität“)
x
15

Verrechnungssatz bei
Nutzkostenverrechnung (Istkosten)
Ist
⎧K
⎪
falls x ≥
x
‣ Verrechnungssatz p = ⎨ Ist Fix Fix
⎪K
− K K
+ sonst
⎪⎩
x x0
verrechnete Kosten: px = K Ist − max{1 – α, 0} K Fix
die Leerkosten bleiben unverrechnet im Periodenaufwand.
Die Bestimmung des Verrechnungssatzes erfordert eine
Kostenauflösung in fixe und variable Bestandteile.
‣ Handelsrechtliche, steuerliche und internationale
Rechnungslegungsvorschriften verbieten die
Aktivierung von Leerkosten.
x
0
⎫
⎪
⎬
⎪
⎪⎭
16

Beispiel mit Nutzkostenverrechnung
‣ Angenommen die Kapazität der Rechtsabteilung im Beispiel
beträgt 1200 Stunden, nur Nutzkosten werden verrechnet.
Was ändert sich?
Abteilung I II III IV V
Höchstpreis 99 135 175 111 93
Nachfrage 200 90 120 190 400
‣ 75 600 / 1200 + 21 = 84
Anfangszustand
Fixkosten: 72 000
Gesamtkosten : 92 000
Kostensteigerung: 5%
17

Verrechnung auf Teilkostenbasis
Allgemeines Prinzip:
‣ Grundlage: Feststellung der Kapazitätsauslastung als Anteil der
Stellenkapazität x 0 .
‣ Die entstandenen Kosten werden aufgeteilt in
kostentreiberbezogen zu verrechnende Kosten und
nicht zu verrechnenden Periodenaufwand.
‣ Die treiberbezogenen Kosten werden nach Inanspruchnahme
verrechnet.
„Direct Costing“ (J.N. Harris, 1936) verrechnet nur die
(kostentreiberbezogen) variablen Kosten (also nicht nur die direkten
Kosten der Kostenträger!).
Goldratt & Cox 1986 schlagen vor, die Nutzung von Engpasskapazitäten
über die „Throughput contribution“ = Verkaufspreis – Materialkosten zu
steuern. Andere variable Kosten als Materialkosten sind dann irrelevant.
18

Istkostenrechnung auf Teilkostenbasis
‣ Direct Costing (Jonathan N. Harris, 1936*)
verrechnet nur die variablen Kosten weiter, d.h. die Kosten, die
auf der Basis der getroffenen Kapazitäts‐Dispositionen nur noch
von den Entscheidungen der Nachfrager abhängen
• einschließlich variabler Fertigungsgemeinkosten
dispositionsbestimmte Fixkosten werden direkt an die Betriebsergebnisrechnung
übergeben
Verrechnungssätze bei Preisstabilität geeignet für Entscheidungen
über Inanspruchnahme nicht voll ausgelasteter Kapazitäten
Aktivierung von Kapazitätskosten wird vermieden, dadurch kein
Anreiz zur Produktion auf Lager bei Unterbeschäftigung
für Rechnungslegungszwecke nicht zugelassen
*) What did we earn last month? N.A.C.A. Bulletin 15.1.1936, S. 501f, s. Kilger 9 1992, 78‐82
19

Anwendung
‣ Die variablen Kosten werden als relevante Kosten für die Entscheidung über
ein vom übrigen Geschäft unabhängiges Zusatzgeschäft bei nicht voll
ausgelasteter Kapazität angewandt.
Annahme des Zusatzauftrags, wenn der Deckungsbeitrag über die variablen
(inkrementellen) Kosten positiv ist.
‣ In der Praxis ist jedoch Vorsicht geboten.
Unabhängige Zusatzaufträge sind selten. Die Entscheidung sollte nicht nur von der
Kapazitätsauslastung abhängig gemacht werden.
Fallbeispiel: Baldwin Bicycles Corp., deren Kapazitäten mit dem üblichen Absatz an
Fahrradhändler nicht voll ausgelastet sind, erhält einen Zusatzauftrag über 10 000
Räder von einem Warenhauskonzern. Der Preis ist viel geringer als beim üblichen
Geschäft, der Deckungsbeitrag aber deutlich positiv. Im nächsten Jahr nimmt der
Absatz an Fahrradhändler dramatisch ab, weil diese die Konkurrenz des
Warenhauskonzerns zu spüren bekommen. Der Warenhauskonzern ist nur zu
einem die Vollkosten nicht deckenden Preis bereit, Fahrräder abzunehmen. Das
ursprüngliche Geschäft ist kaum wiederzugewinnen, weil die Fahrradhändler die
im Warenhaus als Billigmarke angebotenen Räder nicht mehr vertreiben.
20

Diskussion
‣ Verrechnung variabler Kosten: Zusätzliche Leistung
wird nur mit ihren zusätzlichen Kosten belastet
‣ Verrechnungssätze sind unabhängig von der
Auslastung der Stelle
‣ Ob eine Stelle oder ein Prozess unter Einbeziehung
der Kapazitätskosten wirtschaftlich ist, lässt sich
allein auf der Basis von Teilkostenverrechnung nicht
beantworten. Dazu bedarf es umfangreicherer Waswäre‐wenn‐Analysen.
21

Istkostenrechnung, Eignung
‣ Eine reine Istkostenrechnung ist sowohl für Planungsals
auch Kontrollzwecke nur eingeschränkt geeignet
Für die Planung sind die vergangenen Kosten nur bei
unveränderten Bedingungen relevant
Zufallsschwankungen wirken sich unmittelbar auf
Kalkulationsergebnisse aus
Jede Kostenstelle kann Unwirtschaftlichkeiten voll auf ihre
Abnehmer weiterwälzen; das erschwert die Lokalisierung
von Unwirtschaftlichkeiten.
Historisch: Istkostenrechnung erwies sich als zu langsam;
Auswertung des Betriebsabrechnungsbogens lag erst mit
erheblicher Verzögerung vor.
22

c. Flexible Kostenbudgets
‣ Aufgabe eines Stellenleiters ist es, seine operativen Entscheidungen an die
Situation anzupassen und die minimalen situationsbedingt erforderlichen
Kosten nicht zu überschreiten.
‣ Die „erlaubten“ Kosten hängen also von situationsbedingten Einflussgrößen
ab. Sie werden i.d.R. als Fixkosten + Summe (konstanter Koeffizient ×
Einflussgröße) spezifiziert. Das so bestimmte flexible Kostenbudget wird oft
erst im Nachhinein bei der Kontrolle berechnet.
Die wichtigste Einflussgröße ist die Kapazitätsauslastung der Stelle in der
Kontrollperiode.
‣ Allerdings kann die Stelle den für die in Anspruch genommene Leistung
lediglich einen konstanten Verrechnungspreis je Leistungseinheit weiter
berechnen („verrechnete Kosten“).
‣ Die gesamte Abweichung zwischen den verrechneten Kosten, die der Stelle für
ihre Leistungen gut geschrieben werden, und den für die Stelle erfassten
angefallenen Kosten („Ist‐Kosten“) setzt sich also aus einer Beschäftigungsabweichung
und einer Restabweichung zusammen, die als „Verbrauchsabweichung“
bezeichnet wird.
23

Beschäftigungs‐ und Verbrauchsabweichung
Verbrauchsabweichung
Vollkosten K
45
40
Istkosten
35
30
25
20
15
10
unausgenutzte
Kapazitätskosten
5
0
0
2010
4020
6030
8040
100% 50 Auslastung
24

Kostenkontrolle, Formeln
‣Verrechnete Kosten:
α K voll BA= K Fix ·(1 –α )
‣Beschäftigungsabweichung:
‣Sollkostenfunktion:
K Soll (x) = K Fix + (K voll – K Fix ) α
‣Verbrauchsabweichung: VA(x)= K Ist – K Soll (x)
25

Kaizen
‣Budgetierung von Kostensenkungen
Speziell Unternehmen mit Massenproduktion
bleiben nur wettbewerbsfähig, wenn sie mit den
Kostensenkungserfolgen der Konkurrenz Schritt
halten.
• Dazu organisieren diese Betriebe Programme
„kontinuierlicher Verbesserung“, die meist mit einem
betrieblichen Vorschlagswesen verbunden sind
Der Kostensenkungserfolg wird dabei mit Hilfe
einer Abweichungsanalyse kontrolliert*).
*) Yasuhiro Monden: Wege zur Kostensenkung : target costing und kaizen costing, München : Vahlen, 1999
26

Kaizen‐Costing: Budgetierte Kostensenkung
Vgl. Monden 1992, Ch.28.
Kosten
Ist-Kosten
Budgetierte
Fixkosten
alt neu
Kaizen Costing Effekt {
14243
Budgetierte
variable Kosten
Beschäftigung
Ist-Beschäftigung
Plan-Beschäftigung

Auftragsgrößenabweichung
‣ Bezeichnungen:
Kapazitätsauslatung: α
Kosten bei Vollauslastung (Budget): K voll
Fixkosten (Budget): K Fix
Auflegungskosten (Budget): K A
Vom Budget unterstelle Auftragsgröße: q 0
Ist‐Auftragsgröße: q
K(
x,
q)
0
voll
Fix
= + (1 − ) + ⎜ −1
αK
α K
⎛ q
⎜
⎝ q
⎟ ⎞
K
⎠
Leerkosten
Beschäftigungsabweichung
Auftragsgrößenabweichung
A
28

d. Normalkostenrechnung
‣ Bestimmung des Standards bei Normalkostenrechnung
1. Wahl einer Referenzperiode, deren
• durchschnittliche Einsatzmengen je Leistungseinheit und
• Faktorpreise
der Kostenverrechnung zugrunde gelegt werden sollen.
2. Die Primärkosten
• werden zu festen Verrechnungspreisen (periodischen Ist‐Preisdurchschnitten
der Referenzperiode) bewertet,
• voraussichtliche Änderungen der Faktorpreise werden durch prozentuale
Zu‐ oder Abschläge berücksichtigt.
3. Sekundärkosten
• werden zu festen Verrechnungssätzen bewertet, die auf einer Ist‐
Kostenrechnung für die Referenzperiode beruhen
• Absehbare Preisänderungen wie bei Sekundärkosten
‣ Voll‐ oder auf Teilkostenbasis
29

Preisabweichungen
‣ Bei Normalkostenrechnung werden die Kosten zu Verrechnungspreisen
bewertet, auch die Ist‐Kosten! Entweder rechnet man die
Normalkosten auf Ist‐Preisniveaus um oder die Ist‐Kosten auf Normalpreisniveau.
‣ Die Bestandsbewertung in der Finanzbuchhaltung erfordert
Bewertung zu Ist‐Preisen
‣ Da die Primärkosten den Kostenobjekten zu festen
Verrechnungspreisen belastet werden, entstehen Preis‐
Abweichungen zwischen Finanzbuchhaltung und Kostenrechnung.
‣ Die Preisabweichungen werden für jede Kostenart auf einem
Preisdifferenzen‐Konto ermittelt, auf dem
die Aufwendungen zu Ist‐Preisen im Soll
die Kosten zu Verrechnungspreisen im Haben
gebucht werden. (Siehe Kapitel 7, S. 29‐31)
30

Stellenkontrolle: Grafische Darstellung
Istkosten-Verrechnungssatz = tg β
Normalkostenverrechnungssatz π j = tg α
Gesamte
Normal- >
kosten
Istkosten zu
Normalpreisen
Fixe
Normalkosten
α β
Verrechnete Normalkosten
Stellenabweichung
Leerkosten
x j
Ist
x j
Normal x
31

Normalkostenrechnung: Beispiel
‣ Kostenstelle Fuhrpark
‣ Istkosten einer repräsentativen Vorperiode
gesamt variabel fix
Leasingraten für Fahrzeuge € 10 000 € 10 000
Kraftstoff, Öl € 24 000
Instandhaltung (50% fix) € 12 000 € 6 000 € 6 000
‣ Bezugsgröße: km 50 000
‣ Verrechnungssatz je km
Grenzkostenbasis € 0.60
Vollkostenbasis €0.92
‣ Grundlage für Wirtschaftlichkeitsvergleich Perioden
neue Periode: 40 000 km , Gesamtkosten: €38 000
€30 000 €16 000
Frage: Verbesserung oder Verschlechterung der Wirtschaftlichkeit?
16 000
+ 40 000 ∙∙ .60
= 40 000
32

Kostenstellenkontrolle bei
Normalkostenrechnung
‣Referenzperiode: z.B. ein Jahr
‣Kontrollperiode: Monat
33

Normalkostenrechnung: Beurteilung
‣ Vereinfachung von Kalkulation und Leistungsverrechnung
durch Verwendung von Durchschnittswerten
‣ Ausschaltung zufallsbedingter Preisschwankungen
‣ Wirtschaftlichkeitskontrolle: „Vergleich von Schlendrian
mit Schlendrian“ (Schmalenbach)
bei Isolierung der Leerkosten durchaus aussagefähig
‣ Kostengünstig in der Durchführung
‣ Universell anwendbar, auch wenn analytische
Kostenplanung zu aufwendig oder unmöglich
( Plankostenrechnung)
34

e. Flexible Plankostenrechnung
‣ Plankostenrechnung unterscheidet sich von der Normalkostenrechnung
prinzipiell dadurch, dass an die Stelle der
Ist‐Durchschnitte der Referenzperiode (von Kosteningenieuren)
kostenanalytisch geplante Standards treten.
‣ Arten
Standardkostenrechnung
Standards
• sollen das unvermeidbare Kostenniveau charakterisieren
• werden u.U. erst im Nachhinein ermittelt
• dienen lediglich der Wirtschaftlichkeitskontrolle der Kostenstellen
Prognosekostenrechnung
• Grundlage zukünftiger Entscheidungen über die Kapazitätsnutzung
• plant erwartete Unwirtschaftlichkeit mit ein
35

Kostenbudgetierung
‣ Für die ausstehende Periode wird –in der Regel nach dem Verfahren
partizipativer Budgetierung –eine Budgetplanung erstellt.
Ausgangspunkt ist in der Regel der Absatzplan.
Bei partizipativer Budgetierung wirken die Stellen mit, die den Plan
auszuführen haben, indem sie ihre Kapazitäten und die erforderlichen
Mittel, die erforderlichen Lagerbestände usw. anmelden.
Die Zentrale stimmt dann die Angaben der Abteilungen mit den
strategischen Zielen des Unternehmens ab und entwickelt einen
Budgetplan. Der Budgetplan setzt zu erreichende Ziele und räumt dafür
erforderliche Mittel ein. Die Wahl der Maßnahmen, mit denen die Ziele
erreicht werden sollen, bleibt Aufgabe der Bereiche.
Die Bereiche erhalten Gelegenheit zur Stellungnahme.
Nach meist mehreren Abstimmungsrunden ratifiziert die Zentrale das
Budget schließlich.
Der Budgetplan gilt dann quasi als Vertrag zwischen Zentrale und Bereichen
und bestimmt deren Handeln.
36

Masterplan und flexible Budgets
‣ Der Budgetplan wird gewöhnlich als starrer Plan entwickelt, d.h.
er legt eine bestimmte Erwartung über die in der Planperiode
wirksamen Umwelteinflüsse zugrunde und setzt auf dieser
Grundlage starre Zielvorgaben und starre Mittelzusagen.
‣ Zu Kontrollzwecken werden anschließend flexible Budgets
formuliert, die den tatsächlichen, vom Masterplan
abweichenden, externen Einflüssen Rechnung tragen sollen.
Als Beispiel eines flexiblen Budgets lässt sich die Normalkostenfunktion
interpretieren:
• Masterbudget = Normalkosten bei Normalbeschäftigung
• Externe Einflussgröße: Ist‐Beschäftigung
• Flexible Kostenvorgabe: Normalkosten bei Ist‐
Beschäftigung
37

Grundlagen der Kostenplanung
‣ Kostenfunktionen
aus technisch‐ökonomischen Analysen
• z.B. Rezepturen, Stücklisten, Vorgangslisten, Arbeitsplänen
abgeleitet, erforderlichenfalls kostenartenweise
zu Planpreisen bewertete Einsatzmengen
• in Abhängigkeit von der Nachfrage
• bei Anpassung noch flexibler Dispositionen der
Stellenleitung (Anpassungsentscheidungen)
• bei gegebenen Kapazitätsdispositionen
unterstellt wird, dass das Management die optimale
Anpassung an Änderungen externer Einflüsse wählt
‣ Kostenfunktion wird in der Umgebung der geplanten
Beschäftigung linearisiert („planmäßige Kostenauflösung“)
38

Vorgehen bei der Kostenplanung
‣ Wahl einer Planbeschäftigung (Masterbudget)
„Kapazitätsplanung“: Planbeschäftigung = Kapazität der betreffenden Stelle
„Absatzplanung“: Planbeschäftigung = Gesamtbedarf der Stellenleistung
gemäß Absatzplan
„Kapazitätsplanung“ und „Absatzplanung“ setzen voraus, dass keine
Kapazitätsengpässe bestehen.
„Engpassplanung“: Ausrichtung am tatsächlichen Engpass; erfordert im Allgemeinen
lineare Optimierung bei der Budgetabstimmung
„Absatzplanung“ und „Engpassplanung“ haben den Nachteil, dass sich die
Verrechnungssätze und die flexiblen Kostenbudgetfunktionen von Periode zu
Periode ändern.
‣ Bestimmung der Plankosten bei Planbeschäftigung gemäß der Kostenfunktion
relevanter Bereich der Beschäftigung
planmäßige variable Kosten
planmäßige Fixkosten
bei linearer Approximation
der Kostenfunktion
39

Abhängigkeit der linearen Approximation von
der Planbeschäftigung
Stillstandskosten
relevanter Bereich
der Beschäftigung
„Absatzplanung” x P
(Kapazität ist knapp,
Überbeschäftigungskosten)
K P
K F
x P
40
x

Abhängigkeit der linearen Approximation von
der Planbeschäftigung
Stillstandskosten
relevanter Bereich
der Beschäftigung
„Absatzplanung” x P
(Kapazität ist knapp,
Überbeschäftigungskosten)
K P
K P
K F
„Kapazitätsplanung”
(Normalkapazität x N )
K F
relevanter Bereich
der Beschäftigung
x N
x P
41

Vorgehen,...
• Wahl einer Planbeschäftigung x P
• Bestimmung der Plankosten K P bei Planbeschäftigung (Budgetierungsprozess)
• planmäßige Kostenauflösung
• die lineare Approximation
der Kostenfunktion markiert
das anzustrebende Soll, auch
bei von x P
abweichender
Beschäftigung:
„Sollkostenfunktion“
(Flexibles Kostenbudget)
K P
K F
x P
42
x

Verrechnung, Vollkostenbasis
• Verrechnungssatz = tg α = K P /x P ,
enthält auch die planmäßigen Nutzkosten
K P
α
x P
43x

Kostenkontrolle, Vollkostenbasis
• Feststellung der Istbeschäftigung x Ist
• das Kostenbudget der Stelle besteht aus
- den „verrechneten Plankosten“
- der „Beschäftigungsabweichung“
• Feststellung der Ist‐Kosten K Ist
(bewertet zu Planpreisen und
Plan‐Verrechnungssätzen)
• Überschreitung
des Kostenbudgets:
„Verbrauchsabweichung“
Verrechnete Plankosten
x Ist
x P
44
x

Verrechnung, Vollkostenbasis
Bei Kapazitätsplanung x N ergeben sich:
‣ eine höhere Verbrauchsabweichung
‣ eine negative Beschäftigungsabweichung
‣ höhere verrechnete Plankosten
K ist
Negative Beschäftigungsabweichung
muss zu Rechnungslegungszwecken
nachträglich auf die Kostenträger
verrechnet werden; führt zu einer
Verringerung der auf die Kostenträger
verrechneten Kosten.
Verrechnete Plankosten
x N
K P
45
x Ist
x P
x

Verrechnung, Grenzkostenbasis
• Verrechnungssatz = tg β = (K P – K F )/x P ,
enthält nur die planmäßigen Grenzkosten
• Verrechnete Plankosten
= (K P – K F ) x/x P
K Ist
K P
• das Kostenbudget
der Stelle besteht aus:
‐ den planmäßigen Fixkosten
‐ den „verrechneten Plankosten“
K F
β
β
Verrechnete
Plankosten
x Ist
46
x P
x

Nota bene:
‣ Bei gleicher Situation ist die Verbrauchsabweichung bei
Grenzplankostenrechnung im Allgemeinen betragsmäßig
geringer als bei Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis,
insofern an der betrachteten Stelle auch
Sekundärkosten auftreten. Denn die Sekundärkosten
enthalten bei Grenzplankostenrechnung keine Fixkostenanteile.
‣ Siehe Aufgabe „Systemvergleich“
Daten auf der folgenden Seite
47

Beispiel: Plankostenrechnung: Daten
Planbeschäftigung
planmäßige
Primärkosten
davon fix
planmäßige
Hilfsstellenleistungen
Ist‐Beschäftigung
Ist‐Primärkosten
Ist‐Hilfsstellenleistungen
Hilfsstelle
Instandhaltung
200 Arbeitsstunden
€ 10‘000
€ 3‘000
‐
160 Arbeitsstunden
€ 9‘800
‐
Hauptstelle
Dreherei
1‘600 Maschinenstunden
€ 40‘000
€ 8‘000
80 Instandhaltungsstunden
(voll variabel)
1‘200 Maschinenstunden
€ 35‘000
80 Instandhaltungsstunden
48

Ergebnisse, Hilfsstelle
planmäßige Sekundärkosten
Plankosten (Planbeschäftigung)
Verrechnungssatz
Verrechnete Kosten
Sollkosten (Istbeschäftigung)
Beschäftigungs‐Abweichung
Ist‐Kosten
Verbrauchsabweichung
Verrechnete Kosten
Hilfsstelle Instandhaltung
Sollkosten (Istbeschäftigung)
Primärkosten
Beschäftigungs‐Abweichung
Ist‐Kosten Kapazitätskosten
Kapazität
Auslastung
Verbrauchsabweichung
tbesch.) Istkosten
Beschäft.‐Abweichung
Sekundärkosten
Ist‐Kosten
Verbrauchsabweichung
Ist‐
Kostenrechnung
9 200/160 = 57.50
160 · 3 000 + 6 800
200 = 9 200
3 000
160 Stunden
120 Stunden
€9 800
‐
€ 9 800
Plankosten (Normalkosten)‐Rechnung
Vollkostenbasis
10 000
10 000/200 = 50
50 · 160 = 8 000
3 000 + (10 000 – 3 000) · 160
200
0.2 · 3000 = 600
€ 9 800
9 800 – 8 600 = 1 200
Planbeschäftigung
planmäßige
Primärkosten
davon fix
planmäßige
Hilfsstellenleistungen
Ist‐Beschäftigung
Ist‐Primärkosten
Ist‐Hilfsstellenleistungen
Grenzplankosten
200 Arbeitsstunden
€ 10‘000
€ 3‘000
‐
10 000
7 000/200 = 35
35 · 160 = 5 600
3 000 + 5600 = 8600
160 Arbeitsstunden
€ 9‘800
‐
€ 9 800
9 800 – 8 600 = 1 200
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Ergebnisse, Hauptstelle
planmäßige Sekundärkosten
Plankosten (Planbeschäftigung)
Verrechnungssatz
Verrechnete Kosten
Sollkosten (Istbeschäftigung)
Beschäftigungs‐Abweichung
Ist‐Kosten
Verbrauchsabweichung
Ist‐Kosten
38 850/1200 = 32.33
39 600 – 3 000 · 400
1600
35000 + 80·57.50
= 39 600
Plankosten (Normalkosten)
Vollkostenbasis
Grenzplankosten
80 · 50 = 4 000 80 · 35 = 2 800
40 000 + 4 000 = 44 000 40 000 + 2 800 = 42 800
44 000/ 1 600 = 27.50 (42 800 – 8 000) / 1 600
= 21.75
1 200 · 27.50 = 33 000 1 200 · 21.75 = 26 100
1200 · 27.50 + 8 000 · 0.25
= 35 000
2 000
35000 + 80·50 = 39 000
39 000 – 35 000 = 4 000
1200 · 21.75 + 8 000
= 34 100
35000 + 80·35 = 37 800
37 800 – 34 100 = 3 700
Planbeschäftigung
planmäßige
Primärkosten
davon fix = (angenommen Kapazitätskosten bei
Istkostenrechnung)
Planmäßige Hilfsstellenleistungen
Ist‐Beschäftigung
Ist‐Primärkosten
Ist‐Hilfsstellenleistungen
Hilfsstelle Instandhaltung
200 Arbeitsstunden
€ 10‘000
€ 3‘000
‐
160 Arbeitsstunden
€ 9‘800
‐
Hauptstelle Dreherei
1‘600 Maschinenstd.
€ 40‘000
€ 8‘000
80 Instandhaltungsst.
1‘200 Maschinenstd.
€ 35‘000
80 Instandhaltungsst. 50

Fristigkeit der Anpassung
‣ Der Umfang der als möglich in Betracht gezogenen
Anpassungsmaßnahmen bestimmt den Anteil der
Fixkosten.
Planungen für längerfristige Budgetperioden ziehen
umfangreichere Anpassungen in Betracht.
‣ Je nach Fristigkeit der Planung unterstützt die
Grenzplankostenrechnung verschieden umfangreiche
Entscheidungen.
‣ Sprungfixe Kostenverläufe aufgrund mangelnder
Teilbarkeit der Faktoren können bei
Kostenbudgetierung linear approximiert werden.
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