Leseprobe zu Lenski/Steinberg, Kommentar zum ...
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Gewerbeverlust Anm. 184q–197 § 10a nach dem 31.12.2009, sind gemåß § 8c Abs. 1 Satz 5 KStG iVm. § 34 Abs. 7b Satz 2 KStG nur diejenigen fÅr Zwecke des § 8c Abs. 1 KStG unbeachtlich, die nach dem 31.12.2009 erfolgen. Werden daher beispielsweise 31 % der Anteile vor dem 1.1.2010 erworben und weitere 30 % nach dem 31.12.2009, sind 31 % der Verluste nicht mehr abziehbar, es kommt jedoch nicht zu einem (weiteren und vollståndigen) Verlustuntergang, da die der Anteilserwerb nach dem 31.12.2009 gemåß § 8c Abs. 1 Satz 5 KStG nicht zu berÅcksichtigen ist. Maßgebend ist dabei der Ûbergang des wirtschaftlichen Eigentums (dazu Anm. 184o, 115 ff.; Frotscher in Frotscher/Maas, § 8c KStG Rz. 103). dd) Ausnahmen vom Untergang des Verlustvortrags (1) Besonderheiten bei Erwerben unter Beteiligung von Wagniskapitalbeteiligungsgesellschaften (§ 8c Abs. 2 KStG) Die durch das MoRaKG (s. Anm. 99) eingefÅgte Vorschrift des § 8c Abs. 2 185 KStG sollte eine punktuelle Ausnahme vom Verlustabzugsverbot nach Abs. 1 darstellen. Danach sollte ein nach § 8c Abs. 1 KStG nicht abziehbarer Verlust bei bestimmten Erwerben unter Beteiligung von Wagniskapitalbeteiligungsgesellschaften zeitlich gestreckt anteilig abgezogen werden kÇnnen, soweit er auf stille Reserven des steuerpflichtigen inlåndischen BetriebsvermÇgens der Zielgesellschaft entfållt. Die Vorschrift trat jedoch nicht in Kraft, da die Europåische Kommission in ihr eine mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbare Beihilfe sah (s. Anm. 99). Das galt uneingeschrånkt auch fÅr die Anwendung des § 8c Abs. 2 KStG idF des MoRaKG im Rahmen der Gewerbesteuer. Der Auffassung von Roser (EStB 2010, 265), der die Stille-Reserven-Klausel des MoRaKG als fÅr die Gewerbesteuer beachtlich ansieht, ist mE nicht zu folgen. Zwar weist Roser zurecht darauf hin, dass Art. 8 Abs. 2 MoRaKG lediglich das Inkrafttreten der Regelung des Art. 4 MoRaKG, nicht aber die des Art. 5 Mo- RaKG von einer Entscheidung der Kommission abhångig gemacht hat. Art. 5 MoRaKG betrifft aber die durch die Ønderung des § 36 Abs. 9 GewStG angeordnete eingeschrånkte Weitergeltung des § 8 Abs. 4 KStG aF (dazu Anm. 323). RÅckschlÅsse auf die Anwendung des § 8c Abs. 2 KStG idF des MoRaKG lassen sich hieraus mE nicht ableiten. Einstweilen frei. 186–196 (2) Finanzmarkstabilisierungsfondsgesetz Nach § 14 Abs. 3 Satz 1 des Gesetzes zur Errichtung eines Finanzmarktstabilisierungsfonds (Finanzmarkstabilisierungsfondsgesetz – FMStFG) v. 17.10.2008 (BGBl. I 2008, 1982), zuletzt geåndert durch Art. 10 des BÅrgerentlastungsgesetz Krankenversicherung v. 16.7.2009 (BGBl. I 2009, 1959 = BStBl. I 2009, 782), sind § 8c KStG und § 10a letzter Satz GewStG bei Erwerb von Stabilisierungselementen durch den Finanzmarktstabilisierungsfonds oder deren RÅckÅbertragung durch den Fonds nicht anzuwenden. Gleiches gilt gemåß § 14 Abs. 3 Satz 2 FMStFG fÅr den Erwerb von Stabilisierungselementen oder deren RÅckÅbertragung durch eine andere inlåndische Gebiets- LS Lfg. 101 Juni 2011 Kleinheisterkamp | 99 197
§ 10a Anm. 197–199 Gewerbeverlust 198 kÇrperschaft oder eine von dieser errichteten, mit dem Fonds vergleichbaren Einrichtung, wenn die Stabilisierungsmaßnahmen innerhalb der in § 13 Abs. 1 FMStFG genannten Frist durchgefÅhrt werden. Ebenso ist § 14 Abs. 3 Satz 1 FMStFG auf Maßnahmen iS des RettungsÅbernahmegesetzes entsprechend anzuwenden (vgl. § 14 Abs. 3 Satz 3 FMStFG). Rettungsmaßnahmen auslåndicher Staaten, die zu einem mittelbaren Beteiligungserwerb an der deutschen VerlustkÇrperschaft fÅhren, sind nicht begÅnstigt (vgl. Berg, IStR 2009, 156 [158 f.]: sowohl europarechtlich als auch nach den Diskriminierungsverboten in DBA sehr bedenklich; zu Rechtsfolgen einer etwaigen Europarechtswidrigkeit vgl. Berg, IStR 2009, 459). Die Beschrånkung auf eine „RÅckÅbertragung“ låsst sich mE wohl nur so interpretieren, dass nur die Ûbertragung an den ursprÅnglichen Inhaber der Stabilisierungselemente begÅnstigt ist. Bei einem originåren Erwerb von Stabilisierungselementen (zB im Rahmen einer KapitalerhÇhung) wåre daher eine BegÅnstigung der spåteren Ûbertragung wohl grundsåtzlich ausgeschlossen (abgesehen vom Fall des AktienrÅckkaufs oder ggf. einer Einziehung der im Rahmen der KapitalerhÇhung geschaffenen Anteile, vgl. dazu auch Gocksch/ GrÇger/Schenke, DB 2008, 2668 [2669 f.]). In der Literatur wird daher gefordert, § 14 Abs. 3 FMStFG so auszulegen, dass jede Veråußerung durch den SoFFin privilegiert ist (Rodewald, BB 2009, 356). 199 (3) Fortbestehen des Verlustabzugs in HÇhe der stillen Reserven, § 8c Abs. 1 Såtze 6-8 KStG (sog. Verschonungsregelung) Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz v. 22.12.2009 (BGBl. I 2009, 3950 = BStBl. I 2010, 2) wurde § 8c Abs. 1 KStG um die sog. Verschonungsregelung der Såtze 6 bis 8 erweitert, die gemåß § 34 Abs. 7b Satz 2 KStG erstmals auf schådliche Beteiligungserwerbe nach dem 31.12.2009 anwendbar ist. Zur Ønderung der Verschonungsregelung durch das JStG 2010 (Ønderung des § 8c Abs. 1 Satz 6 KStG und EinfÅgung eines neuen § 8c Abs. 1 Satz 8 KStG) mit Wirkung vom VZ 2010 s. Anm. 99. Nach der Verschonungsreglung kann ein nicht abziehbarer nicht genutzter Verlust abweichend von Satz 1 und Satz 2 abgezogen werden, soweit er die (anteiligen) im Inland steuerpflichtigen stillen Reserven des BetriebsvermÇgens der KÇrperschaft nicht Åbersteigt. Die Grundidee der Neuregelung geht auf den durch das MoRaKG eingefÅgten, aber wegen der versagten Genehmigung durch die EU-Kommission nicht in Kraft getretenen § 8c Abs. 2 KStG (dazu Anm. 185) zurÅck. Sie soll offenbar berÅcksichtigen, dass die stillen Reserven auch vor dem Beteiligungserwerb håtten realisiert und mit bestehenden Verlustvortrågen – unter Beachtung der Beschrånkungen der sog. Mindestbesteuerung (Anm. 355) – verrechnet werden kÇnnen (zum mÇglichen Hintergrund der Verschonungsregelung vgl. Bien/Wagner, BB 2009, 2627 [2630]; Sistermann/Brinkmann, DStR 2009, 2633 [2635]). Die genauen gesetzgeberischen Motive sind jedoch nicht eindeutig, da die GesetzesbegrÅndung lediglich davon spricht, dass bei einem auf vorhandene stille Reserven begrenzten Verlustabzug kein zusåtzliches Verlustverrechnungspotential Åbergeht (BT-Drucks. 17/15, 19). 100 | Kleinheisterkamp
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§ 10a Anm. 197–199 Gewerbeverlust<br />
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kÇrperschaft oder eine von dieser errichteten, mit dem Fonds vergleichbaren<br />
Einrichtung, wenn die Stabilisierungsmaßnahmen innerhalb der in § 13 Abs. 1<br />
FMStFG genannten Frist durchgefÅhrt werden. Ebenso ist § 14 Abs. 3 Satz 1<br />
FMStFG auf Maßnahmen iS des RettungsÅbernahmegesetzes entsprechend<br />
an<strong>zu</strong>wenden (vgl. § 14 Abs. 3 Satz 3 FMStFG). Rettungsmaßnahmen auslåndicher<br />
Staaten, die <strong>zu</strong> einem mittelbaren Beteiligungserwerb an der deutschen<br />
VerlustkÇrperschaft fÅhren, sind nicht begÅnstigt (vgl. Berg, IStR 2009, 156<br />
[158 f.]: sowohl europarechtlich als auch nach den Diskriminierungsverboten<br />
in DBA sehr bedenklich; <strong>zu</strong> Rechtsfolgen einer etwaigen Europarechtswidrigkeit<br />
vgl. Berg, IStR 2009, 459).<br />
Die Beschrånkung auf eine „RÅckÅbertragung“ låsst sich mE wohl nur so interpretieren,<br />
dass nur die Ûbertragung an den ursprÅnglichen Inhaber der Stabilisierungselemente<br />
begÅnstigt ist. Bei einem originåren Erwerb von Stabilisierungselementen<br />
(zB im Rahmen einer KapitalerhÇhung) wåre daher eine<br />
BegÅnstigung der spåteren Ûbertragung wohl grundsåtzlich ausgeschlossen<br />
(abgesehen vom Fall des AktienrÅckkaufs oder ggf. einer Einziehung der im<br />
Rahmen der KapitalerhÇhung geschaffenen Anteile, vgl. da<strong>zu</strong> auch Gocksch/<br />
GrÇger/Schenke, DB 2008, 2668 [2669 f.]). In der Literatur wird daher gefordert,<br />
§ 14 Abs. 3 FMStFG so aus<strong>zu</strong>legen, dass jede Veråußerung durch den<br />
SoFFin privilegiert ist (Rodewald, BB 2009, 356).<br />
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(3) Fortbestehen des Verlustab<strong>zu</strong>gs in HÇhe der stillen Reserven, § 8c Abs. 1<br />
Såtze 6-8 KStG (sog. Verschonungsregelung)<br />
Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz v. 22.12.2009 (BGBl. I 2009,<br />
3950 = BStBl. I 2010, 2) wurde § 8c Abs. 1 KStG um die sog. Verschonungsregelung<br />
der Såtze 6 bis 8 erweitert, die gemåß § 34 Abs. 7b Satz 2 KStG erstmals<br />
auf schådliche Beteiligungserwerbe nach dem 31.12.2009 anwendbar ist. Zur<br />
Ønderung der Verschonungsregelung durch das JStG 2010 (Ønderung des<br />
§ 8c Abs. 1 Satz 6 KStG und EinfÅgung eines neuen § 8c Abs. 1 Satz 8 KStG)<br />
mit Wirkung vom VZ 2010 s. Anm. 99. Nach der Verschonungsreglung kann<br />
ein nicht abziehbarer nicht genutzter Verlust abweichend von Satz 1 und<br />
Satz 2 abgezogen werden, soweit er die (anteiligen) im Inland steuerpflichtigen<br />
stillen Reserven des BetriebsvermÇgens der KÇrperschaft nicht Åbersteigt.<br />
Die Grundidee der Neuregelung geht auf den durch das MoRaKG eingefÅgten,<br />
aber wegen der versagten Genehmigung durch die EU-Kommission nicht<br />
in Kraft getretenen § 8c Abs. 2 KStG (da<strong>zu</strong> Anm. 185) <strong>zu</strong>rÅck. Sie soll offenbar<br />
berÅcksichtigen, dass die stillen Reserven auch vor dem Beteiligungserwerb<br />
håtten realisiert und mit bestehenden Verlustvortrågen – unter Beachtung der<br />
Beschrånkungen der sog. Mindestbesteuerung (Anm. 355) – verrechnet werden<br />
kÇnnen (<strong>zu</strong>m mÇglichen Hintergrund der Verschonungsregelung vgl.<br />
Bien/Wagner, BB 2009, 2627 [2630]; Sistermann/Brinkmann, DStR 2009, 2633<br />
[2635]). Die genauen gesetzgeberischen Motive sind jedoch nicht eindeutig,<br />
da die GesetzesbegrÅndung lediglich davon spricht, dass bei einem auf vorhandene<br />
stille Reserven begrenzten Verlustab<strong>zu</strong>g kein <strong>zu</strong>såtzliches Verlustverrechnungspotential<br />
Åbergeht (BT-Drucks. 17/15, 19).<br />
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