Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) - rehmnetz.de

4. Bei der Ermessensentscheidung ist der Zeitraum zwischen Entstehung des Steueranspruchs und der
Antragstellung zu berücksichtigen. Es ist regelmäßig ermessensgerecht, eine Billigkeitsmaßnahme nach
§ 163 abzulehnen, sobald für den Folgebescheid die Festsetzungs- oder Feststellungsfrist abgelaufen ist
(BFH-Urteil vom 17.3.1987 – VII R 26/84 – BFH/NV 1987 S. 620).
Eine Billigkeitsmaßnahme kann ausnahmsweise auch nach diesem Zeitpunkt getroffen werden, wenn der ihr
zugrunde liegende Antrag vor Ablauf der Festsetzungs- oder Feststellungsfrist gestellt worden war.
5. Wegen der Auswirkungen einer Billigkeitsmaßnahme bei den Steuern vom Einkommen auf die
Gewerbesteuer Hinweis auf § 184 Abs. 2. Danach ist die niedrigere Festsetzung eines Messbetrags nach
§ 163 Satz 1 nicht zulässig, wenn die Voraussetzungen dafür nicht in einer allgemeinen
Verwaltungsvorschrift der Bundesregierung oder einer obersten Landesfinanzbehörde festgelegt sind.
6. Zum Einspruchsverfahren gegen die Entscheidung über eine Billigkeitsmaßnahme vgl. zu § 347, Nr. 4.
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Zu § 164 – Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung:
1. Der Vorbehalt der Nachprüfung ist eine Nebenbestimmung i. S. d. § 120, die im Steuerbescheid anzugeben
ist. Im Gegensatz zur vorläufigen Steuerfestsetzung hat der Vorbehalt keine Auswirkung auf den Ablauf der
Festsetzungsfrist. Wegen der Wirkung einer Steueranmeldung als Vorbehaltsfestsetzung siehe § 168.
2. Der Vorbehalt der Nachprüfung ist zulässig bei allen Festsetzungen, für die die Vorschriften über das
Steuerfestsetzungsverfahren gelten (z. B. bei Steuervergütungen, Zulagen, Prämien, gesonderten
Feststellungen, Steuermessbeträgen, Zinsen, vgl. zu § 155). Zum Nachprüfungsvorbehalt in Schätzungsfällen
vgl. zu § 162, Nr. 4.
3. Solange ein Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, kann die spätere Überprüfung vorbehalten bleiben und
die Steuer aufgrund der Angaben des Steuerpflichtigen oder aufgrund vorläufiger Überprüfung (vgl. BFH-
Urteil vom 4.8.1983 – IV R 79/83 – BStBl. 1984 II, S. 6) unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt
werden. Der Vorbehalt der Nachprüfung erfasst die Festsetzung insgesamt; eine Beschränkung auf
Einzelpunkte oder Besteuerungsgrundlagen ist nicht zulässig. Eine Begründung dafür, dass die Festsetzung
unter Vorbehalt erfolgt, ist nicht erforderlich.
4. Solange der Vorbehalt wirksam ist, bleibt der gesamte Steuerfall „offen“, die Steuerfestsetzung kann
jederzeit – also auch nach Eintritt der Unanfechtbarkeit – und dem Umfang nach uneingeschränkt von Amts
wegen oder auch auf Antrag des Steuerpflichtigen aufgehoben oder geändert werden. Die Grundsätze des
Vertrauensschutzes nach § 176 sind aber zu beachten.
5. Der Steuerpflichtige hat keinen Anspruch auf unverzügliche Entscheidung über seinen Antrag. Die
Entscheidung kann bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalles – an Amtsstelle oder im Wege einer
Außenprüfung – hinausgeschoben werden. Sie hat jedoch in angemessener Zeit zu erfolgen. Wegen des
Ablaufs der Festsetzungsfrist bei Antragstellung Hinweis auf § 171 Abs. 3.
6. Wird eine Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung geändert, so ist in dem neuen Steuerbescheid
zu vermerken, ob dieser weiterhin unter Vorbehalt der Nachprüfung steht oder ob der Vorbehalt aufgehoben
wird. Fehlt ein derartiger Vermerk, bleibt der Vorbehalt bestehen (BFH-Urteil vom 14.9.1993 –
VIII R 9/93 – BStBl. 1995 II, S. 2); dies gilt nicht, wenn die zu ändernde Festsetzung kraft Gesetzes unter
Nachprüfungsvorbehalt steht (BFH-Urteil vom 2.12.1999 – V R 19/99 – BStBl. 2000 II, S. 284). Die
Aufhebung des Vorbehalts muss schriftlich oder in elektronischer Form (§ 87a Abs. 4) ergehen und mit einer
Rechtsbehelfsbelehrung versehen sein (§ 164 Abs. 3 Satz 2). Die Aufhebung des Nachprüfungsvorbehalts ist
auch ohne abschließende Prüfung des Steuerfalles zulässig (BFH-Urteil vom 28.5.1998 – V R 100/96 –
BStBl. II, S. 502) und bedarf regelmäßig keiner Begründung (BFH-Urteil vom 10.7.1996 – I R 5/96 –
BStBl. 1997 II, S. 5). Nach der Bekanntgabe der Aufhebung des Vorbehalts kann die Aufhebung oder
Änderung einer Steuerfestsetzung nicht mehr auf § 164 Abs. 2 gestützt werden; §§ 172 ff. bleiben unberührt.
7. Wird der Vorbehalt nicht ausdrücklich aufgehoben, entfällt der Vorbehalt mit Ablauf der allgemeinen
Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 Satz 1). Die Verlängerung der Festsetzungsfrist für hinterzogene oder
leichtfertig verkürzte Steuern (§ 169 Abs. 2 Satz 2) verlängert nicht die Wirksamkeit des Vorbehalts, es
ergeben sich aber Auswirkungen auf die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 1 bis 6, 9 und 11 bis 14.
8. Wegen des Einspruchs gegen eine Vorbehaltsfestsetzung vgl. zu § 367, Nr. 5.
Zu § 165 – Vorläufige Steuerfestsetzung, Aussetzung der Steuerfestsetzung:
1. Eine vorläufige Steuerfestsetzung nach § 165 Abs. 1 Satz 1 ist nur zulässig, soweit ungewiss ist, ob der
Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft; Zweifel bei der Auslegung des
Steuergesetzes reichen nicht aus. Eine Steuerfestsetzung kann demgemäß nach § 165 Abs. 1 Satz 1 nur im
Hinblick auf ungewisse Tatsachen, nicht im Hinblick auf die steuerrechtliche Beurteilung von Tatsachen für
Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) – Rechtsstand: 31.01.2013 Seite 131 von 235