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von der Finanzverwaltung in den Lohnsteuerrichtlinien vertretene
Auffassung (R 9.4. Abs. 3 Satz 1 LStR 2008).
Daraufhin sah sich die Finanzverwaltung veranlasst, dieser Rechtsprechung
des BFH zu folgen und seine Anweisung mit den LStR 2011
entsprechend zu ändern. Danach wird die regelmäßige Arbeitsstätte
eines Arbeitnehmers als ortsgebundener Mittelpunkt der dauerhaft
angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers definiert. Der
bisher enthaltene Zusatz, wonach dies unabhängig davon gelten soll,
ob es sich um eine Einrichtung des Arbeitgebers handelt, wurde
gestrichen (R 9.4. Abs. 3 LStR 2011).
RA/FAStR Dr. Ulrike Höreth
ist als Rechtsanwältin und Fachanwältin für
Steuerrecht bei Ebner Stolz Mönning Bachem
tätig und leitet den Bereich Fachmarketing. Ihr
Tätigkeitsschwerpunkt liegt auf der Erstellung
fachlicher Informationen für Mandanten und
Mitarbeiter und dem Wissensmanagement.
RA/StB Brigitte Stelzer
ist bei Ebner Stolz Mönning Bachem im
Bereich Fachmarketing tätig. Dabei liegt der
Schwerpunkt ihrer Tätigkeit auf der Erstellung
fachlicher Informationen und dem Wissensmanagement.
b) Gesetzliche Definition der ersten Tätigkeitsstätte
Mit einer bloßen Änderung der Lohnsteuerrichtlinien wollte man sich
jedoch nicht begnügen, forderte doch vor allem die Wirtschaft weiterhin,
das für Arbeitgeber und Arbeitnehmer komplexe steuerliche
Reisekostenrecht weiter zu vereinfachen. Diese Forderung griff die
Bundesregierung im Rahmen ihres Gesetzentwurfs zur Änderung
und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen
Reisekostenrechts auf. Den zentralen Gegenstand der Reform
des steuerlichen Reisekostenrechts bildet dabei die gesetzliche Definition
des unbestimmten Rechtsbegriffs der bisherigen regelmäßigen
Arbeitsstätte.
Durch einen neu eingefügten § 9 Abs. 4 EStG soll dieser unbestimmte
Rechtsbegriff durch den Begriff der sog. „ersten Tätigkeitsstätte“
ersetzt und im Gesetz ausdrücklich definiert werden. Entsprechend
der geänderten Rechtsprechung des BFH zur regelmäßigen Arbeitsstätte
soll es danach maximal eine Tätigkeitsstätte je Dienstverhältnis
geben.
Hinweis: Fahrtkosten von der Wohnung zu der ersten Tätigkeitsstätte
sollen regelmäßig mit der Entfernungspauschale in Höhe von 0,30
EUR je Entfernungskilometer abgegolten sein. Ist der Arbeitnehmer
an seiner ersten Tätigkeitsstätte tätig, sollen keine Verpflegungspauschalen
geltend gemacht werden und Unterkunftskosten in der
Regel nur im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung angesetzt
werden können. Fahrtkosten für beruflich veranlasste Fahrten, die
nicht Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie
keine Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung
sind, sollen dagegen ohne diese Begrenzung steuerlich geltend
gemacht werden können, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a EStG-E.
Der Gesetzentwurf definiert eine erste Tätigkeitsstätte als ortsfeste
Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens und
in Ausnahmefällen auch eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten,
der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist, § 9 Abs. 4 Satz 1
EStG-E. Dabei soll die Bestimmung dieser ersten Tätigkeitsstätte vorrangig
anhand sog. qualitativer Kriterien erfolgen, d. h. nach arbeitsoder
dienstrechtlichen Festlegungen bzw. entsprechenden Weisungen
des Arbeitgebers, § 9 Abs. 4 Satz 2 EStG-E. Nur hilfsweise soll auf
quantitative Kriterien zurückgegriffen werden.
Hinweis: Dadurch soll die Anwendung und Nachweisführung für
die Arbeitgeber deutlich vereinfacht und ein Auseinanderfallen der
arbeits- oder dienstrechtlichen von der steuerrechtlichen Einordnung
verringert werden.
Der Gesetzentwurf führt typische Fälle einer dauerhaften Zuordnung
auf, § 9 Abs. 4 Satz 3 EStG-E. Dazu gehören etwa
die unbefristete Zuordnung des Arbeitnehmers zu einer bestimmten
betrieblichen Einrichtung,
die Zuordnung für die Dauer des gesamten Dienstverhältnisses
oder
die Zuordnung über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus.
Sofern es an einer dauerhaften oder eindeutigen Zuordnung durch
den Arbeitgeber fehlt, ist eine Prüfungsreihenfolge zur Bestimmung
der ersten Tätigkeitsstätte vorgegeben, § 9 Abs. 4 Sätze 4, 6 und
7 EStG-E. Es wird darauf abgestellt, ob der Arbeitnehmer an einer
bestimmten betrieblichen Einrichtung typischerweise arbeitstäglich
oder dort je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein
Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden
soll. Maßgeblich soll dabei die ex-ante-Betrachtung sein. Weichen
die tatsächlichen Verhältnisse von der vereinbarten Festlegung ab,
etwa wegen Krankheit oder anderen unvorhersehbaren Ereignissen,
soll dies deshalb der ursprünglich getroffenen Prognoseentscheidung
nicht entgegenstehen.
Erfüllen mehrere Tätigkeitsstätten diese Kriterien, soll die Bestimmung
durch den Arbeitgeber maßgeblich sein. Fehlt diese, wird
zugunsten des Steuerpflichtigen die der Wohnung am nächsten liegende
Tätigkeitsstätte als erste Tätigkeitsstätte unterstellt.
Hinweis: Zunächst war im Gesetzentwurf noch vorgesehen, eine erste
Tätigkeitsstätte bereits dann anzunehmen, wenn der Arbeitnehmer
je Arbeitswoche einen vollen Arbeitstag oder mindestens 20 % seiner
regelmäßigen Arbeitszeit in einer bestimmten betrieblichen Einrichtung
tätig ist. Zu begrüßen ist, dass hier die Kriterien mit Fortgang
des Gesetzgebungsverfahrens höher gesetzt wurden. Andernfalls
wäre auch dann eine erste Tätigkeitsstätte begründet, wenn z. B. ein
Arbeitnehmer für Abstimmungstätigkeiten pro Woche einen Arbeitstag
in der betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers verbringt, der
Schwerpunkt seiner Tätigkeit aber in der sonst erbrachten Außendiensttätigkeit
zu sehen ist. Dies liefe einer qualitativen Bestimmung
der ersten Tätigkeitsstätte, die nur hilfsweise durch quantitative Elemente
ergänzt werden soll, offensichtlich zuwider.
Schließlich soll explizit gesetzlich geregelt werden, dass auch eine
Bildungseinrichtung, die außerhalb eines Dienstverhältnisses für
ein Vollzeitstudium oder eine vollzeitige Bildungsmaßnahme aufgesucht
wird, erste regelmäßige Tätigkeitsstätte sein kann, § 9 Abs. 4
Satz 8 EStG-E. So können z. B. bei einem berufsbezogenen Zweitstudium
Fahrtkosten von der Wohnung zur Bildungseinrichtung nur mit
der Entfernungspauschale berücksichtigt werden.
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