DFH Immobilienfonds 98 Vodafone Campus Düsseldorf

112
Steuerliche Grundlagen
sellschaft vor, dass die handelsrechtlichen
Gewinne und Verluste sowie die steuerlichen
Ergebnisse grundsätzlich so verteilt
werden, dass die Kommanditisten unabhängig
vom Zeitpunkt ihres Beitritts zur Beteiligungsgesellschaft
hinsichtlich der insgesamt
erwirtschafteten Gewinne und Verluste
sowie steuerlichen Ergebnisse im
gleichen Verhältnis begünstigt und belastet
sind, soweit dies steuerrechtlich zulässig ist.
Der Bundesfinanzhof hat bei gewerblichen
Personengesellschaften derartige abweichende
Ergebnisverteilungsabreden
steuerlich unter der Voraussetzung anerkannt,
dass sie keine Rückwirkung entfalten
und der nach dem Beitritt des einzelnen Gesellschafters
im Geschäftsjahr erwirtschaftete
Verlust hoch genug ist, um den diesem
Gesellschafter zugewiesenen Verlustanteil
abzudecken (BFH, Urteil vom 17.03.1987, VIII
R 293/82, BStBl II 1987, Seite 558). Die Finanzverwaltung
wendet regelmäßig Abschnitte
von zwei bis drei Monaten an, in denen die
in diesem Zeitraum beitretenden Gesellschafter
tatsächlich unabhängig von ihrem
Beitrittszeitpunkt gleichbehandelt werden.
Damit wird vermieden, auf den konkreten
Beitrittszeitpunkt jedes einzelnen Gesellschafters
abzustellen und die angefallenen
Ergebnisse auf den Tag genau abgrenzen zu
müssen. Der Bundesfinanzhof hat für geschlossene
Immobilienfonds in der Rechtsform
der KG mit Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung ebenfalls grundsätzlich
eine abweichende Ergebnisverteilung anerkannt,
wenn sie bei Gründung des geschlossenen
Immobilienfonds vereinbart
wird (BFH, Urteil vom 27.07.2004, IX R 20/03,
BStBl II 2005, Seite 33). Es ist davon auszugehen,
dass die Ergebnisverteilungsabrede
auch auf die von der Beteiligungsgesellschaft
mittelbar erzielten Einkünfte aus der
Objektgesellschaft sowie auf etwaig erzielte
Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20
Abs. 1 Ziffer 7 EStG anzuwenden ist. Auf
Grundlage der Abschichtung des Ergebnisses
könnten sich unterschiedliche Zuweisungen
steuerlich negativer oder positiver
Ergebnisse für den einzelnen Anleger ergeben.
Diese wären, soweit möglich, ohne
zeitliche Begrenzung auszugleichen.
Sollte die Finanzverwaltung dem vereinbarten
Ergebnisverteilungsschlüssel nicht
folgen, ist das steuerliche Ergebnis der Beteiligungsgesellschaft
den Anlegern grundsätzlich
entsprechend den nach ihrem Beitritt
anfallenden Einnahmen und Ausgaben
zuzurechnen.
Die genaue Höhe des steuerlichen Ergebnisses
wird vom Finanzamt im Rahmen
des Feststellungsverfahrens bzw. in einer
bei der Beteiligungsgesellschaft durchzuführenden
steuerlichen Außenprüfung festgestellt.
1.6 Möglichkeit der Verlustverrechnung
Negative Einkünfte sind im Jahr ihrer Entstehung
nach derzeitiger Rechtslage unter
Berücksichtigung von §§ 15b und 15a EStG
bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen
nur eingeschränkt ausgleichsfähig (vgl. hierzu
nachstehende Ausführungen). Die Regelungen
der §§ 15b und 15a EStG sind gemäß
§ 21 Abs. 1 Satz 2 EStG auf Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung anwendbar.
Gemäß § 20 Abs. 7 EStG gilt § 15b EStG
zudem sinngemäß bei Einkünften aus Kapitalvermögen.
1.6.1 Verlustausgleichsbeschränkung bei
Steuerstundungsmodellen (§ 15b EStG)
Nach § 15b EStG dürfen Verluste aus einem
Steuerstundungsmodell weder mit
Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit
Einkünften aus anderen Einkunftsquellen
ausgeglichen oder nach § 10d EStG abgezogen
werden. Die Verluste mindern die
Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den
folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben
Einkunftsquelle (hier Vermietung und Verpachtung)
erzielt. § 15a EStG ist insoweit
nicht anzuwenden.
Ein Steuerstundungsmodell gemäß § 15b
Abs. 2 EStG liegt vor, wenn aufgrund einer
modellhaften Gestaltung steuerliche Vorteile
in Form negativer Einkünfte erzielt werden
sollen. Dies ist der Fall, wenn dem Steuerpflichtigen
aufgrund eines vorgefertigten
Konzepts die Möglichkeit geboten wird, zumindest
in der Anfangsphase der Investition
Verluste mit den übrigen Einkünften verrechnen
zu können. Die dargestellte Verlustausgleichsbeschränkung
ist nur anzuwenden,
wenn innerhalb der Anfangsphase das
Verhältnis der Summe der prognostizierten
Verluste zur Höhe des eingesetzten Eigenkapitals
10 % übersteigt.
Bei mehrstöckigen Personengesellschaften
ist bereits auf Ebene der Untergesellschaften
zu prüfen, ob § 15b EStG anzuwenden
ist. Wird die Anwendung des § 15b
EStG auf Ebene der Untergesellschaft bejaht,
ist ein Verlustausgleich mit anderen
Einkünften auf Ebene der Obergesellschaft
nicht möglich (Tz. 21 des BMF-Schreibens
vom 17.07.2007, BStBl I 2007, Seite 542).
Auf Ebene der Objektgesellschaft werden
gemäß der erstellten Prognoserechnung ab
dem Zeitpunkt, ab dem sich die Beteiligungsgesellschaft
an der Objektgesellschaft beteiligt,
aufgrund der Vermietung des fertiggestellten
Neubaus keine Verluste erwartet.
Dies hat zur Folge, dass die Regelungen des
§ 15b EStG auf Ebene der Objektgesellschaft
keine Auswirkung haben. Sollte die Objektgesellschaft
in der Folgezeit abweichend zur
Prognose Verluste erzielen, könnte die Finanzverwaltung
gemäß § 15b EStG deren Ausgleich
mit anderen Einkünften versagen.
Ferner geht der Anbieter davon aus, dass
§ 15b EStG auf der Ebene der Beteiligungsgesellschaft
nicht anzuwenden ist, da in der
Anfangsphase der Investitionsphase gemäß
der Prognoserechnung keine steuerlich zuzurechnenden
Verluste erwartet werden.
1.6.2 Verlustausgleichsbegrenzung (§ 15a
EStG)
Die Höhe der steuerlich zuzurechnenden
negativen Ergebnisse wird ferner durch § 15a
EStG beschränkt. Ausgleichsfähig, d. h. mit
anderen positiven Einkünften zu verrechnen,
sind steuerlich negative Ergebnisse nur, soweit
sie die eingezahlte Einlage beziehungsweise
eine gegebenenfalls darüber hinausgehende
im Handelsregister eingetragene
Haftsumme des Kommanditisten nicht überschreiten;
sie dürfen insoweit auch nicht nach
§ 10d EStG abgezogen werden.