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steuern+recht aktuell – Ausgabe 6, November 2012 12 Entschädigung bei arbeitnehmerähnlich ausgestaltetem Beratervertrag tarifbegünstigt Schuldet ein Rechtsanwalt seine Leistung trotz Beibehaltung der rechtlichen Selbständigkeit aufgrund eines Beratungsvertrags im Wesentlichen wie ein Arbeitnehmer, so kommt im Zusammenhang mit diesem Vertrag bei ihm eine steuerlich begünstigte Entschädigung nach den Grundsätzen in Betracht, wie sie auch für Arbeitnehmer gelten. Grundsätzlich ist eine (tarifbegünstigte) Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen im Bereich der Gewinneinkünfte nicht möglich, wenn diese dem laufenden Geschäft zuzurechnen ist. Dazu gehören bei einem Rechtsanwalt in aller Regel auch die Kündigung oder die Auflösung einzelner Verträge sowie deren Abwicklung nach Leistungsstörungen, ggf. mit Schadensersatz für die Nichterfüllung des Vertrags. Im Gegensatz dazu wird bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit die Frage der Entschädigungszahlung stets deutlich großzügiger gehandhabt, sie ist beispielsweise schon dann anzunehmen, wenn die Zahlung durch den Verlust steuerbarer Einnahmen bedingt ist und es sich um ein „besonderes Ereignis“ handelt (d.h. die Beendigung geht vom Arbeitgeber aus oder der Arbeitnehmer hat bei Zustimmung zu dem Aufhebungsvertrag unter einem nicht unerheblichen Druck gestanden). Dies hat der Bundesfinanzhof jetzt aufgegriffen: Danach käme bei Beratungsverträgen mit arbeitnehmerähnlichen Charakter ebenfalls eine steuerlich begünstige Entschädigung in Betracht. Im Wesentlichen kommt es darauf an, ob das Vertragsverhältnis in seiner rechtlichen Ausgestaltung und der tatsächlichen Handhabung einem Anstellungsverhältnis soweit angenähert ist, dass es deswegen aus dem Rahmen der sonst für einen Rechtsanwalt üblichen Geschäfte deutlich herausfällt und eindeutig von diesen abgegrenzt werden kann. Bei Betrachtung der gesamten Tätigkeit des Rechtsanwalts muss der Beratungsvertrag deswegen eine wesentliche, aber keineswegs die einzige Erwerbsquelle darstellen. Fundstelle BFH-Urteil vom 10. Juli 2012 (VIII R 48/09), veröffentlicht am 31. Oktober 2012 Prämien wertlos gewordener Optionen als Werbungskosten bei einem Termingeschäft Das Recht auf einen Differenzausgleich, Geldbetrag oder Vorteil wird nach Ansicht des Bundesfinanzhofs steuerlich auch dann beendet, wenn bei Termingeschäften ein negativer Differenzausgleich durch Nichtausüben der wertlosen Forderung vermieden wird. Die Tatsache, dass sich Aufwendungen für Optionen als Fehlinvestitionen erwiesen haben, schließen deren Abzug als Werbungskosten per se nicht aus. Dies zeigt auch eine aktuell veröffentlichte Entscheidung des Bundesfinanzhofs. Im aktuell entschienden Fall unternahmen die Kläger (ein zusammen veranlagtes Ehepaar) Börsengeschäfte und erklärten im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung Gewinne aus Aktienverkäufen sowie aus der Verwertung von Kauf- (sog. calls) und Verkaufsoptionen (sog. puts). Diesen Gewinnen stellten die Kläger Verluste aus Währungsgeschäften, aus der Verwertung von Verkaufsoptionen sowie aus wertlos gewordenen (nicht ausgeübten) Kauf- und Verkaufsoptionen gegenüber. Den sechstelligen Verlustsaldo berücksichtigte das Finanzamt mangels Verrechenbarkeit im Streitjahr 2000 zunächst in unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheiden, indem es einen Betrag in das Streitjahr 1999 zurücktrug und den Rest als Verlustvortrag gesondert feststellte. Im Zuge einer betriebsnahen Veranlagung gelangte die Finanzverwaltung jedoch zu der Auffassung, dass die Aufwendungen aus den nicht ausgeübten Optionen steuerrechtlich nicht abgezogen werden könnten. Die fatale Folge: Die Behörde korrigierte kurzerhand für das Streitjahr 2000 den erklärten Saldo um die nicht mehr anzusetzenden Verluste aus nicht ausgeübten Optionen und gelangte so zu positiven Einkünften aus Börsengeschäften im Streitjahr. Überdies hob es den Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags auf und änderte auch den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 1999, indem es keinen Verlustrücktrag mehr berücksichtigte.
steuern+recht aktuell – Ausgabe 6, November 2012 13 Nach zunächst erfolglosen Einsprüchen hatten die Anleger mit einer entsprechenden Klage vor dem Finanzgericht Erfolg. Richterliche Begründung: Die Kläger könnnen die aus dem Wertverlust der Optionen herrührenden Aufwendungen als Werbungskosten bei ihren Einkünften gemäß § 22 Nr. 2 Einkommensteuergesetz in der Fassung der Streitjahre geltend machen. Es handele sich um vergebliche und fehlgeschlagene Aufwendungen. Entscheidend sei, dass das Paar die Kauf- und Verkaufsoptionen erworben habe, um daraus in Erwartung der prognostizierten Preis- oder Kursentwicklung der Basiswerte Gewinne zu erzielen. Deshalb seien die Verluste aus den nicht ausgeübten Optionen bis zur Höhe des Gewinns als Werbungskosten zu berücksichtigen. Dieser Auffassung folgte auch der Bundesfinanzhof in seiner Revisionsentscheidung. Nach § 23 Abs. 3 Sätze 1 und 5 EStG sind bei der Ermittlung des Gewinns oder des Verlusts aus privaten Veräußerungsgeschäften Werbungskosten abzuziehen. Das setzt voraus, dass ein Ergebnis einer nach § 23 Abs. 1 EStG steuerbaren Tätigkeit zu ermitteln ist. Der Revision sei insoweit beizupflichten, als die Abziehbarkeit von Werbungskosten nur in Betracht komme, als es zu einer Ausübung der Option oder zu einer Veräußerung oder zu einem anderen steuerrechtlich bedeutsamen Beendigungstatbestand, komme. Die Aufwendungen für die wertlos gewordenen Optionen, um die es hier geht, sind aber als Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte aus Termingeschäften gemäß § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG zu berücksichtigen. Die Entscheidung der Vorinstanz stelle sich nach Ansicht der BFH- Richter aus diesen Gründen als richtig dar. Zur Erläuterung: Normalerweise wird ein Börsengeschäft unmittelbar nach Vertragsabschluss ausgeführt, wie zum Beispiel der Aktienkauf. Anders ist es bei Termingeschäften, zu denen auch Optionsscheine gehören. Sie werden erst zu einem späteren Zeitpunkt ausgeführt. Dabei ist der Kurs bereits vorher börsenmäßig festgelegt. Erfüllt wird ein Termingeschäft meist durch Auszahlung von Kurs- bzw. Wertdifferenzen des zugrunde liegenden Basiswerts (zum Beispiel Aktien oder Devisen). Termingeschäfte sind innerhalb der Spekulationsfrist von einem Jahr als privater Veräußerungsgewinn steuerpflichtig, Verluste sind mit anderen Veräußerungsgewinnen verrechenbar. Das Gesetz verlangt vom Steuerpflichtigen allerdings kein wirtschaftlich sinnloses Verhalten, sondern besteuert ihn nach dem Grundsatz der Leistungsfähigkeit. Die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen ist aber um die aufgewandten Optionsprämien gemindert, einerlei, ob es tatsächlich zu einem steuerbaren negativen Differenzausgleich kommt oder ob ein solcher von vornherein vermieden wird, indem – als wirtschaftlich einzig sinnvolles Verhalten – die Option nicht ausgeübt wird. Dieser Nachteil beruht ebenso wie der entsprechende Vorteil auf dem Basisgeschäft, denn er ist ausgelöst durch die Wertentwicklung des Bezugsobjekts im Zeitpunkt der Fälligkeit gegenüber dem Basiswert. Mithin wird das Recht auf einen Differenzausgleich, Geldbetrag oder Vorteil auch dann i.S. von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG beendet, wenn ein durch das Basisgeschäft indizierter negativer Differenzausgleich durch Nichtausüben der Forderung aus dem Termingeschäft vermieden wird. Hinweis: Das Urteil behält auch nach Einführung der Abgeltungsteuer Bedeutung. Denn ab 2009 sind Gewinne und Verluste aus Optionsscheinen immer steuerpflichtig – und zwar unabhängig von der Spekulationsfrist. Die Frage, wie Verluste aus wertlos verfallenen Optionsscheinen nach Ablauf der Optionsfrist zu besteuern sind, bleibt also weiterhin aktuell. Fundstelle BFH-Urteil vom 26. September 2012, IX R50/09 (veröffentlicht am 31. Oktober 2012) Beginn der sachlichen Gewerbesteuerpflicht bei Mitunternehmerschaften Nach ständiger Rechtsprechung beginnt die sachliche Gewerbesteuerpflicht von Gewerbebetrieben erst, wenn alle tatbestandlichen Voraussetzungen hierfür erfüllt sind. Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs gilt dies für Personengesellschaften unabhängig von der Rechtsform ihrer Gesellschafter. Die Klägerin im aktuell entschiedenen Fall ist eine GmbH & Co. KG, die am 16. Juni 2003 (Streitjahr) errichtet und am 8. August desselben Jahres im Handelsregister eingetragen wurde. Komplementärin ist die GmbH I, alleinige Kommanditistin die GmbH II als Treuhänderin für eine (weitere) GmbH & Co. KG. Unternehmensgegenstand der Klägerin ist die Ausübung des Tischlerhandwerks,
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<strong>steuern</strong>+<strong>recht</strong> <strong>aktuell</strong> – Ausgabe 6, November 2012 12<br />
Entschädigung bei arbeitnehmerähnlich<br />
ausgestaltetem Beratervertrag tarifbegünstigt<br />
Schuldet ein Rechtsanwalt seine Leistung trotz Beibehaltung der <strong>recht</strong>lichen<br />
Selbständigkeit aufgrund eines Beratungsvertrags im Wesentlichen wie ein<br />
Arbeitnehmer, so kommt im Zusammenhang mit diesem Vertrag bei ihm eine steuerlich<br />
begünstigte Entschädigung nach den Grundsätzen in Betracht, wie sie auch für<br />
Arbeitnehmer gelten.<br />
Grundsätzlich ist eine (tarifbegünstigte) Entschädigung für entgangene oder entgehende<br />
Einnahmen im Bereich der Gewinneinkünfte nicht möglich, wenn diese dem laufenden<br />
Geschäft zuzurechnen ist. Dazu gehören bei einem Rechtsanwalt in aller Regel auch die<br />
Kündigung oder die Auflösung einzelner Verträge sowie deren Abwicklung nach<br />
Leistungsstörungen, ggf. mit Schadensersatz für die Nichterfüllung des Vertrags. Im<br />
Gegensatz dazu wird bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit die Frage der<br />
Entschädigungszahlung stets deutlich großzügiger gehandhabt, sie ist beispielsweise<br />
schon dann anzunehmen, wenn die Zahlung durch den Verlust steuerbarer Einnahmen<br />
bedingt ist und es sich um ein „besonderes Ereignis“ handelt (d.h. die Beendigung geht<br />
vom Arbeitgeber aus oder der Arbeitnehmer hat bei Zustimmung zu dem<br />
Aufhebungsvertrag unter einem nicht unerheblichen Druck gestanden). Dies hat der<br />
Bundesfinanzhof jetzt aufgegriffen: Danach käme bei Beratungsverträgen mit<br />
arbeitnehmerähnlichen Charakter ebenfalls eine steuerlich begünstige Entschädigung in<br />
Betracht. Im Wesentlichen kommt es darauf an, ob das Vertragsverhältnis in seiner<br />
<strong>recht</strong>lichen Ausgestaltung und der tatsächlichen Handhabung einem<br />
Anstellungsverhältnis soweit angenähert ist, dass es deswegen aus dem Rahmen der<br />
sonst für einen Rechtsanwalt üblichen Geschäfte deutlich herausfällt und eindeutig von<br />
diesen abgegrenzt werden kann. Bei Betrachtung der gesamten Tätigkeit des<br />
Rechtsanwalts muss der Beratungsvertrag deswegen eine wesentliche, aber keineswegs<br />
die einzige Erwerbsquelle darstellen.<br />
Fundstelle<br />
BFH-Urteil vom 10. Juli 2012 (VIII R 48/09), veröffentlicht am 31. Oktober 2012<br />
Prämien wertlos gewordener Optionen als<br />
Werbungskosten bei einem Termingeschäft<br />
Das Recht auf einen Differenzausgleich, Geldbetrag oder Vorteil wird nach Ansicht des<br />
Bundesfinanzhofs steuerlich auch dann beendet, wenn bei Termingeschäften ein<br />
negativer Differenzausgleich durch Nichtausüben der wertlosen Forderung vermieden<br />
wird. Die Tatsache, dass sich Aufwendungen für Optionen als Fehlinvestitionen<br />
erwiesen haben, schließen deren Abzug als Werbungskosten per se nicht aus. Dies zeigt<br />
auch eine <strong>aktuell</strong> veröffentlichte Entscheidung des Bundesfinanzhofs.<br />
Im <strong>aktuell</strong> entschienden Fall unternahmen die Kläger (ein zusammen veranlagtes<br />
Ehepaar) Börsengeschäfte und erklärten im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung<br />
Gewinne aus Aktienverkäufen sowie aus der Verwertung von Kauf- (sog. calls) und<br />
Verkaufsoptionen (sog. puts). Diesen Gewinnen stellten die Kläger Verluste aus<br />
Währungsgeschäften, aus der Verwertung von Verkaufsoptionen sowie aus wertlos<br />
gewordenen (nicht ausgeübten) Kauf- und Verkaufsoptionen gegenüber. Den<br />
sechstelligen Verlustsaldo berücksichtigte das Finanzamt mangels Verrechenbarkeit im<br />
Streitjahr 2000 zunächst in unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden<br />
Bescheiden, indem es einen Betrag in das Streitjahr 1999 zurücktrug und den Rest als<br />
Verlustvortrag gesondert feststellte. Im Zuge einer betriebsnahen Veranlagung gelangte<br />
die Finanzverwaltung jedoch zu der Auffassung, dass die Aufwendungen aus den nicht<br />
ausgeübten Optionen steuer<strong>recht</strong>lich nicht abgezogen werden könnten. Die fatale Folge:<br />
Die Behörde korrigierte kurzerhand für das Streitjahr 2000 den erklärten Saldo um die<br />
nicht mehr anzusetzenden Verluste aus nicht ausgeübten Optionen und gelangte so zu<br />
positiven Einkünften aus Börsengeschäften im Streitjahr. Überdies hob es den Bescheid<br />
über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags auf und änderte auch den<br />
Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 1999, indem es keinen Verlustrücktrag<br />
mehr berücksichtigte.
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