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Steuern A bis Z Prokurist und Gesellschafter des Stuttgarter Softwareunter - nehmens. Außerdem ist er seit 2003 Fachkoordinator IT der Außenwirtschaftsrunde e. V. – Sie erreichen ihn unter Tel.: 0711 72842-137 und der E-Mail-Adresse: ulrich.lison@aeb.de. Dr. Ulrich Lison Ihr Ansprechpartner bei PricewaterhouseCoopers zum Thema AEO Jochen Schmidt Tel.: 040 6878-1390 jochen.schmidt@de.pwc.com Präzisierung der Voraussetzungen einer wirtschaftlichen und organisatorischen Eingliederung bei umsatzsteuerlicher Organschaft In diesem Beitrag erfahren Sie … • … unter welchen Voraussetzungen Leistungen des Organträgers an die Organgesellschaft eine wirtschaftliche Eingliederung begründen. • … wie der Bundesfinanzhof die Voraussetzungen der organisatorischen Eingliederung präzisiert. • … warum Unternehmen die weitere Rechtsprechung genau verfolgen sollten. Die Frage nach der wirtschaftlichen und organisatorischen Eingliederung einer Organgesellschaft in das Unternehmen des Organträgers und deren umsatzsteuerliche Behandlung beschäftigen Unternehmen, Finanzverwaltung und Gerichte immer wieder. Mit seinem Urteil vom 20. August 2009 gab der Bundes finanzhof Antworten auf umstrittene Fragen. – Welche Gründe er in seiner Entscheidung anführte und welche Konsequenzen sich daraus ergeben, erläutern Ihnen Elmar Jaster und Petra Ferdinand. In seinem Urteil vom 20. August 2009 hat der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden: Eine wirtschaftliche Eingliederung im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Umsatzsteuergesetz (UStG) erfordert eine Verflechtung zwischen den Unternehmensbereichen des Organträgers und der Organgesellschaft oder verschiedener Organgesellschaften. Stellt der Organträger für eine von der Organgesellschaft bezogene Leistung unentgeltlich Material bei, reicht das zur Begründung der wirtschaftlichen Eingliederung nicht aus. Auch zur organisatorischen Eingliederung im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG hat sich der BFH geäußert. Eine solche kann sich auch daraus ergeben, dass die Geschäftsführer der Organgesellschaft leitende Mitarbeiter des Organträgers sind. Vor welchem Hintergrund die Entscheidungen fielen und wie der BFH seine Auffassung begründete, lesen Sie in den folgenden Absätzen. Sachverhalt Die Klägerin ist eine GmbH, an der die Flussgenossenschaft (FlussG), eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, mit 51 und die R-GmbH mit 49 Prozent beteiligt sind. Als Pächterin betreibt die Klägerin eine Trocknungsanlage, um Brennstoffe aus kohlehaltigen Klärschlämmen eines Flusses herzustellen. Die Schlämme erhält sie unentgeltlich von ihrer Mehrheitsgesellschafterin. Bei den Geschäftsführern der Klägerin handelt es sich um leitende Mitarbeiter der FlussG. Die Trocknungsanlage pachtet die Klägerin von der T-GmbH, welche die Anlage auf einem von der FlussG angemieteten Grundstück errichtete. Die FlussG ist an der T-GmbH zu 80 Prozent beteiligt und führt den Betrieb der T-GmbH. Klägerin und FlussG trafen folgende Vereinbarung: Ließen sich die Selbstkosten der Klägerin durch die Brennstoffherstellung nicht decken, würde die FlussG die Verluste durch Betriebskostenzuschüsse ausgleichen, die in Form „verlorener Zuschüsse“ zu gewähren sein sollten. Außerdem übernahm die Klägerin in dieser Vereinbarung die Verpflichtung, in Ausübung der Abwasserbeseitigungspflicht der FlussG tätig zu werden. Im Streitjahr 1986 zahlte die FlussG der Klägerin aufgrund dieser Vereinbarung zum Verlustausgleich vier Millionen DM. Darüber hinaus erbrachte die FlussG gegenüber der Klägerin entgeltliche administrative und kaufmännische Leistungen in den Bereichen Buchhaltung, Personalwesen, Lohn- und Gehaltsabrechnung sowie Steuerberatung und stellte Personal zur Verfügung. Das Entgelt belief sich auf rund 127.000 DM. Das Finanzamt (FA) unterwarf die gezahlten vier Millionen DM der Umsatzsteuer. Der anschließende Einspruch hatte keinen Erfolg. Daraufhin klagte die GmbH vor dem Finanzgericht (FG). Der Klage gab das FG insoweit statt, als es zwischen der Klägerin und der FlussG eine Organschaft im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG feststellte. Deshalb unterhalte die FlussG neben ihrem hoheitlichen einen unternehmerischen Bereich, in dem sie über die Entwässerung der Schlämme auf einen Wasseranteil von 40 Prozent hinaus eine Aufkohlung der Schlämme vornehme und diese anschließend an die Klägerin abgebe. Insoweit sei sie wirtschaftlich tätig gewesen. Die Entsorgungsleistungen der Klägerin habe sie in diesem unternehmerischen Bereich empfangen. 18 pwc: steuern+recht März 2010
Gegen diese Entscheidung richtete sich die Revision vor dem BFH. Entscheidungsgründe Die Revision des FA wies das Gericht als unbegründet zurück. Begründung: Die Klägerin habe an die FlussG mit der Entsorgung der Klärschlämme steuerbare Leistungen gegen Entgelt im Sinne von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG erbracht. Die Richter führten weiterhin aus: Nach ständiger Rechtsprechung würden Leistungen gegen Entgelt erbracht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, das zwischen der Leistung und einem erhaltenen Gegenwert einen unmittelbaren Zusammenhang begründet, sodass die Vergütung den Gegenwert für die Leistung bildet. Die Abnahme der Klärschlämme und die Aufbereitung zu Brennstoff seitens der Klägerin sei als eine sonstige Leistung im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG gegenüber der FlussG zu werten. Eine Gesellschaft erbringe gegenüber ihrem Gesellschafter nämlich dann eine Leistung, wenn diese dem Individualinteresse eines einzelnen Gesellschafters diene. Im vorliegenden Fall sei das gegeben. Die Abnahme der Schlämme durch die Klägerin stelle ein „unerlässliches Glied der Entsorgungskette für Flussschlamm“ dar und liege somit im überwiegenden Interesse der FlussG. Auch sei diese Leistung entgeltlich erbracht worden, da die FlussG verlorene Zuschüsse zum Verlustausgleich an die Klägerin zahlte, was einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Zahlung und Leistung begründet habe. Ob eine umsatzsteuer - liche Organschaft im Sinne des § 2 Abs. 2 Satz 2 UStG vorlag, klärte des BFH dagegen nicht abschließend. Eine umsatzsteuer - liche Organschaft liegt dann vor, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen eines anderen Unternehmers eingegliedert ist. Zwar war die FlussG Unternehmerin im Sinne des § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG in Verbindung mit §§ 1 Abs. 1 Nr. 6 sowie 4 Abs. 1 und 5 Körperschaftsteuergesetz, da sie im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art tätig war – sprich: einer Einrichtung, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen und nicht überwiegend der Ausübung öffentlicher Gewalt (Hoheitsbetrieb) dient. Sie erbrachte Leistungen gegen Entgelt in den Bereichen Buchhaltung, Personalwesen, Lohnund Gehaltsabrechnung, Steuerberatung sowie durch Gestellung von Personal. Auch war die Klägerin finanziell und organisatorisch in die FlussG eingegliedert. Die FlussG war Mehrheitsgesellschafterin der Klägerin und bei den Geschäftsführern der Klägerin handelte es sich um leitende Angestellte der FlussG. Über leitende Mitarbeiter hat der Organträger dieselben Einflussmöglichkeiten auf die Geschäftsführung der Organgesellschaft wie bei einer personellen Verflechtung der Geschäftsführungen. Bezüglich der wirtschaftlichen Eingliederung fehlte es allerdings an hinreichenden Feststellungen des FG, sodass der BFH das Vorliegen der wirtschaftlichen Eingliederung offenließ. pwc: steuern+recht März 2010 Steuern A bis Z Der Senat erläutert das in folgender Weise: Eine wirtschaftliche Eingliederung liege nach ständiger Rechtsprechung vor, wenn die Organgesellschaft im Gefüge des übergeordneten Organträgers als dessen Bestandteil erscheint. Dabei könne eine Tätigkeit der Obergesellschaft schon ausreichen, die das Unternehmen der Untergesellschaft fördert. Entscheidend seien Art und Umfang der Verflechtungen zwischen den Unternehmensbereichen von Organträger und Organgesellschaft. Daher liege keine wirtschaftliche Eingliederung vor, wenn den entgeltlichen Leistungen des Gesellschafters für die Unternehmenstätigkeit der Untergesellschaft nur unwesentliche Bedeutung zukomme, das heißt, wenn zum Beispiel der Gesellschafter für die Gesellschaft lediglich Verwaltungsaufgaben in den Bereichen Buchführung und laufende Personalverwaltung übernimmt. Aus den von der FlussG an die Klägerin erbrachten Leistungen in den Bereichen Buchhaltung, Personalwesen, Lohn- und Gehaltsabrechnung und Steuerberatung sowie die Gestellung von Personal könne keine wirtschaftliche Eingliederung begründet werden, da diese zwar den Betrieb der Klägerin förderten, allerdings nur geringes wirtschaftliches Gewicht hätten. Auch aus der unentgeltlichen Abgabe der Klärschlämme an die Klägerin als Leistungsbeistellung der FlussG folge keine wirtschaftliche Eingliederung, da diese keine unternehmerische Tätigkeit der FlussG begründete. Eine wirtschaftliche Eingliederung kann sich aber möglicherweise daraus ergeben, dass die T-GmbH als Organgesellschaft der FlussG angesehen werden kann, da in diesem Fall die Verpachtung der Trocknungsanlage durch die T-GmbH an die Klägerin der FlussG als wirtschaftliche Tätigkeit zuzurechnen wäre. Eine wirtschaftliche Eingliederung muss – wie Sie gesehen haben – nicht auf einer unmittelbaren Beziehung zum Organträger beruhen, sondern kann sich auch aus der Verflechtung zwischen zwei Organgesellschaften ergeben. Sollte das FG eine wirtschaftliche Eingliederung über die T-GmbH und damit eine umsatzsteuerliche Organschaft bejahen, ist es schließlich für das Vorliegen einer nicht steuerbaren Innenleistung der Klägerin an die FlussG unerheblich, ob die FlussG die Leistungen für ihren unternehmerischen oder ihren nicht unternehmerischen Bereich verwendet. Bewertung des Urteils und Ausblick Das Urteil hat entscheidende Bedeutung für die Frage, ob die Voraussetzungen einer wirtschaftlichen Eingliederung bei der umsatzsteuerlichen Organschaft vorliegen oder nicht. Wird die wirtschaftliche Eingliederung über Leistungen des Organträgers an die Organgesellschaft begründet, sollten die Unternehmen die Verflechtung zu ihren Organgesellschaften speziell daraufhin überprüfen, ob den erbrachten Leistungen des Organträgers wesentliche Bedeutung für das Unternehmen der Organgesellschaft zukommt. Hierbei legt der BFH sowohl eine qualitative als auch eine quantitative Betrachtung der Bedeutung der erbrachten Leistung für das Unternehmen der Organgesellschaft an. Während das oberste Gericht des Bundes in seinem Urteil vom 3. April 2008 (V R 76/05) die erforderliche Gestaltung der organisatorischen Eingliederung im Einzelnen noch offenließ, erklärt der 19
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der Außenwirtschaftsrunde e. V. – Sie erreichen ihn unter<br />
Tel.: 0711 72842-137 und der E-Mail-Adresse: ulrich.lison@aeb.de.<br />
Dr. Ulrich Lison<br />
Ihr Ansprechpartner bei<br />
PricewaterhouseCoopers<br />
zum Thema AEO<br />
Jochen Schmidt<br />
Tel.: 040 6878-1390<br />
jochen.schmidt@de.pwc.com<br />
Präzisierung der Voraussetzungen<br />
einer wirtschaftlichen<br />
und organisatorischen Eingliederung<br />
bei umsatzsteuerlicher<br />
Organschaft<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … unter welchen Voraussetzungen Leistungen des Organträgers<br />
an die Organgesellschaft eine wirtschaftliche<br />
Eingliederung begründen.<br />
• … wie der Bundesfinanzhof die Voraussetzungen der<br />
organisatorischen Eingliederung präzisiert.<br />
• … warum Unternehmen die weitere Rechtsprechung genau<br />
verfolgen sollten.<br />
Die Frage nach der wirtschaftlichen und organisatorischen<br />
Eingliederung einer Organgesellschaft in das Unternehmen des<br />
Organträgers und deren umsatzsteuerliche Behandlung beschäftigen<br />
Unternehmen, Finanzverwaltung und Gerichte immer wieder.<br />
Mit seinem Urteil vom 20. August 2009 gab der Bundes finanzhof<br />
Antworten auf umstrittene Fragen. – Welche Gründe er in seiner<br />
Entscheidung anführte und welche Konsequenzen sich daraus<br />
ergeben, erläutern Ihnen Elmar Jaster und Petra Ferdinand.<br />
In seinem Urteil vom 20. August 2009 hat der Bundesfinanzhof<br />
(BFH) entschieden: Eine wirtschaftliche Eingliederung im Sinne<br />
des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Umsatzsteuergesetz (UStG) erfordert eine<br />
Verflechtung zwischen den Unternehmensbereichen des Organträgers<br />
und der Organgesellschaft oder verschiedener Organgesellschaften.<br />
Stellt der Organträger für eine von der Organgesellschaft<br />
bezogene Leistung unentgeltlich Material bei, reicht<br />
das zur Begründung der wirtschaftlichen Eingliederung nicht aus.<br />
Auch zur organisatorischen Eingliederung im Sinne von § 2 Abs.<br />
2 Nr. 2 UStG hat sich der BFH geäußert. Eine solche kann sich<br />
auch daraus ergeben, dass die Geschäftsführer der Organgesellschaft<br />
leit<strong>end</strong>e Mitarbeiter des Organträgers sind.<br />
Vor welchem Hintergrund die Entscheidungen fielen und wie der<br />
BFH seine Auffassung begründete, lesen Sie in den folg<strong>end</strong>en<br />
Absätzen.<br />
Sachverhalt<br />
Die Klägerin ist eine GmbH, an der die Flussgenossenschaft<br />
(FlussG), eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, mit 51 und<br />
die R-GmbH mit 49 Prozent beteiligt sind. Als Pächterin betreibt<br />
die Klägerin eine Trocknungsanlage, um Brennstoffe aus kohlehaltigen<br />
Klärschlämmen eines Flusses herzustellen. Die Schlämme<br />
erhält sie unentgeltlich von ihrer Mehrheitsgesellschafterin. Bei<br />
den Geschäftsführern der Klägerin handelt es sich um leit<strong>end</strong>e<br />
Mitarbeiter der FlussG.<br />
Die Trocknungsanlage pachtet die Klägerin von der T-GmbH,<br />
welche die Anlage auf einem von der FlussG angemieteten<br />
Grundstück errichtete. Die FlussG ist an der T-GmbH zu 80 Prozent<br />
beteiligt und führt den Betrieb der T-GmbH.<br />
Klägerin und FlussG trafen folg<strong>end</strong>e Vereinbarung: Ließen sich<br />
die Selbstkosten der Klägerin durch die Brennstoffherstellung<br />
nicht decken, würde die FlussG die Verluste durch Betriebskostenzuschüsse<br />
ausgleichen, die in Form „verlorener Zuschüsse“<br />
zu gewähren sein sollten. Außerdem übernahm die Klägerin in<br />
dieser Vereinbarung die Verpflichtung, in Ausübung der Abwasserbeseitigungspflicht<br />
der FlussG tätig zu werden. Im Streitjahr<br />
1986 zahlte die FlussG der Klägerin aufgrund dieser Vereinbarung<br />
zum Verlustausgleich vier Millionen DM. Darüber hinaus<br />
erbrachte die FlussG gegenüber der Klägerin entgeltliche administrative<br />
und kaufmännische Leistungen in den Bereichen Buchhaltung,<br />
Personalwesen, Lohn- und Gehaltsabrechnung sowie<br />
Steuerberatung und stellte Personal zur Verfügung. Das Entgelt<br />
belief sich auf rund 127.000 DM. Das Finanzamt (FA) unterwarf<br />
die gezahlten vier Millionen DM der Umsatzsteuer. Der anschließ<strong>end</strong>e<br />
Einspruch hatte keinen Erfolg. Daraufhin klagte die GmbH<br />
vor dem Finanzgericht (FG).<br />
Der Klage gab das FG insoweit statt, als es zwischen der Klägerin<br />
und der FlussG eine Organschaft im Sinne des § 2 Abs. 2<br />
Nr. 2 UStG feststellte. Deshalb unterhalte die FlussG neben ihrem<br />
hoheitlichen einen unternehmerischen Bereich, in dem sie über<br />
die Entwässerung der Schlämme auf einen Wasseranteil von 40<br />
Prozent hinaus eine Aufkohlung der Schlämme vornehme und<br />
diese anschließ<strong>end</strong> an die Klägerin abgebe. Insoweit sei sie wirtschaftlich<br />
tätig gewesen. Die Entsorgungsleistungen der Klägerin<br />
habe sie in diesem unternehmerischen Bereich empfangen.<br />
18 pwc: steuern+recht März <strong>2010</strong>
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