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Steuern A bis Z No trade tax write-off of loan to loss-making Organschaft subsidiary The Supreme Tax Court has refused a company a trade tax write-off for an irrecoverable loan made to a loss-making Organschaft subsidiary, because to do so would effectively double the loss relief. Companies within an Organschaft calculate their own profits and losses separately and then pool the results. They do not, however, eliminate intercompany profits on transfers between Organschaft members. As against this, the Trade Tax Act requires treatment of an Organschaft subsidiary as a branch of the parent, and the Supreme Tax Court has taken this requirement to mean that intercompany transactions should be eliminated as necessary to avoid a double charge or failure to charge altogether. In the case decided, the issue turned on the deduction by the parent of its write-off of a loan to an Organschaft subsidiary to finance losses. Since the losses fell to the parent through the pooling of results, allowing it the loan write-off would effectively lead to a double deduction, at least to the extent the loss of assets caused by the loss was the reason for the subsidiary’s inability to repay the debt. This link was to be assumed to the extent the write-down did not exceed the loss. Any income resulting from a possible waiver of the loans in subsequent years should be eliminated at that later time bearing credit to the fact, that the loan write-off was already disallowed in the past. (AM) beerträgen der zum Organkreis gehörenden Betriebe vorzunehmen oder anschließend, indem sie der Summe der getrennt ermittelten Gewerbeerträge hinzugerechnet respektive von ihnen abgezogen würden. Das ergebe sich aus der Betriebsstättenfiktion des § 2 Abs. 2 Satz 2 Gewerbesteuergesetz und gelte nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch für Ertragsminderungen infolge von Teilwertabschreibungen auf Darlehen an Organgesellschaften. Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags des Organkreises seien diese Ertragsminderungen durch entsprechende Hinzurechnungen zu korrigieren, wenn die Teilwertabschreibungen in ihrer Höhe den erlittenen Verlusten der Organgesellschaften entsprächen. Denn bei Teilwertabschreibungen auf diese Forderungen würde es bei bestehender gewerbesteuerrechtlicher Organschaft zu einer doppelten Entlastung des Organträgers im Erhebungszeitraum kommen, und zwar durch die Zusammenfassung des eigenen, durch die verlustbedingten Teilwertabschreibungen geminderten Gewerbeertrags und des negativen Gewerbeertrags der Organgesellschaft. Um eine derartige Doppelerfassung zu vermeiden, sei die Teilwertabschreibung auf Ebene des Organträges zu korrigieren – sprich: zum Gewerbeertrag der Organschaft hinzuzurechnen –, soweit die Teilwertabschreibung zumindest auch durch erlittene Verluste der Organgesellschaft bedingt sei, die im Rahmen der gewerbesteuerlichen Einkommenszurechnung berücksichtigt würden. Im vorliegenden Streitfall beruht nach der Auffassung des BFH die Teilwertabschreibung der Forderung auf den bereits in der Bilanz der Organgesellschaft ausgewiesenen Verlusten, da die Teilwertab- schreibung wertmäßig den erlittenen Verlust nicht überstieg. Deshalb lehnt der BFH die von der Klägerin vorgenommene erfolgswirksame Teilwertabschreibung auf die Darlehensforderungen ab. Die Richter führten ergänzend aus: Zwar würden die Darlehensverbindlichkeiten bei der Organgesellschaft weiterhin passiviert werden. Diese Bilanzierung nach dem Imparitätsprinzip sei jedoch gerade die Ursache dafür, dass sich die Verluste – ohne Korrekturen – im Streitjahr doppelt auswirken würden. Somit sei auch ohne Bedeutung, dass der Ertrag und der Aufwand aus dem Ausfall einer Forderung aufgrund bilanzieller Vorschriften bei unterschiedlichen Rechtsträgern zu erfassen sind. Besonders bemerkenswert sind die Ausführungen des BFH zu den Folgewirkungen der Hinzurechnung der Teilwertabschreibung zum Gewerbeertrag der Organschaft: Der BFH betont hierbei die Bedeutung des objektiven Nettoprinzips. Nach diesem Prinzip dürfe gleichsam keine Doppelbenachteiligung des Organträgers entstehen. Die Hinzurechnung der Teilwertabschreibung auf die Darlehen darf demnach nicht dazu führen, dass in zukünftigen Erhebungszeiträumen Gewinne aufgrund von bilanziellen Veränderungen bei der Organträgerin (speziell durch Wertauf - holung hinsichtlich dieser Darlehen) oder der Organgesellschaft (etwa bei Darlehensverzicht) den Gewerbeertrag erhöhen, während die Teilwertabschreibung auf die Darlehen unberücksichtigt geblieben ist. Das gilt während der Organschaft und nach deren Beendigung gleichermaßen. Haben Sie Fragen oder sind Sie an Details interessiert? – Dann rufen Sie bitte Ihren Ansprechpartner an oder senden Sie ihm einfach eine E-Mail. Ihr Ansprechpartner Dr. Michael Scheel Tel.: 069 9585-3911 michael.scheel@de.pwc.com Fundstellen BFH, Beschluss vom 5. November 2009 (IV R 57/06) Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 25. August 2006 (5-K-9/06) 12 pwc: steuern+recht März 2010
Einkommensteuergesetz: kein grundsätzliches Aufteilungs- und Abzugsverbot in Paragraf 12 Nummer 1 Satz 2 Paragraf 12 Nummer 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz bestimmt: Der Steuerpflichtige darf Aufwendungen der (privaten) Lebensführung weder bei der Ermittlung der einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abziehen, auch wenn diese Aufwendungen der Förderung seiner Tätigkeit oder seinem Beruf dienen. In der Vergangenheit wurde diese Vorschrift regelmäßig herangezogen, um bei gemischten Aufwendungen ein konstitutives Aufteilungs- und Abzugsverbot zu begründen. – Warum der Bundesfinanzhof diese Praxis unlängst einschränkte, erfahren Sie im folgenden Beitrag. Ein konstitutives Aufteilungs- und Abzugsverbot bei gemischten Aufwendungen bedeutet: Bei Aufwendungen, bei denen sowohl die berufliche Veranlassung als auch die Interessen der privaten Lebensführung ins Gewicht fallen und eine leichte und einwandfreie Aufteilung nicht möglich ist, wurde der Abzug bisher im Ganzen versagt. Allerdings war die gängige Rechtsprechung zu dem Thema in der Vergangenheit nicht unumstritten. Die überwiegende Auffassung in der Literatur lehnte die eben dargestellte Deutung des § 12 Nr. 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) ab. Auch zeigte sich immer wieder: Viele Gerichte ließen durchaus Ausnahmen von diesem Aufteilungs- und Abzugsverbot zu (darunter Aufteilung der Telefongrundgebühr sowie der Kosten für die Reinigung von Berufskleidung), was zu einer kasuistischen und unübersichtlichen Rechtsprechung führte. Mit Beschluss vom 21. September 2009 (GrS-1/06) hat der Große Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) nun eine grundlegende Kehrtwende vollzogen: Der Senat geht nunmehr davon aus, dem § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG sei das erwähnte Aufteilungs- und Abzugsverbot nicht zu entnehmen. Geboten sei vielmehr eine Aufteilung und Berücksichtigung der beruflich veranlassten Aufwendungen für Zwecke des Steuerrechts, gegebenenfalls im Wege der Schätzung („Aufteilungsgebot“). Dieses Gebot folge unter anderem dem Leistungsfähigkeitsrespektive dem sogenannten Nettoprinzip. Das objektive Nettoprinzip legt fest, dass die Ausgaben des Steuerpflichtigen, die aufgewendet wurden, um Einnahmen zu erzielen, von der Steuer e:pwc Aktuelles aus Steuern & Recht pwc: steuern+recht März 2010 Steuern A bis Z In diesem Beitrag erfahren Sie … • … welche Auffassung Finanzverwaltung und Recht - sprechung zum Abzug gemischter Aufwendungen bislang hatten. • … inwiefern der Bundesfinanzhof von der gängigen Rechtsprechung abweicht. • … warum das Urteil nicht in allen Fällen gelten muss. abgesetzt werden dürfen. Denn nur das verbleibende Nettoeinkommen steht – nach Abzug der erwerbsbedingten Kosten – zur Befriedigung privater Bedürfnisse zur Verfügung und ist der Steuer zu unterwerfen. Beachten Sie aber bitte: Dem Beschluss des Senats lag ein vergleichsweise einfacher Sachverhalt zugrunde. Der Steuerpflichtige hatte eine siebentägige Reise nach Las Vegas unternommen, von denen unstreitig vier Tage beruflich veranlasst waren. Unter dem Hinweis auf die ständige Rechtsprechung des BFH wollte die Finanzverwaltung lediglich die Tagungsgebühren als Werbungskosten anerkennen und den Abzug der weiteren gemischten Aufwendungen (Flug- und Hotelkosten) vollständig versagen. Das zuständige Finanzgericht gab hingegen der Klage des Steuerpflichtigen teilweise statt und entschied, unter anderem die Flugkosten seien zu vier Siebteln als Werbungskosten anzuerkennen. Diesen Streitfall nutzte der Große Senat, um festzustellen: In diesem konkreten Fall ist die Aufteilung in beruflich und privat anhand der Zeitanteile geboten, wenn die beruflich veranlassten Zeitanteile feststehen und nicht von untergeordneter Bedeutung sind. Der Große Senat vertrat hier konsequent eine veranlassungsbezogene Sicht der einzelnen Aufwendungen einer Reise. Das unterschiedliche Gewicht der verschiedenen Veranlassungsbeiträge könne es im Einzelfall jedoch erfordern, einen anderen (als den Zeitanteil) Aufteilungsmaßstab heranzuziehen oder gar ganz von einer Aufteilung abzusehen. Dem BFH ist dabei bewusst, dass an der Grenzlinie zwischen Berufs- und Privatsphäre ein Anreiz für den Steuerpflichtigen besteht, Privataufwendungen als beruflich veranlasst darzustellen, um so den Abzug der Aufwendungen zu erreichen. Diesem können aber sowohl Finanzverwaltung als auch Finanzgerichte begegnen durch besonderes Augenmerk und Würdigung der Nachweise, die der Steuerpflichtige unter Umständen vorlegen muss, um seinen Sachvortrag zu stützen. Denn die Darlegungsund Nachweispflicht liegt beim Steuerpflichtigen und Zweifel an der beruflichen Veranlassung gehen zu seinen Lasten. Weitere interessante Beiträge finden Sie in der neuen Ausgabe von e:pwc Aktuelles aus Steuern & Recht. Bestellung E-Mail: manfred.haas@de.pwc.com 13
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Steuern A bis Z<br />
No trade tax write-off of loan to loss-making Organschaft<br />
subsidiary<br />
The Supreme Tax Court has refused a company a trade tax<br />
write-off for an irrecoverable loan made to a loss-making<br />
Organschaft subsidiary, because to do so would effectively<br />
double the loss relief.<br />
Companies within an Organschaft calculate their own profits<br />
and losses separately and then pool the results. They do not,<br />
however, eliminate intercompany profits on transfers between<br />
Organschaft members. As against this, the Trade Tax Act<br />
requires treatment of an Organschaft subsidiary as a branch<br />
of the parent, and the Supreme Tax Court has taken this<br />
requirement to mean that intercompany transactions should<br />
be eliminated as necessary to avoid a double charge or<br />
failure to charge altogether. In the case decided, the issue<br />
turned on the deduction by the parent of its write-off of a<br />
loan to an Organschaft subsidiary to finance losses. Since<br />
the losses fell to the parent through the pooling of results,<br />
allowing it the loan write-off would effectively lead to a<br />
double deduction, at least to the extent the loss of assets<br />
caused by the loss was the reason for the subsidiary’s<br />
inability to repay the debt. This link was to be assumed to the<br />
extent the write-down did not exceed the loss.<br />
Any income resulting from a possible waiver of the loans in<br />
subsequent years should be eliminated at that later time<br />
bearing credit to the fact, that the loan write-off was already<br />
disallowed in the past. (AM)<br />
beerträgen der zum Organkreis gehör<strong>end</strong>en Betriebe vorzunehmen<br />
oder anschließ<strong>end</strong>, indem sie der Summe der getrennt ermittelten<br />
Gewerbeerträge hinzugerechnet respektive von ihnen<br />
abgezogen würden. Das ergebe sich aus der Betriebsstättenfiktion<br />
des § 2 Abs. 2 Satz 2 Gewerbesteuergesetz und gelte nach<br />
der ständigen Rechtsprechung des BFH auch für Ertragsminderungen<br />
infolge von Teilwertabschreibungen auf Darlehen an<br />
Organgesellschaften. Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags des<br />
Organkreises seien diese Ertragsminderungen durch entsprech<strong>end</strong>e<br />
Hinzurechnungen zu korrigieren, wenn die Teilwertabschreibungen<br />
in ihrer Höhe den erlittenen Verlusten der Organgesellschaften<br />
entsprächen. Denn bei Teilwertabschreibungen<br />
auf diese Forderungen würde es bei besteh<strong>end</strong>er gewerbesteuerrechtlicher<br />
Organschaft zu einer doppelten Entlastung des<br />
Organträgers im Erhebungszeitraum kommen, und zwar durch<br />
die Zusammenfassung des eigenen, durch die verlustbedingten<br />
Teilwertabschreibungen geminderten Gewerbeertrags und des<br />
negativen Gewerbeertrags der Organgesellschaft. Um eine derartige<br />
Doppelerfassung zu vermeiden, sei die Teilwertabschreibung<br />
auf Ebene des Organträges zu korrigieren – sprich: zum Gewerbeertrag<br />
der Organschaft hinzuzurechnen –, soweit die Teilwertabschreibung<br />
zumindest auch durch erlittene Verluste der Organgesellschaft<br />
bedingt sei, die im Rahmen der gewerbesteuerlichen<br />
Einkommenszurechnung berücksichtigt würden. Im vorlieg<strong>end</strong>en<br />
Streitfall beruht nach der Auffassung des BFH die Teilwertabschreibung<br />
der Forderung auf den bereits in der Bilanz der<br />
Organgesellschaft ausgewiesenen Verlusten, da die Teilwertab-<br />
schreibung wertmäßig den erlittenen Verlust nicht überstieg.<br />
Deshalb lehnt der BFH die von der Klägerin vorgenommene erfolgswirksame<br />
Teilwertabschreibung auf die Darlehensforderungen<br />
ab. Die Richter führten ergänz<strong>end</strong> aus: Zwar würden die Darlehensverbindlichkeiten<br />
bei der Organgesellschaft weiterhin passiviert<br />
werden. Diese Bilanzierung nach dem Imparitätsprinzip sei<br />
jedoch gerade die Ursache dafür, dass sich die Verluste – ohne<br />
Korrekturen – im Streitjahr doppelt auswirken würden. Somit sei<br />
auch ohne Bedeutung, dass der Ertrag und der Aufwand aus<br />
dem Ausfall einer Forderung aufgrund bilanzieller Vorschriften bei<br />
unterschiedlichen Rechtsträgern zu erfassen sind.<br />
Besonders bemerkenswert sind die Ausführungen des BFH zu<br />
den Folgewirkungen der Hinzurechnung der Teilwertabschreibung<br />
zum Gewerbeertrag der Organschaft: Der BFH betont hierbei<br />
die Bedeutung des objektiven Nettoprinzips. Nach diesem<br />
Prinzip dürfe gleichsam keine Doppelbenachteiligung des Organträgers<br />
entstehen. Die Hinzurechnung der Teilwertabschreibung<br />
auf die Darlehen darf demnach nicht dazu führen, dass in zukünftigen<br />
Erhebungszeiträumen Gewinne aufgrund von bilanziellen<br />
Veränderungen bei der Organträgerin (speziell durch Wertauf -<br />
holung hinsichtlich dieser Darlehen) oder der Organgesellschaft<br />
(etwa bei Darlehensverzicht) den Gewerbeertrag erhöhen, währ<strong>end</strong><br />
die Teilwertabschreibung auf die Darlehen unberücksichtigt<br />
geblieben ist. Das gilt währ<strong>end</strong> der Organschaft und nach deren<br />
Be<strong>end</strong>igung gleichermaßen.<br />
Haben Sie Fragen oder sind Sie an Details interessiert? – Dann<br />
rufen Sie bitte Ihren Ansprechpartner an oder s<strong>end</strong>en Sie ihm<br />
einfach eine E-Mail.<br />
Ihr Ansprechpartner<br />
Dr. Michael Scheel<br />
Tel.: 069 9585-3911<br />
michael.scheel@de.pwc.com<br />
Fundstellen<br />
BFH, Beschluss vom 5. November 2009 (IV R 57/06)<br />
Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 25. August 2006 (5-K-9/06)<br />
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