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Hinzurechnung einer
Teilwertabschreibung bei
der Ermittlung des Gewerbeertrags
einer Organschaft
In seinem Urteil vom 5. November 2009 befasste sich der
Bundesfinanzhof mit folgender Frage: Ist bei Bestehen einer
gewerbesteuerlichen Organschaft eine Teilwertabschreibung des
Organträgers auf Darlehensforderungen gegen eine Organgesellschaft
beim organschaftlichen Gewerbeertrag zu neutralisieren?
– Zu welchem Ergebnis das Gericht kam und wie es dabei
argumentierte, skizziert für Sie der folgende Artikel.
Sachverhalt
Die Klägerin ist die Rechtsnachfolgerin und frühere persönlich
haftende Gesellschafterin einer Kommanditgesellschaft (KG). Die
KG wiederum war Alleingesellschafterin einer Gesellschaft mit
beschränkter Haftung (GmbH). Zwischen der KG und der GmbH
bestand in den Jahren 1998 bis 2001 eine gewerbesteuerliche
Organschaft. Da eine Ergebnisabführung zwischen ihnen nicht
vereinbart war, entfiel die gewerbesteuerliche Organschaft ab
dem 1. Januar 2002. Denn ab diesem Zeitpunkt setzt auch die
gewerbesteuerliche Organschaft einen wirksamen Ergebnisabführungsvertrag
voraus.
Seit ihrem Bestehen erwirtschaftete die GmbH Verluste, weshalb
die Handelsbilanz zum 31. Dezember 2000 einen nicht durch Eigenkapital
gedeckten Fehlbetrag in Höhe von 1.553.925,04 DM
auswies. Im Streitjahr (2000) betrug der Verlust 1.815.683,53 DM.
Um die verlustbringende laufende Produktentwicklung und die
Geschäftstätigkeit der GmbH zu finanzieren, stellte die KG neben
dem Stammkapital in Höhe von 500.000 DM der GmbH auch
Fremdkapital zur Verfügung. Ende 2000 betrugen die Darlehen
insgesamt 1.498.252,28 DM. Im Streitjahr erfolgte auf Ebene der
KG steuerwirksam eine Teilwertabschreibung auf die vergebenen
Darlehen. In ihrer Gewerbesteuererklärung berücksichtigte die
KG gleichwohl die von der Organgesellschaft im Jahr 2000
erlittenen Verluste. Folglich bezog die KG in ihre Gewerbesteuer -
erklärung für das Streitjahr beim Gewerbeertrag sowohl die
Verluste der GmbH ein als auch die Teilwertabschreibung.
Erklärungsgemäß setzte das Finanzamt (FA) den Gewerbesteuermessbetrag
unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest.
Bei der Betriebsprüfung vertrat die Finanzverwaltung jedoch die
Ansicht, die Teilwertabschreibung auf das Darlehen sei dem
organschaftlichen Gewerbeertrag wieder hinzuzurechnen, da
ansonsten die Verluste der GmbH doppelt berücksichtigt würden.
Das FA änderte den Gewerbesteuermessbetrag dementsprechend.
Dagegen richtete sich die Klage der GmbH, die das Finanzgericht
(FG) Hamburg jedoch abwies. Die Klägerin begründete ihre
Klage unter anderem damit, der Gewerbeertrag der Organschaft
sei mit Blick auf die Teilwertabschreibung schon deswegen nicht
zu korrigieren, weil sich die bisherigen Verluste der Organgesellschaft
– entgegen der Ansicht des FA – nicht doppelt ausgewirkt
pwc: steuern+recht März 2010
Steuern A bis Z
In diesem Beitrag erfahren Sie …
• … wie der Bundesfinanzhof die Grundsätze der
gewerbesteuerlichen Organschaft definiert.
• … weshalb das Gericht die von der Klägerin vorgenommene
erfolgswirksame Teilwertabschreibung auf die
Darlehensforderungen ablehnt.
• … wieso der Bundesfinanzhof in diesem Zusammenhang
die Bedeutung des objektiven Nettoprinzips hervorhebt.
hätten. Die Darlehen seien vielmehr wegen negativer Zukunftsaussichten
abgeschrieben worden: Der Wert der Darlehensforderungen
werde schließlich durch die zukünftige Ertragsentwicklung
bestimmt. Die Teilwertabschreibung sei daher nicht auf
schon erlittene Verluste zurückzuführen. Auch könnten die nach
Beendigung der Organschaft mit Ablauf des Jahres 2001 erwarteten
Verluste der Organgesellschaft sich aufgrund des vorliegenden
Wegfalls der gewerbesteuerlichen Organschaft nicht mehr
doppelt auswirken und damit keinen Teilwertabschreibungen
mehr entgegenstehen.
In der anschließenden Revision rügte die Klägerin die Verletzung
materiellen Rechts. Die Revision bezieht sich auf die Neutralisierung
der Teilwertabschreibung auf die Darlehensforderung bei
der Ermittlung des Organschaftsgewerbeertrags.
Entscheidung
Der Vierte Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) bestätigte das
Urteil des FG Hamburg, nach dem auch eine Teilwertschreibung
auf eine Darlehensforderung dem Gewerbeertrag der Organschaft
hinzuzurechnen ist, soweit er auf dem erlittenen Verlust
der Organgesellschaft beruht.
Der BFH erläutert in den Entscheidungsgründen zunächst die
Grundsätze der gewerbesteuerlichen Organschaft: Nach § 2
Abs. 2 Satz 2 Gewerbesteuergesetz 1999 gälten Kapitalgesellschaften,
die – wie im Streitfall die GmbH – derart in ein anderes
inländisches gewerbliches Unternehmen eingegliedert seien, als
Betriebsstätten des anderen Unternehmens (gewerbesteuerrechtliche
Organschaft). Dennoch bildeten die eingegliederten
Kapitalgesellschaften (die Organgesellschaften) und das andere
Unternehmen (der Organträger) kein einheitliches Unternehmen.
Sie blieben im Sinne der gebrochenen oder eingeschränkten Einheitstheorie
vielmehr selbstständige Gewerbebetriebe, die einzeln
für sich bilanzierten und deren Gewerbeerträge getrennt zu
ermitteln seien. Die Besonderheit der Organschaft sei jedoch,
dass die persönliche Gewerbesteuerpflicht der Organgesellschaft
für die Dauer der Organschaft dem Organträger zugerechnet
werde. Deshalb sei der einheitliche Gewerbesteuermessbetrag
für die zum Organkreis gehörenden Gewerbebetriebe – also die
Gewerbebetriebe des Organträgers und der Organgesellschaft(en)
– allein gegenüber dem Organträger festzusetzen. Allerdings sei
bei der Festsetzung des maßgebenden Gewerbeertrags des
Organkreises zu berücksichtigen, dass durch die Zusammenrechnung
der selbstständig ermittelten Gewerbeerträge keine
steuerlichen Doppelbelastungen oder ungerechtfertigten steuerlichen
Entlastungen entstünden. Die notwendigen Korrekturen
seien entweder bereits bei den selbstständig ermittelten Gewer-
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