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Oktober 2010 pwc: steuern+recht Nachrichten für Experten Titel Die elektronische Bilanz nach Paragraf 5 b Einkommensteuergesetz Best Tax Firm in Germany « I N T E R N AT I O N A L TA X R E V I E W » « E U R O P E A N TA X A WA R D S 2010 »
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Oktober <strong>2010</strong><br />
pwc:<br />
steuern+recht<br />
Nachrichten für Experten<br />
Titel<br />
Die elektronische Bilanz nach Paragraf 5 b<br />
Einkommensteuergesetz<br />
Best<br />
Tax Firm<br />
in Germany<br />
« I N T E R N AT I O N A L TA X R E V I E W »<br />
« E U R O P E A N TA X A WA R D S <strong>2010</strong> »
Inhalt<br />
Steuern aktuell 4<br />
Titel 6<br />
Die elektronische Bilanz nach Paragraf 5 b<br />
Einkommensteuergesetz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6<br />
Steuern A bis Z 10<br />
Grundstücksübertragung auch ohne besteh<strong>end</strong>en Mietvertrag<br />
nicht steuerbare Geschäftsveräußerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10<br />
Sphärentheorie im Zusammenhang mit Emissionskosten für<br />
Fremdkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11<br />
Diskussion um Steueroasen (Teil 1):<br />
Aufgabe des Bankgeheimnisses berührt deutsche Anleger . . . . 13<br />
Typische oder atypische stille Beteiligung:<br />
Teilwertabschreibung, Mitunternehmerrisiko . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16<br />
Vor- und Nachteile einer elektronischen Betriebsprüfung der<br />
Sozialversicherungsträger: ein Stimmungsbild . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18<br />
Abfindungen an Arbeitnehmer: Behandlung nach dem<br />
Doppelbesteuerungsabkommen mit Österreich . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20<br />
Erleichterungen bei der Verlagerung der elektronischen<br />
Buchführung ins Ausland . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22<br />
Recht aktuell 24<br />
Legostein nicht als Gemeinschaftsmarke eintragungsfähig . . . . 24<br />
Kündbarkeit einer Patronatserklärung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24<br />
Normenkontrollrat ermittelt Kosten für den elektronischen<br />
Entgeltnachweis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24<br />
Eilantrag gegen elektronische Datensammlung gescheitert . . . . 24<br />
Vorsteuerabzug auf Leasingfahrzeuge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25<br />
Länder 26<br />
Ticker 29<br />
Impressum 31<br />
2<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
Prof. Dr. Dieter Endres,<br />
Leiter Steuern und Mitglied<br />
des Vorstands<br />
„Digitale Daten verdrängen<br />
Papier“<br />
Millionen Deutsche nutzen regelmäßig das Internet und E-Mails<br />
sind aus dem heutigen Arbeitsalltag nicht mehr wegzudenken.<br />
Da wirkt es geradezu altmodisch, wenn viele Steuererklärungen<br />
immer noch manuell abgewickelt werden. Dieser Vorgehensweise<br />
ein Ende zu bereiten war eine der erklärten Absichten des<br />
2008 beschlossenen Gesetzes zum Abbau der Steuerbürokratie.<br />
Danach sind, wie Sie sicher wissen, ab dem Jahr 2011 alle buchführungspflichtigen<br />
Unternehmen verpflichtet, ihre Bilanz sowie<br />
Gewinn-und-Verlust-Rechnung elektronisch via Datenfernübertragung<br />
an das Finanzamt zu übermitteln. In der Zwischenzeit<br />
scheint die Finanzverwaltung jedoch ihr hehres Ziel, den „nachhaltigen<br />
Abbau unnötiger Bürokratie“, aus dem Auge verloren zu<br />
haben. Denn währ<strong>end</strong> die Umstellung der Firmensteuerklärungen<br />
auf elektronischen Datenaustausch immer näher rückt, sorgt eine<br />
geplante Verwaltungsvorschrift zu diesem Thema für gewaltigen<br />
Ärger. Der Grund: Das Bundesfinanzministerium hat sich für die<br />
elektronische Steuerbilanz lange Formulare mit rund 1.000 Feldern<br />
(davon rund 500 so genannte Mussfelder) einfallen lassen,<br />
die von den Unternehmen zwing<strong>end</strong> auszufüllen sind. Damit<br />
schießt die Berliner Behörde deutlich über das im Gesetz definierte<br />
Ziel hinaus und weitet die Pflicht zur Information klammheimlich<br />
aus. Die Spitzenverbände verlangen zur Abw<strong>end</strong>ung<br />
eines Chaos die Verschiebung des Projekts um ein Jahr. Doch<br />
was sieht die elektronische Datenübermittlung überhaupt vor und<br />
wie können Unternehmen sich auf die Anforderung vorbereiten?<br />
– Diese und andere Fragen beantworten unter anderen die <strong>PwC</strong>-<br />
Autoren Stefan Kaufmann, Heiko Schäfer und Jann-Luiken Popkes<br />
in der aktuellen Titelgeschichte „Die elektronische Bilanz<br />
nach Paragraf 5 b Einkommensteuergesetz“ ab Seite 6.<br />
Eine ganz andere digitale Baustelle, aber mit ähnlichen Herausforderungen<br />
beschreibt unser Autor Patrick Maihöfer in seinem<br />
Beitrag „Vor- und Nachteile einer elektronischen Betriebsprüfung<br />
der Sozialversicherungsträger: ein Stimmungsbild“, den Sie ab<br />
Seite 18 lesen können.<br />
Nach so viel digitaler Nabelschau tut sicher ein Blick über die<br />
Landesgrenzen gut. Nach langem Zögern jedenfalls hat sich<br />
Liechtenstein nun doch verpflichtet, die deutsche Steuerfahndung<br />
bei der Arbeit zu unterstützen. Als Steueroase hatte das<br />
Fürstentum – wie andere auch – allerdings schon vorher an<br />
Attraktivität verloren. Wie dem auch sei: Eineinhalb Jahre nach<br />
dem Steuerbetrugsskandal haben das alpine Fürstentum und<br />
Deutschland nun ein Abkommen zum Austausch von Steuerinformationen<br />
geschlossen. Der Vertrag folgt der Steuerkonvention<br />
der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung<br />
(OECD). Vorgesehen sind Informationen auf Anfrage der<br />
deutschen Behörden. Die Entwicklung kommt nicht überrasch<strong>end</strong>,<br />
denn durch die Finanzkrise ist der Mittelbedarf vieler<br />
Staaten drastisch gestiegen. Das hat auch zu einem entschlossenen<br />
Vorgehen der führ<strong>end</strong>en Industrieländer und der OECD<br />
gegen Steueroasen geführt. Das Abschlusskommuniqué des<br />
Weltfinanzgipfels in London hält dazu lapidar fest: „Die Ära des<br />
Bankgeheimnisses ist vorbei.“ – Was die Teilnehmer der Konferenz<br />
zu dieser Aussage bewog und welche Folgen sich daraus<br />
für deutsche Anleger in Steueroasen ergeben, erläutert der erste<br />
Beitrag einer zweiteiligen Reihe „Diskussion um Steueroasen“<br />
mit dem Titel „Aufgabe des Bankgeheimnisses berührt deutsche<br />
Anleger“ von Martin H. Seevers und Dr. Stephen A. Hecht ab der<br />
Seite 13.<br />
Außerdem finden Sie in der aktuellen Ausgabe Ihrer Fachnachrichten<br />
wie immer wieder viele fachkundige Kommentare, praktische<br />
Hinweise und aktuelle Analysen zu wichtigen steuerlichen<br />
Entwicklungen.<br />
Eine anreg<strong>end</strong>e Lektüre wünscht Ihnen<br />
Ihr<br />
Prof. Dr. Dieter Endres<br />
Leiter Steuern und Mitglied des Vorstands<br />
Editorial<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong> 3
Steuern aktuell<br />
Reform deutscher Organschaftsregeln<br />
gefordert<br />
Das deutsche Steuerrecht für ausländische Unternehmen ist nicht<br />
mit dem Recht der Europäischen Union vereinbar, das jedenfalls<br />
sagt die Europäische Kommission. Deshalb hat sie Deutschland<br />
förmlich aufgefordert, seine Steuervorschriften zu ändern. In der<br />
Kritik Brüssels ist konkret: Nach deutschem Recht kann ein nach<br />
dem Gesellschaftsrecht eines anderen Mitgliedstaats gegründetes<br />
Unternehmen mit Sitz im Ausland und Geschäftsleitung in<br />
Deutschland den für deutsche Unternehmen gelt<strong>end</strong>en Grundsatz<br />
der Steuereinheit (so genannte Organschaft) nicht in Anspruch<br />
nehmen. Und das, obwohl das Unternehmen in Deutschland<br />
uneingeschränkt steuerpflichtig ist. Damit entgehen dem Unternehmen<br />
die steuerlichen Vorteile, die sich aus der Verrechnung<br />
der Bilanz der Tochterunternehmen mit der der Konzernmutter<br />
ergeben. Nach Auffassung der Kommission verstößt Deutschland<br />
damit gegen das Recht auf Niederlassungsfreiheit. Neben den<br />
deutschen treffen aber auch die belgischen und griechischen<br />
Steuerregeln in Brüssel auf wenig Gegenliebe. Beide Staaten<br />
wurden ebenfalls ermahnt, diskriminier<strong>end</strong>e Vorschriften bei den<br />
direkten Steuern zu ändern. Die jetzt von Brüssel auf den Weg<br />
gebrachten Aufforderungen ergehen in Form von Stellungnahmen,<br />
die mit Gründen versehen sind (zweite Stufe des Verfahrens<br />
für Verletzungen des Vertrags). Erhält die Kommission binnen<br />
zweier Monate keine Antwort, die sie zufriedenstellt, kann sie den<br />
Gerichtshof der Europäischen Union anrufen.<br />
Steuerabkommen zwischen<br />
Deutschland und Liechtenstein<br />
vereinbart<br />
Eineinhalb Jahre nach dem Steuerbetrugsskandal haben das<br />
Fürstentum Liechtenstein und Deutschland nun ein Abkommen<br />
zum Austausch von Steuerinformationen geschlossen. Das<br />
Abkommen folgt dabei der Steuerkonvention der Organisation für<br />
wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung. Es enthält die<br />
Verpflichtung, auf Ersuchen Informationen, einschließlich Bankinformationen<br />
und Informationen über die Eigentümer von Gesellschaften,<br />
zu übermitteln, die für die Besteuerung im ersuch<strong>end</strong>en<br />
Staat voraussichtlich erheblich sind. Es stellt damit die steuerliche<br />
Zusammenarbeit beider Staaten auf eine neue Grundlage. Mit<br />
Blick auf weitergeh<strong>end</strong>e offene Fragen im Steuerbereich sind<br />
weitere Sondierungen geplant. So konnte etwa bei den Verhandlungen<br />
zum Abschluss eines Doppelbesteuerungsabkommens<br />
bereits weitgeh<strong>end</strong> inhaltliche Einigkeit erzielt werden. Beide<br />
Länder streben einen Abschluss der Verhandlungen bis zum Jahres<strong>end</strong>e<br />
an. – Das Thema behandelt auch der Beitrag „Diskussion<br />
um Steueroasen (Teil 1): Aufgabe des Bankgeheimnisses berührt<br />
deutsche Anleger“ ab Seite 13.<br />
4<br />
Gutachten zum ermäßigten<br />
Umsatzsteuersatz veröffentlicht<br />
Von der Steuersatzermäßigung für die Lieferung von Lebensmitteln<br />
abgesehen, liegen derzeit keine hinreich<strong>end</strong>en Gründe vor,<br />
die besteh<strong>end</strong>en Steuersatzermäßigungen bei der Umsatzsteuer<br />
fortzuführen. – Zu diesem Ergebnis kommt ein Gutachten, welches<br />
das Bundesfinanzministerium veröffentlicht hat. Konkret<br />
hatte die Berliner Behörde ein Forschungsprojekt mit dem Titel<br />
„Analyse und Bewertung der Strukturen von Regel- und ermäßigten<br />
Sätzen bei der Umsatzbesteuerung unter sozial-, wirtschafts-,<br />
steuer- und haushaltspolitischen Gesichtspunkten“ in Auftrag<br />
gegeben. Ziel des Forschungsauftrags war es, begründete Handlungsempfehlungen<br />
für eine mögliche zukünftige Gestaltung des<br />
nationalen Anw<strong>end</strong>ungsbereichs des ermäßigten Umsatzsteuersatzes<br />
aufzuzeigen. Die Bundesregierung beabsichtigt nun, das<br />
Gutachten in die Arbeiten der im Koalitionsvertrag vereinbarten,<br />
aber noch zu bild<strong>end</strong>en Kommission einfließen zu lassen, die sich<br />
mit dem System und dem Katalog der ermäßigten Mehrwertsteuersätze<br />
beschäftigten soll.<br />
Eilantrag gegen elektronische<br />
Datensammlung gescheitert<br />
Mit seinem Beschluss vom 14. September lehnte das Bundesverfassungsgericht<br />
den Antrag von fünf Bürgern ab, eine einstweilige<br />
Anordnung zur Aussetzung des Verfahrens zur Übermittlung<br />
elektronischer Entgeltnachweise (ELENA) zu erlassen (1 BvR<br />
872/10). In seiner Entscheidung führten die Verfassungsrichter<br />
aus: Sie dürften von ihrer Befugnis, im Rahmen einstweiliger Anordnungen<br />
das Inkrafttreten eines Gesetzes zu verzögern oder,<br />
wie vorlieg<strong>end</strong>, ein in Kraft getretenes Gesetz wieder außer Kraft<br />
zu setzen, nur mit größter Zurückhaltung Gebrauch machen.<br />
Denn der Erlass einer solchen einstweiligen Anordnung sei stets<br />
ein erheblicher Eingriff in die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers.<br />
Ein Gesetz dürfe deshalb nur dann im Wege einer einstweiligen<br />
Anordnung vorläufig außer Kraft gesetzt werden, wenn die<br />
Gründe, die für den Erlass der einstweiligen Anordnung sprächen,<br />
ein ganz besonderes Gewicht hätten. Das hätten die fünf Beschwerdeführer<br />
jedoch nicht entsprech<strong>end</strong> dargelegt. Zwar hätten<br />
sie substanziiert aufgezeigt, dass die Datenspeicherung ein Eingriff<br />
sei, der ein Risiko unbefugter und missbräuchlicher Datenzugriffe<br />
schaffe und möglicherweise ihre Grundrechte verletze. Dem<br />
stehe auch nicht entgegen, dass ein Abruf der Daten erst ab dem<br />
1. Januar 2012 erfolgen könne. Das alleine reiche jedoch nicht<br />
aus, denn es gebe Regelungen, die der Gefahr derartiger Zugriffe<br />
entgegenwirkten, die rechtmäßige Datenverw<strong>end</strong>ung begrenzten<br />
oder sie außer zu Erprobungszwecken derzeit noch gänzlich<br />
ausschlössen. Fazit: Der Antrag sei aus den genannten Gründen<br />
abzulehnen gewesen. Die Entscheidung aus Karlsruhe betrifft<br />
allerdings nur den vorläufigen Rechtsschutz. Im Hauptsacheverfahren,<br />
in dem sich das Gericht noch einmal intensiv mit einer<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
möglichen Grundrechtsverletzung durch das ELENA-Verfahren<br />
beschäftigen wird, könnte das Gericht auch zu dem Ergebnis<br />
kommen, dass das Verfahren die Grundrechte der Bürger verletzt.<br />
In diesem Fall müsste das Gesetz über das Verfahren des elektronischen<br />
Entgeltnachweises, welches das ELENA-Verfahren regelt,<br />
für nichtig erklärt werden. – Weitere Informationen zum Thema erhalten<br />
Sie im Beitrag „Vor- und Nachteile einer elektronischen Betriebsprüfung<br />
der Sozialversicherungsträger: ein Stimmungsbild“<br />
ab Seite 18.<br />
Einheitliche Schätzungsmethode<br />
bei privater Pkw-<br />
Nutzung<br />
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat entschieden: Die Umsatzbesteuerung<br />
der privaten Nutzung eines Pkw, der einem Unternehmen<br />
zugeordnet ist, ist entweder pauschal in Anlehnung an die ertragsteuerliche<br />
Ein-Prozent-Regelung durchzuführen oder aber nach<br />
den tatsächlichen Kosten. Die verschiedenen Methoden zu kombinieren<br />
sei indes nicht möglich.<br />
Hintergrund: Bei der Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage<br />
für die private Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs<br />
kann nach einer von der Finanzverwaltung im Schreiben<br />
des Bundesfinanzministeriums (BMF) vom 27. August 2004<br />
getroffenen Vereinfachungsregelung von der so genannten Ein-<br />
Prozent-Regelung Gebrauch gemacht werden. Dabei ist für die<br />
nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten ein pauschaler Abschlag<br />
von 20 Prozent vorzunehmen. Diese Vereinfachungsregelung<br />
kann jedoch nur insgesamt oder gar nicht in Anspruch genommen<br />
werden. Das bedeutet: Der Unternehmer darf nicht die Ein-Prozent-Regelung<br />
heranziehen und im Anschluss den Abschlag für<br />
die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten anhand der tatsächlichen<br />
Kosten ermitteln. In dem vom BFH jetzt entschiedenen Fall<br />
war ein Steuerpflichtiger bei der Berechnung des ertragsteuerlichen<br />
Werts der Nutzungsentnahme von der Ein-Prozent-Regelung<br />
ausgegangen, hatte aber den prozentualen Abschlag für die<br />
nicht mit Vorsteuer belasteten Aufw<strong>end</strong>ungen anhand der tatsächlichen<br />
Kosten ermittelt. Er war der Auffassung, die pauschale<br />
Kürzung von 20 Prozent sei optional und nicht verpflicht<strong>end</strong><br />
(„Kann-Vorschrift“). Nach der Definition der obersten Finanzrichter<br />
handelt es sich hingegen bei der getroffenen Regelung um ein<br />
einheitliches und nicht trennbares „Vereinfachungsangebot der<br />
Verwaltung zur Übernahme des Ein-Prozent-Werts abzüglich<br />
20 Prozent“. Wolle der Unternehmer gelt<strong>end</strong> machen, bei ihm<br />
seien besondere Verhältnisse gegeben, die durch diese Schätzung<br />
nicht zutreff<strong>end</strong> erfasst würden, bleibe es ihm unbenommen,<br />
bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung<br />
der nicht unternehmerischen Nutzung seines Fahrzeugs eine der<br />
beiden anderen im BMF-Schreiben aufgeführten Methoden zu<br />
wählen (Fahrtenbuchregelung oder sachgerechte Schätzung).<br />
Steuern aktuell<br />
Gewerbeobjekte: Absicht,<br />
Einkünfte zu erzielen, konkret<br />
festzustellen<br />
Auch bei langfristiger Vermietung von Gewerbeobjekten ist die<br />
Absicht, dadurch Einkünfte zu erzielen, im Einzelfall konkret festzustellen.<br />
– Zu diesem Ergebnis kommt der Bundesfinanzhof<br />
(BFH) in einer jüngst veröffentlichten Entscheidung. Im Streitfall<br />
hatte ein Steuerpflichtiger ein Gewerbeobjekt drei Jahre lang nicht<br />
vermietet, davor nur zum Teil, sporadisch und unter Wert. Er<br />
erzielte erhebliche Werbungskostenüberschüsse, vor allem wegen<br />
Abschreibungen, Grundsteuer und Gebäudeversicherung. Seine<br />
Bemühungen, das Objekt zu vermieten, waren indes wenig<br />
nachhaltig und effektiv. – Folge: Der BFH erkannte die gelt<strong>end</strong><br />
gemachten Werbungskosten mangels hinreich<strong>end</strong>en Nachweises<br />
der Absicht, Einkünfte zu erzielen, nicht an. Hintergrund: Der<br />
Abzug von Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und<br />
Verpachtung erfordert, dass der Steuerpflichtige die Absicht hat,<br />
aus der Vermietung auf Dauer einen Einnahmeüberschuss zu<br />
erwirtschaften. Davon ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit<br />
grundsätzlich auszugehen. Das gilt aber nur für die<br />
Vermietung von Wohnungen, nicht aber für die Vermietung von<br />
Gewerbeobjekten. Bei Gewerbeimmobilien ist im Einzelfall festzustellen,<br />
ob der Steuerpflichtige beabsichtigt (hat), auf die voraussichtliche<br />
Dauer der Nutzung einen Überschuss der Einnahmen<br />
über die Werbungskosten zu erzielen. Den Steuerpflichtigen trifft<br />
im Zweifel die objektive Beweislast für das Vorliegen der Absicht,<br />
Einkünfte zu erzielen.<br />
Unterhaltszahlungen an im<br />
Ausland leb<strong>end</strong>e Angehörige<br />
In einigen Urteilen hat der Bundesfinanzhof seine bisherige<br />
Rechtsprechung zur steuerlichen Berücksichtigung von Unterhaltszahlungen<br />
an im Ausland leb<strong>end</strong>e Angehörige modifiziert.<br />
Nach der neueren Rechtsprechung ist die Bedürftigkeit des Unterhaltsempfängers<br />
Voraussetzung für den Abzug als außergewöhnliche<br />
Belastung. Im Ergebnis bedeutet das: Die Bedürftigkeit des<br />
Unterhaltsempfängers lässt sich nicht mehr typisier<strong>end</strong> unterstellen,<br />
sondern ist jeweils nach der konkreten Betrachtungsweise<br />
individuell zu bestimmen.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong> 5
Titel<br />
Die elektronische Bilanz nach Para<br />
Wurde die Steuerbilanz lange Zeit nicht als eigenständige Bilanz<br />
gewürdigt, hat sich das durch das Gesetz zur Modernisierung<br />
des Bilanzrechts geändert. Einen weiteren Schritt auf dem Weg<br />
zu einer selbstständigen Steuerbilanz markiert die elektronische<br />
Datenfernübertragung von Steuer- oder Handelsbilanzen mit<br />
steuerlichen Überleitungsrechnungen nach § 5 b Einkommensteuergesetz.<br />
Nachdem Sie sich in der Ausgabe April/Mai <strong>2010</strong><br />
Ihrer Fachnachrichten pwc: steuern+recht über die Aspekte der<br />
integrierten Steuerbuchführung informieren konnten, beleuchtet<br />
der aktuelle Beitrag, welche zusätzlichen Anforderungen und<br />
Chancen sich aus der vorgesehenen Verpflichtung zur elektronischen<br />
Datenfernübertragung ergeben.<br />
Einführung<br />
Millionen Deutsche nutzen regelmäßig das Internet und die<br />
E-Mail ist aus dem Arbeitsalltag nicht mehr wegzudenken. Da<br />
wirkt es beinahe anachronistisch, dass die Steuererklärung und<br />
-veranlagung immer noch vorwieg<strong>end</strong> manuell abgewickelt wird.<br />
Zwar gibt es schon viele Privatpersonen, die ELSTER nutzen, um<br />
ihre private Einkommensteuererklärung an das Finanzamt zu<br />
übertragen. Allerdings ist es immer noch erforderlich, die übertragenen<br />
Daten auszudrucken, den Ausdruck zu unterschreiben<br />
und zusammen mit den Belegen dann beim Finanzamt einzureichen.<br />
Auch im betrieblichen Bereich sind manuelle Prozesse bei der<br />
Erstellung und Weiterleitung der Steuererklärungen die Regel.<br />
Zwar ist die Abgabe der Lohn- und Umsatzsteuervoranmeldungen<br />
in den letzten Jahren bereits auf die elektronische Datenfernübertragung<br />
umgestellt worden. Für die Körperschaftsteuer<br />
respektive die einheitliche Gewinnfeststellung bei Personengesellschaften<br />
und die Gewerbesteuer aber ist es bisher bei dem<br />
manuellen Verfahren geblieben. Dabei umfasst das manuelle Verfahren<br />
nicht nur das Eintragen der Daten in die Steuererklärung<br />
und die anschließ<strong>end</strong>e manuelle Übertragung aus der Steuererklärung<br />
in die Systeme der Finanzverwaltung. Vielfach ist auch<br />
die Ermittlung der Daten, die in die Steuererklärung eingegeben<br />
werden, ein manueller Prozess. Dieser Prozess setzt sich in den<br />
Betriebsprüfungen weiter fort, sodass hier neben eventuellen<br />
Steuernachzahlungen weitere interne Kosten anfallen. Dass<br />
diese manuellen Prozesse sowohl in den Unternehmen als auch<br />
in der Finanzverwaltung – unnötige – Kosten verursachen, liegt<br />
auf der Hand.<br />
Projekt „E-Bilanz“<br />
Im Rahmen des Bund-Länder-übergreif<strong>end</strong>en Verwaltungsabkommens<br />
KONSENS („Koordinierte Neue Softwareentwicklung<br />
der Steuerverwaltung“ zwecks Vereinheitlichung der Steuersoftware<br />
von Bund und Ländern) wurde das Projekt „E-Bilanz“ mit<br />
dem Ziel aufgesetzt, die elektronische Übermittlung von Bilanzen<br />
sowie Gewinn-und-Verlust-Rechnungen (GuV) unter Berücksichtigung<br />
steuerlicher Kriterien einzuführen. Mit dem Gesetz zum<br />
Abbau der Steuerbürokratie von 2008, das den Schwerpunkt auf<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … welche Kernelemente die elektronische Datenfernübermittlung<br />
vorsieht.<br />
• … wie sich die elektronische Bilanz auf das Rechnungswesen<br />
auswirkt.<br />
• … wie Unternehmen auf die steig<strong>end</strong>en Anforderungen<br />
reagieren können.<br />
• … welche Perspektiven sich für die Finanzverwaltung und<br />
die Unternehmen eröffnen.<br />
den Ausbau der elektronischen Kommunikation zwischen Unternehmen<br />
und Finanzbehörden legt und unter dem Motto „Elektronik<br />
statt Papier“ steht, wurde schließlich eine Rechtsgrundlage<br />
für die E-Bilanz geschaffen. Gleichzeitig weitete dieses Gesetz<br />
auch die Verpflichtung zur elektronischen Datenübertragung auf<br />
alle Unternehmensteuererklärungen (Körperschaft- und Gewerbesteuer<br />
sowie einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung)<br />
aus.<br />
Um Ihnen den Überblick zu erleichtern, informieren Sie die<br />
folg<strong>end</strong>en Abschnitte über die vorgesehenen Regelungen und<br />
legen Ihnen die Auswirkungen auf die Prozesse an den Schnittstellen<br />
zwischen handelsrechtlicher Rechnungslegung und steuerlicher<br />
Deklarationsfunktion dar.<br />
Zeitlicher und persönlicher Anw<strong>end</strong>ungsbereich<br />
§ 5 b Einkommensteuergesetz (EStG) regelt die standardisierte<br />
elektronische Übermittlung des Inhalts von Bilanz und GuV nach<br />
amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung<br />
ab dem Veranlagungszeitraum 2011 (§ 52 Abs. 15 a EStG).<br />
Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) wird im Rahmen<br />
einer Übergangsregelung die erstmalig zwing<strong>end</strong>e elektronische<br />
Übermittlung aller Voraussicht nach jedoch erst für den Veranlagungszeitraum<br />
2012 festschreiben. Das heißt: Im Fall einer Übergangsregelung<br />
werden die ersten Übertragungen im Jahr 2013<br />
bei den Finanzämtern eingehen.<br />
Die Übertragungspflicht gilt für alle Unternehmen, die ihren<br />
Gewinn nach §§ 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 und § 5 a EStG ermitteln.<br />
Größenabhängige Erleichterungen, wie etwa geringere Veröffentlichungsanforderungen,<br />
wie sie im Handelsgesetzbuch (HGB) zu<br />
finden sind, sieht der Gesetzgeber nicht vor. Somit gelten die erforderlichen<br />
Pflichtangaben für alle bilanzier<strong>end</strong>en Unternehmen.<br />
Die Pflichtangaben zur E-Bilanz und -GuV<br />
Der Gesetzgeber hat das BMF ermächtigt, im Einvernehmen mit<br />
den obersten Finanzbehörden der Länder den Mindestumfang<br />
der zu übermittelnden Daten zu bestimmen (§ 51 Abs. 4 Nr. 1 b<br />
EStG).<br />
6 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
graf 5 b Einkommensteuergesetz<br />
Übermittlungsformat<br />
Im Januar <strong>2010</strong> wurde für die elektronische Übermittlung des<br />
entsprech<strong>end</strong>en Datensatzes als Übermittlungsformat die auf<br />
XML basier<strong>end</strong>e Sprache eXtensible Business Reporting Language<br />
(XBRL) einheitlich festgelegt. XBRL ist ein international<br />
verbreiteter Standard für den elektronischen Austausch von<br />
Unternehmensinformationen, der unter anderem auch zur Veröffentlichung<br />
von Jahres- und Konzernabschlüssen im elektronischen<br />
Bundesanzeiger benutzt wird, um Geschäftspartner,<br />
Kreditgeber, Aufsichtsbehörden oder Finanzbehörden über die<br />
Finanzdaten des Unternehmens zu informieren.<br />
Dateninhalt<br />
Der Dateninhalt der E-Bilanz wird über so genannte Taxonomien<br />
definiert. Die Taxonomie im XBRL-Kontext ist ein gegliedertes<br />
Datenschema, ähnlich einem Kontenrahmen.<br />
Am 31. August <strong>2010</strong> schickte das BMF einen Entwurf seines<br />
Schreibens zur elektronischen Übermittlung von Bilanzen sowie<br />
GuV und zur Veröffentlichung der allgemeinen Taxonomie an die<br />
Wirtschaftsverbände, die bis zum 5. Oktober <strong>2010</strong> Gelegenheit<br />
hatten, dazu schriftlich Stellung zu nehmen. Gleichzeitig wurden<br />
die aktuellen visualisierten Taxonomiedateien veröffentlicht.<br />
Damit ist erstmalig erkennbar, wie die Finanzverwaltung die ihr<br />
eingeräumte Ermächtigung zur Bestimmung des Mindestumfangs<br />
der zu übermittelnden Daten nutzen will. Branchenspezifische<br />
Spezialtaxonomien wurden noch nicht erarbeitet. Die<br />
Finanzverwaltung behält sich ausdrücklich vor, die Taxonomien<br />
auf notw<strong>end</strong>ige Aktualisierungen beziehungsweise branchenspezifische<br />
Erweiterungen regelmäßig zu überprüfen.<br />
Kernelemente des Datensatzes<br />
Das Datenschema umfasst ein Modul der Stammdaten (Global-<br />
Common-Document- oder GCD-Modul) und ein Modul für den<br />
Jahresabschluss (Generally-Accepted-Accounting-Principlesoder<br />
GAAP-Modul), die beide zu übermitteln sind.<br />
Das GCD-Modul enthält ein Datenschema zur Übermittlung von:<br />
• Dokumentinformationen<br />
• Informationen zum Bericht<br />
• Informationen zum Unternehmen<br />
Das GAAP-Modul umfasst ein Datenschema zur Übermittlung<br />
der gebräuchlichen Berichtsbestandteile für Unternehmen aller<br />
Rechtsformen und Größenordnungen. Aus dem Jahresabschluss-Modul<br />
sind speziell die folg<strong>end</strong>en Berichtsbestandteile<br />
zu übermitteln:<br />
• Bilanz<br />
• GuV<br />
• Ergebnisverw<strong>end</strong>ung<br />
• Kapitalkontenentwicklung (nur für Personenhandelsgesellschaften<br />
und andere Mitunternehmerschaften) – verpflicht<strong>end</strong><br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Titel<br />
erst für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2013 beginnen<br />
• steuerliche Gewinnermittlung (für Einzelunternehmen und Personengesellschaften)<br />
• steuerliche Gewinnermittlung bei Personengesellschaften (zusätzliche<br />
Felder)<br />
• steuerliche Modifikationen (insbesondere Umgliederungen und<br />
die Überleitungsrechnung)<br />
Mindestumfang der zu übermittelnden Daten<br />
Für Einzelunternehmen, Körperschaften und Personengesellschaften<br />
wurden inhaltlich abweich<strong>end</strong>e Taxonomien zur Diskussion<br />
gestellt, die sich zwar an den Gliederungsvorgaben der<br />
§§ 266, 275 HGB zum handelsrechtlichen Jahresabschluss<br />
orientieren, jedoch umfangreiche Differenzierungen und Ergänzungen<br />
zur Anpassung an Einzelbesteuerungsvorschriften und<br />
zur Angabe steuerlich relevanter Werte vorsehen. Es sind zudem,<br />
wie Sie bereits oben gelesen haben, keine größenklassenabhängigen<br />
Unterscheidungen für die Taxonomien vorgesehen.<br />
Die Gliederungstiefe für Bilanz und GuV wird grundsätzlich durch<br />
zwing<strong>end</strong> auszufüll<strong>end</strong>e Mussfelder abgebildet. Deren Anzahl<br />
überschreitet den Umfang der bisher in Papierform zu übermittelnden<br />
Informationen zum Jahresabschluss bei weitem.<br />
Für bestimmte Mussfelder sind zudem Kontennachweise<br />
„erwünscht“. Wie verbindlich diese Anforderung ist oder ob die<br />
Erfüllung dieses Wunsches im Ermessen des Unternehmens<br />
liegt, muss noch geklärt werden.<br />
Der Entwurf der Finanzverwaltung sieht vor, dass ein Mussfeld,<br />
sofern es sich nicht mit Werten füllen lässt – etwa weil aufgrund<br />
der Rechtsform des Unternehmens kein dem Mussfeld entsprech<strong>end</strong>es<br />
Buchungskonto geführt wird –, leer zu übermitteln ist<br />
(„NIL-Wert“). Lässt sich eine durch Mussfelder vorgegebene Differenzierung<br />
für einen bestimmten Sachverhalt nicht aus der<br />
Buchhaltung ableiten, ist zudem eine Nutzung von so genannten<br />
Auffangpositionen vorgesehen.<br />
Ob aus diesen Ausnahmen auch bereits abgeleitet werden kann,<br />
dass durch die elektronische Datenübermittlung keine grundsätzliche<br />
Ausweitung der zu Verfügung zu stell<strong>end</strong>en Informationen<br />
beabsichtigt ist – also lediglich eine Substitution von Papier<br />
durch eine elektronische Übermittlung erfolgen soll –, muss die<br />
Finanzverwaltung ebenfalls noch erklären.<br />
Einbeziehung der steuerlichen Überleitungsrechnung<br />
Auch für die elektronische Datenübermittlung besteht für den<br />
Steuerpflichtigen die Möglichkeit, wie bisher schon eine Handelsbilanz<br />
mit Überleitungsrechnung zu übermitteln oder alternativ<br />
eine Steuerbilanz. Wird keine gesonderte Steuerbilanz erstellt<br />
und erfolgen steuerliche Anpassungen mittels einer gesonderten<br />
Überleitungsrechnung, sind die vorzunehm<strong>end</strong>en steuerlichen<br />
Anpassungen der jeweiligen Felder aller betroffenen Bilanz- und<br />
7
Titel<br />
GuV-Positionen (auf allen Ebenen) entsprech<strong>end</strong> der vorgegebenen<br />
Taxonomiestruktur anzugeben. Durch die dadurch erforderliche<br />
Zuordnung der bisher individuell strukturierten Überleitungsposten<br />
wird auch das Darstellungsformat der steuerlichen<br />
Überleitung standardisiert, wodurch die bisherigen praktizierten<br />
Vereinfachungen im Vergleich zur Aufstellung einer vollständigen<br />
Steuerbilanz wegfallen werden. Stellt der Steuerpflichtige eine<br />
Steuerbilanz auf, so hat er nach Auffassung der Finanzverwaltung<br />
auch eine den steuerlichen Vorschriften entsprech<strong>end</strong>e GuV<br />
nach Maßgabe der vorgesehenen Taxonomiestruktur zu übertragen.<br />
Auswirkungen der E-Bilanz auf Rechnungswesen und<br />
Steuerabteilung<br />
Zum einen muss das Rechnungswesen die im Buchhaltungsoder<br />
Enterprise-Resource-Planning-(ERP)-System hinterlegten<br />
Sachkonten dem durch die Taxonomie vorgesehenen detaillierten<br />
Gliederungsschema zuordnen. Alleine dadurch wird die steuerliche<br />
Berichterstattung in Zukunft die Ausgestaltung des Rechnungswesens<br />
beeinflussen. Erhöhte Anforderungen an die internen<br />
Prozesse ergeben sich, wenn es bei den differenzierten<br />
Mindestangaben für steuerliche Zwecke bleibt, auch aus der Tatsache,<br />
dass diese Mindestangaben in den ERP-Systemen häufig<br />
nicht hinterlegt sind. In diesem Fall wären zusätzliche Konten<br />
anzulegen und neue Buchungsanweisungen zu erstellen.<br />
Im Rahmen der finanziellen Berichterstattung erfasst die überwieg<strong>end</strong>e<br />
Zahl der Unternehmen zudem (gegebenenfalls neben der<br />
Erfassung nach International Financial Reporting Standards oder<br />
US-GAAP) nur die handelsrechtlichen Werte in der Buchhaltung<br />
oder im ERP-System. Steuerliche Berechnungen oder<br />
Überleitungen liegen in der Regel nicht auf der Ebene der Einzelkonten<br />
vor und werden üblicherweise in separaten Programmen<br />
zur Berechnung der Steuer oder in Tabellenkalkulationsprogrammen<br />
vorgenommen.<br />
Eine weitere Schwierigkeit bei der Zusammenführung von handelsrechtlichen<br />
Werten, die im ERP-System gebucht werden,<br />
und der für die Steuererklärung erforderlichen Überleitung ergibt<br />
sich aus den unterschiedlichen Zeitpunkten der Ermittlung dieser<br />
Informationen. Steuerliche Anpassungen der im ERP-System<br />
gebuchten Werte, die für die Steuerberechnung im Rahmen der<br />
Erstellung des Jahresabschlusses relevant sind, werden oft unter<br />
Zugrundelegung von Wesentlichkeitsgrenzen geschätzt und erst<br />
bei der Erstellung der Steuererklärung detailliert aufbereitet.<br />
Mit Blick auf die vorgesehene Standardisierung der zur Ergänzung<br />
der Steuererklärungen elektronisch zu übermittelnden steuerlich<br />
aufbereiteten Berichtsbestandteile des Jahresabschlusses<br />
– besonders unter Berücksichtigung des möglicherweise sehr<br />
hohen Detailgrads der zu bericht<strong>end</strong>en Salden der Positionen<br />
der Bilanz und GuV – stellt sich die Frage: Wie können die Daten<br />
durch das Unternehmen effizient generiert werden respektive<br />
welche organisatorischen und technischen Voraussetzungen sind<br />
dafür zu schaffen?<br />
Ein Ansatzpunkt könnte neben einer unerlässlich stärkeren Verzahnung<br />
der Rechnungslegungs- und Steuerabteilungen die parallele<br />
Erfassung von handelsrechtlichen und steuerlich<br />
relevanten Informationen im ERP-System sein, und zwar in Form<br />
einer integrierten Steuerbuchführung.<br />
Integrierte Steuerbuchführung<br />
Im Zuge der Einführung des Gesetzes zur Modernisierung des<br />
Bilanzrechts (BilMoG) erhöhte sich der Umfang der Abweichungen<br />
zwischen Handels- und Steuerbilanz. Bei Dauersachverhalten<br />
(zum Beispiel Anlagevermögen) entwickeln sich die Abweichungen<br />
zwischen Handels- und Steuerbilanz über mehrere<br />
Stichtage fort, währ<strong>end</strong> es sich bei Massensachverhalten (etwa<br />
bei der Fremdwährungsumrechnung) um eine Vielzahl von Einzelsachverhalten<br />
handelt, die an einem Bilanzstichtag umbewertet<br />
werden müssen. Sind in einem Unternehmen viele Dauer- und<br />
Massensachverhalte vorhanden, liegt es nahe, die steuerlichen<br />
Anpassungen direkt im ERP-System als parallele Buchführung zu<br />
erfassen. Die Steuerbilanz wird dann zu einem erheblichen Teil<br />
aus dem verw<strong>end</strong>eten ERP-System erstellt.<br />
Auswirkungen auf das Besteuerungsverfahren<br />
Bleibt es bei der im Entwurf vorgesehenen Gliederungstiefe der<br />
Taxonomie, dann wird – wie Sie bereits gesehen haben – die<br />
Umstellung von Papier auf Elektronik im Rahmen des Projekts<br />
E-Bilanz zu einer erheblichen Ausweitung der steuerlichen Berichtspflichten<br />
führen. Vor diesem Hintergrund ist fraglich, ob der<br />
von der Finanzverwaltung vorgesehene Mindestumfang der zu<br />
übermittelnden Daten noch vom Gesetz oder der Ermächtigung<br />
nach § 51 Abs. 4 Nr. 1 b EStG gedeckt ist.<br />
Die hohe Gliederungstiefe der Taxonomie setzt gegebenenfalls<br />
die Rahmenbedingungen für ein effektives Risikomanagement<br />
durch die Finanzverwaltung. Aus den Erfahrungen, die seit der<br />
Einführung der Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit<br />
digitaler Unterlagen gemacht wurden, lässt sich sagen: Die<br />
Finanzverwaltung nimmt in zunehm<strong>end</strong>em Maße elektronische<br />
Prüfungen vor, deren Ergebnisse den jeweiligen Prüfern weitreich<strong>end</strong>e<br />
Einblicke in die entsprech<strong>end</strong>en Unternehmen gewähren.<br />
Der Datenzugriff erfolgte bislang jedoch ausschließlich mit Bezug<br />
auf die jeweilige Prüfung. Demgegenüber führt die elektronische<br />
Übermittlung der E-Bilanz an ein Erfassungsportal dazu, dass<br />
den Behörden zukünftig umfass<strong>end</strong>e Unternehmensdaten über<br />
den Einzelfall hinaus zentral für vergleich<strong>end</strong>e Analysen vorliegen.<br />
Wenn die Finanzverwaltung diese Daten für eine zielgenauere<br />
Auswahl von Prüfungsfällen nutzt, bei der Auswahl von zu<br />
prüf<strong>end</strong>en Unternehmen das Risikoprofil berücksichtigt und bei<br />
einem geringen Risikoprofil prüfungsfreie Zeiträume gewährt,<br />
könnten auch die Unternehmen profitieren.<br />
Vorteile der Unternehmen<br />
Die hohe Gliederungstiefe der E-Bilanz ist in der Literatur heftig<br />
kritisiert worden. Allerdings werden viele der separat anzugeb<strong>end</strong>en<br />
Daten bereits jetzt auf einzelnen Konten gebucht, da die<br />
Werte für die Steuerberechnung notw<strong>end</strong>ig sind, zum Beispiel<br />
Mieten, Pachten, Leasing, Renten, Zinsen. Damit eröffnet die<br />
E-Bilanz Unternehmen die Möglichkeit, die Prozesse zur Erstellung<br />
der Steuerberechnung und Steuererklärung aufzunehmen<br />
und neu zu konzipieren. Wie eingangs geschildert ist der Prozess<br />
der Steuererklärung vielfach ein manueller Prozess. Durch<br />
elektronische Schnittstellen mit dem Rechnungswesen können<br />
die gebuchten Daten sowohl in die Steuerberechnung zum Jah-<br />
8 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
esabschluss, aber auch in die Steuererklärung und die E-Bilanz<br />
übernommen werden. Dieses vermeidet unnötige manuelle Eingaben<br />
und damit auch Kosten. Zusätzlich sind Effizienzgewinne<br />
möglich, da die Steuerabteilungen von Routinearbeiten entlastet<br />
werden und die Prozesse somit auch in das unternehmensweite<br />
interne Kontrollsystem eingebettet werden.<br />
Die Vorteile auf einen Blick:<br />
• Im Rechnungswesen gebuchte Daten werden für die<br />
Steuerberechnung im Jahresabschluss, Steuererklärung<br />
und E-Bilanz genutz („Datenpool“).<br />
• Unnötige Doppelarbeiten durch manuelle Eingaben und<br />
Reviews werden vermieden.<br />
• Aktualisierungen im Rechnungswesen, beispielsweise<br />
durch Umbuchungen im Rahmen der Jahresabschlussprüfung,<br />
werden automatisch in die Steuerberechnung<br />
übertragen.<br />
• Die Sicherheit wird durch das unternehmensweite interne<br />
Kontrollsystem erhöht.<br />
• Sie entlasten sich von Routinetätigkeiten, senken dadurch<br />
Ihre Kosten und steigern Ihre Effizienz.<br />
Ausblick<br />
Beachten Sie bitte: Die Ausführungen dieses Beitrags beruhen<br />
auf einem ministeriellen Entwurf. Aufgrund der öffentlichen Diskussion<br />
können sich hier noch Änderungen ergeben. Aber ganz<br />
gleich, welche Gliederungstiefe der steuerlichen Berichterstattung<br />
letztlich zwing<strong>end</strong> vorgeschrieben werden wird, Unternehmen<br />
werden sich der Herausforderung stellen müssen, die<br />
bisherigen Prozesse der handelsrechtlichen Rechnungslegung<br />
und steuerlichen Deklarationsfunktionen zusammenzuführen.<br />
Das wird eine enge Verzahnung der Bereiche Rechnungswesen<br />
und Steuerabteilung erforderlich machen. Die integrierte Steuerbuchführung<br />
dürfte durch ihren Beitrag zur Effizienzsteigerung<br />
weiter an Bedeutung gewinnen.<br />
Wenn auch die Einzelheiten der zukünftigen elektronischen<br />
Berichterstattung noch nicht final festgelegt sind, sollten Sie in<br />
Anbetracht der zu erwart<strong>end</strong>en Tragweite auf das unternehmensinterne<br />
Rechnungswesen mit der Vorbereitung des Projekts<br />
E-Bilanz möglichst bald anfangen. – Die Experten von <strong>PwC</strong><br />
unterstützen Sie dabei gern.<br />
Haben Sie Fragen oder möchten Sie beraten werden? Dann<br />
rufen Sie bitte Ihre Ansprechpartner an oder mailen ihnen<br />
einfach.<br />
Eine andere digitale Baustelle, aber mit ähnlichen Herausforderungen<br />
beschreibt der Beitrag „Vor- und Nachteile einer<br />
elektronischen Betriebsprüfung der Sozialversicherungsträger:<br />
ein Stimmungsbild“, den Sie ab der Seite 18 lesen<br />
können.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Ihre Ansprechpartner<br />
Titel<br />
Stefan Kaufmann Heiko Schäfer<br />
Tel.: 069 9585-6333 Tel.: 069 9585-6227<br />
stefan.kaufmann@de.pwc.com heiko.schaefer@de.pwc.com<br />
Jann-Luiken Popkes Jens Briese<br />
Tel.: 0511 5357-5302 Tel.: 040 6378-1466<br />
jann-luiken.popkes@de.pwc.com jens.briese@de.pwc.com<br />
Katharina Klemm Jörg Semmner<br />
Tel.: 089 5790-6339 Tel.: 089 5790-6391<br />
katharina.klemm@de.pwc.com joerg.semmner@de.pwc.com<br />
Dr. H<strong>end</strong>rik Suermann<br />
Tel.: 069 9585-1383<br />
h<strong>end</strong>rik.suermann@de.pwc.com<br />
Fundstelle<br />
BMF, Schreiben vom 31. August <strong>2010</strong> (IV C 6 – S 2133-b/10/10001)<br />
9
Steuern A bis Z<br />
Grundstücksübertragung<br />
auch ohne besteh<strong>end</strong>en<br />
Mietvertrag nicht steuerbare<br />
Geschäftsveräußerung<br />
Bislang war die Übertragung eines einzelnen Grundstücks nur<br />
dann als Geschäftsveräußerung im Ganzen nicht umsatzsteuerbar,<br />
wenn bei der Übergabe ein Mietvertrag (neben weiteren<br />
Voraussetzungen wenigstens über einen Teil des Grundstücks)<br />
vorlag. Aus einem aktuellen Urteil des Bundesfinanzhofs geht<br />
nun hervor: Eine Grundstücksübertragung kann unter bestimmten<br />
Umständen auch ohne Vorliegen eines Mietvertrags als nicht<br />
steuerbare Geschäftsveräußerung eingestuft werden. – Die<br />
Begründung des Urteils und dessen Konsequenzen fasst für Sie<br />
der folg<strong>end</strong>e Beitrag zusammen.<br />
Sachverhalt<br />
Gegenstand des Rechtsstreits war eine Vorsteuerberichtigung<br />
nach § 15 a Umsatzsteuergesetz (UStG). Es kam dabei auf die<br />
Frage an, ob der Berichtigungszeitraum von (in diesem Falle)<br />
zehn Jahren durch eine Veräußerung des in Rede steh<strong>end</strong>en<br />
Grundstücks unterbrochen worden war oder eben nicht. Nach<br />
§ 15 a Abs. 10 UStG kommt es, wie Sie vielleicht wissen, nicht<br />
zu einer Unterbrechung des Berichtigungszeitraums, wenn eine<br />
Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG, § 1 Abs. 1 a UStG)<br />
vorliegt.<br />
Der Ehemann der Klägerin hatte ein Grundstück bebaut und aus<br />
den Baukosten den Vorsteuerabzug vorgenommen. Danach<br />
hatte er das Grundstück ab 1. Januar 1995 steuerpflichtig an die<br />
A-GmbH vermietet, deren Alleingesellschafterin und Alleingeschäftsführerin<br />
die Klägerin war. Mit Wirkung vom 31. Dezember<br />
1997 erwarb die Klägerin das an die GmbH vermietete Grundstück<br />
von ihrem Ehemann. Am selben Tag <strong>end</strong>ete auch der Mietvertrag<br />
mit der GmbH. Zugleich verkaufte die Klägerin ihrem<br />
Ehemann für eine DM den Geschäftsbetrieb der GmbH. Die<br />
GmbH wurde zum 1. Januar 1998 liquidiert. Im Voraus war im<br />
Unternehmenskaufvertrag explizit vereinbart worden: Die Klägerin<br />
und ihr Ehemann schließen nach Übertragung des Grundstücks<br />
einen neuen Mietvertrag ab. Das wurde mit Wirkung vom<br />
1. Januar 1998 auch so umgesetzt. Die Klägerin vermietete ab<br />
dem Jahre 2001 das Grundstück umsatzsteuerfrei.<br />
Nach Auffassung des Finanzamts (FA) führte die Übertragung<br />
des Grundstücks zu einer nicht steuerbaren GiG. Darum nahm es<br />
bei der Klägerin aufgrund der steuerfreien Vermietung in den<br />
Jahren 2001 bis 2004 eine Vorsteuerberichtigung vor. Einspruch<br />
und Klage gegen diesen Bescheid hatten keinen Erfolg.<br />
Entscheidung des Bundesfinanzhofs<br />
Der Bundesfinanzhof (BFH), der sich letzt<strong>end</strong>lich mit dem Thema<br />
zu beschäftigen hatte, kam in seinem Urteil zu dem Schluss: Die<br />
Veräußerung des Grundstücks ist als GiG zu beurteilen.<br />
Das Finanzgericht (FG), so der BFH, sei zu Recht davon ausgegangen,<br />
dass es sich bei der Übertragung des Grundstücks um<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … unter welchen Umständen die Übertragung eines<br />
unvermieteten Grundstücks als Geschäftsveräußerung im<br />
Ganzen gilt.<br />
• … wie der Bundesfinanzhof die nicht steuerbare<br />
Geschäftsveräußerung im Ganzen gegen die steuerbare<br />
Übertragung eines Grundstücks abgrenzt.<br />
• … was Grundstücks(ver)käufer in Sachen Mietvertrag<br />
beachten sollten.<br />
eine GiG handle. Die Klägerin trete also an die Stelle des Veräußerers<br />
und sei zur Vorsteuerberichtigung verpflichtet. Zwar sei<br />
eine Grundstücksveräußerung ohne Übergang eines Mietvertrags<br />
grundsätzlich keine GiG, sondern die Übertragung eines einzelnen<br />
Vermögensgegenstands. Die besonderen Umstände im<br />
vorlieg<strong>end</strong>en Fall ließen aber auf eine GiG schließen. Denn der<br />
Grundstückskaufvertrag, der Unternehmenskaufvertrag und der<br />
neue Mietvertrag hätten eine abgeschlossene Regelungseinheit<br />
gebildet. Daher sei von vornherein klar gewesen: Der Geschäftsbetrieb<br />
der GmbH sollte auf dem Grundstück verbleiben.<br />
Der BFH folgte der Argumentation des FG und führte aus: Den<br />
Vereinbarungen zwischen der Klägerin, ihrem Ehemann und der<br />
GmbH läge ein Gesamtplan zugrunde und vor allem die Vermietung<br />
an den Ehemann hätte von vornherein festgestanden, da es<br />
so im Unternehmenskaufvertrag vereinbart worden wäre. Die Beurteilung<br />
stützte das Gericht auf die Tatsache, dass die Klägerin<br />
im unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit dem Erwerb des<br />
Grundstücks einen auf den Zeitpunkt der Besitzübertragung<br />
des Grundstücks bezogenen Mietvertrag mit ihrem Ehemann<br />
abschloss. Auf den Ehemann übertragen wurde wiederum der<br />
Geschäftsbetrieb des bisherigen Mieters, der GmbH, deren<br />
alleinige Gesellschafterin und Geschäftsführerin die Klägerin war.<br />
Die Klägerin war demnach sowohl am Abschluss des Miet- als<br />
auch an der Gestaltung des Unternehmenskaufvertrags beteiligt.<br />
Aus Sicht des BFH ist es für das Vorliegen einer Geschäftsveräußerung<br />
unerheblich, dass kein besteh<strong>end</strong>er Mietvertrag auf die<br />
Klägerin übergegangen ist, sondern ein neuer Mietvertrag mit<br />
ihrem Ehemann abgeschlossen wurde. Denn die besonderen<br />
Umstände des Streitfalls führten zur Fortsetzung der bisherigen<br />
Vermietungstätigkeit und die hierfür maßgeblichen Umstände der<br />
beteiligten Personen waren bekannt. Es komme darüber hinaus<br />
entgegen der Auffassung der Klägerin nicht auf eine „Identität<br />
bzw. Teilidentität der Mietverhältnisse“ an. Die vor und nach der<br />
Übertragung ausgeübten Tätigkeiten müssten sich nur hinreich<strong>end</strong><br />
ähneln. Daher sei es unerheblich, ob der alte und neue<br />
Mietvertrag unterschiedliche Regelungen mit Blick auf Einzelfragen<br />
wie Kündigungsfristen enthalte.<br />
Auffassung der deutschen Verwaltung und Rechtsprechung<br />
Die Übertragung eines vermieteten oder verpachteten Grundstücks<br />
führt zu einer Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1 a<br />
UStG, da durch den mit dem Grundstückserwerb verbundenen<br />
Eintritt in den Miet- oder Pachtvertrag ein Vermietungs- oder<br />
Verpachtungsunternehmen übernommen wird. Nach der Rechtsprechung<br />
sind für die Beurteilung, ob eine GiG vorliegt, im Rahmen<br />
einer Gesamtwürdigung zwei Dinge zu entscheiden: ob das<br />
10 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
übertragene Unternehmensvermögen als hinreich<strong>end</strong>es Ganzes<br />
die Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglicht und ob<br />
die vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten<br />
übereinstimmen oder sich hinreich<strong>end</strong> ähneln. Der Entwurf der<br />
Umsatzsteuerrichtlinien 2011 legt bislang nahe: Die Verwaltung<br />
wird sich dieser Sicht anschließen und die nur schwer zu handhab<strong>end</strong>en<br />
Tatbestandsmerkmale der Fortführung ohne großen<br />
finanziellen Aufwand und der Übertragung aller wesentlichen<br />
Betriebsgrundlagen fallen lassen oder zumindest abschwächen.<br />
Die Veräußerung eines Grundstücks ohne Übergang eines Mietvertrags<br />
stellte bislang im Regelfall keine Geschäftsveräußerung<br />
dar. Das wird auch weiterhin so bleiben, da der vorlieg<strong>end</strong>e<br />
Sachverhalt einen Ausnahmefall darstellt, indem die Grundstücksübertragung<br />
aufgrund der besonderen, nicht regelmäßig<br />
anzutreff<strong>end</strong>en Umstände als Geschäftsveräußerung deklariert<br />
wurde.<br />
Beratungshinweis<br />
Das Urteil macht deutlich: Eine Grundstücksübertragung ohne<br />
Übergang eines Mietvertrags braucht nicht unter allen Umständen<br />
eine steuerbare Lieferung eines Grundstücks zu sein.<br />
Vielmehr sollten die Umstände des zustande gekommenen<br />
Grundstückserwerbs im Rahmen einer Gesamtwürdigung untersucht<br />
werden. Die besonderen Umstände des vorlieg<strong>end</strong>en<br />
Streitfalls werden in der Praxis nur selten anzutreffen sein,<br />
nichtsdestoweniger hat der BFH mit dem Urteil die vom ihm entwickelten<br />
Tatbestandsmerkmale für eine GiG weiter konkretisiert.<br />
Fraglich bleibt allerdings, wie das Urteil des BFH ausgefallen<br />
wäre, wenn zwischen der Grundstücksübergabe und dem Abschluss<br />
des neuen Mietvertrags ein längerer Zeitraum gelegen<br />
hätte als im vorlieg<strong>end</strong>en Sachverhalt. Speziell wenn die Bindung<br />
der Beteiligten untereinander weniger eng und das Ende des<br />
Mietvertrags mit dem Abschluss eines Folgemietvertrags weniger<br />
genau abgestimmt gewesen wäre. – Sie sehen: Wegen der Besonderheiten<br />
des Streitfalls gestaltet es sich schwierig, weitergeh<strong>end</strong>e<br />
verbindliche Aussagen aus dem Urteil zu ziehen. Die<br />
Experten von PricewaterhouseCoopers sind Ihnen jedoch bei<br />
allen Fragen rund um dieses Thema gern behilflich.<br />
Sie haben noch Fragen oder sind an Details interessiert? – Bitte<br />
rufen Sie Ihre Ansprechpartner an oder mailen Sie ihnen einfach.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Ihre Ansprechpartner<br />
Mónica Azcárate<br />
Tel.: 069 9585-6111<br />
monica.azcarate@de.pwc.com<br />
Martin Diemer<br />
Tel.: 069 9585-6104<br />
martin.diemer@de.pwc.com<br />
Fundstelle<br />
BFH, Urteil vom 6. Mai <strong>2010</strong> (V R 25/09)<br />
Steuern A bis Z<br />
Sphärentheorie im Zusammenhang<br />
mit Emissionskosten<br />
für Fremdkapital<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … wie die Begebung einer Inhaberschuldverschreibung<br />
umsatzsteuerrechtlich zu beurteilen ist.<br />
• … unter welchen Voraussetzungen Aufw<strong>end</strong>ungen zur<br />
Begebung der Inhaberschuldverschreibungen zum Vorsteuerabzug<br />
berechtigen.<br />
• … was die neue Rechtsprechung für die Praxis bedeutet.<br />
Der Bundesfinanzhof hatte in seinem Urteil vom 6. Mai <strong>2010</strong> über<br />
folg<strong>end</strong>e Frage zu entscheiden: Berechtigen Emissionskosten<br />
aus der Begebung von Inhaberschuldverschreibungen zum<br />
Vorsteuerabzug? Die Entscheidung des Gerichts und die damit<br />
verbundenen Folgen für die Praxis erläutert Ihnen der folg<strong>end</strong>e<br />
Beitrag.<br />
Sachverhalt<br />
Die Klägerin ist eine Aktiengesellschaft, die nach ihrem Unternehmensgegenstand<br />
steuerpflichtige Umsätze erbringt. Als Anleiheschuldnerin<br />
begab sie zwei Inhaberschuldverschreibungen, die<br />
sie mit sieben Prozent verzinste. Schuldverschreibungen und<br />
Zinsansprüche waren in einer Sammelurkunde verbrieft. Die<br />
Klägerin war verpflichtet, die Schuldverschreibung nach Ablauf<br />
der Laufzeit zum Nennbetrag zurückzuzahlen.<br />
Mit der B-Bank (B) schloss die Klägerin für jede Schuldverschreibung<br />
gesonderte Verträge über die Erbringung von Abwicklungsdienstleistungen<br />
sowie die Einrichtung und Durchführung eines<br />
Zahlstell<strong>end</strong>ienstes. Die B übernahm die Planung, Koordination<br />
und Durchführung des Einlösungsdienstes, aber keine Beratungs-<br />
oder Überwachungspflichten mit Blick auf die Vorbereitung<br />
und Platzierung der Schuldverschreibungen oder der<br />
kapitalmarktrechtlichen Verpflichtungen wie Prospekt- oder<br />
Mitteilungspflichten. Die Einrichtung des Zahlstell<strong>end</strong>ienstes<br />
umfasste Konten- und Depoteinrichtungen, die Vornahmen und<br />
11
Steuern A bis Z<br />
den Abgleich von Depotüberträgen sowie die Disposition der<br />
Anlagebeträge. Für diese erhielt die B nach beiden Verträgen<br />
1,6 Prozent des platzierten Anleihevolumens. Die Durchführung<br />
des Zahlstell<strong>end</strong>ienstes umfasste die Einlösung von Zinsscheinen<br />
und Anleiherückzahlung. Für diese bekam die B nach einem<br />
der Verträge weitere 3.000 Euro im Jahr.<br />
Die Aufgabe, die beiden Schuldverschreibungen zu vertreiben,<br />
lag aufseiten die Klägerin, und zwar ohne Einschaltung der B. Die<br />
Klägerin hatte die Käufer der Schuldverschreibungen aufzufordern,<br />
den Kaufpreis an die B zu überweisen. Sobald die Beträge<br />
eingegangen waren, hatte sie die B überdies anzuweisen,<br />
Schuldverschreibungen in entsprech<strong>end</strong>er Stückzahl an die<br />
Käufer zu übertragen.<br />
Für die Begebung der Anlage nahm die Klägerin Leistungen<br />
anderer Unternehmen für die Prospekterstellung, die Erstellung<br />
eines Gesamtkonzepts, zur Zeichnungsabwicklung sowie Beratungsleistungen<br />
in Anspruch. – Die vorgenannten Leistungen<br />
wurden gegenüber der Klägerin umsatzsteuerpflichtig abgerechnet.<br />
Im Verfahren vor dem Finanzgericht war die Klägerin der Ansicht,<br />
sie sei bezüglich der Ausgaben aus der Begebung der beiden<br />
Schuldverschreibungen zum Vorsteuerabzug berechtigt. Das<br />
Finanzamt vertrat demgegenüber die Auffassung, die Klägerin<br />
erbringe mit der Begebung der Schuldverschreibungen eine nach<br />
§ 4 Nr. 8 Umsatzsteuergesetz (UStG) steuerfreie Leistung und sei<br />
deshalb bei den damit verbundenen Ausgaben nicht zum Vorsteuerabzug<br />
berechtigt.<br />
Das Finanzgericht gab der Klage statt. Hiergegen wandte sich<br />
das Finanzamt mit der Revision vor dem Bundesfinanzhof (BFH).<br />
– Was das hohe Gericht entschied, erfahren Sie in den folg<strong>end</strong>en<br />
Abschnitten.<br />
Die Sphärentheorie als Grundlage des Vorsteuerabzugs<br />
In seinem Urteil führt der BFH zunächst aus: Ein Unternehmer<br />
kann die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und<br />
sonstige Leistungen als Vorsteuer abziehen, wenn der Unternehmer<br />
die Leistung für Zwecke seiner besteuerten Umsätze bezieht<br />
(§§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG in Verbindung<br />
mit Art. 17 Abs. 2 Buchstabe a Richtlinie 77/388/EWG). –<br />
Das sei der Fall, wenn die Eingangsleistung direkt und mittelbar<br />
mit den zum Vorsteuerabzug berechtig<strong>end</strong>en Ausgangsumsätzen<br />
zusammenhängt.<br />
Der erforderliche Zusammenhang könne unter Heranziehung der<br />
Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) zu<br />
einzelnen Ausgangsumsätzen oder zur wirtschaftlichen Gesamttätigkeit<br />
des Unternehmers bestehen (Urteil des EuGH vom<br />
26. Mai 2005; C-465/03, Kretztechnik und andere). Würden die<br />
bezogenen Lieferungen oder sonstigen Leistungen dagegen für<br />
Zwecke steuerbefreiter Umsätze oder solcher Umsätze verw<strong>end</strong>et,<br />
die nicht vom Anw<strong>end</strong>ungsbereich der Umsatzsteuer erfasst<br />
würden, könne es zu keinem Abzug der Vorsteuer kommen.<br />
Ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zu bestimmten<br />
Ausgangsumsätzen bestehe, wenn die getätigten Aufw<strong>end</strong>ungen<br />
zu den Kostenelementen der zum Abzug berechtig<strong>end</strong>en Ausgangsumsätze<br />
gehörten.<br />
Bestehe kein solcher direkter und unmittelbarer Zusammenhand<br />
zu bestimmten Ausgangsumsätzen, sei der Unternehmer gleichwohl<br />
zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn die Kosten zu seinen<br />
allgemeinen Aufw<strong>end</strong>ungen gehörten und als solche Preisbestandteil<br />
der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten<br />
Dienstleistungen seien. Solche Kosten hingen direkt und<br />
unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Unternehmers<br />
zusammen.<br />
Der BFH kommt dem folg<strong>end</strong> zu dem Ergebnis: Unter Heranziehung<br />
dieser Grundsätze berechtigen Emissionskosten für<br />
Emittenten von Inhaberschuldverschreibungen dem Grunde nach<br />
zum Vorsteuerabzug.<br />
Begebung von Schuldverschreibungen keine steuerbare Leistung<br />
Zur Begründung führten die Richter weiter an: Die Klägerin erbringe<br />
mit der Begebung der Schuldverschreibung zunächst<br />
keine steuerbare Leistung. – Nach der Rechtsprechung des<br />
EuGH sei zwischen der erstmaligen Begebung von Wertpapieren<br />
und der Übertragung bereits besteh<strong>end</strong>er Wertpapiere zu unterscheiden.<br />
Währ<strong>end</strong> es sich bei der Aktienveräußerung um eine<br />
steuerfreie sonstige Leistung handele, sei bei der Ausgabe neuer<br />
Aktien zu berücksichtigen, dass diese nicht auf die Erbringung<br />
einer Dienstleistung ausgerichtet sei, sondern auf den Erwerb zusätzlichen<br />
Kapitals. Da im Hinblick auf die Wertpapiereigenschaft<br />
nicht zwischen Aktien und Schuldverschreibungen zu unterscheiden<br />
sei, habe die originäre Ausgabe von Schuldverschreibungen<br />
ebenso wenig Leistungscharakter wie die erstmalige Ausgabe<br />
von Aktien. Bei richtlinienkonformer Auslegung des § 4 Nr. 8<br />
Buchstabe e UStG in Verbindung mit Art. 13 Teil B Buchstabe d<br />
Nr. 5 Richtlinie 77/388/EWG seien neben Aktien auch Inhaberschuldverschreibungen<br />
Wertpapiere im Sinne dieser Vorschrift.<br />
Die erstmalige Begebung der Schuldverschreibung sei somit<br />
nicht steuerbar.<br />
Vorsteuerabzug bei Kosten der allgemeinen Tätigkeit<br />
Zur Berechtigung des Vorsteuerabzugs schreibt der BFH in<br />
seiner Urteilsbegründung: Die Kosten aus der Emission der<br />
Schuldverschreibungen seien zwar nicht unmittelbar für eine<br />
steuerbare Ausgangsleistung verwandt worden. Die Begebung<br />
sei aber erfolgt, um das Kapital des Emittenten zugunsten seiner<br />
wirtschaftlichen Tätigkeit im Allgemeinen zu stärken. Die Kosten<br />
der Dienstleistungen, die hierfür bezogen worden seien, hingen in<br />
diesem Fall direkt und unmittelbar mit der zum Vorsteuerabzug<br />
berechtig<strong>end</strong>en wirtschaftlichen Gesamttätigkeit der Steuerpflichtigen<br />
zusammen.<br />
Mit Blick auf die von der Klägerin bezogenen Dienstleistungen<br />
zweifelt der BFH aber die materielle Berechtigung zum Abzug der<br />
ausgewiesenen Vorsteuer an, da zunächst noch zu prüfen sei,<br />
ob Teile der bezogenen Leistungen selbst unter eine Steuerbefreiung<br />
(etwa Umsätze im Zahlungsverkehr) fallen könnten. Zur<br />
Klärung dieser Frage musste das Verfahren daher an das Finanzgericht<br />
zurückverwiesen werden.<br />
12 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
Beratungshinweis<br />
Der BFH lässt in seinem Urteil vom 6. Mai <strong>2010</strong> den Vorsteuerabzug<br />
auf Emissionskosten für Schuldverschreibungen zu und<br />
weicht damit von der Ansicht der Finanzverwaltung ab, welche<br />
die Ausgabe von Schuldverschreibungen als steuerfreien Finanzumsatz<br />
beurteilt, der den Vorsteuerabzug grundsätzlich ausschließt.<br />
Zu diesem Ergebnis gelangt der BFH, indem er die Rechtsprechung<br />
des EuGH heranzieht, die dieser für Eigenkapitalemissionen<br />
aufgestellt hat (Urteil des EuGH vom 26. Mai 2005;<br />
C-465/03, Kretztechnik und andere). In dieser Rechtsprechung<br />
führt der EuGH aus, die erstmalige Ausgabe von Aktien sei keine<br />
wirtschaftliche Tätigkeit, währ<strong>end</strong> die Veräußerung bereits besteh<strong>end</strong>er<br />
Wertpapiere eine steuerfreie Dienstleistung darstelle. Die<br />
Rechtsprechung des EuGH überträgt der BFH auf Emissionskosten<br />
für Wertpapiere, die Fremdkapitalcharakter haben, und<br />
behandelt damit Emissionen von Eigenkapital- und Fremdkapitalmitteln<br />
umsatzsteuerrechtlich gleich.<br />
Für Emittenten bedeutet das: Die Emissionskosten für Schuldverschreibungen<br />
können sich aufgrund der Vorsteuerabzugsberechtigung<br />
grundsätzlich verringern. – Steuerpflichtigen, deren<br />
Unternehmensgegenstand in der Erbringung überwieg<strong>end</strong><br />
steuerfreier Umsätze besteht (zum Beispiel Finanzdienstleister),<br />
bringt dieses Urteil allerdings nur eingeschränkt Vorteile, da sie<br />
nur zu einem geringen Teil zum Vorsteuerabzug berechtigt sind.<br />
Unternehmer, die Schuldverschreibungen begeben, sollten daher<br />
prüfen, ob die Vorsteuerbeträge sich auf der Grundlage des<br />
Urteils des BFH abziehen lassen. Sollte die Emission in Vorjahren<br />
VAT on costs of debenture issue deductible<br />
A company raised additional capital for its business through<br />
a debenture issue. The costs of this were not insignificant –<br />
advertising, planning, business consultancy, and outsourcing<br />
of the cash management and interest payment functions.<br />
Many of these costs bore VAT. The tax office refused to<br />
recognize an input tax deduction, saying that the company<br />
had sold its debentures, that is, it had dealt in securities, a<br />
VAT-free activity.<br />
The Supreme Tax Court has now held that it is necessary to<br />
distinguish between the issue of securities and their subsequent<br />
trading. Trading as a broker is VAT-exempt; however<br />
the issuer of a security is not seeking to provide a service to<br />
a customer, but to raise capital for the business. The cost of<br />
issuing the security is part of the running costs of the business<br />
and the input VAT is deductible to the extent the outputs<br />
are taxable. If the funds raised are for general use and<br />
benefit the entire business, the VAT should be apportioned<br />
between the totals of the taxable and non-taxable outputs. In<br />
coming to this conclusion, the court followed ECJ judgments<br />
on the cost of share issues. It justified this approach on the<br />
basis that there was no relevant difference between a share<br />
and a debenture – each was a vehicle for raising capital, and<br />
each could rank as a marketable security. (MH)<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
erfolgt sein, kommt ein Vorsteuerabzug darüber hinaus in Betracht,<br />
wenn die entsprech<strong>end</strong>e Steuerfestsetzung noch nicht<br />
bestandskräftig ist.<br />
Im Hinblick auf die von Banken als Begleiterinnen von Emissionen<br />
erbrachten Dienstleistungen, wie Zahlstellenfunktion, muss<br />
geprüft werden, ob und wenn ja welche Leistungsbestandteile<br />
gegebenenfalls steuerfrei erbracht werden können.<br />
Sie möchten mehr Informationen zu diesem Thema? Bitte rufen<br />
Sie Ihre Ansprechpartner an oder schicken ihnen einfach eine<br />
E-Mail.<br />
Ihre Ansprechpartner<br />
Elmar Jaster<br />
Tel.: 0221 2084-203<br />
elmar.jaster@de.pwc.com<br />
Dr. Petra Ferdinand<br />
Tel.: 0221 2084-205<br />
petra.ferdinand@de.pwc.com<br />
Steuern A bis Z<br />
Fundstellen<br />
BFH, Urteil vom 6. Mai <strong>2010</strong> (V R 29/09; BeckRS <strong>2010</strong>,<br />
24004128)<br />
EuGH, Urteil vom 26. Mai 2005 (C-465/03; DStR 2005, 965 ff.)<br />
Diskussion um Steueroasen<br />
(Teil 1): Aufgabe des<br />
Bankgeheimnisses berührt<br />
deutsche Anleger<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … warum Steueroasen weltweit momentan austrocknen.<br />
• … wie diese Länder von der schwarzen über die graue auf<br />
die weiße Liste kommen.<br />
• … was deutsche Anleger in Steueroasen möglichst rasch<br />
tun sollten.<br />
Im Abschlusskommuniqué des Weltfinanzgipfels der führ<strong>end</strong>en<br />
Industrieländer Anfang April 2009 in London heißt es: „Die Ära<br />
des Bankgeheimnisses ist vorbei.“ Welche Folgen sich daraus für<br />
deutsche Anleger in „Steueroasen“ ergeben, erläutert Ihnen der<br />
folg<strong>end</strong>e Beitrag.<br />
Durch die Finanzkrise ist der Mittelbedarf vieler Staaten drastisch<br />
gestiegen. Das hat zu einem entschlossenen Vorgehen der führ<strong>end</strong>en<br />
Industrieländer (G-20-Staaten) und der Organisation für<br />
wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) gegen<br />
Steueroasen geführt.<br />
13
Steuern A bis Z<br />
Mit Monaco beugte sich Mitte März 2009 die letzte europäische<br />
Steueroase dem politischen Druck: Der Stadtstaat kündigte an,<br />
im Kampf gegen die Steuerflucht mit anderen Staaten zusammenzuarbeiten.<br />
Nach Liechtenstein und Andorra hatten sich<br />
zuvor bereits die Schweiz, Österreich und Luxemburg bereit<br />
erklärt, ihr Bankgeheimnis zu lockern und ausländische Steuerbehörden<br />
bei begründetem Verdacht auf Steuerflucht durch die<br />
Übermittlung von Kontodaten zu unterstützen.<br />
Deutlich steig<strong>end</strong>es Risiko, aufgegriffen zu werden<br />
Für deutsche Anleger in Steueroasen wird das Aufgriffsrisiko in<br />
Zukunft deutlich steigen. Gleichzeitig ist in Deutschland eine<br />
deutliche Verschärfung der Rahmenbedingungen für derartige<br />
Auslandsinvestments zu beobachten. Beispiele hierfür sind insbesondere<br />
das am 1. August 2009 in Kraft getretene Gesetz zu<br />
Bekämpfung der Steuerhinterziehung und schärfere Strafen bei<br />
Steuerhinterziehung durch die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs<br />
(BGH). Zudem hat die jüngste Rechtsprechung des<br />
BGH zu einer deutlichen Verschärfung der Voraussetzungen für<br />
eine strafbefrei<strong>end</strong>e Selbstanzeige geführt. Durch das Jahressteuergesetz<br />
<strong>2010</strong> soll diese Rechtsprechung eine gesetzliche<br />
Verankerung erfahren, die teilweise noch weiter reicht und in<br />
bestimmten Fällen die Möglichkeit einer strafbefrei<strong>end</strong>en Selbstanzeige<br />
gänzlich versagt.<br />
Der nachfolg<strong>end</strong>e Artikel gibt einen Überblick über die aktuellen<br />
Entwicklungen, erläutert steuer- und strafrechtliche Konsequenzen<br />
und zeigt Handlungsoptionen für deutsche Anleger in<br />
Steueroasen auf.<br />
Steueroasen auf dem Rückzug<br />
Für den Begriff der Steueroase gibt es keine präzise Definition.<br />
Bereits 1998 hatte die OECD eine Initiative gegen unfairen Steuerwettbewerb<br />
gestartet und eine Reihe von Kriterien zur Identifikation<br />
von Steueroasen entwickelt. Danach werden Steueroasen<br />
im Allgemeinen charakterisiert durch:<br />
• eine geringe oder völlig fehl<strong>end</strong>e Besteuerung<br />
• wenig Transparenz<br />
• und die Verweigerung von Amtshilfe gegenüber ausländischen<br />
Steuerbehörden<br />
Auf Grundlage dieser Kriterien erarbeitete die OECD im Jahr<br />
2000 einen Bericht, der die Steuerpolitik von 41 Staaten bemängelte.<br />
Ziel war es, von den als Steueroasen gebrandmarkten<br />
Staaten eine Verpflichtung zur Umsetzung der OECD-Standards<br />
für Transparenz und Informationsaustausch zu erlangen. In der<br />
Folgezeit gaben fast alle Staaten entsprech<strong>end</strong>e Verpflichtungserklärungen<br />
ab, sodass auf der OECD-Liste für Steueroasen<br />
zuletzt nur noch Andorra, Liechtenstein und Monaco verblieben.<br />
e:pwc<br />
Aktuelles aus Steuern & Recht<br />
In den meisten Fällen blieb es jedoch bei bloßen Absichtsbekundungen.<br />
Insbesondere den europäischen Steueroasen gelang es<br />
jahrelang, Forderungen der Europäischen Union (EU) nach einer<br />
grenzüberschreit<strong>end</strong>en Zusammenarbeit der Finanzbehörden zu<br />
ignorieren.<br />
Erhöhter politischer Druck auf Steueroasen<br />
Durch die Finanzkrise und aktuelle Steuerskandale hat sich der<br />
Umgang der führ<strong>end</strong>en Industrienationen mit den Steuerparadiesen<br />
radikal geändert. Vor allem Deutschland und Frankreich, aber<br />
auch Großbritannien und die USA hatten im Vorfeld des G-20-<br />
Weltfinanzgipfels am 2. April 2009 in London den politischen<br />
Druck auf die Steueroasen erhöht. Sie hatten damit gedroht, im<br />
Rahmen des Gipfels eine aktualisierte schwarze Liste der OECD<br />
mit unkooperativen Steueroasen zu veröffentlichen.<br />
In Deutschland hat die medienwirksame Steueraffäre um den<br />
ehemaligen Vorstandsvorsitz<strong>end</strong>en der Deutsche Post AG, Klaus<br />
Zumwinkel, das Image der Steuerflucht als Kavaliersdelikt zerstört<br />
und politisch den Boden für ein härteres Vorgehen gegen<br />
Steuersünder geebnet. Zum Teil hatten die Steueroasen selbst<br />
den Wunsch nach einer Imagekorrektur. Vor allem Liechtenstein,<br />
das mehr noch als die Schweiz von seinem Ruf als Steuerparadies<br />
lebte, war darum bemüht, sein Image als Steueroase loszuwerden.<br />
Die Finanzbranche des Landes hatte infolge des Diebstahls<br />
von Kund<strong>end</strong>aten bei der LGT-Bankengruppe und der<br />
dadurch ausgelösten Steueraffäre Zumwinkel viel Vertrauen und<br />
noch mehr Kundengelder verloren.<br />
Chronologie der jüngsten Ereignisse<br />
Um nicht im gleichen Atemzug mit Steuerparadiesen wie Liberia<br />
genannt zu werden, hatten Anfang März 2009 bereits Hongkong<br />
und Singapur ihre Zusammenarbeit beim Kampf gegen die<br />
Steuerflucht und die Einhaltung der OECD-Standards zugesichert.<br />
Kurz darauf beugten sich Liechtenstein und Andorra dem<br />
politischen Druck. Einen Tag später folgten die Schweiz, Österreich<br />
und Luxemburg. Mitte März 2009 gab Monaco als letzte<br />
europäische Steueroase die Lockerung seines Bankgeheimnisses<br />
bekannt.<br />
Gleichzeitig verkündete Belgien, ab <strong>2010</strong> am automatischen<br />
Informationsaustausch von Bankdaten gemäß der EU-Zinsrichtlinie<br />
teilzunehmen, den bereits 24 der 27 EU-Staaten praktizieren.<br />
Belgien verzichtet damit auf Sonderrechte, die es zusammen<br />
mit Österreich und Luxemburg beim Start der EU-Zinssteuer im<br />
Jahr 2005 ausgehandelt hatte. Danach müssen diese drei EU-<br />
Staaten nicht wie die anderen Mitgliedstaaten Kapitalerträge<br />
eines EU-Bürgers unmittelbar an sein Heimatfinanzamt melden.<br />
Stattdessen erheben sie eine anonyme Quellensteuer auf Zins-<br />
Weitere interessante Beiträge finden Sie in<br />
der neuen Ausgabe von e:pwc Aktuelles<br />
aus Steuern & Recht.<br />
Bestellung<br />
E-Mail: manfred.haas@de.pwc.com<br />
14 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
erträge von derzeit 20 Prozent, die zu 75 Prozent an die Wohnsitzstaaten<br />
der ausländischen Anleger weitergeleitet wird.<br />
Die schwarze Liste wird grau und weiß<br />
Dementsprech<strong>end</strong> vermeldete das Abschlusskommuniqué des<br />
Weltfinanzgipfels 2009 in London: „Die Ära des Bankgeheimnisses<br />
ist vorbei.“ Nachdem zuletzt auch Malaysia, Uruguay, die<br />
Philippinen und Costa Rica angekündigt haben, in Zukunft die<br />
OECD-Standards zu befolgen, steht derzeit kein Land mehr auf<br />
der schwarzen Liste. Zum Missfallen der europäischen Steueroasen<br />
wurde im Rahmen des Weltfinanzgipfels auf Betreiben<br />
Deutschlands und Frankreichs stattdessen eine so genannte<br />
graue Liste der OECD veröffentlicht. Sie enthält alle Staaten der<br />
vormals schwarzen Liste, die sich zwar zur Einhaltung der<br />
OECD-Standards verpflichtet haben, diese Verpflichtung jedoch<br />
noch einlösen müssen. Darunter befinden sich zum Beispiel die<br />
Schweiz, Österreich, Liechtenstein, Luxemburg, Monaco,<br />
Andorra und San Marino. Das Ziel, das die OECD und die G-20-<br />
Staaten mit der grauen Liste verfolgen, ist klar: Sie soll die<br />
Steueroasen erinnern, dass ihren Ankündigungen Taten folgen<br />
müssen, um auf die weiße Liste derjenigen Staaten zu gelangen,<br />
welche die OECD-Standards bereits einhalten. Tun sie das nicht,<br />
droht ihnen eine Rückstufung auf die schwarze Liste.<br />
Inzwischen hat ein Großteil der Länder der grauen Liste, darunter<br />
alle europäischen Steueroasen, die von der OECD geforderte<br />
Mindestanzahl von zwölf Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)<br />
oder Abkommen zum Informationsaustausch in Steuersachen<br />
(Tax Information Exchange Agreement, TIEA) nach OECD-Standard<br />
abgeschlossen oder zumindest im Wesentlichen umgesetzt.<br />
So unterzeichneten beispielsweise Deutschland und Liechtenstein<br />
am 2. September 2009 ein TIEA nach OECD-Standard. Der<br />
Abschluss eines entsprech<strong>end</strong> modifizierten DBA zwischen<br />
Deutschland und der Schweiz steht angeblich unmittelbar bevor.<br />
Damit gelang diesen Ländern der Sprung auf die weiße Liste,<br />
sodass sich aktuell auf der grauen Liste neben Panama nur noch<br />
wenige exotische Finanzplätze wie Liberia und Belize befinden.<br />
Bisherige Rechtslage am Beispiel der Schweiz<br />
Bei der Lockerung des Bankgeheimnisses und Einhaltung der<br />
OECD-Standards geht es im Kern um Folg<strong>end</strong>es: Stein des<br />
Anstoßes und kennzeichn<strong>end</strong> für die europäischen Steueroasen<br />
ist eine Kombination aus strengem Bankgeheimnis und anonymer<br />
Zinsbesteuerung. Dies soll nachfolg<strong>end</strong> am Beispiel der<br />
Schweiz erläutert werden. Die übrigen Staaten haben oder hatten<br />
vergleichbare Regelungen.<br />
Kernstück des steuerlichen Bankgeheimnisses in der Schweiz ist<br />
die Unterscheidung zwischen Steuerhinterziehung und Steuerbetrug.<br />
Rechts- und Amtshilfe in Steuersachen wird nur gewährt,<br />
wenn die dem ausländischen Ersuchen zugrunde lieg<strong>end</strong>e Tat in<br />
beiden Ländern strafbar ist und mit einer Freiheitsstrafe geahndet<br />
wird. Währ<strong>end</strong> Steuerbetrug nach schweizerischem Recht<br />
ein Vergehen (Straftat) ist und eine Freiheitsstrafe nach sich zieht,<br />
wird Steuerhinterziehung – anders als in Deutschland – lediglich<br />
als Übertretung (Ordnungswidrigkeit) mit Geldbuße geahndet.<br />
Die schweizerischen Behörden haben gegen den Willen des<br />
Steuerpflichtigen nur im Falle einer Straftat Zugang zu Bankinformationen.<br />
Dementsprech<strong>end</strong> leistet die Schweiz Amts- und<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Steuern A bis Z<br />
Rechtshilfe nur bei Verdacht auf Steuerbetrug, nicht aber bei<br />
Steuerhinterziehung.<br />
Rechtsgrundlage für den Informationsaustausch in Steuersachen<br />
bildet in erster Linie das DBA zwischen Deutschland und der<br />
Schweiz. Wegen des Bankgeheimnisses enthält das aktuelle<br />
DBA jedoch keine so genannte große Amtshilfe im Sinne von<br />
Artikel 26 OECD-Musterabkommen, der den Informationsaustausch<br />
für sämtliche steuerliche Zwecke, also auch im Fall der<br />
Steuerhinterziehung, vorsieht. Darüber hinaus nimmt die<br />
Schweiz, ebenso wie Andorra, Liechtenstein, Monaco und San<br />
Marino, nicht am automatischen Informationsaustausch von<br />
Bankdaten nach der EU-Zinsrichtlinie teil. Stattdessen wird<br />
entsprech<strong>end</strong> der Ausnahmeregelung für Belgien, Luxemburg<br />
und Österreich nur eine anonyme Quellensteuer auf Zinserträge<br />
an den Wohnsitzstaat des Anlegers weitergeleitet.<br />
Zukünftige Rechtslage: Einhaltung der OECD-Standards<br />
Zukünftig sollen in der Schweiz und in allen anderen Steueroasen<br />
die OECD-Standards bei der Amtshilfe in Steuersachen nach<br />
Artikel 26 des OECD-Musterabkommens gelten. Danach sind die<br />
Steueroasen verpflichtet, ausländischen Steuerbehörden im<br />
Einzelfall bei einem konkreten und begründeten Verdacht auf<br />
Steuerhinterziehung Amtshilfe durch die Übermittlung von Kontodaten<br />
zu leisten. Der deutsche Fiskus erhält damit Zugriff auf<br />
Kontoauszüge mit Kontoständen, Kontobewegungen und Depotbestandteilen<br />
sowie beispielsweise auch auf Protokolle von Anlageberatungen<br />
und Kreditunterlagen. Dabei ist zu beachten, dass<br />
die OECD-Standards keine unmittelbare Wirkung entfalten,<br />
sondern erst über ein DBA mit Deutschland in nationales Recht<br />
umgesetzt werden müssen. Zudem erfordert die gleichzeitig notw<strong>end</strong>ige<br />
Lockerung des Bankgeheimnisses regelmäßig eine entsprech<strong>end</strong>e<br />
Gesetzesänderung im nationalen Recht der<br />
Steueroase.<br />
Aus Sicht eines deutschen Anlegers bedeutet das: Die Schweiz<br />
beispielsweise gewährt dem deutschen Fiskus erst dann Amtsbeziehungsweise<br />
Rechtshilfe bei Steuerhinterziehung, wenn<br />
das DBA zwischen beiden Staaten neu verhandelt wurde und in<br />
Kraft getreten ist. Nachdem die am 8. September 2009 in Basel<br />
aufgenommenen Verhandlungen zur Revision des DBA Deutschland/Schweiz<br />
infolge der Affäre um die Daten-CD mit Kund<strong>end</strong>aten<br />
der schweizerischen Großbank Credit Suisse Anfang des<br />
Jahres auf Eis gelegt wurden, ist nach Pressemitteilungen in<br />
Kürze mit dem Abschluss des revidierten DBA zu rechnen.<br />
Offene Fragen<br />
Die notw<strong>end</strong>ige Neuverhandlung der DBA eröffnet naturgemäß<br />
Verhandlungsspielräume. Die Steueroasen bestehen darauf,<br />
Bankdaten nur im Einzelfall und nur aufgrund einer hinreich<strong>end</strong><br />
konkreten und begründeten Anfrage an die deutschen Finanzbehörden<br />
weiterzugeben (keine so genannten Fishing Expeditions).<br />
Vor allem nach dem Einlenken Belgiens ist jedoch fraglich, ob es<br />
den Steueroasen gelingt, weiterhin an der anonymen Quellensteuer<br />
festzuhalten, oder ob sie dem Drängen Deutschlands<br />
nach einer Teilnahme am automatischen Informationsaustausch<br />
nach der Zinsrichtlinie der EU nachgeben werden. Fraglich ist<br />
auch, ob sich Deutschland auf Übergangsregelungen, wie zum<br />
Beispiel eine Steueramnestie für Altfälle, einlassen wird. Es ist<br />
15
Steuern A bis Z<br />
daher nicht die Frage, ob das Bankgeheimnis fällt, sondern lediglich<br />
wann und in welchem Umfang der Informationsaustausch<br />
bei Steuerhinterziehung in Kraft tritt. Das Aufgriffsrisiko für deutsche<br />
Anleger in Steueroasen wird in jedem Fall deutlich steigen.<br />
Droht aus anderen Gründen die Entdeckung der Tat nicht unmittelbar,<br />
eröffnet die notw<strong>end</strong>ige Neuverhandlung der DBA<br />
Anlegern einen gewissen zeitlichen Spielraum. Diesen sollten<br />
Anleger nutzen, um die verbleib<strong>end</strong>en Handlungsoptionen eingeh<strong>end</strong><br />
zu prüfen und gegebenenfalls durch Selbstanzeige einem<br />
Steuerstrafverfahren zu entgehen.<br />
Haben Sie Fragen oder sind Sie an Details interessiert? – Dann<br />
rufen Sie bitte Ihre Ansprechpartner an oder schicken ihnen<br />
einfach eine E-Mail.<br />
Ihre Ansprechpartner<br />
Martin H. Seevers<br />
Tel.: 040 6378-1223<br />
martin.seevers@de.pwc.com<br />
Dr. Stephen A. Hecht<br />
Tel.: 040 6378-1270<br />
stephen.hecht@de.pwc.com<br />
Teile dieses Artikels sind in der Ausgabe 6/2009 der Zeitschrift<br />
Vermögen & Steuern erschienen. – Teil 2 des Artikels<br />
können Sie in der nächsten Ausgabe von pwc: steuern+recht<br />
lesen.<br />
European Customs & Trade<br />
Communique<br />
Typische oder atypische<br />
stille Beteiligung:<br />
Teilwertabschreibung,<br />
Mitunternehmerrisiko<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … durch welche Voraussetzungen sich nach ständiger<br />
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine Mitunternehmerschaft<br />
begründet.<br />
• … welche Faktoren nach Ansicht des Gerichts genügen,<br />
um eine Mitunternehmerinitiative zu bejahen.<br />
• … warum der Bundesfinanzhof bei der Begründung des<br />
Mitunternehmerrisikos von der Vorinstanz abweicht.<br />
In einem unveröffentlichten Urteil vom 1. Juli <strong>2010</strong> befasste sich<br />
der Bundesfinanzhof unter anderem mit folg<strong>end</strong>er Frage: Ist der<br />
stille Gesellschafter einer GmbH – dem die Rechte nach § 118<br />
Handelsgesetzbuch zustehen und dem in seiner Eigenschaft als<br />
GmbH-Gesellschafter die Befugnis eingeräumt ist, jederzeit die<br />
Abberufung oder Bestellung eines von ihm bestimmten alleinvertretungsberechtigten<br />
GmbH-Geschäftsführers zu verlangen – als<br />
Mitunternehmer anzusehen, auch wenn sein Mitunternehmerrisiko<br />
eher schwach ausgeprägt ist? Wie das Gericht entschied<br />
und wie es seine Entscheidung begründete, fasst der folg<strong>end</strong>e<br />
Beitrag für Sie zusammen.<br />
Sachverhalt<br />
Die Klägerin ist eine GmbH, die mit einer Einlage in Höhe von<br />
500.000 DM an der P-GmbH beteiligt ist. Der Unternehmensgegenstand<br />
der P-GmbH ist die Herstellung und der Vertrieb von<br />
Kommunikations-Multimediaprodukten sowie die Beratung, die<br />
Schulung, der Support und der Service in diesen Bereichen. Im<br />
Jahr 1996 schloss die Klägerin mit der P-GmbH einen Vertrag<br />
über eine stille Beteiligung. Die Klägerin war nach diesem Vertrag<br />
nicht ausdrücklich an den stillen Reserven und dem Firmenwert<br />
der P-GmbH beteiligt. Jedoch stand ihr nach dem Vertrag im<br />
Falle der Liquidation der P-GmbH ein Auseinandersetzungsguthaben<br />
zu. Die P-GmbH ging in der Bilanz, die sie bei dem zuständigen<br />
Veranlagungsfinanzamt einreichte, davon aus, mit<br />
Abschluss des Vertrags mit der Klägerin sei ein atypisch stilles<br />
Beteiligungsverhältnis begründet worden.<br />
Im Jahr 1998 wurde die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über<br />
das Vermögen der P-GmbH durch Beschluss des zuständigen<br />
Amtsgerichts mangels Masse abgelehnt. Daraufhin schrieb die<br />
Beiträge zum Themenbereich Zoll finden<br />
Sie in der neuen Ausgabe von European<br />
Customs & Trade Communique.<br />
Bestellung<br />
E-Mail: ilse.juhre@de.pwc.com<br />
16 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
Klägerin die in der Bilanz zum Nennwert aktivierte stille Beteiligung<br />
an der P-GmbH auf null DM ab. Das führte zu einem<br />
Gewerbeverlust, den das Finanzamt im Bescheid über die<br />
gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts<br />
berücksichtigte.<br />
Im Rahmen einer späteren Außenprüfung vertrat der Prüfer die<br />
Ansicht, mit der Beteiligung der Klägerin an der P-GmbH liege<br />
eine atypisch stille Beteiligung vor. Demnach erziele die Klägerin<br />
hieraus gewerbliche Einkünfte im Sinne von § 2 Gewerbesteuergesetz<br />
(GewStG). Der damit in Zusammenhang steh<strong>end</strong>e Gewerbeverlust<br />
in Höhe von 500.000 DM sei somit bei der Ermittlung<br />
des Gewerbeertrags der Klägerin nach § 8 Nr. 8 GewStG hinzuzurechnen.<br />
Das Finanzamt folgte dieser Rechtsansicht und<br />
setzte den vortragsfähigen Gewerbeverlust mit geändertem Bescheid<br />
auf null DM fest. Den dagegen erhobenen Einspruch wies<br />
das Finanzamt als unbegründet zurück. Die Klägerin beschritt<br />
danach den Rechtsweg. In ihrer Klage führte sie aus, die Hinzurechnung<br />
in Höhe von 500.000 DM sei nach § 8 Nr. 8 GewStG zu<br />
Unrecht erfolgt, da es sich um eine typisch stille Beteiligung an<br />
der P-GmbH gehandelt habe.<br />
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab und führte aus: Das<br />
Finanzamt sei zu Recht von einem atypisch stillen Beteiligungsverhältnis<br />
ausgegangen, da die Klägerin als Mitunternehmerin<br />
anzusehen sei. Danach sei die Vorschrift des § 8 Nr. 8 GewStG<br />
anzuw<strong>end</strong>en. Ein stiller Gesellschafter kann Mitunternehmer im<br />
Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz<br />
(EStG) sein. Die Mitunternehmerschaft wird nach ständiger<br />
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) durch folg<strong>end</strong>e<br />
Voraussetzungen begründet: Der Gesellschafter kann zum einen<br />
Mitunternehmerinitiative entfalten und trägt zum anderen Mitunternehmerrisiko.<br />
Die Informations- und Kontrollrechte, die der<br />
Klägerin im Vertrag nach § 118 Handelsgesetzbuch (HGB) eingeräumt<br />
wurden, sind aus der Sicht des FG bereits ausreich<strong>end</strong>,<br />
um das Vorliegen der Mitunternehmerinitiative zu bejahen.<br />
Zusätzlich wurde der Klägerin die Befugnis zugestanden, die<br />
Bestellung oder Abberufung eines von ihr bestimmten alleinvertretungsberechtigten<br />
Geschäftsführers zu verlangen. Das Mitunternehmerrisiko<br />
sah das FG aufgrund der Gewinnbegrenzung<br />
auf 25 Prozent der Einlage zwar als schwächer ausgeprägt,<br />
jedoch werde dieser Umstand durch die stark ausgeprägte Mitunternehmerinitiative<br />
kompensiert.<br />
Daraufhin ging die Klägerin beim BFH in Revision. Dabei führte<br />
sie aus: Vertraglich sei eine typisch stille Beteiligung vereinbart<br />
worden und für die Annahme einer atypisch stillen Beteiligung<br />
fehle es am erforderlichen Merkmal des Mitunternehmerrisikos.<br />
Die Klägerin argumentierte dagegen, Letzteres sei nur zu bejahen,<br />
falls eine Beteiligung an stillen Reserven und dem Firmenwert<br />
der P-GmbH vorläge. Das Finanzamt beantragte im<br />
Gegenzug, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.<br />
Entscheidung<br />
Der Vierte Senat des BFH bestätigte in seinem Urteil die Auffassung<br />
des FG und stellte fest: Zwischen der Klägerin und der<br />
P-GmbH lag eine Mitunternehmerschaft vor und somit ist eine<br />
atypisch stille Gesellschaft begründet worden.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Steuern A bis Z<br />
Der BFH folgt in der Frage der Mitunternehmerinitiative der<br />
Argumentation des FG. Er führt aus: Das Erfordernis der Mitunternehmerinitiative<br />
werde in der Regel durch die Teilnahme an<br />
unternehmerischen Entscheidungen begründet. Vorlieg<strong>end</strong><br />
ständen der Klägerin im Hinblick auf die Ernennung des Geschäftsführers<br />
Rechte zu, die über die normalen Rechte eines<br />
Kommanditisten hinausgehen. Dadurch sah auch der BFH das<br />
Merkmal der Mitunternehmerinitiative erfüllt.<br />
Bei der Begründung des Mitunternehmerrisikos weicht der BFH<br />
allerdings von der Vorinstanz ab. Danach ist eine Beschränkung<br />
der Verlustbeteiligung auf die Einlage – entgegen der Ansicht der<br />
Vorinstanz – unschädlich, da auch ein Kommanditist nur bis zur<br />
Höhe seiner Einlage am Verlust der Gesellschaft teilnehme. Vielmehr<br />
sei auf die Beteiligung an den stillen Reserven einschließlich<br />
des Geschäftswerts abzustellen. Nach den Vereinbarungen<br />
des Vertrags über die stille Beteiligung stand der Klägerin neben<br />
der vertraglich vereinbarten Beteiligung am lauf<strong>end</strong>en Gewinn<br />
und Verlust auch ein Auseinandersetzungsguthaben im Falle<br />
einer Liquidation der P-GmbH zu. Als Bemessungsgrundlage für<br />
die Höhe des Auseinandersetzungsguthabens ist nach diesem<br />
Vertrag eine auf den Stichtag durchgeführte Unternehmensbewertung<br />
der P-GmbH heranzuziehen. Für diese Bewertung<br />
wurde das Ertragswertverfahren vertraglich vereinbart. Entgegen<br />
der Auffassung der Klägerin werden durch die Ermittlung des<br />
Unternehmenswerts mithilfe des Ertragswertverfahrens sowohl<br />
der Geschäftswert als auch die stillen Reserven berücksichtigt.<br />
Damit ist die Klägerin auch an den stillen Reserven der P-GmbH<br />
beteiligt und die Anforderungen, welche die Rechtsprechung an<br />
die Bejahung des Mitunternehmerrisikos stellt, sind erfüllt.<br />
Entgegen der Auffassung des FG führt das Vorliegen einer Mitunternehmerschaft<br />
im Streitfall nach Ansicht des BFH jedoch<br />
nicht zu einer Hinzurechnung eines Verlustanteils aus der Beteiligung<br />
an der P-GmbH nach § 8 Nr. 8 GewStG. Das Gericht<br />
argumentiert dabei folg<strong>end</strong>ermaßen: Voraussetzung für eine Hinzurechnung<br />
wäre, dass ein Verlustanteil aus der Beteiligung an<br />
der P-GmbH in der Gewinnermittlung der Klägerin berücksichtigt<br />
worden wäre. Hierzu hätten der Klägerin durch eine gesonderte<br />
und einheitliche Feststellung Verluste aus dieser Beteiligung zugewiesen<br />
werden müssen. Das ist in dem zu entscheid<strong>end</strong>en Fall<br />
nicht erfolgt.<br />
Vielmehr hat die Klägerin bei Annahme von einer typisch stillen<br />
Beteiligung eine Teilwertabschreibung auf ihre Beteiligung in<br />
Höhe von 500.000 DM vorgenommen. Der BFH führt weiter aus,<br />
die Beteiligung an einer Personengesellschaft sei handelsrechtlich<br />
ein Vermögensgegenstand, der mit den Anschaffungskosten<br />
zu aktivieren sei. Steuerrechtlich gelte jedoch der Transparenzgrundsatz,<br />
womit die Beteiligung steuerrechtlich zu erfassen ist<br />
als Anteil an den Aktiva und Passiva der Personengesellschaft,<br />
der durch das Kapitalkonto des Gesellschafters in der Bilanz der<br />
Personengesellschaft repräsentiert. In welcher Weise der Anteil in<br />
der Steuerbilanz des Gesellschafters ausgewiesen wird, lässt der<br />
BFH offen, grenzt jedoch klar ab: Die Beteiligung ist demnach<br />
zumindest nicht als Wirtschaftsgut im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 2<br />
EStG zu aktivieren. Folglich kommt eine Gewinnminderung durch<br />
Abschreibung auf einen aktiven Bilanzposten nicht in Betracht.<br />
Im Ergebnis zutreff<strong>end</strong> wurde mithin der Gewerbeertrag der Klä-<br />
17
Steuern A bis Z<br />
gerin durch Änderung des Gewerbesteuermessbescheids um<br />
500.000 DM höher angesetzt. Das erfolgt jedoch nicht durch eine<br />
Hinzurechnung im Sinne des § 8 Nr. 8 GewStG, sondern durch<br />
die Versagung der von der Klägerin vorgenommenen Teilwertabschreibung<br />
auf ihre Beteiligung an der P-GmbH.<br />
Im vorlieg<strong>end</strong>en Verfahren bedarf es, wie das BFH abschließ<strong>end</strong><br />
feststellt, auch keiner weiteren Feststellung, ob der Klägerin ein<br />
Verlustanteil aus der Beteiligung zuzuweisen ist. Ein derartiger<br />
Verlust wäre, wie auch bereits von der Vorinstanz erkannt, nach<br />
§ 8 Nr. 8 GewStG hinzuzurechnen und hätte damit im Ergebnis<br />
keinen Einfluss auf die Höhe des Gewerbeertrags.<br />
Haben Sie Fragen oder sind Sie an Details interessiert? – Dann<br />
rufen Sie bitte Ihre Ansprechpartner an oder s<strong>end</strong>en ihnen einfach<br />
eine E-Mail.<br />
Ihre Ansprechpartner<br />
Andreas Wohlmann<br />
Tel.: 069 9585-6657<br />
andreas.wohlmann@de.pwc.com<br />
Fundstellen<br />
BFH, Urteil vom 1. Juli <strong>2010</strong> (IV R 100/06)<br />
Matthias Reitzenstein<br />
Tel.: 069 9585-2037<br />
matthias.reitzenstein@de.pwc.com<br />
FG Düsseldorf, Urteil vom 25. Oktober 2006 (7 K 2887/05 G)<br />
Vor- und Nachteile einer<br />
elektronischen Betriebsprüfung<br />
der Sozialversicherungsträger:<br />
ein Stimmungsbild<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … wie die geplante Prüfung ablaufen soll.<br />
• … auf welchen Wegen die Daten des Arbeitgebers übermittelt<br />
werden sollen.<br />
• … welche Bereiche geprüft werden sollen.<br />
Jede Betriebsprüfung ist mit einem gewissen Aufwand für das<br />
geprüfte Unternehmen verbunden. Davon ist die Überprüfung<br />
der Pflichten im Zusammenhang mit dem Gesamtsozialversicherungsbeitrag<br />
sicher nicht ausgenommen. Um den Aufwand und<br />
die Kosten speziell für diese Kontrolle aber eventuell sogar zu<br />
minimieren, hat ein Team unter Federführung der Deutschen<br />
Rentenversicherung ein Projekt ins Leben gerufen, das die<br />
Grundlagen für eine elektronisch unterstützte Betriebsprüfung<br />
erarbeiten soll. – Worum es geht und was die Beteiligten davon<br />
halten, fasst der aktuelle Beitrag für Sie zusammen.<br />
Status quo und Zielsetzung<br />
Die Rentenversicherungsträger sind per Gesetz dazu angehalten,<br />
bei den Arbeitgebern zu prüfen, ob diese ihren Melde- und sonstigen<br />
Pflichten, die im Zusammenhang mit dem Gesamtsozialversicherungsbeitrag<br />
stehen, entsprech<strong>end</strong> den gesetzlichen<br />
Vorgaben erfüllen. Die Prüfung soll mindestens alle vier Jahre<br />
erfolgen – wenn der Arbeitgeber es verlangt, auch in kürzeren<br />
Zeitabständen.<br />
Seit diesem Jahr ist es den Arbeitgebern möglich, die sozialversicherungsrechtliche<br />
Betriebsprüfung auf Antrag mit der<br />
steuerlichen Betriebsprüfung zusammenzulegen, was einem<br />
zweijährigen Prüfrhythmus entspräche.<br />
Die meldepflichtigen Unternehmen sollten nun einen kürzeren<br />
Prüfrhythmus nicht als Bürde, sondern eher als Chance wahrnehmen,<br />
erhöht sich doch dadurch ihre Rechtssicherheit im Hinblick<br />
auf die mit vielen Fallstricken verbundene Thematik der gesetzlichen<br />
Sozialversicherung. Denn aufgrund der Komplexität der<br />
Materie sind auch Unternehmen, die mit großer Gewissenhaftigkeit<br />
vorgehen, nicht davor gefeit, Sozialversicherungsbeiträge<br />
nachzahlen zu müssen und sich damit eventuell ernsthafte Liquiditätsprobleme<br />
einzuhandeln. Ein wesentlicher Vorteil kürzerer<br />
Prüfungsabstände wäre deshalb allein schon der, dass die Höhe<br />
der (möglicherweise) nachzuzahl<strong>end</strong>en Beiträge nicht so hoch<br />
ausfallen würde wie bei längeren Prüfungsabständen.<br />
Unabhängig von der Frequenz des Prüfzyklus bedeutet eine<br />
(sozialversicherungsrechtliche) Betriebsprüfung aber immer auch<br />
einen nicht unerheblichen (Personal-)Aufwand für die Unternehmen,<br />
da die Prüfer vor Ort auf Betreuung angewiesen und<br />
18 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
umfangreiche Vor- und Nachbereitungen notw<strong>end</strong>ig sind. Aus<br />
diesem Grund und zum allgemeinen Abbau von Bürokratie und<br />
Kosten hat der Prüfdienst der Deutschen Rentenversicherung<br />
(DRV), unter Federführung der Deutschen Rentenversicherung<br />
Bund, in Abstimmung mit den Bundesministerien für Arbeit und<br />
Soziales sowie für Wirtschaft und Technologie ein Projekt ins<br />
Leben gerufen, dessen Ziel es ist, die Grundlagen für eine<br />
elektronisch unterstützte Betriebsprüfung zu erarbeiten. Ebenfalls<br />
in das Projekt eingebunden sind die steuerberat<strong>end</strong>en Berufe,<br />
denn es ist das erklärte Ziel der Initiatoren, die elektronisch<br />
unterstützte Betriebsprüfung der Sozialträger – im Umsetzungsfall<br />
– der steuerrechtlichen Außenprüfung anzugleichen.<br />
Die Pilotphase des Projekts ist bereits im vollen Gange und soll<br />
zum Ende des Jahres abgeschlossen werden. Die Durchführung<br />
der regulären elektronisch unterstützten Betriebsprüfung soll im<br />
Jahr 2011 begonnen und den Unternehmen optional angeboten<br />
werden. Eine verpflicht<strong>end</strong>e Einführung der elektronisch unterstützten<br />
Betriebsprüfung bei den Unternehmen ist, nach Aussage<br />
der Deutschen Rentenversicherung Bund, nicht<br />
vorgesehen.<br />
Ablauf<br />
Geplant ist, die elektronisch unterstützte Betriebsprüfung mithilfe<br />
einer elektronischen Software durchzuführen, welche die Überprüfung<br />
des Gesamtsozialversicherungsbeitrags im Sinne des<br />
§ 28 d Sozialgesetzbuch IV (SGB IV) umfassen würde. Der Ablauf<br />
der Prüfung soll dabei wie folgt vonstatten gehen: Als erstes kündigt<br />
der zuständige Rentenversicherungsträger, wie bisher auch,<br />
die sozialversicherungsrechtliche Betriebsprüfung an. Anschließ<strong>end</strong><br />
übermittelt der Arbeitgeber die für die Prüfung relevanten<br />
Daten an die DRV.<br />
Die Prüfung im Rahmen der elektronisch unterstützten Betriebsprüfung<br />
soll nach bisherigem Sachstand im Einzelnen neben den<br />
Bereichen Lohn/Gehalt, sonstige Zahlungen an die Arbeitnehmer,<br />
Entgeltarten, Beitragsgruppen, Meldedaten und Sollstellungen<br />
der Einzugsstellen vor allem auch die Buchungen in der Finanzbuchhaltung<br />
umfassen.<br />
Die Annahme der Arbeitgeberdaten soll dabei im Rahmen der<br />
Datenträgerüberlassung (CD/DVD), der Direktabgabe (CD/DVD)<br />
oder im Wege eines Onlineportals erfolgen. Zudem soll es auch<br />
den Anbietern einer Software zur Abrechnung von Entgelten ermöglicht<br />
werden, die Abrechnungsdaten im Auftrag der Arbeitgeber<br />
per Datenfernübertragung (DFÜ) direkt an die Datenstelle der<br />
DRV zu übermitteln.<br />
Als Datenempfänger soll ausschließlich das Rechenzentrum der<br />
DRV in Würzburg fungieren. Die Mitarbeiter dort analysieren und<br />
werten dann die elektronisch vom jeweiligen Arbeitgeber (oder<br />
deren Bevollmächtigten) übermittelten Prüfungsdatensätze im<br />
Vorfeld von zentraler Stelle aus und stellen sie dann anschließ<strong>end</strong><br />
den zuständigen Prüfern in aufbereiteter Form zur Verfügung.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Steuern A bis Z<br />
Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler<br />
Unterlagen (GDPdU)<br />
Die Verwaltungsanweisung des Bundesfinanzministeriums<br />
enthält Regeln zur Aufbewahrung digitaler Unterlagen und<br />
zur Mitwirkungspflicht der Steuerpflichtigen bei Betriebsprüfungen.<br />
Nicht vorgesehen ist – im Unterschied zur steuerrechtlichen<br />
Betriebsprüfung –, dem Betriebsprüfer eine Daten-CD entweder<br />
nach erfolgter Prüfankündigung oder unmittelbar vor Ort auszuhändigen.<br />
Zudem sollen auch die Laptops der Prüfer aus datenschutzrechtlichen<br />
Gründen nicht mit USB-Ports oder CD-/DVD-<br />
Laufwerken ausgestattet sein. Ebenfalls soll die bisherige Praxis<br />
der beraterbezogenen Prüfung beibehalten werden. Die von der<br />
Finanzverwaltung benutzte GDPdU-Schnittstelle soll nach<br />
Ansicht der Deutschen Rentenversicherung Bund auch für die<br />
elektronisch unterstützte Betriebsprüfung verw<strong>end</strong>et werden.<br />
Das soll die Kosten und weitere Aufw<strong>end</strong>ungen für die teilnehm<strong>end</strong>en<br />
Unternehmen begrenzen.<br />
Im Moment noch beraten wird, ob die DRV die Bescheide, nach<br />
erfolgter Prüfung, neben den Arbeitgebern und Steuerberatern<br />
auch den Krankenkassen auf elektronischem Wege übermitteln<br />
kann. Diese Maßnahme könnte die Erstattung der Beiträge<br />
beschleunigen.<br />
Im Rahmen der elektronisch unterstützten Betriebsprüfung soll<br />
es dem Prüfdienst nicht erlaubt sein, eine Vorratsdatenspeicherung<br />
vorzunehmen. Die Arbeitgeberdaten werden ausschließlich<br />
zur konkreten Prüfung angefordert. Unmittelbar nach der erfolgten<br />
Betriebsprüfung zu löschen sind alle Arbeitgeberdaten, die<br />
nicht feststellungsrelevant sind. Die verbliebenen, feststellungsrelevanten<br />
Daten sollen nach Bestandskraft des Bescheids<br />
ebenfalls gelöscht werden. In diesem Zusammenhang soll den<br />
beteiligten Steuerberatern ein entsprech<strong>end</strong>es Löschungsprotokoll<br />
übermittelt werden können.<br />
Bitte beachten Sie: Die genauen technischen Details und Methoden<br />
hinsichtlich der anzuw<strong>end</strong><strong>end</strong>en Software sind zum gegenwärtigen<br />
Zeitpunkt noch nicht <strong>end</strong>gültig geklärt. Diese Frage soll<br />
– unter Beteiligung der Projektgruppen – abschließ<strong>end</strong> im Rahmen<br />
der Pilotphase erarbeitet werden.<br />
Anmerkungen und Stimmen der Beteiligten<br />
Grundsätzlich begrüßen sowohl Arbeitgeber als auch Steuerberater<br />
und Verwaltung die mit der Einführung der elektronisch<br />
unterstützten Betriebsprüfung verbundenen Ziele.<br />
Neben Bedenken im Bereich Datenschutz, die noch nicht abschließ<strong>end</strong><br />
ausgeräumt werden konnten – speziell im Hinblick auf<br />
die Daten der Finanzbuchhaltung –, sehen die Arbeitgeber und<br />
Steuerberater vor allem die mit der Einführung des Modells verbundenen<br />
Aufw<strong>end</strong>ungen und Kosten mit Skepsis. Dabei führen<br />
sie besonders die im Rahmen der Prüfungsankündigung anfall<strong>end</strong>en<br />
Aufw<strong>end</strong>ungen an: vor allem mit Blick auf die Schaffung<br />
eines umfänglichen Prüfungsdatensatzes, der mit einem großen<br />
manuellen und softwaretechnischen Aufwand verbunden sein<br />
19
Steuern A bis Z<br />
wird, was die Umsetzung, aber auch die dauerhafte Pflege<br />
betrifft. Diese Aufw<strong>end</strong>ungen wären für die Arbeitgeber nur dann<br />
ein wirtschaftlicher Vorteil, wenn die durch die technische Optimierung<br />
entsteh<strong>end</strong>en Einsparungen tatsächlich größer wären. In<br />
diesem Zusammenhang ist oft die Vermutung zu hören, die erwähnten<br />
Einsparpotenziale ließen sich wahrscheinlich vorrangig<br />
aufseiten der öffentlichen Verwaltung realisieren. Dabei sollte<br />
beachtet werden: Bei Weitem nicht alle Daten, welche die Prüfer<br />
der DRV einsehen oder prüfen, „dürfen“ bei den Arbeitgebern<br />
auch elektronisch vorgehalten werden.<br />
Wie Sie gelesen haben, sehen die Unternehmen auch die geplante<br />
Übermittlungspflicht der Daten aus der Finanzbuchhaltung<br />
mit großen Vorbehalten, denn diese Daten erscheinen gegenwärtig<br />
zur Betriebsprüfung für die DRV nicht notw<strong>end</strong>ig. Schließlich<br />
weisen Vertreter der Unternehmen darauf hin, dass alle übrigen<br />
geforderten Datensätze (neben den Daten der Finanzbuchhaltung)<br />
bereits im Rahmen des neuen elektronischen Entgeltnachweisverfahrens<br />
(ELENA) übermittelt und in der Datenbank der<br />
zentralen Speicherstelle (nach § 96 SGB IV) abrufbar sind. Insoweit<br />
scheint eine erneute oder zusätzliche Übers<strong>end</strong>ung von<br />
Daten überflüssig. Der damit verbundene zusätzliche Arbeitsaufwand<br />
bei den Arbeitgebern und Steuerberatern erscheint unter<br />
diesem Gesichtspunkt als nicht gerechtfertigt.<br />
Zudem stellt sich für viele Vertreter der Unternehmen auch<br />
eine ganz andere Frage: Könnte die Rentenversicherung nicht,<br />
statt ein neues Verfahren einzuführen, einfach das besteh<strong>end</strong>e<br />
(Melde-)Verfahren ausbauen?<br />
Ausdrücklich begrüßt hingegen wird die Ankündigung, nach der<br />
die elektronisch unterstützte Betriebsprüfung lediglich optional<br />
angeboten werden soll und nicht verpflicht<strong>end</strong> ist. Konkrete Aussagen<br />
und Kosten-Nutzen-Prognosen lassen sich jedoch erst mit<br />
Abschluss der Pilotphase und nach Auswertung der dabei gewonnen<br />
Erkenntnisse vornehmen. – Ihr pwc: steuern+recht wird<br />
Sie auf dem Lauf<strong>end</strong>en halten.<br />
Sie möchten mehr Informationen zu diesem Thema? – Bitte rufen<br />
Sie Ihren Ansprechpartner an oder schreiben Sie ihm einfach<br />
eine E-Mail.<br />
Ihr Ansprechpartner<br />
Patrick Maihöfer<br />
Tel.: 0511 5357-5849<br />
patrick.maihoefer@de.pwc.com<br />
Electronic audit by social insurance carriers<br />
German pension insurance institutions are committed by law<br />
to audit employer’s adherence to reporting requirements<br />
and certain other obligations in connection with the social<br />
security contributions. At present, such review generally<br />
takes place on a four-year cycle or more frequently if<br />
requested. Since <strong>2010</strong> it is possible that the social security<br />
audit is combined with the tax audit. In this case, the audit<br />
is carried out every two years. Under the leadership of the<br />
German Federal Pension Insurance Fund (Deutsche<br />
Rentenversicherung) an expert group started to review and<br />
determine opportunities for an electronic audit. This has<br />
consequences for the organisational structures of businesses.<br />
It would give the auditors the right to audit the electronic<br />
data files by using the employer's own hardware, programmes<br />
and other facilities. The tax advising professions are also<br />
involved in this project, since the electronic social insurance<br />
audit should, once implemented, correspond to electronic<br />
tax audit standards. The fact-finding review is expected to be<br />
completed by the <strong>end</strong> of the current year. From 2011 the<br />
electronic audit shall be offered to all companies; participation<br />
would then be optional.<br />
The electronic audit entails additional work on behalf of the<br />
employer while creating and maintaining appropriate data<br />
files and using new software. The scope of the review would<br />
comprise familiar areas, such as wages and salaries, other<br />
payments to employees, various kinds of remuneration, but<br />
also financial accounting entries. Especially the forwarding of<br />
accounting data is treated with some reservation at the moment.<br />
One of the many questions asked by those involved in<br />
the fact-finding process is whether to consider an expansion<br />
and an improvement of the present reporting procedures<br />
rather than setting up a completely new system. A clear<br />
cost-benefit analysis, however, will not be available before<br />
the expert group completed its task and the information<br />
gathered has been analyzed. (MH)<br />
Abfindungen an Arbeitnehmer:<br />
Behandlung nach<br />
dem Doppelbesteuerungsabkommen<br />
mit Österreich<br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … welchen Grundsatz die OECD für die Frage nach dem<br />
Ort der Besteuerung vorsieht.<br />
• … warum die bisherigen Verständigungsvereinbarungen<br />
nach dem Bundesfinanzhof ungültig sind.<br />
• … was die Konsultationsvereinbarung mit Österreich regelt.<br />
Zieht ein Arbeitnehmer im Zuge einer Kündigung seines Arbeitsverhältnisses<br />
in ein anderes Land um, bevor er seine Abfindung<br />
erhalten hat, stellt sich regelmäßig die Frage, in welchem Staat<br />
20 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
die Abfindungszahlung zu besteuern ist, wenn er sie dann bekommen<br />
hat. Im Staat seiner bisherigen Tätigkeit oder in dem, in<br />
dem er nun wohnt? Aufschluss über alle Fälle, die Österreich<br />
betreffen, gibt eine Konsultationsvereinbarung, die Deutschland<br />
mit der Alpenrepublik geschlossen hat. – Welche Regeln nun<br />
gelten und welchen Hintergrund sie haben, darüber informiert Sie<br />
der aktuelle Beitrag.<br />
Grundsatz<br />
Abfindungen, die einem Arbeitnehmer anlässlich des Ausscheidens<br />
aus einem Dienstverhältnis gezahlt werden, können grundsätzlich<br />
nach Art. 15 Abs. 1 des Musterabkommens der Organisation<br />
für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung<br />
(OECD) in dem Staat besteuert werden, in dem der Arbeitnehmer<br />
zum Zeitpunkt des Zuflusses der Abfindung ansässig ist (Ansässigkeitsstaat).<br />
Bisherige Verständigungsvereinbarungen haben keine Rechtsgrundlage<br />
Deutschland hatte – speziell mit Belgien, den Niederlanden und<br />
der Schweiz – allgemeine Verständigungsvereinbarungen geschlossen,<br />
welche die Zuweisung des Besteuerungsrechts für<br />
Abfindungszahlungen an Arbeitnehmer regeln sollten, und zwar<br />
ergänz<strong>end</strong> zu den jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen<br />
(DBA). Anhand dieser Verständigungsvereinbarungen hat – abweich<strong>end</strong><br />
von dem eben erwähnten Grundsatz – der ehemalige<br />
Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht auf die Abfindung.<br />
Mit seinen Urteilen vom 2. September 2009 (I R 90/08; BStBl. II<br />
<strong>2010</strong>, 394 und I R 111/08; BStBl. II <strong>2010</strong>, 387) entschied der<br />
Bundesfinanzhof jedoch: Die Verständigungsvereinbarungen mit<br />
Belgien und der Schweiz sind mit den jeweils zugrunde lieg<strong>end</strong>en<br />
DBA nicht vereinbar. Dabei betrafen die in den beiden Urteilen<br />
gleichlaut<strong>end</strong>en Ausführungen des Gerichts nicht den Inhalt<br />
der konkreten Verständigungsvereinbarung, sondern die rechtliche<br />
Wirksamkeit nach innerstaatlichem Recht.<br />
Konsultationsvereinbarung mit Österreich vom 13. August <strong>2010</strong><br />
Weicht der Ansässigkeitsstaat des Steuerpflichtigen zum Zeitpunkt<br />
der Auszahlung der Abfindung vom ehemaligen Tätigkeitsstaat<br />
ab, so soll – der Konsultationsvereinbarung entsprech<strong>end</strong> –<br />
grundsätzlich der Staat die Abfindungen besteuern dürfen,<br />
in dem der Arbeitnehmer zuvor seine Tätigkeit ausgeübt hat<br />
(„Tätigkeitsstaat“). Dahingeh<strong>end</strong> unterscheidet sich die vorlieg<strong>end</strong>e<br />
Vereinbarung nicht von den oben genannten Vereinbarungen,<br />
die mit dem zugrunde lieg<strong>end</strong>en DBA nicht kompatibel sind.<br />
Für den Fall, dass sich der Steuerpflichtige daher auf die für ihn<br />
eventuell günstigere Rechtsprechung beruft, sieht die Konsultationsvereinbarung<br />
vor, dass das Besteuerungsrecht aufgrund<br />
der Nichtbesteuerung im Tätigkeitsstaat dem Ansässigkeitsstaat<br />
zufällt.<br />
Beispiel<br />
Der Steuerpflichtige X war währ<strong>end</strong> seiner gesamten Arbeitszeit<br />
bei einem deutschen Unternehmen angestellt und tätig. Da ein<br />
Teilbetrieb geschlossen wird, erhält er nun eine Abfindung und<br />
nimmt das zum Anlass, vor Auszahlung der Abfindung seinen<br />
Hauptwohnsitz nach Österreich zu verlegen.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Steuern A bis Z<br />
Treatment of redundancy payments according to the double<br />
tax treaty between Germany and Austria<br />
According to the terms of the OECD model treaty a redundancy<br />
payment to a foreign resident is taxable in the country<br />
of residence, rather than the in the country where the work<br />
was performed. In its mutual consultation agreements with<br />
Belgium, the Netherlands and Switzerland Germany deviated<br />
from that rule: Redundancy payments should be taxed in the<br />
country where the work has been performed. In a case<br />
concerning the German/Swiss treaty the Supreme Tax Court<br />
has decided that an agreement between the two tax administrations<br />
to depart from the treaty in this regard, did not bind<br />
the courts, as the treaty had been enacted into German law<br />
following the processes foreseen by the constitution, whilst<br />
the agreement remained informal and could not supersede<br />
a statute. In a second case, the court came to the same<br />
conclusion, this time by reference to the Belgian treaty.<br />
A mutual consultation agreement between Germany and<br />
Austria was concluded on August 13, <strong>2010</strong> similarly<br />
providing that redundancy payments are subject to tax in the<br />
country where the service was performed. However, in the<br />
case that this would be contradictory to domestic (case) law<br />
the agreement specifically ensures that those payments are<br />
then taxed in the country of residence. (MH)<br />
Nach den Grundsätzen der Konsultationsvereinbarung hat der<br />
ehemalige Tätigkeitsstaat Deutschland das Besteuerungsrecht<br />
auf die Abfindung. Wenn sich Herr X jedoch auf die für ihn günstigere<br />
Rechtsprechung beruft und dies vonseiten des Finanzamts<br />
anerkannt wird, ist die Abfindung im Ansässigkeitsstaat<br />
Österreich zu besteuern. Österreich wird jedoch die genannte<br />
Konsultationsvereinbarung anw<strong>end</strong>en und das Besteuerungsrecht<br />
weiterhin dem ehemaligen Tätigkeitsstaat Deutschland<br />
zuweisen. Die Nichtbesteuerung wird in diesem Fall dadurch vermieden,<br />
dass der Ansässigkeitsstaat Österreich wiederum das<br />
Besteuerungsrecht erhält und die Abfindung schluss<strong>end</strong>lich in<br />
Österreich zu versteuern ist.<br />
Gehaltsfortzahlung nach vorzeitiger Be<strong>end</strong>igung des Dienstverhältnisses<br />
sowie Zahlungen für ein Konkurrenz- und Wettbewerbsverbot<br />
Die bereits genannten Grundsätze, wonach der ehemalige Tätigkeitsstaat<br />
das Besteuerungsrecht besitzt, sind auch für Gehaltsfortzahlungen<br />
nach der vorzeitigen Be<strong>end</strong>igung des Dienstverhältnisses<br />
sowie bei Zahlungen im Rahmen eines Konkurrenzund<br />
Wettbewerbsverbots anw<strong>end</strong>bar.<br />
Ausblick<br />
Wie sich in der Praxis immer wieder gezeigt hat, halten die deutschen<br />
Finanzbehörden Fälle, in denen der Steuerpflichtige sich<br />
auf die für ihn eventuell günstigere Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs<br />
beruft, verfahrensrechtlich oftmals „offen“. Da die<br />
Konsultationsvereinbarung mit Österreich nun in allen noch<br />
offenen Fällen anzuw<strong>end</strong>en ist, ist eine Nichtbesteuerung der Abfindung<br />
nunmehr ausgeschlossen. Letzt<strong>end</strong>lich können<br />
21
Steuern A bis Z<br />
Steuerpflichtige unter Berufung auf die Rechtsprechung jedoch<br />
aktuell zumindest noch versuchen, die Besteuerung in das steuerlich<br />
günstigere Land zu verlagern.<br />
Allerdings wird auch diese Möglichkeit – das zeichnet sich ab – in<br />
Kürze nicht mehr gegeben sein, da die genannten Verständigungs-<br />
und Konsultationsvereinbarungen durch Änderung des<br />
§ 2 der Abgabenordnung zukünftig rechtliche Wirksamkeit entfalten<br />
dürften.<br />
Haben Sie Fragen oder sind Sie an Details interessiert? Dann<br />
rufen Sie bitte Ihre Ansprechpartner an oder schreiben Sie ihnen<br />
einfach eine E-Mail.<br />
Daniel Riehle<br />
Tel.: 0711 25034-3175<br />
daniel.riehle@de.pwc.com<br />
Ihre Ansprechpartner<br />
Brigitte Dusolt<br />
Tel.: 069 9585-6193<br />
brigitte.dusolt@de.pwc.com<br />
Fundstellen<br />
BFH, Urteil vom 2. September 2009 (I R 90/08I; BStBl. II <strong>2010</strong>,<br />
394)<br />
BFH, Urteil vom 2. September 2009 (I R 111/08, BStBl. II <strong>2010</strong>,<br />
387)<br />
Erleichterungen bei der Verlagerung<br />
der elektronischen<br />
Buchführung ins Ausland<br />
Durch die im Jahressteuergesetz <strong>2010</strong> geplante Neufassung des<br />
§ 146 Absatz 2 a der Abgabenordnung dürfen Unternehmen ihre<br />
elektronischen Bücher und sonstige erforderliche elektronische<br />
Aufzeichnungen oder Teile davon im Ausland führen. Bislang war<br />
das nur unter engen Voraussetzungen erlaubt.<br />
Die zunehm<strong>end</strong>e Mobilität von Unternehmen schreitet weiter<br />
voran. Ein weiterer Grund für immer mehr deutsche Unternehmen,<br />
Betriebsteile ins Ausland zu verlagern. Der hauptsächliche<br />
Grund: Kosteneinsparung. Vor allem die Lohnkosten sind in<br />
anderen Ländern um ein Vielfaches geringer als in Deutschland.<br />
Und auch die bürokratischen Hürden und die Macht der Gewerkschaften<br />
sind hierzulande ausgeprägter als anderswo. Beson-<br />
ders attraktiv für eine Auslagerung ins Ausland ist die Buchhaltung.<br />
Der Grund: Die heutige Technik erlaubt von jedem Ort und<br />
zu jeder Zeit den Zugriff auf wichtige Daten. Die elektronische<br />
Buchführung kann also alleine am Firmenhauptsitz im Ausland<br />
oder zumindest an einer zentralen Stelle geführt werden, ohne<br />
dass doppelte Kosten entstehen.<br />
Durch die im Rahmen des Jahressteuergesetzes <strong>2010</strong> (JStG<br />
<strong>2010</strong>) geplante Neufassung des § 146 Abs. 2 a der Abgabenordnung<br />
(AO) werden die bisher gelt<strong>end</strong>en Voraussetzungen in Sachen<br />
Verlagerung der elektronischen Buchführung ins Ausland<br />
erleichtert. So darf beispielsweise die Führung und Aufbewahrung<br />
solcher Unterlagen nicht mehr nur in die Staaten der Europäischen<br />
Union (EU) und des Europäischen Wirtschaftsraums<br />
(EWR) verlagert werden, sondern nunmehr auch in andere Staaten<br />
– vorausgesetzt, die wesentlichen Mitwirkungsvorschriften<br />
der AO werden gewahrt und die deutsche Besteuerung wird<br />
nicht beeinträchtigt. Und auch die bisher obligatorische Zustimmung<br />
der ausländischen Stelle zum Datenzugriff durch den deutschen<br />
Fiskus nach § 147 Abs. 6 AO ist nicht mehr erforderlich.<br />
Das ist vor allem deshalb interessant, weil die bisher erlaubte<br />
Gangart, die Buchführung nur ins EU-Ausland oder den EWR<br />
auszulagern, monetär nur geringe Vorteile mit sich brachte.<br />
Anders sieht das mit der Neuregelung aus.<br />
Risikominimierung<br />
Und dennoch, es gibt auch ein Aber. Denn neben zahlreichen<br />
Vorteilen ist die Verlagerung der Buchhaltung ins Ausland auch<br />
mit Risiken verbunden, die vermieden oder wenigstens minimiert<br />
werden sollten. Welche Fragen man sich im Vorfeld stellen und<br />
welche Risiken man bedenken sollte, lesen Sie im nachfolg<strong>end</strong>en<br />
Interview mit Iris Selch, Partnerin bei <strong>PwC</strong> in Frankfurt am Main.<br />
Haben Sie Fragen oder sind Sie an Details interessiert? Dann<br />
rufen Sie bitte Ihre Ansprechpartnerin an oder schicken Sie ihr<br />
einfach eine E-Mail.<br />
Ihre Ansprechpartnerin<br />
Iris Selch<br />
Tel.: 069 9585-2294<br />
iris.selch@de.pwc.com<br />
22 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
Vier Fragen an Iris Selch<br />
Frau Selch, die gesetzliche Neuregelung bringt einige Erleichterungen<br />
für Unternehmen mit sich. Welche gesetzlichen und<br />
regulatorischen Rahmenbedingungen müssen Unternehmen<br />
bei der Verlagerung der Buchführung dennoch unbedingt<br />
berücksichtigen?<br />
Nach gelt<strong>end</strong>em Steuerrecht ist die Verlagerung der Buchhaltung<br />
ins Ausland zum Beispiel von der Zustimmung des<br />
zuständigen Finanzamts abhängig. Das heißt: Die Eingabe und<br />
die Speicherung von Daten müssen im Inland erfolgen. Es<br />
sollte also in jedem Einzelfall eine genaue Abwägung von<br />
Vor- und Nachteilen erfolgen und eine individuelle Prüfung der<br />
Gegebenheiten angestrebt werden. Denn eins ist sicher: Die<br />
Auslagerung eignet sich nicht für jedes Unternehmen.<br />
Was für Fragen sollte ein Unternehmen sich Ihrer Meinung<br />
nach im Vorfeld stellen, wenn es eine Verlagerung der Buchführung<br />
ins Ausland beabsichtigt?<br />
Meiner Meinung nach ist es unabdingbar, dass man sich<br />
Gedanken darüber macht, welche Prozesse man überhaupt ins<br />
Ausland überführen will und welche Steuerungsprozesse dafür<br />
notw<strong>end</strong>ig sind. Und zusätzlich muss man auch darüber nachdenken,<br />
welcher Standort beispielsweise der am besten geeignete<br />
ist für eine zentrale Buchführung. Diese Sachen kann man<br />
nicht erst klären, wenn der Prozess schon läuft, das muss alles<br />
im Vorfeld erledigt werden.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Steuern A bis Z<br />
Welche (technischen) Voraussetzungen sind für eine Auslagerung<br />
der Buchführung Ihrer Meinung nach erforderlich?<br />
Im Bereich der Buchführung ist zu beachten, dass der Datenzugriff<br />
jederzeit gewährleistet sein muss und die Möglichkeit<br />
bestehen muss, die Daten vor Ort auch auszuwerten, da sie<br />
etwa in Quartalsabschlüsse einfließen. Auch gesetzliche Vorschriften<br />
zur Aufbewahrung von Buchführungsunterlagen im Inland,<br />
zu Dokumentationserfordernissen und vor allem die<br />
deutschen HGB-Vorschriften müssen einkalkuliert werden.<br />
Auch wenn das JStG <strong>2010</strong> noch nicht in Kraft getreten ist: Gibt<br />
es schon erste Erfahrungswerte bezüglich einer Auslagerung<br />
der Buchführung?<br />
Aufgrund der bisherigen Regelung stand die Frage im Vordergrund,<br />
von welcher ausländischen Behörde oder Stelle die Zustimmung<br />
zur Durchführung des Zugriffs der deutschen<br />
Finanzbehörden beigebracht werden soll. Diese tatsächliche,<br />
zum Teil unüberwindbare Hürde ist nun durch die geplante Vereinfachung<br />
vom Tisch. Hinzuweisen ist noch darauf, dass nur<br />
die elektronische Buchführung verlagert werden kann. Papierunterlagen<br />
sind weiterhin im Inland aufzubewahren.<br />
Am 26. November <strong>2010</strong> soll die zweite Beratung des Gesetzentwurfs<br />
im Bundesrat erfolgen. Stimmt er zu, kann der<br />
Bundespräsident noch vor Weihnachten <strong>2010</strong> das Gesetz<br />
unterzeichnen. Mit Veröffentlichung im Bundesgesetzblatt erfolgt<br />
dann das Inkrafttreten, voraussichtlich im Dezember <strong>2010</strong>.<br />
Transfer of electronic accounting data abroad<br />
Am<strong>end</strong>ments in the Tax Management Act are included in the upcoming Annual Tax Bill <strong>2010</strong> allowing companies to maintain their<br />
electronic accounts and all or part of the necessary recordings abroad. Until now this is only possible if specific requirements are<br />
met. Under the proposed new rules, the authority of tax offices to permit companies to keep their books abroad will be ext<strong>end</strong>ed<br />
to include accounting systems in countries beyond the EEA, subject to the overriding condition that German taxation is not<br />
<strong>end</strong>angered. The in most cases, impracticable, formal requirement that a foreign authority grant the German tax office the right to<br />
interrogate accounting data held abroad is dropped.<br />
Apart from the overall benefits in the wake of these am<strong>end</strong>ments, a number of issues should nevertheless be checked and<br />
possible risks be considered, since outsourcing is not in all cases a suitable alternative. A transfer of the bookkeeping abroad still<br />
dep<strong>end</strong>s on the consent of the competent German tax office. Therefore, data entry and data storage must be made locally. Also<br />
the change of technology or the requirement for other technical equipment (to ensure data access at any time) as well as choosing<br />
an appropriate foreign location should be evaluated already at an early stage. (MH)<br />
23
Recht aktuell<br />
Legostein nicht als Gemeinschaftsmarkeeintragungsfähig<br />
Der bekannte Spielbaustein von Lego ist nicht als Gemeinschaftsmarke<br />
(die in der gesamten Europäischen Union gültig ist)<br />
eintragungsfähig. Das entschied der Europäische Gerichtshof<br />
(EuGH) mit seinem Urteil vom 14. September <strong>2010</strong> (C-48/09).<br />
Nach der Verordnung über Gemeinschaftsmarken können solche<br />
Marken alle Zeichen sein, die sich grafisch darstellen lassen.<br />
Dazu zählen zum Beispiel Wörter, die Form der Ware oder deren<br />
Aufmachung. Voraussetzung dafür ist aber, dass die Zeichen<br />
geeignet sind, Waren oder Dienstleistungen eines Unternehmens<br />
von denjenigen anderer Unternehmen zu unterscheiden. Von der<br />
Eintragung sind jedoch Zeichen ausgeschlossen, die ausschließlich<br />
aus der Form der Ware bestehen, die zur Erreichung einer<br />
technischen Wirkung erforderlich ist. Darunter fällt nach Ansicht<br />
des EuGH auch die Form des Legosteins. Denn die Form des<br />
Steins sei erforderlich, um die mit ihr verbundene, gewünschte<br />
technische Wirkung – den Zusammenbau zweier Spielsteine – zu<br />
erreichen. Dem stehe nicht entgegen, dass auch noch andere<br />
Formen denkbar seien, mit denen die gleiche technische Wirkung<br />
erzielt werden könne.<br />
Mit dem Verbot, ein Zeichen als Marke einzutragen, das aus der<br />
Form der Ware besteht, die zur Erreichung einer technischen<br />
Wirkung erforderlich ist, soll nach Ansicht des EuGH verhindert<br />
werden, dass einem Unternehmen durch das Markenrecht ein<br />
Monopol für technische Lösungen oder Gebrauchseigenschaften<br />
einer Ware eingeräumt wird. Denn dadurch ließe sich das Patentrecht<br />
umgehen, das einen Schutz für technische Lösungen<br />
lediglich für einen gewissen Zeitraum gewährt. Nach Ablauf des<br />
Zeitraums dürfen die technischen Lösungen von allen Wirtschaftsteilnehmern<br />
frei verw<strong>end</strong>et werden. Das Markenrecht<br />
hingegen kann unter gewissen Voraussetzungen einen zeitlich<br />
unbeschränkten Schutz gewähren.<br />
Kündbarkeit einer Patronatserklärung<br />
In einer Patronatserklärung, die eine Konzerngesellschaft zugunsten<br />
einer anderen Konzerngesellschaft abgegeben hat, kann<br />
ein Kündigungsrecht wirksam vereinbart werden, auch wenn das<br />
zur Insolvenz der ursprünglich begünstigten Konzerngesellschaft<br />
führt. Das hat der Bundesgerichtshof (BGH) mit Urteil vom<br />
20. September <strong>2010</strong> (II ZR 296/08) entschieden.<br />
Im zugrunde lieg<strong>end</strong>en Fall hatte sich eine GmbH gegenüber<br />
ihrer Enkelgesellschaft, die sich in finanziellen Schwierigkeiten<br />
befand, in einer so genannten Patronatserklärung verpflichtet, im<br />
Falle der Überschuldung oder Zahlungsunfähigkeit fällige Verbindlichkeiten<br />
in dem Umfang zu erfüllen, wie dies zur Beseitigung<br />
der Insolvenzreife der Enkelgesellschaft erforderlich sei.<br />
Nach einigen Monaten kündigte sie diese Erklärung jedoch, woraufhin<br />
das Insolvenzverfahren über die Enkelgesellschaft eröffnet<br />
wurde.<br />
Der BGH entschied, dass ein Recht zur Kündigung in einer solchen<br />
Erklärung wirksam vereinbart werden kann. Auch die im<br />
Streitfall noch anw<strong>end</strong>baren Grundsätze des Eigenkapitalersatzrechts<br />
ständen dem nicht entgegen. Denn diese begründeten nur<br />
das Verbot der Rückholung schon erbrachter Mittel, nicht jedoch<br />
die Pflicht zur Zuführung neuer Eigenmittel. Auch die Grundsätze<br />
des so genannten Finanzplankredits ständen einer Kündigung<br />
nicht entgegen. Nach diesen Grundsätzen sind einlagenähnliche<br />
Darlehenszusagen unter Umständen nach den Regeln der nicht<br />
vollständig erfüllten Einlagepflicht in der Krise der Gesellschaft<br />
nicht mehr rückholbar, wenn sich das aus der Abrede der Parteien<br />
ergibt. Aus dem vom Prinzip der Privatautonomie geprägten<br />
Grundverständnis des Finanzplankredits folge aber auch,<br />
dass sich nicht nur die Zahlungspflicht des Gesellschafters nach<br />
den Vereinbarungen der Parteien richte, sondern auch dessen<br />
Möglichkeit, sich wieder von der Zahlungspflicht zu lösen.<br />
Normenkontrollrat ermittelt<br />
Kosten für den elektronischen<br />
Entgeltnachweis<br />
Auf Bitte des Bundeswirtschaftsministers hat der Nationale Normenkontrollrat<br />
ein Gutachten zu den Kosten des Verfahrens zur<br />
Übermittlung elektronischer Entgeltnachweise (ELENA) erstellt<br />
und am 13. September überreicht. Der Rat kommt darin zu dem<br />
Ergebnis, dass die Wirtschaft durch das Verfahren um rund<br />
90 Millionen Euro pro Jahr entlastet werde. Die Verwaltung habe<br />
allerdings jährlich einen Mehraufwand von etwa 82 Millionen<br />
Euro, der hauptsächlich auf die Erstattung der Kosten für die<br />
qualifizierte elektronische Signatur in Höhe von 70 Millionen Euro<br />
zurückzuführen sei. Unter dem Strich verbleibe so aber eine<br />
Gesamtentlastung von rund acht Millionen Euro pro Jahr.<br />
Darüber hinaus identifizierte der Normenkontrollrat ein weiteres<br />
Einsparpotenzial für die Wirtschaft in Höhe von jährlich 25 Millionen<br />
Euro, wenn das Verfahren auf weitere Bescheinigungen (beispielsweise<br />
für das Arbeitslosengeld) ausgeweitet und die EDV<br />
verbessert werden würde.<br />
Eilantrag gegen<br />
elektronische Datensammlung<br />
gescheitert<br />
Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat den Antrag von fünf<br />
Bürgern (Beschwerdeführer), eine einstweilige Anordnung zur<br />
Aussetzung des Verfahrens zur Übermittlung elektronischer Ent-<br />
24 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
geltnachweise (ELENA) zu erlassen, mit Beschluss vom 14. September<br />
<strong>2010</strong> abgelehnt (1 BvR 872/10). Das BVerfG kann im<br />
Streitfall einen Zustand durch einstweilige Anordnung vorläufig<br />
regeln, wenn dies zur Abwehr schwerer Nachteile, zur Verhinderung<br />
droh<strong>end</strong>er Gewalt oder aus einem anderen wichtigen Grund<br />
zum Schutz des Gemeinwohls dring<strong>end</strong> geboten ist. In seiner<br />
Entscheidung führt das BVerfG jedoch aus, dass es von seiner<br />
Befugnis, im Rahmen einstweiliger Anordnungen das Inkrafttreten<br />
eines Gesetzes zu verzögern oder, wie vorlieg<strong>end</strong>, ein in Kraft<br />
getretenes Gesetz wieder außer Kraft zu setzen, nur mit größter<br />
Zurückhaltung Gebrauch machen dürfe. Denn der Erlass einer<br />
solchen einstweiligen Anordnung sei stets ein erheblicher Eingriff<br />
in die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers. Ein Gesetz dürfe<br />
deshalb nur dann im Wege einer einstweiligen Anordnung vorläufig<br />
außer Kraft gesetzt werden, wenn die Gründe, die für den<br />
Erlass der einstweiligen Anordnung sprächen, ein ganz besonderes<br />
Gewicht hätten. Das hätten die Beschwerdeführer nicht<br />
entsprech<strong>end</strong> dargetan. Zwar hätten sie substanziiert dargelegt,<br />
dass die Datenspeicherung ein Eingriff sei, der ein Risiko<br />
unbefugter und missbräuchlicher Datenzugriffe schaffe und möglicherweise<br />
ihre Grundrechte verletze. Dem stehe auch nicht<br />
entgegen, dass ein Abruf der Daten erst ab dem 1. Januar 2012<br />
erfolgen könne. Das alleine reiche jedoch nicht aus, denn es<br />
gebe Regelungen, die der Gefahr derartiger Zugriffe entgegenwirkten,<br />
die rechtmäßige Datenverw<strong>end</strong>ung begrenzten oder sie<br />
außer zu Erprobungszwecken derzeit noch gänzlich ausschlössen.<br />
Deshalb sei der Antrag abzulehnen gewesen.<br />
Die Entscheidung des BVerfG betrifft allerdings nur den vorläufigen<br />
Rechtsschutz der Beschwerdeführer. Im Hauptsacheverfahren,<br />
in dem sich das BVerfG noch einmal intensiv mit einer<br />
möglichen Grundrechtsverletzung durch das ELENA-Verfahren<br />
beschäftigen wird, könnte das Gericht auch zu dem Ergebnis<br />
kommen, dass das Verfahren die Grundrechte der Bürger verletzt.<br />
Dann müsste es das Gesetz (über das Verfahren des<br />
elektronischen Entgeltnachweises), welches das ELENA-Verfahren<br />
regelt, für nichtig erklären.<br />
Haben Sie Fragen? Dann rufen Sie bitte Ihre Ansprechpartner an<br />
oder schicken ihnen einfach eine E-Mail.<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
Ihre Ansprechpartner<br />
Annekatren Werthmann-Feldhues<br />
Tel.: 040 6378-1484<br />
annekatren.werthmannfeldhues@de.pwc.com<br />
Recht aktuell<br />
Arne Vogel<br />
Tel.: 040 6378-1233<br />
arne.vogel@de.pwc.com<br />
Vorsteuerabzug auf Leasingfahrzeuge<br />
In der Rechtssache C-277/09 hat Generalanwalt Ján Mazák nunmehr<br />
dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) seine Schlussanträge<br />
vorgelegt. Das Ausgangsverfahren in dieser Sache betrifft<br />
die Weigerung des Commissioners for Her Majesty’s Revenue<br />
and Customs, den Abzug der Vorsteuer auf Kraftfahrzeuge zuzulassen,<br />
die zum Zweck des Verleasens gekauft wurden, weil er<br />
die gewählte Gestaltung für rechtsmissbräuchlich gehalten hatte.<br />
Die deutsche Tochter einer schottischen Bank hatte nämlich in<br />
Großbritannien Autos gekauft und an britische Unternehmer verleast.<br />
Nach damaligem britischem Recht handelte es sich dabei<br />
um eine in Deutschland steuerbare Warenlieferung. Nach der damaligen<br />
deutschen Rechtsauffassung war es eine am britischen<br />
Sitz des unternehmerischen Leasingnehmers zu versteuernde<br />
sonstige Leistung. Ergebnis: In keinem der beiden Staaten wurde<br />
Umsatzsteuer erhoben. Hierzu wollte der Court of Session of<br />
Scotland wissen, ob die Sechste Richtlinie dahingeh<strong>end</strong> auszulegen<br />
sei, dass der Vorsteuerabzug auf Leasingfahrzeuge versagt<br />
werden kann, wenn wie im Streitfall auf die Umsätze des Fahrzeugverleasens<br />
weder in diesem Mitgliedstaat noch in einem anderen<br />
betroffenen Mitgliedstaat Mehrwertsteuer erhoben wurde.<br />
Dies hat der Generalanwalt Mazák in seinem Schlussantrag jetzt<br />
verneint. Nach seiner Auffassung berechtigt gelt<strong>end</strong>es EU-Recht<br />
die Steuerbehörden eines Mitgliedstaats nicht, einem Steuerpflichtigen<br />
den Abzug der Vorsteuer, mit der Gegenstände belastet<br />
waren, die dann für in einem anderen Mitgliedstaat erbrachte<br />
Leasingleistungen verw<strong>end</strong>et wurden, allein deshalb zu versagen,<br />
weil auf diese Leistungen in dem letztgenannten Mitgliedstaat<br />
nicht tatsächlich Mehrwertsteuer zu entrichten war. Darüber<br />
hinaus sei es Sache des nationalen Gerichts, anhand der vom<br />
Gerichtshof im Urteil vom 21. Februar 2006 (Halifax), formulierten<br />
Kriterien festzustellen, ob bei der Anw<strong>end</strong>ung der Sechsten<br />
Richtlinie Umsätze wie die im Ausgangsverfahren streitigen als<br />
missbräuchliche Praxis angesehen werden können. Auch der<br />
Umstand, dass eine ausländische Tochtergesellschaft anstatt<br />
eines in dem betreff<strong>end</strong>en Land ansässigen Anbieters zur Tätigung<br />
eines Umsatzes ausgewählt wurde und dies zu einem Steuervorteil<br />
führt, kann nach seiner Ansicht allein noch nicht die<br />
Feststellung begründen, mit dem fraglichen Umsatz werde im<br />
Wesentlichen nur ein Steuervorteil bezweckt. GS<br />
EuGH, Schlussanträge vom 30. September <strong>2010</strong> (C-277/09,<br />
RBS Deutschland)<br />
25
Länder<br />
Länderreport<br />
Ukraine<br />
Pensionsfondsbeiträge für Unternehmer<br />
Das Parlament hat ein Gesetz verabschiedet,<br />
nach dem Privatunternehmer, die für<br />
das vereinfachte Steuersystem (Einheitssteuersatz<br />
oder fester Steuersatz) registriert<br />
sind, verpflichtet werden, zusätzliche<br />
Beiträge in den Pensionsfonds zu leisten.<br />
Solche Personen sollen dann selbst entscheiden,<br />
wie hoch ihr zusätzlicher Beitrag<br />
innerhalb des minimalen und maximalen<br />
Grenzwerts sein soll. Diese Grenzwerte<br />
werden anhand der Beiträge<br />
bemessen, die im vereinfachten Steuersystem<br />
zu zahlen sind.<br />
Unter der Bedingung, dass der Einheitsbeitragssatz<br />
maximal 200 Ukrainische<br />
Hrywnja (UAH, circa 19,20 Euro) betragen<br />
kann, sollte der zusätzliche Beitrag 210,82<br />
UAH (circa 20,18 Euro) nicht unter- und<br />
4.338,24 UAH (circa 415,44 Euro) nicht<br />
überschreiten. Die Höhe der Beiträge ändert<br />
sich mit den Änderungen des Basissatzes<br />
für Sozialbeiträge (ab dem 1. Oktober<br />
und dem 1. Dezember <strong>2010</strong>).<br />
Damit das Gesetz in Kraft treten kann,<br />
muss es noch vom Präsidenten unterzeichnet<br />
und veröffentlicht werden.<br />
Freihandelsabkommen mit dem Europäischen<br />
Verband Fairer Handel<br />
Am 24. Juni <strong>2010</strong> hat die Ukraine ein Freihandelsabkommen<br />
mit dem Europäischen<br />
Verband Fairer Handel geschlossen, das<br />
auch Island, Liechtenstein, Norwegen und<br />
die Schweiz einschließt. Das Abkommen<br />
umfasst die Befreiung von Zöllen für Güter,<br />
die zwischen den genannten Ländern<br />
gehandelt werden. Es betrifft außerdem<br />
den Dienstleistungsverkehr, Investitionen,<br />
geistiges Eigentum, das öffentliche Beschaffungswesen<br />
und die Durchsetzung<br />
des Wettbewerbsrechts. Das Freihandels-<br />
EU kompakt<br />
Aktuelles aus Mittel- und Osteuropa<br />
abkommen muss von den entsprech<strong>end</strong>en<br />
Parlamenten ratifiziert werden und<br />
tritt nach dem Austausch der Ratifizierungsdokumente<br />
in Kraft.<br />
Kontakt vor Ort<br />
Dr. Marc-Tell Madl<br />
Tel.: +380 44 490-6777<br />
Polen<br />
Besteuerung von medizinischen Zusatzleistungen<br />
Ein Beschluss von sieben Richtern des<br />
obersten Verwaltungsgerichts vom<br />
24. Mai <strong>2010</strong> be<strong>end</strong>et eine lange Diskussion<br />
zwischen Steuerbehörden und Arbeitgebern<br />
über die steuerrechtlichen<br />
Folgen von medizinischen Zusatzleistungen,<br />
die Arbeitnehmern angeboten werden.<br />
Erklärtes Ziel des Beschlusses ist es,<br />
Diskrepanzen in der Rechtsprechung der<br />
Verwaltungsgerichte im Zusammenhang<br />
mit derartigen Zuschüssen zu beseitigen.<br />
Nach dem Beschluss des obersten Verwaltungsgerichts<br />
zählen medizinische<br />
Zusatzleistungen zu der Gruppe von<br />
kostenlosen Vorteilen für die anspruchsberechtigten<br />
Arbeitnehmer, die in den<br />
Einkommensteuervorschriften definiert<br />
werden. Mit anderen Worten: Diese Vorteile<br />
müssen besteuert werden.<br />
Auswirkungen für Arbeitgeber und Arbeitnehmer<br />
Der Beschluss hat eine hohe Bedeutung<br />
für alle Arbeitgeber, die ihren Arbeitnehmern<br />
kostenlose medizinische Zusatzleistungen<br />
anbieten. Zunächst wird der Beschluss<br />
des obersten Verwaltungsgerichts<br />
die besteh<strong>end</strong>e Praxis der Arbeitgeber<br />
ändern, keine Steuern für derartige Leistungen<br />
einzubehalten. Möglicherweise hat<br />
dieser Beschluss auch Auswirkungen auf<br />
die Vergangenheit. Die Steuerbehörden<br />
haben neue Argumente erhalten, mit denen<br />
sie die besteh<strong>end</strong>e Praxis polnischer<br />
Arbeitgeber angreifen und Steuern auf<br />
diese Vorteile inklusive der Strafzinsen für<br />
die letzten fünf Jahre verlangen können.<br />
Sollte dieser Fall eintreten, müssen Arbeitgeber<br />
ihre Steuererklärungen der vergangenen<br />
Jahre korrigieren und damit rechnen,<br />
die zusätzlichen Kosten, die im<br />
Zusammenhang mit den fraglichen Leistungen<br />
entstanden sind, übernehmen zu<br />
müssen.<br />
Der Beschluss wird möglicherweise auch<br />
Auswirkungen auf die Beiträge zur Sozialund<br />
Krankenversicherung haben, die<br />
anhand der zusätzlichen Leistungen berechnet<br />
werden. Was dabei im Einzelnen<br />
geschehen wird, hängt von der Verfahrensweise<br />
der Arbeitgeber in der Vergangenheit<br />
ab. Zu unterscheiden sind dabei<br />
grundsätzlich drei Gruppen von mehr oder<br />
weniger Betroffenen:<br />
• Auf der sicheren Seite sind alle Arbeitgeber,<br />
die Steuern auf derartige Zusatzleistungen<br />
einbehalten haben.<br />
• Arbeitgeber, die eine Zusage seitens der<br />
Steuerbehörde erhalten hatten, dass<br />
ihre Zusatzleistungen nicht zu steuerpflichtigen<br />
kostenlosen Leistungen zählen,<br />
sind in einer relativ guten Position.<br />
Nichtsdestotrotz empfehlen wir, diese<br />
individuellen Fälle vor dem Hintergrund<br />
der polnischen Regelungen erneut zu<br />
überprüfen.<br />
• Arbeitgeber, die medizinische Zusatzleistungen<br />
nicht versteuert haben, werden<br />
nicht durch die Regelungen der<br />
Steuerbehörde gedeckt.<br />
Sie müssen damit rechnen, überdurchschnittlich<br />
hohe Steuernachzahlungen<br />
tätigen zu müssen, die von der Steuerbehörde<br />
gefordert werden.<br />
Weitere interessante Beiträge finden Sie<br />
in der neuen Ausgabe von EU kompakt.<br />
Bestellung<br />
E-Mail: celina.maciejewski@de.pwc.com<br />
26 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
Letztlich wird der Beschluss wahrscheinlich<br />
auch Auswirkungen auf die steuerliche<br />
Behandlung anderer Vergünstigungen<br />
für Arbeitnehmer haben, die Teil einer<br />
ganzen Gruppe von Zusatzleistungen<br />
sind, von Arbeitnehmern für eine Pauschalgebühr<br />
abgenommen werden und<br />
bisweilen als nicht steuerpflichtige Zusatzleistungen<br />
behandelt wurden.<br />
Kontakt vor Ort<br />
Malgorzata Jablonska<br />
Tel.: +48 71 356-1195<br />
Tomasz Wolczek<br />
Tel.: +48 71 356-1182<br />
Lettland<br />
Neue Regelungen für Aufenthaltserlaubnisse<br />
Am 1. Juli <strong>2010</strong> sind die neuen Regelungen<br />
für Aufenthaltserlaubnisse in Kraft<br />
getreten und ersetzen die Ministerratsverordnung<br />
Nr. 326 vom 30. März <strong>2010</strong>. Die<br />
Regelungen wurden anhand der aktuellen<br />
Änderungen des Einwanderungsgesetzes<br />
ausgearbeitet. Der Artikel beinhaltet die<br />
Änderungen, die die Ausgabe von Einladungen<br />
an ausländische Staatsbürger<br />
betreffen, und definiert, welche Dokumente<br />
und Informationen eine juristische<br />
Person vorlegen muss, wenn sie einen<br />
ausländischen Staatsbürger nach Lettland<br />
zum Arbeiten einladen möchte. Zusätzlich<br />
zu den Dokumenten und Informationen,<br />
die grundsätzlich benötigt werden, müssen<br />
die folg<strong>end</strong>en Dokumente beim Ministerium<br />
für Staatsangehörigkeit und Migration<br />
eingereicht werden:<br />
• einen Antrag mit folg<strong>end</strong>en Angaben<br />
über den ausländischen Staatsbürger:<br />
– Gründe für die Erforderlichkeit der<br />
Einstellung eines Ausländers<br />
– der Bildungsweg<br />
– Verzeichnisnummer des Industriezweigs<br />
nach der Verordnung Nr.<br />
1893/2006 vom 20. Dezember 2006<br />
des europäischen Parlaments und<br />
Rates<br />
– Berufsstandnummer nach der offiziellen<br />
Klassifizierung von Berufen<br />
– der Ort, die Adresse der Arbeitsstätte<br />
sowie die Wochenarbeitszeit in Stunden<br />
und die Höhe des Gehalts<br />
• eine Kopie des Qualifizierungsnachweises<br />
für regulierte Berufe oder<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
• einen beglaubigten Nachweis der Ausbildung<br />
oder den Urkundenbeweis über<br />
drei Jahre Berufserfahrung, wenn der<br />
Beruf nicht reguliert ist<br />
• eine Kopie oder einen Entwurf des<br />
Arbeitsvertrags oder Dienstleistungsvertrags<br />
und<br />
• Kopien der Lizenzen, die für die Ausübung<br />
des Berufs vorausgesetzt werden<br />
Unabhängig von dem Grund der Einladung<br />
muss das Geschlecht des ausländischen<br />
Staatsbürgers angegeben werden.<br />
Das Ministerium für Staatsangehörigkeit<br />
und Migration hat fünf Werktage, um die<br />
Einladung für eine Anstellung anzunehmen<br />
oder abzulehnen, und zwei Werktage<br />
für eine Einladung, die nicht für einen Arbeitnehmer<br />
beantragt wurde. In beiden<br />
Fällen kann die Bearbeitungszeit um zehn<br />
Werktage verlängert werden, wenn eine<br />
weitere Durchsicht nötig ist.<br />
Ergänzung des Umsatzsteuerreglements<br />
Die vorgeschlagenen Änderungen der<br />
Regierungsanordnung Nr. 933 vom<br />
14. November 2006, die Klarstellungen<br />
zur Umsatzsteuer enthalten, liegen jetzt<br />
dem Ministerkabinett zur <strong>end</strong>gültigen<br />
Durchsicht vor. Die Änderung soll die Anw<strong>end</strong>ung<br />
der letzten Modifikationen des<br />
Gesetzes erleichtern und die Interpretationsspielräume<br />
verringern.<br />
Der neue Entwurf umfasst folg<strong>end</strong>e<br />
Themen:<br />
• die Handhabung der Umsatzsteuer bei<br />
dem Verkauf von Bauland mit Baugenehmigung<br />
für Baumaßnahmen, die vor<br />
dem 1. Januar <strong>2010</strong> herausgegeben<br />
und danach erneuert oder nochmals<br />
registriert wurden<br />
• Eintragung von Händlern im Register für<br />
steuerbare Personen, das von der<br />
Steuerbehörde unterhalten wird;<br />
• die Handhabung der Umsatzsteuerbemessung<br />
bei dem Verkauf von neuen<br />
Immobilien, die renoviert, rekonstruiert<br />
oder restauriert wurden<br />
• Beantragung eines Nullsteuersatzes,<br />
Berichtigung von Umsatzsteuererklärungen<br />
sowie die erforderlichen Unterlagen,<br />
die zum Nachweis von Exportgeschäften<br />
und zur Beantragung des<br />
Nullsteuersatzes bei Umbau, Reparatur<br />
und Wartung von internationalen Schiffen<br />
vorgelegt werden müssen<br />
Länder<br />
• der Steuerbemessungszeitraum<br />
• Spezialregelungen für Umsatzsteuerzahlungen<br />
und Vorsteuerabzug für<br />
kleine und landwirtschaftliche Betriebe<br />
• Einbringung von Forderungsausfällen<br />
• der Zeitraum für Umsatzsteuerzahlungen<br />
und Vorsteuerabzug für Dienstleistungen,<br />
die als in Lettland erbracht<br />
gelten und für die der Leist<strong>end</strong>e die<br />
Umsatzsteuer ausweist<br />
• Beantragung eines Nullsteuersatzes auf<br />
importierte Güter<br />
Ebenso gibt es Pläne, das Registrierungsformular<br />
zur Umsatzsteuer zu vereinfachen<br />
und dessen Formulierungen zu<br />
ändern.<br />
Der Entwurf klärt auch, wie der steuerpflichtige<br />
Betrag des persönlichen Verbrauchs<br />
festgelegt werden sollte, wenn<br />
ein Vorteil aus dem Verw<strong>end</strong>en eines<br />
Firmenwagens zu privaten Zwecken entstanden<br />
ist. Dieser Punkt war Teil einer<br />
erhitzten Debatte des Ministerkabinetts,<br />
weshalb es schwierig vorauszusagen ist,<br />
ob die Erklärung zum Dienstwagen in den<br />
neuen Regeln enthalten sein wird.<br />
Kontakt vor Ort<br />
Zlata Elksnina-Zascirinska<br />
Tel.: +371 67 09-4400<br />
Litauen<br />
Vereinfachung bei Anerkennung von uneinbringlichen<br />
Forderungen als absetzbare<br />
Ausgaben<br />
Am 18. Juni wurde die Anordnung Nr. 1K-<br />
188 „Über die Änderungen der Anordnung<br />
Nr. 40 des Finanzministeriums ,Über die<br />
Begründung von uneinbringlichen Forderungen<br />
und das Bestreben, diese einzuholen‘<br />
und die Annahme der Regelungen<br />
für die Berechnung von uneinbringlichen<br />
Forderungen“ durch das Finanzministerium<br />
veröffentlicht.<br />
Die Anordnung verfügt, dass uneinbringliche<br />
Forderungen zu einem höheren<br />
Betrag als bislang als abzugsfähige Ausgaben<br />
angesetzt werden dürfen, auch<br />
wenn kein Nachweis über die Bemühungen<br />
der Beitreibung der Forderungen erbracht<br />
wurde und kein Nachweis darüber<br />
vorliegt, ob es sich um uneinbringliche<br />
Forderungen handelt. Darüber hinaus wurden<br />
auch andere Voraussetzungen über<br />
27
Länder<br />
die Dokumentation reduziert oder gänzlich<br />
aufgehoben.<br />
Die Anordnung findet Anw<strong>end</strong>ung bei der<br />
Berechnung des steuerbaren Ertrags für<br />
die Steuerperioden ab <strong>2010</strong>.<br />
Kontakt vor Ort<br />
Kristina Krisciunaite-Bartuseviciene<br />
Tel.: +370 5 239-2300<br />
Rumänien<br />
Änderungen der Normen zur Umsatzsteuer<br />
Am 30. Juli <strong>2010</strong> sind die Änderungen der<br />
methodischen Normen im Zusammenhang<br />
mit der Umsatzsteuer in Kraft getreten.<br />
Laut den Änderungen wird dem Einheitssteuersatz<br />
die Rate unterstellt, die im<br />
Moment der Warenlieferung beziehungsweise<br />
Leistungserbringung galt. Daraus<br />
folgt, dass auch Anzahlungen auf nach<br />
dem 1. Juli <strong>2010</strong> erbrachte Warenlieferungen<br />
oder Leistungen dem neuen Umsatzsteuersatz<br />
von 24 Prozent unterliegen.<br />
Das gleiche gilt für im Reverseverfahren<br />
entsteh<strong>end</strong>e Umsatzsteuer.<br />
Außerdem wird die Umsatzsteuer von 24<br />
Prozent auch in folg<strong>end</strong>en Konstellationen<br />
erhoben:<br />
• innergemeinschaftlicher Erwerb von Gütern,<br />
die im Juni <strong>2010</strong> bezogen, jedoch<br />
erst im Juli <strong>2010</strong> in Rechnung gestellt<br />
wurden<br />
• Rechnungen, deren Beträge sich aufgrund<br />
von Preisänderungen vor dem<br />
1. Juli <strong>2010</strong> geändert haben und bei denen<br />
nicht mehr festgestellt werden<br />
kann, welche Preisänderungen dem<br />
neuen Betrag unterliegen<br />
• Rückerstattungen, die nach dem 1. Juli<br />
<strong>2010</strong> durchgeführt wurden<br />
• Rechnungen, die auf Grundlage von<br />
Tätigkeitsberichten für Dienstleistungen<br />
erstellt und die Berichte vom Dienstleister<br />
oder Leistungsempfänger nach dem<br />
1. Juli <strong>2010</strong> akzeptiert wurden, unabhängig<br />
davon, wann die Dienstleistung<br />
erbracht wurde (Der Abrechnungszeitraum<br />
darf nicht mehr als ein Jahr betragen.)<br />
• Rechnungen von Versorgungsunternehmen<br />
für beispielsweise Gas, Elektrizität,<br />
Wasser und Telekommunikation, die<br />
nach dem 1. Juli <strong>2010</strong> erstellt wurden<br />
• Leasingraten, deren Rechnungsdatum<br />
aufgrund des Zahlungsplans im Juli<br />
<strong>2010</strong> datiert<br />
• Onlinedienstleistungen aufgrund von<br />
Abonnements, die nach dem 1. Juli<br />
<strong>2010</strong> in Rechnung gestellt wurden<br />
Kontakt vor Ort<br />
Alex Massaci<br />
Tel.: +40 21 202-8658<br />
Ungarn<br />
Gewerbesteuerertragshoheit wieder bei<br />
den örtlichen Gemeinden<br />
Das Parlament hat am 21. Juni <strong>2010</strong> die<br />
Modifizierung eines Gesetzes verabschiedet,<br />
nach der die Aufgaben im Zusammenhang<br />
mit der Gewerbesteuer wieder<br />
von den örtlichen Gemeindeverwaltungen<br />
übernommen werden. Aufgrund des Gesetzes<br />
LVII. aus dem Jahre <strong>2010</strong> müssen<br />
sämtliche Steuerverpflichtungen ab<br />
29. Juni <strong>2010</strong> wieder bei den örtlichen<br />
Steuerämtern erfüllt werden. Daher mussten<br />
die Unternehmen ihren Meldepflichten,<br />
die steuerpflichtige, ständige oder<br />
vorübergeh<strong>end</strong>e Tätigkeiten ab dem 29.<br />
Juni <strong>2010</strong> betrafen, bei den zuständigen<br />
örtlichen Steuerbehörden nachkommen.<br />
Wenn eine Tätigkeit am 29. Juni <strong>2010</strong><br />
oder danach be<strong>end</strong>et wird, muss auch<br />
dies der örtlichen Steuerbehörde gemeldet<br />
werden.<br />
Bis zum 28. Juni <strong>2010</strong> empfing die staatliche<br />
Steuerbehörde die Einzahlungen noch<br />
per Lastschrift. Alle Einzahlungen für die<br />
örtliche Gewerbesteuer, die danach eingegangen<br />
sind, werden dem Steuerzahler<br />
ohne Bearbeitung zurücküberwiesen.<br />
Bitte beachten Sie: Auch alle Vorsteuerzahlungen,<br />
die am 15. September <strong>2010</strong><br />
fällig wurden, mussten bereits wieder der<br />
örtlichen Steuerbehörde gezahlt werden.<br />
Die ab 1. Januar <strong>2010</strong> gültige Verordnung<br />
bleibt unverändert, nach der die Steuervorauszahlung<br />
der örtlichen Gewerbesteuer<br />
durch Selbsterklärung gemeldet<br />
werden muss, und zwar zusammen mit<br />
der Jahressteuererklärung.<br />
Zusätzlich eingeführt wurde – ähnlich wie<br />
bei der Körperschaftsteuer – ein neues<br />
Element: Über die Erfüllung der Gewerbesteuer<br />
muss auch eine Erklärung der ört-<br />
lichen Steuerbehörde auf einem Formular<br />
eingereicht werden, und zwar bis zum 20.<br />
des letzten Monats des Steuerjahrs. Falls<br />
bei einem Steuersubjekt eine Revision im<br />
Gange ist, die auch die örtliche Gewerbesteuer<br />
betrifft, wird das Verfahren auch<br />
von der staatlichen Steuerbehörde be<strong>end</strong>et.<br />
Die Ergebnisse und Daten der Revision<br />
aber werden der örtlich zuständigen<br />
Steuerbehörde weitergeleitet, die – falls<br />
notw<strong>end</strong>ig – das Verfahren fortsetzt oder<br />
abschließt.<br />
Infolge der Modifizierung entfällt die früher<br />
gültige Zweijahresfrist für die Verjährung<br />
der Steuerbemessung. Stattdessen muss<br />
die allgemeine Verjährungsfrist laut Steuergesetz<br />
angewandt werden.<br />
Kontakt vor Ort<br />
Gabriella Erdös<br />
Tel.: +36 1 461-9130<br />
Slowakei<br />
Neues Existenzminimum<br />
Das slowakische Ministerium für Arbeit,<br />
soziale Angelegenheiten und Familie hat<br />
eine Verordnung erlassen, mit der seit<br />
dem 1. Juli <strong>2010</strong> das monatliche Existenzminimum<br />
von 185,19 auf 185,38 Euro<br />
erhöht wurde.<br />
Das neue Existenzminimum wird im Jahr<br />
2011 die Höhe des jährlichen persönlichen<br />
Steuerfreibetrags sowohl für den<br />
Steuerpflichtigen als auch für seinen Ehepartner,<br />
die Einkommensgrenze für den<br />
Anspruch auf den jährlichen persönlichen<br />
Steuerfreibetrag für den Steuerpflichtigen<br />
und seinen Ehepartner sowie auch die<br />
Steuerbefreiung bei einigen Arten von Einnahmen<br />
natürlicher Personen (außer Einnahmen<br />
aus nicht selbstständiger Arbeit)<br />
beeinflussen. Alle vorsteh<strong>end</strong> genannten<br />
Posten sind nämlich vom monatlichen<br />
Existenzminimum abhängig. Das neue<br />
Existenzminimum wird ebenfalls die Höhe<br />
des Steuerbonusses für jedes unterhaltspflichtige<br />
Kind beeinflussen, der seit dem<br />
1. Juli <strong>2010</strong> bis zum 1. Juli 2011 in Anspruch<br />
genommen wird.<br />
Kontakt vor Ort<br />
Tomas Alaxin<br />
Tel.: +421 2 59 350 664<br />
28 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
Der Nachrichtenkanal: das Business-<br />
Portal von <strong>PwC</strong><br />
Unter www.pwc.de gibt Ihnen der Internetauftritt von <strong>PwC</strong> nützliche Hinweise zu<br />
wichtigen Themen an die Hand.<br />
Aktuell und schnell: Der Navigationspunkt „Nachrichten“ versorgt interessierte Nutzer<br />
mit wertvollen Informationen aus dem Bereich Steuern und Recht.<br />
e:pwc<br />
German Tax & Legal News<br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
BFH – kurz und<br />
knapp<br />
Ticker<br />
Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen<br />
Zusammen veranlagte Ehegatten, die<br />
mehrere Wohnungen nutzen, können die<br />
Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen<br />
nur einmal bis zum gesetzlich geregelten<br />
Höchstbetrag (aktuell 1.200 Euro)<br />
in Anspruch nehmen.<br />
Urteil vom 29. Juli <strong>2010</strong> (VI R 60/09)<br />
Auf den Hund gekommen<br />
Aufw<strong>end</strong>ungen eines Polizeihundeführers<br />
für den ihm anvertrauten Diensthund<br />
sind steuerlich in vollem Umfang als<br />
Werbungskosten abziehbar.<br />
Beschluss vom 30. Juni <strong>2010</strong> (VI R 45/09)<br />
Geldumtausch durch Wechselstube<br />
Ein Unternehmer, der auf einem deutschen<br />
Flughafen in einer Wechselstube inund<br />
ausländische Banknoten und Münzen<br />
im Rahmen von Sortengeschäften an- und<br />
verkauft, führt umsatzsteuerlich keine<br />
Lieferungen, sondern sonstige Leistungen<br />
(Dienstleistungen).<br />
Urteil vom 19. Mai 20 (XI R 6/09)<br />
Einschränkung des Schuldzinsenabzugs<br />
Eine Hinzurechnung nicht abziehbarer<br />
Schuldzinsen aufgrund von Überentnahmen<br />
ist auch dann vorzunehmen, wenn im<br />
Veranlagungszeitraum keine Überentnahme<br />
vorliegt, sich aber ein Saldo aufgrund<br />
von Überentnahmen aus den<br />
Vorjahren ergibt.<br />
Urteil vom 17. August <strong>2010</strong> (VIII R 42/07)<br />
Beiträge in Englisch finden Sie in der<br />
neuen Ausgabe von e:pwc German Tax &<br />
Legal News.<br />
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29
Länder<br />
30 pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong><br />
pwc: steuern+recht Oktober <strong>2010</strong>
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