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Auseinandersetzung mit der Frage, ob die Bemessungsgrundlage aus
§ 8 Abs. 2 GrEStG aus Verfassungsgründen zumindest annähernd
am gemeinen Wert ausgerichtet sein muss und somit im Vergleich
zur Besteuerung nach dem Wert der Gegenleistung nicht zu allzu
verschiedenen Ergebnissen führen darf.
» 4. Fazit und mögliche Auswirkungen
4.1. Allgemeines
Der BFH lässt in seinen beiden Vorlagebeschlüssen keinen Zweifel
daran, dass er die Regelungen des § 8 Abs. 2 GrEStG i. V. mit § 138
BewG für verfassungswidrig hält. Damit dürfte auch bei der GrESt
eine ähnliche Situation geschaffen worden sein, wie dies auch bei
der Erbschaft- und Schenkungsteuer der Fall war und letztlich zur
Reform der Erbschaftsteuer geführt hat.
Für die betroffenen Steuerpflichtigen bedeutet das erhöhte Wachsamkeit
bei Grunderwerbsteuerbescheiden, die Umwandlungsvorgänge
oder Anteilsvereinigungen betreffen. Zwar hat die Verwaltung angeordnet,
dass die entsprechenden Steuerbescheide in Bezug auf die
Bemessungsgrundlage vorläufig nach § 165 AO ergehen sollen, 12
dennoch sollte die steuerliche Beratung sehr genau prüfen, ob damit
dem Rechtsschutzbedürfnis des Mandanten ausreichend Rechnung
getragen wird. Insbesondere wenn die Aussetzung der Vollziehung
angestrebt wird, ist ein Einspruchsverfahren notwendig.
Letztlich ist davon auszugehen, dass der Gesetzgeber durch das
BVerfG gezwungen wird, die entsprechenden Regelungen zu ändern.
Offen bleibt, zu welchem Zeitpunkt dies geschehen muss. Im Regelfall
gewährt das BVerfG dem Gesetzgeber eine Frist für die Änderung; ob
dies allerdings auch in diesem Fall gilt, muss abgewartet werden.
Letztlich könnte das BVerfG hier auch die Auffassung vertreten, dass
die im Beschluss vom 7.11.2006 (a. a. O.) angeführten Gründe für
die Verfassungswidrigkeit bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer
auf die Grunderwerbsteuer analog anzuwenden waren und dass der
Gesetzgeber insoweit die Frist für eine gesetzliche Neuregelung hat
verstreichen lassen. Das könnte dazu führen, dass vorübergehend
die von § 8 Abs. 2 GrEStG betroffenen Rechtsträgerwechsel nicht zur
Grunderwerbsteuer herangezogen werden können.
Die Entscheidung des BVerfG könnte allerdings auch in der Feststellung
der Verfassungswidrigkeit unter gleichzeitiger Einräumung
einer Nachbesserungspflicht für den Gesetzgeber bestehen. Auch
diese Entscheidung ist unter Beachtung der bisherigen Rechtsprechung
des BVerfG eine denkbare Alternative. In diesem Fall würden
die als verfassungswidrig erkannten Vorschriften eine begrenzte Zeit
weiterhin zur Anwendung kommen.
4.2. Aussetzung der Vollziehung
Von der letzten Alternative geht offensichtlich auch der BFH in seinem
Beschluss vom 5.4.2011 13 aus. Mit diesem Beschluss wurde die
beantragte Aussetzung der Vollziehung eines Grunderwerbsteuerbescheids,
der infolge einer Anteilsvereinigung ergangen war, abgelehnt.
Das Gericht begründet dies mit dem wahrscheinlichen Ausgang des
Verfahrens vor dem BVerfG und führt aus, dass trotz der Zweifel an
der Verfassungswidrigkeit keine Aussetzung der Vollziehung gewährt
werden könne, da eine Aussetzung nur in dem Umfang zulässig ist,
wie die Auswirkungen der BVerfG-Entscheidung zu erwarten sind.
Dabei wäre mit einer befristeten weiteren Anwendung der streitigen
Vorschriften zu rechnen.
Hierbei muss jedoch beachtet werden, dass sich der Beschluss des
BFH auf einen Vorgang bezogen hat, der sich bereits im Jahr 2008
abgespielt hat. Die steuerbegründenden Sachverhalte wurden somit
zu einem Zeitpunkt verwirklicht, als auch die Nachbesserungsfrist
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bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer noch lief. Bekanntlich sind
die neuen Vorschriften dort erst zum 1.1.2009 in Kraft getreten.
Die Entscheidung der Finanzgerichte zu dieser Problematik ist uneinheitlich.
Zum Teil wurde Aussetzung der Vollziehung gewährt. Soweit
diese Verfahren Sachverhalte betreffen, die vor dem 1.1.2009 verwirklicht
wurden, ist davon auszugehen, dass die entsprechenden
Beschlüsse durch den BFH im Beschwerdeverfahren aufgehoben
werden. Interessanter ist da schon ein rechtskräftiger Beschluss des
FG Münster 14 zu einem Umwandlungsfall aus dem Jahr 2009. Dort
hat das Finanzgericht die Aussetzung der Vollziehung gewährt. 15
Die gegen den Beschluss zugelassene Beschwerde an den BFH ist
offensichtlich nicht eingelegt worden.
4.3. Fazit
Die weitere Entwicklung bleibt spannend. Auch wenn davon auszugehen
ist, dass die Verfassungswidrigkeit des § 8 Abs. 2 GrEStG i. V. mit
§ 138 BewG letztlich festgestellt wird, bleibt der Zeitpunkt der Nichtanwendung
offen. Die Verwaltung wird, gestützt auf die Entscheidung
des BFH in der Aussetzungssache, freiwillig keine Aussetzung der
Vollziehung der darauf beruhenden Grunderwerbsteuerbescheide
gewähren. Damit bleibt den betroffenen Steuerpflichtigen letztlich
nur der Weg zu den Finanzgerichten.
Allerdings wird auch dort ein positiver Ausgang nur schwer zu erreichen
sein. Es macht daher Sinn, evtl. Aussetzungsanträge nicht nur
auf die Verfassungswidrigkeit der gesetzlichen Vorschriften zu stützen,
sondern zumindest parallel auch die unbillige Härte ins Feld
zu führen. In Anbetracht der teilweise doch erheblichen GrESt, die,
ohne dass dem Unternehmen Liquidität zugeführt wird, zu entrichten
ist, könnte dies in dem einen oder anderen Fall durchaus Erfolg
versprechend sein.
Zu beachten ist allerdings auch, dass bei einem insgesamt negativ
ausgehenden Hauptsacheverfahren unter Umständen erhebliche
Aussetzungszinsen zu entrichten (§ 237 AO) sind. Auf der anderen
Seite werden keine Erstattungszinsen i. S. des § 233a AO gezahlt,
wenn die Entscheidung des BVerfG letztlich über die Vorläufigkeit des
Steuerbescheids zu einer Erstattung der gezahlten GrESt führt.
1) nv, Haufe-Index 2667339.
2) nv, Haufe-Index 2666659.
3) 1 BvL 10/02, BStBl II 2007, S. 192.
4) II R 64/08, BStBl II 2009, S. 856.
5) Vgl. z. B. BFH vom 2.6.2005, II R 6/04, BStBl II 2005, S. 651.
6) Vgl. z. B. BFH vom 26.2.2003, II B 54/02, BStBl II 2003, S. 483.
7) BFH vom 9.11.1955, II 255/55 U, BStBl III 1955, S. 380; in einem solchen Fall kann
allerdings eine schenkungsteuerbare gemischte-freigebige Zuwendung vorliegen.
8) Vgl. BVerfG vom 21.7.2010, 1 BvR 611/07, 1 BvR 2464/07, BFH/NV 2010, S. 1985.
9) BVerfG vom 6.7.2010, 2 BvL 13/09, BFH/NV 2010, S. 1767.
10) Vgl. BFH vom 9.4.2008, II R 32/06, BFH/NV 2008, S. 1526.
11) Gesetz zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts vom 24.12.2008, BGBl I
2008, S. 3018; BStBl I 2009, S. 140.
12) Gleichlautender Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom 1.4.2010,
BStBl I 2010, S. 816.
13) II B 153/10, Haufe-Index 2666658.
14) Vom 4.8.2010, 3 V 936/10 F, EFG 2010, S. 1917.
15) Vgl. zum notwendigen Abwägungsprozess auch Bruschke, Nicht verfassungskonformer
Ansatz des Bedarfswertes bei der Grunderwerbsteuer – Aussetzung der Vollziehung?,
UVR 2010, S. 211.
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