Ugeseddel 5 - Aarhus Universitet

Afdeling for Operationsanalyse Omkostninger og Regnskab 1
Institut for Matematiske Fag Søren Glud Johansen
Aarhus Universitet 15. september 2004
Ugeseddel nr. 5
Forelæsningerne onsdag den 15. 9. og fredag den 17. 9.:
8. Budgetter (HDF, s. 175-191)
a. Hvorfor laves budgetter?
1. Fremtvinge planlægning (strategi, planlægning og budgetlægning)
2. Grundlag for præstationsvurdering (skabe motivation)
3. Koordination og kommunikation
4. Forbrugsbemyndigelse og forbrugskontrol (er ikke omtalt i HDF).
b. Hvad forst˚as ved et budget?
I notatet “Dobbelt bogholderi” karakteriseres et budget s˚aledes (N&O p. 1):
“regnskabsmæssig vurdering af de handlinger, der p˚atænkes gennemført
i en fremtidig periode”,
medens HDF (p. 176) giver følgende karakteristik:
“kvantitativ udtryk for en af ledelsen foresl˚aet handlingsplan for en
fremtidig periode”.
Med sidstnævnte karakteristik omfatter budgetbegrebet planer, som ikke udtrykkes
i en økonomisk m˚alestok (f.eks. en i enheder opgjort produktionsplan).
c. Masterbudget
Omfatter alle aktiviteter og sammenfatter forventninger og beslutninger vedrørende
fremtiden i form af:
• Overskudsbudget (budgeted statement of income)
• Likviditetsbudget (cash budget)
• Budgetteret ultimostatus (budgeted balance sheet).
d. Budgetopstilling
Det sædvanlige udgangspunkt er afsætningsplanlægningen i form af en salgsplan,
men i visse situationer bør vælges et andet udgangspunkt, f.eks. n˚ar der eksisterer
kapacitetsbegrænsninger (flaskehalse). Heraf udledes produktionsbudgettet og de
hertil knyttede budgetter for forbrug af produktionsfaktorer. Budgetter for øvrige
omkostninger til forskning og udvikling, markedsføring mv. baseres p˚a andre skøn.
e. Budgetprocedurer
1

• Marginalbudgettering (incremental budgetting):
En budgetpost vurderes i forhold til forrige budget.
• Prioriteret marginalbudgettering (priority-based incremental budgetting):
Nogle budgetposter tages op til en fuldstændig nyvurdering.
• Blokbudgettering (zero-base budgetting):
Alle budgetposter tages op til en fuldstændig nyvurdering.
f. Salgsprognose (sales forecast)
Forudsigelse, der bliver til salgsplan, hvis den accepteres af ledelsen.
g. Budgetsimulering (computer-based financial planning models)
h. Budget baseret p˚a forventede fremtidige effektiviseringer (Kaizen budgeting)
Omkostningsreduktion ved hjælp af sm˚a vedvarende ændringer.
9. Ansvarsregnskab (HDF, pp. 191-194)
a. Definition:
Regnskabssystem, der budgetmæssigt og regnskabsmæssigt tilknytter handlinger
til ansvarscentre (responsibility centers).
b. Form˚al med at tildele et regnskabsmæssig ansvar
• Etablering af en fælles m˚aleenhed (penge) for forskellige aktiviteter
• Lønsomhed er essentielt for en virksomheds succes
• Brug af økonomisk m˚al gør det muligt at anvende samme beslutningsregler
for forskellige aktiviteter
• Resultater udtrykt i form af økonomiske m˚aleenhed gør det muligt at give
afdelinger og ledere autonomi
• Opgørelse af output ved hjælp af en økonomisk m˚aleenhed er effektiv i risikofyldte
situationer, da det muliggør at vurdere om en handling har gavnet
virksomheden eller ej, selvom den er taget under usikre omstændigheder.
c. Typer af ansvarscentre
• Omkostningscenter (cost center)
• Indtægtscenter (revenue center)
• Resultatcenter (profit center)
• Investeringscenter (investment center)
d. Handlingstilknytning
Handlingstilknytning bør snarere baseres p˚a indsigt end p˚a indflydelse (controllability).
Dette synspunkt kan modvirke, at hvert ansvarscenter kun f˚ar tilknyttet
de omkostninger, som det har indflydelse p˚a (controllable costs). Men det er for
snævert alene at fokusere p˚a autoritet.
Nedenst˚aende eksempel skal illustrere ansvar for ledighed i forbindelse med maskinsammenbrud
i en produktionsafdeling, der kontinuerligt modtager chassiser
fra en anden produktionsafdeling.
2

Eksempel 1. Hvilken afdeling skal bære omkostninger ved maskinsammenbrud?
I en fabrik, der producerer mejetærskere, udføres arbejdet med produktion
af chassisrammer successivt af en række produktionsafdelinger.
Chassiserne transporteres fra én afdeling til en anden ved hjælp af et
transportørsystem fastgjort i loftet. Transportørsystemet er placeret i
overensstemmelse med den budgetterede tidstildeling til de forskellige
afdelinger. Hver afdelingsleder har ansvaret for de budgetterede omkostninger
og det budgetterede output for sin afdeling. Tirsdag morgen
fik en fejl i produktionsudstyret i Afdeling D afdelingslederen til at
anmode lederen for Afdeling C om at standse transportøren. Afdelingslederen
for Afdeling C afslog dette, s˚aledes at arbejderne i Afdeling D
m˚atte fjerne chassiserne, stable dem og senere flytte dem tilbage til
transportøren, da produktionen kunne genoptages.
Lederen for Afdeling D var bitter over hændelsen og forlangte, at
lederen af Afdeling C skulle p˚alægges at bære de forbundne ekstraudgifter
p˚a 113.450 kr. Lederen af Afdeling C mente blot, at han havde
udført sit arbejde, som angivet i budgettet.
Hvordan ville du som regnskabschef (controller) behandle de 113.450
kr. regnskabsmæssigt? Hvorfor?
Eksempel 2. Ansvar for p˚a arbejdskraft, som midlertidigt skal udføre
arbejdsopgaver, der bedre og billigere (?) kan udføres af andre.
Københavnstrup Maskinfabrik A/S befinder sig i en særdeles vanskelig
periode. Produktionen er faldet til det laveste i 10 ˚ar. Virksomheden
har en kerne af veluddannede maskinarbejdere, som kunne f˚a
arbejde et andet sted, hvis de blev fyret. Tre af disse arbejdere er midlertidigt
blevet overflyttet til virksomhedens vedligeholdelsesafdeling,
hvor de i den sidste m˚aned har udført simple opgaver (som de føler
er langt under deres værdighed) som bl.a. at gøre vægge rene og vaske
gulve. De har f˚aet deres normale løn p˚a 160 kr. i timen. Deres løn
er blevet p˚alagt vedligeholdelsesafdelingen, og lederen af denne afdeling
har netop afgivet følgende salut til regnskabschefen: “Se den her
tossede præstationsrapport som I skriverkarle har givet mig.” Linien
vedrørende medhjælp lyder:
Resultat Budget Afvigelse
Løn til medhjælp: 80.640 kr. 50.400 kr. 30.240 kr. U
“Dette er bare endnu er eksempel p˚a, hvor komplet urealistiske i bogholdere
er! Disse maskinarbejdere driver den af p˚a jobbet, fordi de ved,
at vi ikke vil fyre dem. Den normale timeløn for mine tre medhjælpere
er 100 kr. Nu da mine normale folk er blevet fyret, t˚arner arbejdet sig
op; s˚a n˚ar de gamle folk en gang vender tilbage, m˚a de enten g˚a p˚a
overtid eller ogs˚a m˚a jeg ansætte nogle ekstra folk p˚a deltid for at f˚a
bund i opgaverne. I stedet for at belaste mig med 160 kr. i timen, burde
du belaste mig med 75 kr. pr. time. Det er hvad disse maskinstoddere
i bedste fald er værd.”
3

Hvad ville du gøre efter den svada, hvis du var regnskabschef? Ville
du eventuelt bogføre lønninger til de tre maskinarbejdere anderledes?
10. Budgetter, standarder og budgetafvigelser (HDF, kap. 7)
a. Statisk budget
Budget knyttet til planlagt aktivitetsniveau.
b. Fleksibelt budget
Budget, der udtrykker afhængighed af aktivitetsniveau.
HDF (kap. 7) m˚aler aktivitetsniveau ved salgsvolumen, hvilket er velbegrundet,
n˚ar der ikke er noget lager af færdigprodukter (der er lighed mellem produktion
og afsætning).
Det fleksible budget muliggør dekomponering mellem regnskab og statisk budget
i:
• afvigelse fra fleksibelt budget (kort: budgetafvigelse):
faktisk overskud ∗
− forventet overskud ∗ ved faktisk aktivitetsniveau
• salgsvolumenafvigelse:
forventet overskud ∗ ved faktisk aktivitetsniveau
− forventet overskud ∗ ved planlagt aktivitetsniveau
∗ : overskud kan her erstattes med en anden hovedpost, f.eks. omsætning, variable
omkostninger eller dækningsbidrag.
c. Standarder og standardomkostning
En standard er en budgetteret enhedsomkostning, pris eller sats.
En standardomkostning er produktet af en standard og en standard mængde af
input.
d. Fastsættelse af omkostningsstandarder
Budgetteret enhedsomkostning, baseret p˚a et givet kriterium, f.eks.
• Basis omkostningsstandarder (basic cost standards):
Standarder holdes fast over en længere periode og bruges som reference i
forhold til faktiske priser/satser og forbrug
• Ideale standarder baseret p˚a f.eks.:
Det opn˚aelige under de bedst mulige betingelser i virksomheden (ideal standard
n˚ar alt g˚ar perfekt)
Det bedste i forhold til sammenlignelige konkurrenter
Det bedste p˚a verdensmarkedet
Kaizen baserede standarder.
• Bedst opn˚aelige standardomkostninger (currently attainable standard costs):
Det bedst opn˚aelige under de givne betingelser for virksomheden (under det
sædvanlige spild i virksomheden, dvs. en realistisk standard).
4

e. Dekomponering af budgetafvigelse
Afvigelse fra fleksibelt budget dekomponeres i en prisafvigelse og en mængdeafvigelse
(efficiency variance). Algebraisk kan afvigelserne beskrives ved:
og
hvor:
Vp = prisafvigelse,
Ve = mængdeafvigelse,
Vp = (API − BPI) · AQI
Ve = (AQI − BQIA) · BPI,
API = faktisk enhedspris pr. input,
BPI = budgetteret (standard) enhedspris pr. input,
AQI = faktisk inputmængde,
BQIA = budgetteret (standard) inputmængde for det faktiske output.
Med denne notation haves:
Budgetafvigelse = API · AQI − BPI · BQIA
= (API − BPI) · AQI + (AQI − BQIA) · BPI
= Vp + Ve.
f. Opgørelse af materialeafvigelser
Med henblik p˚a at f˚a opgjort materialeafvigelser, n˚ar de opst˚ar, fastlægges de
faktiske materialemængder s˚aledes:
1. Ved opgørelse af prisafvigelse for materialer defineres AQI som faktisk anskaffet
mængde
2. Ved opgørelse af mængdeafvigelse for materialer defineres AQI og BQIA som
henholdsvis faktisk og budgetteret (standard) forbrugt mængde.
For lønafvigelser er det overflødigt at sondre mellem anskaffede og forbrugte timer,
idet arbejdsydelser ikke kan lagres.
g. Eksempel p˚a ansvar for købsprisafvigelser
Vesthimmerlands Metalvarefabrik benytter standardomkostninger for metalforarbejdningarbejde.
For indeværende budgetperiode gælder de følgende standarder:
• Standardprisen for det metal, der anvendes som hovedr˚amaterialet er 20 kr.
pr. kg
• Standard forbruget er 6 kg pr. færdigproducet enhed
• Standardsatsen for direkte løn er 140 kr. pr. time
• Standardforbruget er 1
2
time pr. færdigproduceret enhed.
5

I løbet af sidste uge blev der færdigproduceret 10.000 enheder. P˚a grund af uro
blandt en gruppe af de ansatte, m˚atte produktionschefen benytte andet end det
foretrukne personale. De faktiske lønomkostninger var 780.000 kr. for 6.500 faktiske
timer. Der blev blev indkøbt 80.000 kg metal til en pris af 18 kr. pr. kg, og der
blev brugt 71.000 kg til produktionen. Indkøbschefen Gitte Vestergaard er ansvarlig
for materialeprisafvigelser, medens produktionschefen Søren Østergaard er
ansvarlig for materialemængdeafvigelser, samt prisafvigelser og mængdeafvigelser
for direkte løn.
Spørgsm˚al: Beregn materialeprisafvigelse, materialemængdeafvigelse, prisafvigelse
for direkte løn (lønsatsafvigelse) og mængdeafvigelsen for direkte løn (timeforbrugsafvigelse).
Svar:
• materialeprisafvigelse:
(18 kr. – 20 kr.)·80.000 kg. = 160.000 kr. F
• materialemængdeafvigelse:
(71.000 kg – 60.000 kg)·20 kr. = 220.000 kr. U
• prisafvigelse for direkte løn (lønsatsafvigelse):
(120 kr. – 140 kr.)·6.500 timer = 130.000 kr. F
• mængdeafvigelse for direkte løn (timeforbrugsafvigelse):
(6.500 timer – 5.000 timer)·140 kr. = 210.000 kr. U
Har indkøbschefen været dygtig til at forhandle indkøbspris?
Eller har hun indkøbt materialer af en d˚arlig kvalitet, der efterfølgende har givet
produktionschefen problemer?
h. Effektivitet (effectiveness) og produktivitet (efficiency) (HDF, s. 228)
i. Afvigelsesanalyse
En prisafvigelse opfattes ofte som m˚aleudtryk for forecast-evne, og den benyttes
som korrektionsled ved opgørelse af den mere interessante mængdeafvigelse (=
budgetafvigelse - prisafvigelse). En prisafvigelse kan imidlertid ogs˚a opst˚a som
konsekvens af virksomhedens egne dispositioner, og HDF nævner p. 228 følgende
begrundelser for en favorabel prisafvigelse for materialer:
1. Indkøbsafdelingens effektive forhandling
2. Indkøb af større mængder end tidligere
3. D˚arlig varekvalitet.
Det kan være svært at isolere den første (ønskede) begrundelse fra de to
andre (uønskede) begrundelser.
Herudover nævner HDF p. 225 i eksemplet med Webb Company yderligere
følgende begrundelser for en favorabel prisafvigelse:
4. Uventede prisfald som følge af udefra kommende faktorer som f.eks. overforsyning
(kunne modsat ogs˚a være uventede prisstigninger som følge af
vejrforhold eller strejke)
5. D˚arlig budgetarbejde ved fastsættelse af budgetteret indkøbspris.
6

Mængdeafvigelse kan skyldes:
1. Bedre/d˚arligere arbejdskraft end forventet
2. Afvigende kvalitet af forbrugte varer
3. God/d˚arlig ordreplanlægning
4. Maskinerne har ikke været i orden
5. D˚arligt budgetarbejde i forbindelse med fastlæggelsen af budgetterede mængder
(standarder ikke godt nok bestemt).
j. Benchmarking
Sammenligning mellem en virksomheds (afdelings) nøgleaktiviteter og bedste
praksis.
• Benchmarking kan finde sted i forskellig form:
1. Sammenligning mellem divisioner internt i en organisation
2. Sammenligning med andre virksomheder inden for en branche
3. Sammenligning med virksomheder (uanset branche), der anses for at
være dygtige.
• Problemer med benchmarking:
Er de benyttede størrelser sammenlignelige? Er de kommensurable?
• Manglende sammenlignelighed kan bl.a. skyldes:
1. Forskelle i virksomheders størrelse
2. Forskelle i virksomheders strategi
3. Forskellige metoder til omkostningsfordeling
4. Forskellige metoder til opgørelse af lageromkostninger
5. Forskellige afskrivningsmetoder
Temaer for forelæsningerne den 22.9. og den 24.9.:
• Sakko (casebeskrivelse), N&O pp. 9-12
• Indirekte produktionsomkostninger, HDF kap. 8
• Overskudsopgørelse, HDF kap. 9.
Øvelsesprogram 6 (Uge 39):
Til skriftlig aflevering: Opgave 5 i Hæfte 2
Til diskussion: Opgave 6-15, 6-30, 6-32, 7-27, 7-29, 7-34
Hvis tid: Opgave 6-24 og 6-25.
7